Om daglig leder har brukt selskapets bil privat, slik at grunnlaget for arbeidsgiveravgiften må økes

Skatteklagenemda Published: 16/10/2017

  • Print
Spørsmål om å øke grunnlaget for arbeidsgiveravgift på grunn av daglig leders private bruk av selskapets bil, jf. folketrygdloven § 23-2 første og tredje ledd, jf. skattebetalingsloven §§ 5-6 første ledd bokstav a og 5-8 annet ledd, jf. skattebetalingsforskriften § 5-8-11, jf. skatteloven § 5-13 og FSFIN §§ 5-13-1 til 5-13-8. Samlet økt grunnlag for arbeidsgiveravgiften utgjør i skattekontorets vedtak for årene [...] kr 228 273. Det er også spørsmål om ileggelse av tilleggsavgift med 30 %, jf. folketrygdloven § 24-3 annet ledd og ligningsloven §§ 10-2 til 10-4, jf. skatteforvaltningsloven § 1-1 bokstav g jf. §§ 14-3 til 14-5 og 16-2 andre ledd. Samlet tilleggsavgift utgjør kr 9 656. Klagen ble tatt til følge.

Stor avdeling 01

NS 73/2017

 

1.    Saksforholdet

1.1. Saksgangen

Saken har sin bakgrunn i et bokettersyn som Skatt X har avholdt i selskapet A (heretter også kalt skattepliktige eller selskapet) i perioden [...]. B (heretter også kalt aksjonæren) er eneaksjonær, styreleder og daglig leder i A. Han var også selskapets kontaktperson under kontrollen.

På bakgrunn av kontrollen utarbeidet skattekontoret en bokettersynsrapport på selskapet datert dd.mm.åååå. Den dd.mm.åååå ble skattepliktige varslet om en økning av arbeidsgiveravgift og om tilleggsavgift for årene [...] . Det varslede økte grunnlaget for arbeidsgiveravgiften gjaldt aksjonærens/ daglig leders private bruk av As bil og utgjorde til sammen kr 251 507. Det ble varslet om 30 % tilleggsavgift.

Selskapet kom med tilsvar, ved [advokat], i brev datert dd.mm.åååå.

Skatt X fattet den dd.mm.åååå vedtak om å øke arbeidsgiveravgiftsgrunnlaget med tilsammen kr 228 273 for inntektsårene [...]. Skattepliktige ble i vedtaket også ilagt 30 % tilleggsavgift.

Etterberegnet arbeidsgiveravgift og tilleggsavgift utgjør etter dette:

 År Grunnlag arbeidsgiveravgift Arbeidsgiveravgift Tilleggsavgift Sum
 åååå        54 530          7 689 2 307    9 996
 åååå 109 570 15 449    4 634 20 083
 åååå 64 173          9 048 2 715 11 763
 Sum 228 273 32 186    9 656  41 842

Etter utsatt klagefrist er klage fra [advokat], på vegne av skattepliktige, mottatt dd.mm.åååå.

Skattekontorets redegjørelse til sekretariatet for Skatteklagenemnda med sakens dokumenter, ble mottatt i sekretariatet den dd.mm.åååå.

Det gjøres oppmerksom på at bokettersynsrapporten, varsel, vedtak og klage også omhandler korrigering av selskapets merverdiavgift [...]. Samlet korrigert merverdiavgift [...] utgjør kr 653 289 for [...], og knytter seg til selskapets [eiendom], skjærgårdsjeep, [båt] og bil. Denne delen av klagen behandles [...]. Selskapet er for øvrig ikke uttaksbeskattet etter skatteloven § 5-2.

Det er også fattet et vedtak om økning av arbeidsinntekten med kr 228 273 på Bs hånd. Han er i tillegg ilagt 45 % tilleggsskatt. Videre er B etterberegnet av Skatt X for utbytte ved privat bruk og disponering av selskapets skjærgårdseep og [båt].

B har som selskapet påklaget skattekontorets vedtak. Sakene på selskapets og aksjonærens hånd må selvsagt ses i sammenheng med hverandre og behandles derfor i samme avdeling.

Skattepliktige har fått innsyn i sekretariatets utkast til innstilling ved brev datert dd.mm.åååå. Skattepliktiges tilbakemelding, ved [advokat], er at det er riktig å gi medhold i denne saken. Klageren har ikke videre kommentarer utover det som tidligere er fremført.

 

1.2. Nærmere om saksforholdet

Skatt X har i sin redegjørelse for saken iht. lov av 27. mai 2016 nr.14 om skatteforvaltning (skatteforvaltningsloven) § 13-6 fjerde ledd opplyst følgende om saksforholdet:

"A er et privat foretak som startet i åååå som et samarbeidsprosjekt med [...]. A ble registrert i Enhetsregisteret dd.mm.åååå med næringskode [...]. Selskapet var tidligere registrert i Merverdiavgiftsregisteret, men ble slettet [...].

Aksjene i selskapet eies 100 % av B. Han er også styreleder og daglig leder i selskapet. Bs ektefelle, C, kom inn som styremedlem dd.mm.åååå. I tillegg til arbeidet for A, jobber B som [...] i Y.

As forretningsadresse og postadresse var Bs bostedsadresse i [...] i Y kommune fra [...]. Fra dd.mm.åååå endret selskapet postadresse til [...] i Z kommune (Bs bostedsadresse fra [...]), og fra dd.mm.åååå er også selskapets forretningsadresse endret til [...] i Z."

1.2.1.     Selskapets nøkkeltall og lønnsutbetalinger

Fra selskapet As offisielle årsregnskap fremkommer følgende nøkkeltall:

[...]

I følge årsregnskapene foretok selskapet følgende lønnsutbetalinger i [...]:

[...]

Eneaksjonær B og hans ektefelle har ikke mottatt lønn for arbeidet i A.

 

1.2.2.     Selskapets hovedvirksomhet

Om selskapets hovedvirksomhet uttaler skattekontoret:

" [...]"

Sekretariatet vil bemerke at selskapet eier en [eiendom], en skjærgårdsjeep og en [båt] som brukes i selskapets hovedvirksomhet, dvs. [...]. Fra [...] til [...] eide selskapet også en [bil].

[Eiendommen], skjærgårdsjeepen og [båten] er en del av selskapets sak som omhandler merverdiavgift [...] og aksjonærens utbyttesak.

 

1.2.3.     Bilen – økt grunnlag for arbeidsgiveravgift og tilleggsavgift

Om bilen, som den økte arbeidsgiveravgiften og tilleggsavgiften knytter seg til, skriver skattekontoret i sin redegjørelse til sekretariatet:

"A kjøpte den dd.mm.åååå en [...] med registreringsnummer [...]. Bilen ble registrert som varebil klasse 2. Den dd.mm.åååå ble bilen omregistrert fra A til B. Deretter ble bilen ombygd til vanlig personbil med 5 (7) seter, med omregistrering til personbil dd.mm.åååå.

Bokettersynet avdekket at bilen ble benyttet privat av B og hans familie i den perioden selskapet eide bilen ([...]) uten at det var innberettet fordel eller beregnet og innbetalt arbeidsgiveravgift av fordelen. Med hjemmel i folketrygdloven § 23-2 første ledd, jf. ligningsloven § 6-2 nr. 1 bokstav a (for [...]) og § 5-2 nr. 1 bokstav a (for [...]), Finansdepartementets forskrift av 19.11.1999 §§ 5-13 følgende og Skattedirektoratets forskrift av 22.11.1999, fattet skattekontoret vedtak om å øke grunnlaget for arbeidsgiveravgift med kr 54 530 for [...], kr 109 570 for [...] og kr 64 173 for [...]. Skattekontoret la til grunn en listepris som ny inkludert ekstrautstyr på kr 410 000. Fordelen beregnes for 6 måneder i [...], 12 måneder i [...] og 7 måneder i [...]. Tilleggsavgift ble ilagt med 30 %."

 

 2.   Skattepliktiges anførsler

I klagen fra [advokatkontor] påklages både vedtaket på selskapet A og eneaksjonær B under ett. Det fastholdes at det ikke foreligger rettslig grunnlag for å foreta de endringer som Skatt X har vedtatt.

Klagen er omfattende og detaljert. I tillegg har den mange vedlegg. I det følgende har sekretariatet forsøkt å trekke ut de anførslene som er relevante for spørsmålet om økt arbeidsgiveravgift og dertil ilagt tilleggsavgift.

I første del av klagen redegjøres det for virksomheten i A, og den beskriver bl.a. bakgrunnen for oppstarten av virksomheten, jf. klagens punkt III. Det blir vist til at det var et betydelig behov for [...] Videre er virksomheten avhengig av idealisme og dugnadsarbeid. Uten dette ville denne typen virksomhet/drift vært lite lønnsom.

 

2.1. Hovedanførsler

Hovedanførslene i klagen er at bilen verken har vært anskaffet for privat bruk eller er benyttet privat. Den er kun brukt i selskapets [...] virksomhet.

Det er et tydelig skille mellom hva som er Bs private og hva som er firmaets eiendeler, og det finnes ingen bevis for privat bruk. Det er her snakk om rene spekulasjoner fra Skatt X sin side som ikke har grunnlag i virkeligheten.

 

2.2. Nærmere anførsler om bilen

Skattepliktige har vedrørende bilen kommet med følgende mer spesifikke anførsler:

 

  • Årsaken til kjøpet av bilen var selskapets behov og ikke familiens. Det vises til at selskapet tidligere har eid en [...], men det var behov for en fornying pga. reparasjoner og skader. Da bilen ble kjøpt hadde A en solid drift med driftsinntekter på nesten kr [...].

 

  • Biltypen: Hadde familiens behov vært avgjørende for bilkjøpet, ville de ikke kjøpt en to-seter varebil sett på bakgrunn av at de hadde [...] små barn. Bilen hadde skillevegg og jernplater skrudd på gulvet, utstyr som regelverket krever, og som umuliggjør innsetting av seter.

 

  • Skattepliktige hadde én egen bil privat ([...]), med betydelig og dokumentert kjørelengde. I tillegg kjøpte skattepliktige ytterligere én bil ([...]) når han hadde behov for det, dvs. når de flyttet [...].

 

  • Det er bare to sertifikater i familien og å ha tre biler er lite fornuftig.

 

  • Privatboligens beliggenhet: B bodde på Æ – et sentrumsnært område, hvor begge hadde gå-/sykkelavstand til jobb/byen.

 

  • Når det gjelder ekstrautstyr, var det en "pakke" som ble tilbudt ved kjøp av bilen. Integrerte barneseter var ikke montert i bilen. Hvorvidt bilen har aluminiumsfelger og hengerfeste, har ingen logisk sammenheng med sannsynliggjøring av privat bruk.

 

  • Manglende føring av kjørebok skyldes at all kjøring har foregått som ledd i selsksapets drift. Det er heller ikke krav om eller lovpålagt å føre kjørebok.
  • Når det gjelder fylling av drivstoff i juli, bemerkes det at selv om [...], så skal firmaet likevel driftes. Dette ble også bemerket i tilsvaret, men er ikke nevnt i vedtaket.

 

  • Det feilførte bilaget for drivstoff kan ikke brukes som bevis for privat bruk. Bs daværende bil var også en dieselbil. Han skulle ikke både fått dekket dieselutgiftene og kilometergodtgjørelse.

 

  • Bilen ble parkert på virksomhetens adresse utenom arbeidstiden, fordi selskapet ikke har noen annen parkeringsplass og man så det ikke som nødvendig å leie parkering et annet sted. Firmet drives fra et kontor i Bs hjem og selskapet har ikke arbeidstid fra kl. 8-16. Logistikkmessig hadde det vært utfordrende dersom bilen skulle stått et annet sted.

Når det kommer til å dokumentere/sannsynliggjøre at bruken kun har vært i selskapets virsomhet og interesse, gis det i klagen en beskrivelse av bruken og skattepliktige forsøker å tallfeste og konkretisere den i så stor grad som mulig. Det understrekes imidlertid at man antakelig ikke har klart å få med seg absolutt alle turene, men man har forsøkt å gjøre rede for mange av dem.

Hovedbudskapet er at det fremstår som høyst sannsynlig at A har brukt bilen langt mer enn kun [...] som lagt til grunn av skattekontoret.

Det gås så gjennom bilbruken i tilknytning til:

  • Turer til D-[eiendom] i forbindelse med D-turer
  • Turer knyttet til båtene
  • Forberedelser til tur o.a.

Samlet sett kommer skattepliktige etter sine beregninger frem til 19 980 km av totalt 24 340 km. Det bemerkes imidlertid at det her er snakk om forsiktige estimat. For ytterligere detaljer og talloppstillinger viser sekretariatet til klagens avsnitt VI (Bil), punkt 2 (Bruk av bilen i D virsomheten) på s. 16-20.

I tillegg til bruken over redegjøres det i klagen for ytterligere bruk med eksempler. Det gjøres gjeldende at det dreier seg om mange småturer som totalt sett gir mange kilometer.

 

2.3.       Salg av bilen

I klagen henviser skattepliktige til at Skatt X gjør et poeng av at B informerte om at bilen ble solgt, men at han ikke opplyste om hvem som hadde kjøpt den.

Skattepliktige gjør gjeldende at det aldri har vært Bs intensjon å holde tilbake opplysninger om hvem som hadde kjøpt bilen. Salg og registrering av bil blir som kjent alltid registrert hos Statens Vegvesen. Sen innlevering av selvangivelse skyldes den pågående skattesaken og usikkerhet om hvordan regnskapet skulle føres/reflekteres som følge av dette.

A solgte bilen, fordi selskapet tapte [...]. Avtalen med [...] hadde selskapet hatt i flere år, og den var fundamentet og stabiliteten i driften av selskapet. Driften ble redusert med 60 % sammenlignet med året før. Bilen ble solgt som en direkte og naturlig følge av mindre drift og langt lavere inntekter. Det at B valgte å kjøpe bilen selv når den likevel måtte selges, er fullt lovlig og legitimt.

 

2.4.       Beregningen av avgiftsøkningen

Skattepliktige har ikke kommet med innvendinger eller bemerkninger til selve beregningen av avgiftsøkningen.

 

2.5.       Tilleggsavgift

Selskapet gjør gjeldende at det heller ikke finnes grunnlag for å kunne ilegge tilleggsavgift.

 

 3.   Skattekontorets redegjørelse

Skattekontoret viser i sin redegjørelse til at skattepliktige har kommet med flere tilsvar og bemerkninger i saken, både under bokettersynet og før skattekontoret fattet sitt vedtak. Det gjøres gjeldende at klagen i hovedsak inneholder de samme opplysningene og anførslene som er fremsatt tidligere, jf. vedtakets punkt 7 med tilhørende underpunkter (s. 30-35).

Skatt X fastholder den påklagede avgiftsøkningen knyttet til bilen og den ilagte tilleggsavgiften.

Skattekontoret viser til at bilen er egnet til privat bruk, at B har hatt en generell adgang til å benytte bilen privat og at det er bevist at bilen faktisk er brukt privat.

Om bevis uttaler skattekontoret blant annet:

"I de 2 årene selskapet har eid bilen har den en total kjørelengde på 24 340 kilometer. Klager har anført samlet bruk i A med 19 980 kilometer jf. tabell i klagen side 19. Etter skattekontoret oppfatning «beviser» dette at bilen er brukt privat."

I tillegg gjør skattekontoret gjeldende at B gjennom sitt eierforhold i A har full kontroll og disposisjonsrett over alle selskapets eiendeler og bruken av disse.

 

  4.   Sekretariatets vurdering 

4.1.    Konklusjon

Sekretariatet innstiller på at skattepliktige gis fullt medhold.

 

4.2.    Formelle forhold

Bestemmelsene i ligningsloven kapittel 9 om saksbehandling og ligningsloven §§ 10-2 til 10-5 om tilleggsskatt kom til anvendelse i saker om fastsetting av arbeidsgiveravgift, jf. folketrygdloven § 24-3 annet ledd slik den lød før den ble opphevet med virkning fra og med 1. januar 2017. Ligningsloven var med andre ord gjeldende lov da klagen ble fremsatt, men ble også opphevet med virkning fra og med 1. januar 2017. Lov av 27. mai 2016 nr. 14 om skatteforvaltning (skatteforvaltningsloven) trådte i kraft fra samme dato. Det følger av skatteforvaltningsloven § 1-1 bokstav g at loven gjelder for fastsetting av arbeidsgiveravgift. Sekretariatet kan ikke se at lovendringene medfører noen realitetsforskjell i denne saken.

Skattepliktige har overholdt klagefristen etter at skattekontoret innvilget utsatt klagefrist, jf. den dagjeldende folketrygdloven § 24-2 andre ledd jf. ligningsloven § 9-2 nr. 5 og skattekontorets redegjørelse s. 4.

Skatteklagenemndas kompetanse følger av skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd og § 13-7. Skatteklagenemnda kan prøve alle sider av saken og kan selv treffe nytt vedtak i saken eller oppheve det.

A har ikke beregnet og betalt arbeidsgiveravgift av fordel ved aksjonærens private bruk av selskapets bil for [...]. Skulle Skatteklagenemnda komme til at det foreligger grunnlag for å øke selskapets arbeidsgiveravgift knyttet til aksjonærens eventuelle private bruk av bilen, vil endringsfristen være ti år, jf. den opphevede folketrygdloven § 24-3 andre ledd jf. ligningsloven § 9-6, jf. skatteforvaltningsloven § 16-2 første ledd.

 

4.3.    Hovedproblemstillingen i saken og beviskrav

Hovedproblemstillingen for vurderingen av avgiftsøkningen på selskapets hånd er spørsmålet om hvorvidt bilen faktisk er brukt privat. Dette er et bevisspørsmål.

Det er de alminnelige ulovfestede bevisreglene som gjelder i skattesaker, herunder saker om arbeidsgiveravgift. Skattemyndighetene skal foreta en fri bevisvurdering av alle opplysningene i saken, og det er det mest sannsynlige faktum som skal legges til grunn. Det vises til forarbeidene til skatteforvaltningsloven i Prop. 38 L (2015-2016) s. 170 punkt 18.6.3.1. Spørsmålet er således om det foreligger sannsynlighetsovervekt for at B har brukt bilen privat. Det må være mer sannsynlig at B har brukt formuesgodet privat enn at han ikke har gjort det.

I tillegg til bevisreglene må det også hensyntas at skattepliktige har en generell plikt til å gi opplysninger for å kartlegge sin skatteplikt, jf. skatteforvaltningsloven § 8-1 og den opphevede folketrygdloven § 24-2.

 

4.4.    Rettslig utgangspunkt

Det følger av folketrygdloven § 23-2 første ledd at arbeidsgiver skal betale arbeidsgiveravgift av lønn og annen godtgjørelse for arbeid i og utenfor tjenesteforhold som han plikter å innrapportere. Videre fremgår det av folketrygdloven § 23-2 tredje ledd at det skal betales arbeidsgiveravgift av naturalytelse i den utstrekning disse skal tas med ved beregning av forskuddstrekk etter skattebetalingsloven §§ 5-6 og 5-8.

Privat bruk av arbeidsgivers bil er en naturalytelse som behandles etter disse bestemmelsene.

Etter skattebetalingsloven § 5-6 første ledd bokstav a, jf. § 5-8 annet ledd skal det foretas forskuddstrekk i naturalytelse "i den utstrekning og med de beløp som fremgår av departementets forskrifter." Ifølge forskrift til skattebetalingsloven § 5-8-11 skal reglene i skatteloven § 5-13 med forskrifter legges til grunn ved beregning av forskuddstrekk og derigjennom arbeidsgiveravgift. De forskrifter det vises til er Finansdepartementets (FSFIN) og Skattedirektoratets (FSSD) forskrifter til skatteloven.

Skatteloven § 5-13 første ledd lyder:

"Fordel ved privat bruk av arbeidsgivers bil fastsettes til 30 prosent av bilens listepris som ny, inntil et beløp fastsatt av departementet i forskrift, og 20 prosent av overskytende listepris. For biler eldre enn 3 år pr. 1. januar i inntektsåret, regnes det bare med 75 prosent av bilens listepris. Vederlag for bruk av arbeidsgivers bil påvirker ikke fordelsfastsettelsen. Tilsvarende gjelder når arbeidstaker selv dekker bilkostnader."

FSFIN §§ 5-13-1 flg. og FSSD §§ 5-13-1 flg. regulerer nærmere vilkår og standardregelen for beregningen av selve fordelen.

I dette tilfellet er ikke selve beregningen påklaget, slik at sekretariatet ikke vil gå nærmere inn på hvordan fordelen eventuelt skal fastsettes.

Skatteloven § 5-13 og FSFIN §§ 5-13-1 flg. oppstiller visse vilkår for at standardregelen for privat bruk skal komme til anvendelse, og dermed også for hvorvidt det skal beregnes og betales arbeidsgiveravgift. Sekretariatet er enig med skattekontoret i at disse kan oppsummeres som følger:

  • krav til type bil
  • arbeidstaker må ha adgang til bruk utover det sporadiske
  • arbeidstakeren må ha brukt bilen privat

 

4.5.    Type bil - er bilen egnet til privat bruk?

Saken gjelder en [...], varebil klasse 2 med registreringsnummer [...]. A kjøpte bilen dd.mm.åååå og solgte den til eneaksjonær B i [...]. Bilen ble omregistrert fra A til B den dd.mm.åååå, deretter ble den ombygd til vanlig personbil med fem (sju) seter og ble omregistrert til personbil den dd.mm.åååå.

Fordel ved privat bruk av arbeidsgivers bil er bare skatte- og avgiftspliktig dersom bilen saken gjelder er omfattet av regelverket. Hovedregelen er at regelverket gjelder for alle typer biler, herunder varebiler, jf. FSFIN § 5-13-1 første ledd.

I FSFIN § 5-13-1 annet ledd gjøres det likevel noen unntak. I annet ledd bokstav b gjøres det unntak for:

«biler som etter sin konstruksjon eller innredning i liten grad er egnet og heller ikke ment for privat bruk og som ikke brukes privat utover arbeidsreise.»

Sekretariatet vil bemerke at unntaket bare kommer til anvendelse i de tilfellene bilen kun er benyttet til kjøring mellom hjem og fast arbeidssted (arbeidsreise). Dersom det foreligger privatkjøring ut over dette, vil unntaket altså ikke gjelde.

Spørsmålet som skal behandles her er hvorvidt bilen i liten grad er egnet til privat bruk. Dersom man skulle komme til at bilen er egnet til privat bruk, vil det være tilstrekkelig for å kunne skattlegge etter standardregelen og ilegge arbeidsgiveravgift at bilen er brukt til arbeidsreiser. Man behøver således ikke å påvise privat bruk ut over arbeidsreiser.

Om bilen i liten grad er egnet til privat bruk beror på en helhetsvurdering, hvor man etter lignings- og rettspraksis skal ta hensyn til forhold vedrørende bilen. Forhold vedrørende den enkelte bruker er således ikke relevant. Det vises til Lignings-ABC [...] punkt 3.3.2 og Utv-2008-1424.

Fra Borgarting lagmannsrett sin avgjørelse i Utv-2008-1424 siteres:

«Selv om bilparken ikke bestod av vanlige personbiler, men av pickuper og varebiler som var anskaffet av hensyn til entreprenørvirksomheten, kan bilene, som med få unntak var av 2000, 2001 eller 2003 modeller og således var relativt nye, i utgangspunktet ikke anses som uegnet til privat bruk. Bilene kunne derfor fylle de ansattes transportbehov etter arbeidstid og til hjemreiser.

Når det gjelder bilenes egnethet, vises til Lignings ABS 2007/2008 side 164, hvor følgende uttales:

Biltyper som varevogn, pickup o.l. er ikke i seg selv i liten grad egnet til privat bruk. Andre biler med dominerende lasteplan vil ofte i liten grad være egnet til privat bruk. Det må her foretas en konkret vurdering hvor det ses hen til de øvrige momentene.

Biler som inneholder faste innredninger og store mengder av verktøy/utstyr, vil ofte i liten grad være egnet til privat bruk. Det må imidlertid vurderes om innredningen er lett å demontere og/eller om verktøy/utstyr er lett å fjerne. Hvis bilen kun har lasteplan og det av den grunn er nødvendig å ha verktøy/utstyr av et visst omfang inne i førerhuset, taler dette for at bilen i liten grad er egnet til privat bruk.

Lagmannsretten legger nevnte syn til grunn.»

Uttalelsene i Lignings-ABC’en fra 2007/08 som dommen viser til og slutter seg til, er de samme som fremkommer i Lignings-ABC’en for [...] og frem til og med Lignings-ABC 2015/16. (Fra og med inntektsåret 2016 er FSFIN § 5-13-1 annet ledd bokstav b opphevet.)

Av punkt 3.3.2 i Lignings-ABC’en for [...] og nyere versjoner fremkommer også:

«En bil som etter ombygging, bare har sitteplass til føreren, vil i utgangspunktet i liten grad være egnet til privat bruk.»

På bakgrunn av lignings- og rettspraksis finner sekretariatet etter dette at bilen, [...], ikke i seg selv i liten grad er egnet for privat bruk. Det forhold at passasjersetene er tatt ut og at den har skillevegg og jernplate skrudd fast på gulvet som umuliggjør innsetting av passasjerseter, hindrer heller ikke egnetheten, så lenge det er en to-seter varebil. Det forhold at B finner bilen lite egnet til privat bruk sett på bakgrunn av familiens behov, er i denne sammenheng ikke relevant.

Etter dette kommer sekretariatet til at bilen etter sin konstruksjon og innredning er egnet for privat bruk.

 

4.6.    Om B har hatt adgang til bruk utover det sporadiske

Av FSFIN § 5-13-2 [...] fremkommer:

«Adgang til sporadisk bruk skal ikke utløse fordelsbeskatning etter disse bestemmelser. Adgang til bruk med en viss regularitet eller varighet anses ikke som sporadisk.

Har arbeidstakeren adgang til mer omfattende bruk av arbeidsgivers bil, utløses fordelsbeskatning etter disse bestemmelser selv om den faktiske bruken er sporadisk.»

I praksis forstås bestemmelsen slik at sporadisk adgang til privat bruk, ikke vil utløse fordelsbeskatning etter standardregelen. Men har skattepliktige mer enn sporadisk adgang til privat bruk, utløser dette fordelsbeskatning etter standardregelen selv om den faktiske bruken er sporadisk eller tilfeldig. Det vises bl.a. til Lignings-ABC [...] punkt 5.2.

Spørsmålet er om B har hatt adgang til bruk utover det sporadiske. Etter rettspraksis må både faktisk og rettslig adgang vurderes, jf. Eidsivating lagmannsretts dom inntatt i Utv-2009-971.

Sekretariatet er enig med skattekontoret i at han har hatt en faktisk adgang til bruk utover det sporadiske, men sekretariatet kan ikke se at det helt uten videre kan legges til grunn at B som privatperson hadde rett til å benytte bilen. Det som vanskeliggjør vurderingen er at bilen har stått parkert på Bs privatadresse som samtidig er selskapets As forretningsadresse. B kan utelukkende ha hatt adgang til bilen i egenskap av sine roller i selskapet  som daglig leder, styreleder og eneeier. Sekretariatet er ikke enig med skattekontoret i at det kan legges til grunn full identifikasjon mellom selskapet og eneaksjonær B. Det vises til at et aksjeselskap i norsk rett regnes som et eget retts- og skattesubjekt. Imidlertid ser sekretariatet at det i denne sammenheng foreligger et interessefellesskap mellom selskapet og eneaksjonær B.

I og med at det foreligger et interessefellesskap mellom selskapet og aksjonæren og det hverken foreligger en skriftlig bilordning som gir aksjonæren rett til å benytte bilen privat eller et skriftlig forbud fra selskapet mot at aksjonæren kan benytte bilen privat, vil det avgjørende spørsmålet, slik sekretariatet ser det, være hvorvidt bilen faktisk er benyttet privat. Dersom det kan bevises/sannsynliggjøres at bilen faktisk er brukt av B privat, må det etter sekretariatets vurdering kunne legges til grunn at det foreligger en underliggende (muntlig) avtale mellom B og A om adgang til å kunne benytte bilen privat. Etter sekretariatets vurdering vil det i denne sammenheng være tilstrekkelig å påvise en sporadisk privat bruk.

 

4.7.    Om B har brukt bilen privat

Skatteloven § 5-13 gjelder "fordel ved privat bruk" av arbeidsgivers bil. Ordlyden setter således som vilkår at bilen faktisk er brukt privat.

Bestemmelsen er en videreføring av den opphevede skatteloven fra 1911 § 42c. Fra forarbeidene til skatteloven 1911 § 42c, Ot.prp. nr. 4 (1986-1987) punkt 2.10, siteres:

"Som nevnt under punkt 2.6.2 vil det ikke bli tale om fordelsbeskatning etter nevnte regler, hvis bilen overhodet ikke benyttes privat. Om bilen i det hele tatt har vært benyttet privat vil være et rent bevisspørsmål og vil måtte håndteres som etter gjeldende regler. [...]"

Som tidligere nevnt, er sekretariatet av den oppfatning at det i denne saken vil være tilstrekkelig å påvise en sporadisk privat bruk for at fordelsbeskatningen vil inntre, jf. FSFIN § 5-13-2.    

Hva som nærmere ligger i uttrykket «sporadisk bruk» er ikke entydig. Lignings- og rettspraksis synes å legge listen lavt. En viss veiledning kan vi også finne i forskriftsendringen med virkning fra og med inntektsåret 2016. Fra og med inntektsåret 2016 lyder FSFIN § 5-13-2:

«Sporadisk privat bruk skal ikke utløse fordelsbeskatning etter disse bestemmelser. Privat bruk mer enn 10 dager i et inntektsår, eller samlet privat kjørelengde som oversiger 1.000 kilometer per inntektsår, anses ikke som sporadisk bruk.»

Etter dette blir problemstillingen om det foreligger sannsynlighetsovervekt for i det minste en sporadisk privat bruk.

Det foreligger ingen konkrete og direkte bevis for privat bruk. Det må derfor foretas en konkret helhetsvurdering av andre momenter. Følgende momenter er særlig vektlagt i retts- og ligningspraksis, jf. bl.a.Tønsberg tingretts dom av 2. november 2012 (TTONS-2012-082271) og Lignings-ABC [...] punkt 5.4:

  • hvor bilen er parkert utenom arbeidstiden (hos arbeidstaker eller hos arbeidsgiver)
  • antall førerkort i familien
  • type og antall andre biler til disposisjon
  • privatbilen(e)s stand og kjørte distans
  • yrkesbilens stand og kjørte distanse vurdert opp mot den typen virksomhet hvor bilen brukes
  • familiesammensetning
  • privatboligens beliggenhet
  • yrkesbilens egnethet til privatkjøring

Videre uttales det i Lignings-ABC'en samme punkt om kjørebok:

"En riktig ført kjørebok som redegjør for den totalt utkjørte distanse i løpet av året, og som viser at all kjøring er yrkeskjøring, må tillegges stor vekt."

Sekretariatet finner særlig å vektlegge skattepliktiges forklaring som fremkommer i klagens avsnitt VI (Bil), punkt 2 (Bruk av bilen i D virksomheten) på s. 16-20. Der gis det en omfattende og detaljert beskrivelse av bruken i virksomheten som sekretariatet finner troverdig.

Skattepliktige går gjennom bilbruken i tilknytning til:

Turer til D-[eiendom] i forbindelse med D-turer

Eksempler på dette er:

  • sette på varmekabler vår, høst og vinter
  • rengjøring etter tur og klargjøring for vinteren/ klargjøring før sesong
  • kjøp av utstyr som mangler i løpet av helgen/uken
  • ekstraordinære hendelser i løpet av turene
  • tilsyn med [eiendom] når den ikke er i bruk og vedlikehold ute og inne

 

Turer knyttet til båtene

Eksempler på dette er:

  • vinterklargjøring [...]
  • klargjøring av [...] for sesong
  • ta opp [...]/ sette [...] på vann
  • tilsyn med [båt] i forbindelse med vinterfortøying
  • tilsyn av [båt] i forbindelse med uvær/sterk vind – vår/høst
  • dugnad [båt] i sommerhalvåret – minimum

Forberedelser til tur o.a.

Eksempler på dette er:

  • henting/tilbakelevering ved leie av buss av G busser som [...]
  • henting/tilbakelevering ved leie av buss i Y
  • bilen har måttet være med som følgebil på bussturer
  • turen til [...]
  • henting av deler til skadet utstyr
  • ulike grupper har vært på ulike destinasjoner, noe som krever mer kjøring, f.eks. [...]
  • varekjøp, jf. hvor B har foretatt varekjøp med firmaets bankkort
  • [...] besøk hos [...], jf. vedlegg
  • studiet i [...]

I de drøye to årene selskapet har eid bilen har den hatt en total kjørelengde på 24 340 kilometer, jf. As ligningsoppgaver (RF-1125) for inntektsårene [...]. I tillegg til å beskrive bruken i tilknytning til de tre punktene over, gjør klager også en konkret beregning av antatt bruk i henhold til det beskrevne. Samlet sett kommer klager da frem til en samlet bruk på 19 980 kilometer. Imidlertid bemerkes det at det er snakk om forsiktige estimat.

I tillegg til bruken på 19 980 gir klager også en beskrivelse av ytterligere bruk, som f.eks:

  • [båten] lå på land i [...] en uke i [...] for [...], utgjør ca. 640 km
  • D- turer til ulike steder
  • rekognosering av turalternativer
  • rekognosering av ulike aktivitetstilbud
  • handling før [turer]
  • innkjøp som ikke kommer fram på kontoutskriftene
  • besøk/møter med [...]
  • planleggingsmøter med de ansatte
  • intervju av nye ansatte
  • samtaler med [...] etter tur
  • levere glemt bagasje
  • levering av post i forbindelse med utsending av brev/faktura m.m.

Samlet sett finner sekretariatet, basert på forklaringer og beregninger i klagen, det sannsynlig at all kjøring på totalt 24 340 kilometer har funnet sted i selskapets virksomhet. Sekretariatet er således uenig med skattekontoret i at skattepliktige har anført samlet bruk i A med 19 980 kilometer, og at dette beviser at bilen er brukt privat, jf. skattekontorets redegjørelse til sekretariatet s. 6 punkt 1.3. Slik sekretariatet forstår det, må skattekontoret ha misforstått klagens innhold på dette punktet. Skattepliktige har, som tidligere nevnt, foretatt konkrete beregninger av bruken av bilen i tilknytning til turer til D-[eiendom] i forbindelse med D-turer, turer knyttet til båtene og forberedelser til tur. Det er disse beregningene som utgjør 19 980 kilometer. Av s. 19 og 20 i klagen fremkommer det imidlertid at bilen er brukt i virksomheten også ut over den beregnede bruken på 19 980 kilometer.

At all kjøring har funnet sted i selskapets virksomhet, understøttes også av følgende momenter:

  • Bilens totale kjørelengde

Sekretariatet har innhentet opplysninger fra Statistisk sentralbyrå om gjennomsnittlige kjørelengde i kilometer per år kategorisert per kjøretøytype. For små varebiler er gjennomsnittlig kjørelengde oppgitt til 15 485 km i [...], 15 091 km i [...] og 14 837 km i [...]. Personbiler har en noe lavere bruk med 12 856 km i [...], 12 560 km i [...] og 12 305 km i [...]. Varebilen i denne saken, [...], har for den perioden den er eid og brukt av selskapet, dvs. [...], i følge selskapets ligningsoppgaver (RF-1125) en total kjørelengde på 24 340 km. Dette gir et årsgjennomsnitt på ca. 11 454 km (24 340 km/ 25,5 måneder * 12 måneder), dvs. under gjennomsnittet både for privatbiler og små varebiler.

Etter sekretariatets vurdering trekker varebilens totale kjørelengde sammenholdt med beskrivelsen av bruken i virksomheten, i retning av at den kun er benyttet i virksomheten. Dersom den også hadde vært benyttet privat, hadde en forventet en høyere kjørelengde.

  • Familiesammensetning, bosted og andre biler til disposisjon

Skattekontoret har i vedtaket (punkt 7.2.2 på s. 32) oppgitt at familien består av to voksne og [...] barn født i [...]. For ordens skyld vil sekretariatet bemerke at B [...]. Videre fremgår det av vedtaket at familien i kontrollperioden eide en [...] med registreringsnummer [...]. Denne ble registrert på B dd.mm.åååå. Skattekontoret oppgir at [...] frem til dd.mm.åååå hadde en kjørelengde på ca. 100 000 km, dvs. ca. 21 400 km per år.

Det forhold at skattepliktige privat eier en stasjonsvogn, som må sies å være godt egnet for en småbarnsfamilie, med en kjørelengde godt over gjennomsnittet for personbiler, taler etter sekretariatets vurdering mot at selskapets bil er benyttet privat. Dette styrkes ytterligere av at familien på dette tidspunktet bodde på Æ, et sentrumsnært område, og ektefellene hadde gang-/sykkelavstand til arbeid/byen.

Bs forklaring styrkes ytterligere av at familien, når behovet for tilgang til bil økte pga. flytting, gikk til anskaffelse av ytterligere én bil sommeren [...], en [...] med registreringsnummer [...]. Familiens flytting er registrert dd.mm.åååå, mens bilen ble registrert dd.mm.åååå, jf. vedtaket s. 33.

 Skattekontoret vektlegger at B også kjøpte [...] fra A i [...] og at familien dermed satt på tre biler. For sekretariatets vurdering kan ikke dette tas til inntekt for at bilen ble brukt privat også i den tiden selskapet eide den. Det vises til at bilen først ved salget til aksjonæren ble gjort om og registrert som personbil den dd.mm.åååå. Det fremstår mer som at bilkjøpet fra A, i motsetning til kjøpet av [...], ikke var planlagt. [Bilen] ble bestilt allerede i [...], jf. vedlegg 3 til tilsvaret. I [...] hadde familien like før ([...]) fått levert en bil nummer to, slik at familiens behov allerede fremstod som dekket. Sekretariatet finner det sannsynlig at A´ salg av bilen var en konsekvens av at selskapet mistet [avtalen], at selskapet ikke klarte å skaffe nye [...] og at driftsinntektene gikk betydelig ned. Driftsinntektene var i følge årsregnskapet til A på kr 1 605 250 i [...] og kr 653 462 i [...].

Fra og med [...] står ikke [...] lenger oppført i Bs skattemelding. Dette underbygger, etter sekretariatets vurdering, at familien ikke har hatt behov for tre biler.

 

Manglende ført kjørebok

Det forhold at B ikke har ført kjørebok, kan, etter sekretariatets vurdering, ikke uten videre tas til inntekt for at bilen er brukt privat. Det vises til at føring av kjørebok ikke er lovpålagt. Derimot er sekretariatet enig i at en korrekt ført kjørebok som viser at all kjøring er yrkeskjøring, må tillegges stor vekt i den skattepliktiges favør.

Sekretariatet finner etter dette ikke å vektlegge at kjørebok ikke er ført. Bs forklaring om at han ikke anså det som nødvendig, fordi all bruk har foregått som ledd i selskapets drift, legges til grunn.

Feilført bilag for drivstoff

Sekretariatet finner heller ikke at et feilført bilag for drivstoff kan tas til inntekt for at selskapets bil er brukt privat. Det vises til at Bs privatbil også var en dieselbil.

Oppsummering/ samlet vurdering

Etter dette har sekretariatet samlet sett kommet til at privat bruk ikke er tilstrekkelig sannsynliggjort for [...], selv ikke en sporadisk privat bruk. Det forhold at det ikke foreligger noen konkrete/direkte bevis på privat bruk og selskapets/Bs forklaring og estimater over bruken i selskapets virksomhet, er særlig tillagt vekt. I tillegg tilsier også andre momenter som familiesammensetning, bosted, at B har hatt annen bil/ andre biler til privat disposisjon og bilenes (både selskapets og aksjonærens private bil) kjørelengder at det mest sannsynlig ikke har funnet sted privat bruk.

 

4.8.    Konklusjon - avgiftsøkningen

Det foreligger ikke grunnlag for å øke arbeidsgiveravgiften i medhold av folketrygdloven § 23-2 første og tredje ledd, jf. skattebetalingsloven §§ 5-6 første ledd bokstav a og 5-8 annet ledd, jf. skattebetalingsforskriften § 5-8-11, jf. skatteloven § 5-13 og FSFIN §§ 5-13-1 til 5-13-8, for privat bruk av arbeidsgivers bil.

 

4.9.    Tilleggsavgift

Skattepliktige er av skattekontoret ilagt tilleggsavgift på etterberegnet arbeidsgiveravgift med 30 %.

I og med at sekretariatet har kommet til at det ikke foreligger grunnlag for avgiftsøkningen, bortfaller også dertil ilagt tilleggsavgift, jf. den opphevede folketrygdloven § 24-3 andre ledd og den opphevede ligningsloven §§ 10-2 til 10-4, skatteforvaltningsloven §§ 14-3 til 14-5, jf. skatteforvaltningsloven § 16-2 andre ledd.

 

5.  Sekretariatet foreslår etter dette at det fattes slikt

 

                              v e d t a k:

 

Klagen tas til følge.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 - 27.09.2017    

 

Til stede:

                       

Skatteklagenemnda

Gudrun Bugge Andvord, leder

Benn Folkvord, nestleder

Synnøve Nordnes, medlem

Anne-Britt Norø, medlem                     

Øivind Wabø, medlem

Skatteklagenemndas behandling av saken:

 

Nemnda sluttet seg til innstillingen og fattet følgende enstemmige

 

                              v e d t a k:

 

Klagen tas til følge.

 

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.