5.6 Forbudet mot lån til og garantier overfor nærstående5.6.1 Låneforbudet5.6.1.1 Lån fra deltakerlignede selskaper

  • Skriv ut
Utarbeidet av Sentralskattekontoret for storbedrifter juni 2001.

I sak 97/536 for ligningsnemnda beskrevet i boken på side 208, stadfestet ligningsnemnda Sentralskattekontorets syn om at låneforbudet også gjaldt lån fra deltakerlignede selskaper. I denne saken hadde det deltakerlignede selskapet lånt ut penger til en av deltakerne som var utenfor rederibeskatningsordningen. Skattyter hevdet imidlertid at lån fra deltakerlignet selskap bare kunne rammes av forbudet i den utstrekning lånet ble gitt til skattyter utenfor ordningen som hadde direkte eller indirekte eierinteresser i de deltakerselskaper som ble rederilignet.

Spørsmålet har nå vært oppe for overligningsnemnda, som ikke tok stilling til om bestemmelsen også omfattet lån fra deltakerlignet selskap. Nemnda mente imidlertid at bestemmelsen ikke rammet tilfeller hvor det ikke var slektskap mellom låntaker utenfor ordningen og deltaker innenfor ordningen. Nemnda ordlegger seg slik:

"Det må anses noe tvilsomt om uttrykket "Selskap innenfor ordningen" i denne bestemmelsen også omfatter kommandittselskap. Nemnda behøver imidlertid ikke ta stilling til dette, idet nemnda uansett er kommet til at gjeldsforholdet som det her dreier seg om, ikke kan omfattes av det låneforbudet som bestemmelsen oppstiller.

Formålet med bestemmelsen er å forhindre at ubeskattede verdier i rederiselskapet overføres til eierne i form av lån på gunstige vilkår i stedet for å tas ut som utbytte, se Ot.prp. nr. 11 (1996-97) s. 27:

"Etter departementets oppfatning bør det videre oppstilles et særskilt forbud mot at selskaper som lignes etter de særskilte reglene for rederibeskatning yter lån til aksjonærer utenfor ordningen. Tilsvarende bør gjelde for lån til andre selskaper hvor aksjonærene har direkte eller indirekte eierinteresser.

Det vil ofte være meget vanskelig for ligningsmyndighetene å kontrollere hvorvidt en eventuell låneavtale er reell og på markedsmessige vilkår. Dette vil særlig være tilfelle dersom det er avtalt at lånet skal være rente- og avdragsfritt i en lengre periode. Uten et slikt forbud vil det således kunne forekomme at selskapets eiere i realiteten disponerer selskapets midler uten at de er tatt ut som utbytte."

Formålet med bestemmelsen er altså å forhindre skjulte utdelinger til rederiselskapets (direkte eller indirekte) eiere. Nemnda mener at formålet ikke rekker lenger enn til bare å gjelde tilfeller hvor det er interessefellesskap mellom aksjeselskapet og låntakeren. Riktignok vil det, som i det foreliggende tilfelle, være inntekt på kommandittselskapets hånd som vil være ubeskattet fordi et rederibeskattet selskap eier en andel i kommandittselskapet. Og det kan ikke utelukkes at disse verdiene vil bli lånt ut på vilkår som avviker fra markedsvilkår og at ubeskattede verdier på denne måten går ut av selskapet. Men sjansen for at dette skal skje, må antas å være meget liten når låntakeren ikke har direkte eller indirekte eierinteresse i aksjeselskapet. En slik låneavtale ville jo innebære at verdiene var endelig tapt for aksjeselskapet. Det er altså en sterk formodning for at slike lån gis på markedsvilkår.

Hensynet til skattyter trekker i samme retning. Hvor skattyteren har en mindre andel i kommandittselskapet, vil han normalt ikke kunne forhindre at kommandittselskapet låner ut penger. Det vil kunne være lite rimelig om skattyteren av den grunn vil bli ansett for å ha trådt ut av rederibeskatningsordningen, med de vidtgående konsekvenser dette kan ha.

Nemnda finner støtte for sitt syn i det forhold at det i paragrafens overskrift tales om "lån til aksjonærer utenfor ordningen". Låntakeren i det aktuelle tilfellet er ikke "aksjonær" i det rederibeskattede aksjeselskap. Bestemmelsen er etter forarbeidene også begrunnet i ligningstekniske hensyn, nærmere bestemt at det kan være vanskelig å ta stilling til om lån er gitt på markedsmessige vilkår. Som nevnt foran, er sannsynligheten for at lån gis på annet enn markedsmessige vilkår, meget liten i tilfeller som det foreliggende. De nevnte praktiske hensyn gjør seg derfor i det vesentlige ikke gjeldende."

Nemnda mener altså at låneforbudet må knyttes opp mot skattesubjektet innenfor ordningen, og ikke det deltakerlignede selskapet. Om lånet ytes fra deltaker innenfor ordningen eller det deltakerlignede selskapet spiller ingen rolle, det er slektskapet mellom låntaker og en hvilken som helst deltaker innenfor ordningen som er avgjørende.

I tillegg til at det i foreliggende sak ikke var slektskap mellom deltaker innenfor ordningen og låntaker, la nemnda vekt på at hvor deltaker innenfor ordningen eier en mindre andel, vil han normalt ikke kunne forhindre utlån fra selskapet, med de konsekvenser dette kan få for ham. Dessuten ble det lagt vekt på at manglende slektskap gjorde det lite sannsynlig at lånet i dette tilfelle var gitt på annet enn markedsmessige vilkår.

Disse argumentene er lite egnet til å trekke linjene for en videre praksis. Det kan neppe være slik at man i tillegg til slektskap mellom låntaker og deltaker innenfor ordningen, skal måtte vurdere innflytelsen til den eller de deltaker som låntaker er i slekt med. På samme måte som en minoritetsdeltaker innenfor ordningen løper risiko for at selskaper foretar andre disposisjoner som gjør andelen til en "ulovlig" eiendel innenfor ordningen, vil risikoen være at selskapet låner ut penger til et selskap som er beslektet med deltaker. På den annen side vil det alltid være to parter i et låneforhold, en beslektet låntaker vil gjennom sitt slektskap selvsagt ha interesse av å søke sitt lån andre steder enn hvor lånet har konsekvenser for "slektningen".

Manglende slektskap med deltakere innenfor ordningen behøver heller ikke være noen garanti for at lånet er gitt på markedsmessige vilkår. Tenker vi oss et selskap med to deltakere, en innenfor ordningen med 30% og en utenfor med 70%, kan det være vanskelig å hindre et lån med gunstige vilkår til deltaker utenfor ordningen som har kontrollen over selskapet. Selv om bare 30 pst av selskapet lignes etter reglene innenfor ordningen, kan dette ha generert betydelige ubeskattede midler i selskapet. Etter nemndas avgjørelse antas heller ikke et slikt lån å kunne medføre at selskapet innenfor ordningen eier en "ulovlig" eiendel, sålenge majoritetsdeltakeren ikke er beslektet med minoritetsdeltakeren.

Det må derfor antas at nemndas forståelse av bestemmelsen utelukkende bygger på låntakers slektskap med deltaker innenfor ordningen, og at det bare er i disse tilfeller at lån fra et deltakerlignet selskap er i strid med skatteloven § 8-12. Denne forståelsen vil også medføre at andelen i det deltakerlignede selskapet blir “ulovlig” bare for den deltaker som er beslektet med låntaker, og ikke for øvrige deltakere innenfor ordningen.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.