Skattebetalingsloven ble endret 1. januar 2016, da Skatteetaten overtok alle innkrevingsoppgaver fra Tolletaten. Skattebetalingshåndboken er ikke oppdatert med disse endringene. Vi tar sikte på å oppdatere håndboka i løpet av 2016.

11. Renter

Publisert: 29.09.2014

  • Skriv ut

Skattebetalingsloven kapittel 11. Renter

§ 11-5. Rentetillegg og rentegodtgjørelse ved skatteavregningen Til oversikt


(1) Restskatt tillegges rentetillegg. Rentetillegget beregnes med rentesats etter skattebetalingsloven § 11‑6 annet ledd annet punktum, redusert med 28 %. Rentetillegget beregnes fra 1. juli i inntektsåret for personlige skattytere og fra 15. mars i året etter inntektsåret for upersonlige skattytere, og fram til forfallsfristen for første termin av restskatten.

(2) Personlige skattytere som får utbetalt overskytende forskudd på skatt etter skattebetalingsloven kapittel 7, eller som får utbetalt negativ skatt som følge av at fastsatt fradrag overstiger utlignet skatt, gis rentegodtgjørelse etter følgende regler:

  1. For overskytende forskuddstrekk og overskytende utskrevet forskuddsskatt innbetalt innen utgangen av inntektsåret, samt negativ skatt, gis rentegodtgjørelse med rentesats etter § 11‑6 annet ledd annet punktum redusert med 27 %, beregnet fra 1. juli i inntektsåret og fram til skatteoppgjøret blir sendt skattyter.

  2. For overskytende utskrevet forskuddsskatt og tilleggsforskudd som blir innbetalt senest 31. mai i året etter inntektsåret, gis rentegodtgjørelse med rentesats etter § 11‑6 annet ledd annet punktum redusert med 28 %, beregnet fra 31. mai og fram til skatteoppgjøret blir sendt skattyter.

(3) Upersonlige skattytere som får utbetalt overskytende forskudd på skatt etter skattebetalingsloven kapittel 7, eller som får utbetalt negativ skatt som følge av at fastsatt fradrag overstiger utlignet skatt, gis rentegodtgjørelse etter følgende regler:

  1. Når samlet forskuddsskatt innbetalt senest 31. mai i året etter inntektsåret overstiger utlignet skatt, gis rentegodtgjørelse for det overstigende beløpet med rentesats etter § 11‑6 annet ledd annet punktum redusert med 28 %, beregnet fra 15. mars i året etter inntektsåret og fram til skatteoppgjøret blir sendt skattyter

  2. Ved avregning etter forhåndsligning gis rentegodtgjørelse etter tredje ledd bokstav a bare når avregning skjer senere enn 31. mai i året etter ligningsåret.

(4) Departementet kan i forskrift gi nærmere regler om rentetillegg og rentegodtgjørelse ved skatteavregningen.

 

Forarbeider og forskrifter

Forarbeider

  • Ot.prp. nr. 83 (2004–2005) Om lov om betaling og innkreving av skatte- og avgiftskrav (skattebetalingsloven) pkt. 15.2 og kap. 27 s. 187 og Innst. O. nr. 130 (2004–2005) pkt. 15.1.6.

  • Ot.prp. nr. 1 (2006–2007) Skatte- og avgiftsopplegget 2007 – lovendringer s. 197. (Henvisning til restskatt etter § 7‑1 i første ledd. Annet ledd opphevet.)

  • Prop.1 LS (2010 -2011) Endringslov til skattebetalingsloven, LOV-2010‑12‑10‑69

Forskrifter

  • Forskrift 21. desember 2007 nr. 1766 til utfylling og gjennomføring mv. av skattebetalingsloven (skattebetalingsforskriften) §§ 11‑5‑1 til 11‑5‑7.

Generelt om § 11-5

Reglene i § 11‑5 om rentetillegg og rentegodtgjørelse ved skatteavregningen gjelder krav på skatteområdet som fremkommer ved avregning. Dette omfatter også krav på petroleumsskatt etter petroleumsskatteloven. I likhet med loven for øvrig trådte også § 11‑5 i kraft fra 1. januar 2009 for skatteområdet. Den fikk virkning første gang ved avregningen i 2009 for inntektsåret 2008. For alle tidligere inntektsår gjelder fortsatt det tidligere regelverket. Fra og med avregningen for inntektsåret 2010 ble renteberegningen etter § 11‑5 lagt om fra fastrente til løpende pro anno rente. Se nedenfor om denne endringen.

Bestemmelsen i § 11‑5 gjelder generelt bare de skattekrav som er undergitt avregning. Med skattekrav menes her krav som oppstår i forbindelse med den direkte beskatning av personlige og upersonlige skattytere etter skattelovens bestemmelser samt krav som fremkommer ved beskatning etter petroleumsskatteloven.

Generelt oppstår kravene ved at en gjennom ligning fastsetter utlignet skatt, og at utlignet skatt gjennom avregning blir sammenholdt (avregnet) mot skatt som er betalt/utskrevet forut for ligningen. Lovreguleringen av selve avregningssituasjonen og hvilke beløp/krav som inngår i denne fremgår av skattebetalingsloven kap. 7 med tilhørende forskriftsregulering. Det vises til omtale av avregning i kap. 7.

Til grunn for den særskilte rentereguleringen av krav som oppstår ved skatteavregning ligger lovens forutsetninger om at skatten helt eller delvis skal være betalt (utskrevet) før ligning. Den nærmere regulering av forutsetningene knyttet til slikt forskuddsvist oppgjør er forskjellige for personlige skattytere, upersonlige skattytere samt skattytere undergitt beskatning etter petroleumsskatteloven.

Den såkalte forskuddsordningen for personlige skattytere forutsetter i utgangspunktet at skatt skal betales etter hvert som inntekt opptjenes gjennom inntektsåret. For upersonlige skattytere har skattebetalingsordningen over tid nærmet seg forskuddsordningen for de personlige skattyterne. I prinsippet skal skatten for disse skattyterne nå i sin helhet betales før ligning, men likevel etter utgangen av inntektsåret. For disse gruppene reguleres forskuddsbetaling av skatt gjennom skattekort eller ved utskriving av forskuddsskatt. Det vises til regulering av dette i skattebetalingslovens kap. 5 og 6 med forskriftsregulering. Det er ellers særregulering for tilfeller undergitt såkalt forhåndsligning med forhåndsavregning.

For skattytere etter petroleumsskatteloven finnes enkelte særregler knyttet til bl.a. avregning av den såkalte terminskatten fortsatt i særloven. Reglene om bl.a. renter finnes imidlertid i nærværende lov, herunder renter ved avregning etter bestemmelsen i § 11‑5.

Etter skattebetalingsloven § 11‑5 har vi to rentetyper – rentetillegg og rentegodtgjørelse. Disse benyttes henholdsvis der skattyter har betalt for lite i forskudd i forhold til utlignet skatt og der skattyter har betalt for mye forskudd i forhold til utlignet skatt. Ved avregningen gir dette seg til uttrykk ved at det oppstår restskatt å betale for skattyter, eller ved at skattyter får et krav på til gode mot skattekreditorene. Rentetillegget tilkommer derfor alltid de offentlige skattekreditorene som et tillegg til restskatt, mens rentegodtgjørelse forteller at skattyter skal ha godtgjort renter på et tilgodebeløp ved avregningen.

Renter ved avregningen etter § 11‑5 er i likhet med renter etter § 11‑2 og § 11‑4 å anse som såkalte avsavnsrenter. Generelt skal også anvendelsen av renter ved skatteavregningen kompensere for den kreditt som oppstår på skattyters eller skattekreditorenes hånd, ved at skatten betales til en annen tid enn forutsatt under de skattebetalingsordningene som gjelder for hver enkelt av de skattytergruppene som er omfattet av bestemmelsen i § 11‑5. Disse forutsetningene er da også styrende for hvilke beregningsgrunnlag, renteperioder og rentesatser som benyttes ved beregning og oppgjør av renter etter § 11‑5. Forhold vedrørende grunnlag, perioder og satser omtales nærmere nedenfor under omtale av de aktuelle rentetypene – rentetillegg og rentegodtgjørelse – og de ulike avregningssituasjoner hvor disse rentene i forskjellig grad kommer til anvendelse.

Ved lovendring 10. desember 2010 nr. 69 ble det gjennomført en omlegging av renteinnretningen ved skatteavregningen. Ikrafttredelsen ble satt til 1. januar 2011. I praksis innebærer det at fra og med skatteoppgjørene i 2011 for inntektsåret 2010 ble renter ved ordinær avregning etter § 11‑5 lagt om fra faste rentesatser til løpende pro anno rente. Omleggingen hadde blant annet bakgrunn i at en for skatteoppgjørene i 2011 for personlige skattytere gikk fra to skatteoppgjørspuljer til fire. Løpende renter ville da gi større fleksibilitet med hensyn til når og på hvilken måte det ble gitt skatteoppgjør til skattyterne. Ved denne omleggingen ble dessuten renter ved ordinær avregning underlagt tilsvarende system som det som gjelder ved gjennomføring av renteberegning etter skattebetalingsloven §§ 11‑2 og 11‑4, ved at Norges Banks styringsrente gir grunnlaget for fastsetting av rentesatser og at renteberegningen gjennomføres som en løpende beregning med pro anno rente (årsrente). Ved lovendringen ble selve reguleringen av renteinnretningen flyttet fra skattebetalingsforskriften og inn i lovens § 11‑5.

Innføringen av løpende pro anno rente forutsetter at det ved beregning av avregningsrenter fastsettes en beregningsperiode i likhet med det som gjelder for de øvrige rentetyper i lovens kapittel 11. Utgangspunktet for avregningsrentene vil, som med dagens ordning, tas i en generell og gjennomsnittlig formodning om at forskudd (med unntak for tilleggsforskudd) gjennomgående betales midt i inntektsåret for personlige skattytere. Det generelle starttidspunktet for renter ved avregning etter § 11‑5 er da for både tilgodebeløp og restskatt satt til 1. juli i inntektsåret for personlige skattytere. For upersonlige skattytere, som betaler utskrevet forskuddskatt i to terminer 15. februar og 15. april i året etter inntektsåret, er starttidspunktet satt til 15. mars i året etter inntektsåret. Avslutning av renteperioden er ulikt regulert for henholdsvis rentegodtgjørelse på tilgodebeløp og rentetillegg på restskatt, se under omtale av de ulike renteartene nedenfor. Lovendringen av 10. desember 2010 ble fulgt opp med endringer i skattebetalingsforskriften 2. februar 2011 nr. 108. Forskriftsendringene innebar betydelige endringer i forskriften § 11‑5‑1 flg. som følge av at deler av det som tidligere var regulert i forskriften var blitt tatt inn i loven § 11‑5.

Tidligere regelverk i lov og forskrift om fastrenteordning vil fortsatt gjelde i alle tilfeller hvor det foretas ny avregning for inntektsåret 2009 og tidligere år.

Det bemerkes at det forekommer en åpenbar feil (inkurie) i lovteksten under § 11‑5 tredje ledd bokstav b), ved at det i slutten av setningen står ligningsåret i stedet for inntektsåret. Skattedirektoratet antar at Finansdepartementet ved første anledning vil fremme forslag om oppretting i denne lovteksten.

§ 11-5 første ledd – Rentetillegg

Det følger av § 11‑5 første ledd at restskatt som fremkommer ved avregning skal tillegges rentetillegg. Bestemmelsen gjelder både personlige og upersonlige skattytere.

Beregningsgrunnlaget for rentetillegg
Restskatt ved avregning oppstår uten videre som følge av at krediterte forskudd utgjør mindre enn det skattyter har fått som utlignet skatt. Som utgangspunkt utgjør denne restskatten beregningsgrunnlaget for rentetillegget etter § 11‑5. Til grunn for utlignet skatt kan det imidlertid ligge grunnlag som det ikke er naturlig å ta med i beregningsgrunnlaget for rentetillegg. Skattebetalingsforskriften § 11‑5‑6 regulerer nærmere hva som ikke skal tas med i grunnlaget for rentetillegg. Det fremgår at forsinkelsesavgift, tilleggsskatt samt renter etter lovens §§ 11‑2 og 11‑4 ikke skal tas med i beregningsgrunnlaget for rentetillegget. Både forsinkelsesavgiften og tilleggsskatten vil ligge som deler av den utlignede skatt slik den kommer fastsatt og beregnet fra ligningsmyndigheten. Ved beregningen av rentetillegget skal disse da tas ut av grunnlaget før beregningen av rentetillegg.

Om renteperioden
Fra og med avregningen for inntektsåret 2010 er avregningsrenter, som nevnt foran, lagt om fra fastrenter til flytende pro anno renter. Det innebærer at renteperioden må fastsettes eksakt fra dato til dato i likhet med den øvrige rentemodell i kapittel 11. Fastrenter, som fortsatt vil være gjeldende ved alle nye avregninger for inntektsår forut for 2010, har vært basert på en stipulert renteberegningsperiode. Formålet er i begge tilfeller at enten skattyter eller skattekreditorene skal kompenseres ut fra en avsavnsbetraktning. Avsavnsperioden og dermed renteperioden bygger på den skattebetalingsordning som gjelder for de enkelte skattytergrupper sammenholdt med den kravstype som inngår ved beregningen.

Ved avregningen for de personlige skattyterne er renteperioden basert på at endelig utlignet skatt skulle vært betalt etter hvert som skattyter opptjente sin inntekt gjennom inntektsåret. Det er dette som ligger til grunn for den forskuddsordning for betaling av skatt som gjelder for personlige skattytere. Inntekt kan for mange skattytere svinge gjennom inntektsåret, men de faste avregningsrentesatsene som benyttes for det enkelte inntektsår har vært basert på at inntekten anses jevnt opptjent gjennom inntektsåret. Det samme er lagt til grunn ved innføring av løpende pro anno rente ved at renteperioden for rentetillegget for personlige skattytere skal regnes fra 1. juli i inntektsåret. For upersonlige skattytere er utgangspunktet for rentetillegget satt til 15. mars i året etter utløpet av inntektsåret. Til grunn for dette tidspunktet ligger at upersonlige skattytere først skal betale forskuddsskatt i to terminer 15. februar og 15. april i året etter inntektsåret, jf. skattebetalingsloven § 10‑20 tredje ledd. Renteperioden bringes til avslutning gjennom avregningen og skatteoppgjøret for skattyter. Fram til og med skatteoppgjøret for 2009 inneholdt regelverket et sett med fastsrenter for hvert skatteoppgjør etter ordinær ligning og avregning, to skatteoppgjør for personlige skattytere og ett for upersonlige. Hvert sett av fastrenter har vært basert på det forutbestemte tidspunktet for skatteoppgjør, med ulike satser avhengig av tidspunktet for det enkelte oppgjør. Fra og med skatteoppgjøret for inntektsåret 2010 vil den løpende pro anno rente på rentetillegg løpe fram til første termins forfall. Tidspunktet for dette forfallet vil i prinsippet for hver skattyter være bestemt av når vedkommende for tilsendt sitt skatteoppgjør. Dette tidspunktet behøver da ikke lenger være kjent på forhånd for å få et riktig oppgjør av rentetillegg etter avregning.

Rentesatser for rentetillegget
Regulering av rentesatsen for rentetillegg for personlige skattytere fremgår etter lovendringen 10. desember 2010 nr. 69 av § 11‑5 første ledd. En skal som utgangspunkt benytte rentesatsen etter skattebetalingsloven § 11‑6 annet ledd, annet punktum. Denne skal imidlertid reduseres med 28 prosent fordi det etter skattelovens regler ikke er skattemessig fradragsrett for rentetillegg ved skatteavregningen (28 prosent utgjør skatteeffekten i forhold til alminnelig inntekt ved ligningen). Utgangspunktet skal være den pengepolitiske styringsrenten som er fastsatt av Norges Bank pr. 1. januar i det aktuelle året. Ved ordinær avregning er det således styringsrentesatsen pr. 1. januar i ligningsåret som skal benyttes. Denne skal benyttes for hele perioden fra 1. juli i inntektsåret.

For nye avregninger i endringssaker for inntektsåret 2009 og eldre inntektsår vil fortsatt tidligere regler gjelde. Skattebetalingsloven av 2005 trådte først i kraft for skatteområdet fra og med avregningene for inntektsåret 2008, og for dette året vil den nærmere regulering av rentesatser ved ordinær avregning fremgå av skattebetalingsforskriften slik den lød før forskriftsendringen 2. februar 2011 nr. 108, jf. daværende § 11‑5‑4 første ledd for de personlige skattyterne og § 11‑5‑5 første ledd for de upersonlige skattyterne. For inntektsår før 2008 vil tilsvarende regulering fremgå av regelverket etter tidligere skattebetalingslov av 1952 med forskriftsverk.

For skattytere undergitt beskatning etter petroleumsskatteloven skal rentetillegget i medhold av skattebetalingsforskriften § 11‑5‑8 beregnes etter rentesatsen i § 11‑6 annet ledd første punktum. Rentetillegget utgjøres da av styringsrenten med tillegg av ett prosentpoeng.

Eksempler på beregning av rentetillegg – før og etter innføring av nye renteregler
Nedenfor gis eksempler på beregning av rentetillegg ved ordinær avregning for personlig skattyter for henholdsvis inntektsåret 2009 med fastrenter og for 2010 med løpende pro anno renter:

Avregningseksempel (junioppgjør for inntektsåret 2009) med restskatt etter gamle renteregler

Avregning (junioppgjør for inntektsåret 2010) med restskatt etter nye renteregler

Unntakstilfeller – rentetillegg

Unntak for rentetillegg med henvisning til skatteloven § 17-1

Ved lovendringen av 10. desember 2010 ble unntaket om at rentetillegg ikke skal tillegges restskatt for skattytere som har fått skattebegrensning etter skatteloven § 17‑1, tatt ut av loven § 11‑5 første ledd annet punktum som overflødig. Unntaket fremgikk da også av skattebetalingsforskriften § 11‑5‑4 annet ledd bokstav a. Etter endringen i forskriften av 2. februar 2011 fremgår unntaket nå av skattebetalingsforskriften § 11‑5‑4 første ledd, bokstav a. Slik begrensning er bare aktuelt for personlige skattytere. Begrensningen gjelder i hovedsak skattytere med lav alminnelig inntekt og/eller lav skatteevne. Det vil fremgå av opplysninger fra ligningsmyndigheten om skatteloven § 17‑1 har fått anvendelse ved ligningen av vedkommende skattyter.

Unntak for rentetillegg etter skattebetalingsforskriften § 11-5-4 første ledd, jf. § 11-5-5 første og annet ledd

Det er i skattebetalingsforskriften § 11‑5‑4 første ledd gitt ytterligere begrensninger med hensyn til å belaste personlige skattytere med rentetillegg. Foruten unntaket for skattebegrensningstilfellene etter skatteloven § 17‑1, oppstilles ytterligere begrensninger i første ledd bokstavene b til d. For situasjoner som nevnt i bokstavene c og d er det gitt tilsvarende unntak for upersonlige skattytere i forskriften § 11‑5‑5 første og annet ledd.

Skattebetalingsforskriften § 11-5-4 første ledd bokstav b

I tilfeller som nevnt i bokstav b skal restskatt for skattyter ikke tillegges rentetillegg, når arbeidsgiver er å bebreide for at korrekt forskuddstrekk ikke har blitt foretatt i forbindelse med lønnsutbetalinger, samtidig som forholdet «ikke skyldes forsømmelse eller mangel på tilbørlig aktsomhet fra skattyterens side». Etter sin ordlyd vil aktuelle tilfeller kunne variere fra at arbeidsgiver helt har unnlatt å gjennomføre trekk til at det i varierende omfang har blitt trukket for lite i forhold til skattekort mv., og at det som følge herav oppstår restskatt for skattyter. Skattedirektoratet vil anta at dette er en bestemmelse som meget sjelden kan tenkes å komme til anvendelse ved siden av det øvrige regelverket som anviser rettigheter og ansvar i forholdet mellom arbeidsgiver og arbeidstaker (skattyter) med hensyn til gjennomføringen av forskuddstrekk. Bestemmelsen synes overflødig ved siden av de rettigheter skattyter er gitt med hensyn til å få godskrevet forskuddstrekk etter skattebetalingsforskriften § 7‑1‑2 og den etablerte praksis en har i forbindelse med spørsmål om godskriving. Utover nevnte regulering i forbindelse med godskriving av forskuddstrekk, synes det vanskelig å tenke seg at vilkåret om aktsomhet hos skattyter etter § 11‑5‑4 første ledd bokstav b vil være oppfylt på slik måte at det vil være aktuelt å benytte dette unntaket for beregning av rentetillegg i tilfeller hvor skattyter mer eller mindre har fått utbetalt bruttolønn, og av den grunn har fått restskatt ved avregningen.

Skattebetalingsforskriften § 11-5-4 første ledd bokstav c og § 11-5-5 første ledd

Etter § 11‑5‑4 første ledd bokstav c og § 11‑5‑5 første ledd fremgår det videre at restskatt ikke skal tillegges rentetillegg når den er fremkommet ved forhåndsavregning etter forhåndsligning, og slik avregning er foretatt forut for de fristene som er satt for skattyter til å foreta innbetaling av tilleggsforskudd etter skattebetalingsloven § 4‑7. Dette gjelder både personlige og upersonlige skattytere. Ordningen med tilleggsforskudd er nettopp et tilbud til skattyterne om å supplere de ordinære forskudd (forskuddstrekk og forskuddsskatt) for å unngå restskatt med tillegg av rentetillegg ved avregningen. Unntaket har dermed sin naturlige begrunnelse i at skattyter fortsatt ville hatt tid til å betale tilleggsforskudd, og derved kunne unngått den restskatten som oppstod ved forhåndsavregningen.

Skattebetalingsforskriften § 11-5-4 første ledd bokstav d og § 11-5-5 annet ledd

Dersom det ved ligningen av skattyter er tatt med beløp til beskatning etter bestemmelsen om summarisk endring i ligningsloven § 9‑9, skal den del av utlignet skatt som skyldes summarisk endring ikke tas i betraktning som en del av beregningsgrunnlaget for rentetillegget. Begrunnelsen for dette er at slik summarisk endring er en særordning for å ta opp til beskatning skattegrunnlag, som med hensyn til periodisering skulle være henført til ett eller flere tidligere inntektsår, men som det av forenklingshensyn er gitt åpning for å behandle under ett ved ligningen for et senere inntektsår. Ordningen innebærer en forenklet håndtering av endringssaker med forholdsvis små endringer i skattegrunnlag, ved at en kan unngå å gå inn og gjennomføre endring av ligningen for hvert enkelt av det eller de tidligere inntektsårene beskatningen egentlig gjelder. Forenklingen, som ikke minst er begrunnet i lettelse for ligningsmyndigheten, bør da heller ikke ha større innvirkning på skattegrunnlaget, avregningen og skatteoppgjøret for det aktuelle inntektsåret enn det forenklede formålet tilsier. Det anses da rimelig at utlignet skatt fremkommet som følge av summarisk endring, ikke skal tas i betraktning som en del av beregningsgrunnlaget for rentetillegg, uavhengig av hvilken betydning den summariske endringen ellers (alternativt) ville fått ved en ny avregning etter ordinær endringssak for vedkommendes tidligere inntektsår. Sistnevnte er for øvrig alltid et alternativ til summarisk endring, som ikke minst skattyter kan påvirke. Bestemmelsen gjelder både personlige og upersonlige skattytere.

§ 11-5 annet og tredje ledd – Rentegodtgjørelse

Etter § 11‑5 annet ledd og tredje ledd har personlige og upersonlige skattytere som får tilbakebetalt skatt etter skattebetalingsloven kapittel 7 krav på rentegodtgjørelse. Som nevnt under generell omtale av § 11‑5 ovenfor, ble bestemmelsen endret betydelig ved omleggingen til løpende rente ved lovendringen 10. desember 2010. Den tidligere regulering med hensyn til anvendelse av rentegodtgjørelse i skattebetalingsforskriften §§ 11‑5‑1 til 11‑5‑3 er nå tatt inn i loven § 11‑5 annet ledd for personlige skattytere og i § 11‑5 tredje ledd for upersonlige skattytere.

Beregningsgrunnlaget for rentegodtgjørelse
Etter § 7‑1 tredje ledd vil slik tilbakebetaling som nevnt i § 11‑5 annet og tredje ledd omfatte de beløpene av krediterte forskudd som ved avregningen overstiger den skatt som er utlignet for skattyter, og som av den grunn blir å frafalle. Beregningsgrunnlaget for rentegodtgjørelse etter § 11‑5 vil da kunne omfatte ulike kravstyper som inngår i den forskuddsordningen som gjelder for personlige skattytere, og tilsvarende for de typer forskudd som inngår i betalingsordningen for de upersonlige skattyterne. For personlige skattytere vil slike forskudd kunne være forskuddstrekk, utskrevet forskuddsskatt samt tilleggsforskudd etter § 4‑7. For de upersonlige skattyterne vil det være tale om utskrevet forskuddskatt eller tilleggsforskudd. Selv om det er utskrevet forskuddsskatt som inngår i avregningen både for personlige og upersonlige skattytere, vil det ved overskytende forskudd kun være den del av utskrevet forskuddsskatt som faktisk er innbetalt før utløpet av tilleggsforskuddsfristen, som vil være gjenstand for godtgjøring av renter.

Generelt om renteperioden
Ved omleggingen av rentereglene fra og med for inntektsåret 2010 vil til grunn for anvendelse av løpende pro anno rente ligge at renteperioder skal fastsettes fra dato til dato. Dette til forskjell fra de tidligere fastrenter som var basert på at det til grunn for renten lå en stipulert periode som var gitt til uttrykk gjennom selve fastrenten. Likevel har også for fastrenten ligget til grunn en gjennomsnittsbetraktning om at de forskudd som inngikk i avregningen har vært innbetalt i en gitt periode, i forhold til det tidspunktet avregningen med tilbakebetaling ble gjennomført på. Denne perioden vil stille seg forskjellig avhengig av om en er personlig eller upersonlig skattyter fordi betalingsordningen for disse gruppene er forskjellig. Renter ved ordinær avregning både etter gammel og ny renteordning vil således prinsipielt ha helt samsvarende formål, nemlig å kompensere for en kredittperiode som tidligere var stipulert og som nå vil beregnes noe mer presist med hensyn til avslutningen av renteperioden. Renteperioden for rentegodtgjørelse ved forhåndsavregning etter forhåndsligning er i tillegg særskilt regulert, i skattebetalingsforskriften § 11‑5‑2 for personlige skattytere og i § 11‑5 tredje ledd for upersonlige skattytere, se pkt. 11‑5.6.

Renteperioden for personlige skattytere
I § 11‑5 annet ledd bokstav a er det gitt anvisning på at renteperioden for personlige skattytere fra og med skatteavregningen for inntektsåret 2010 skal fastsettes med utgangspunkt i at ordinære forskudd gjennom forskuddstrekk og utskrevet forskuddsskatt innbetalt innenfor inntektsåret, skal rentegodtgjøres fra 1. juli i inntektsåret ved tilbakebetaling av overskytende forskudd etter avregningen. Rentegodtgjørelse skal beregnes fram til skatteoppgjøret blir sendt skattyter.

5 annet ledd bokstav b)
I § 11‑5 annet ledd bokstav b er det gitt særskilt regulering av utgangspunktet for rentegodtgjørelse ved tilbakebetaling av overskytende utskrevet forskuddsskatt i visse tilfeller samt av tilleggsforskudd etter § 4‑7. Dersom personlige skattytere ved avregningen får tilbakebetalt overskytende utskrevet forskuddsskatt som er innbetalt etter utløpet av inntektsåret, men før 31. mai i året etter inntektsåret, og av tilleggsforskudd betalt innen samme dato (frist) i henhold til § 4‑7, skal utgangspunktet for rentegodtgjørelse i begge tilfeller regnes fra 31. mai. I disse tilfellene legges til grunn at avsavnsperioden anses adskillig kortere enn for de ordinære forskudd som er betalt innen inntektsåret. Regelen vil kunne anses som en sjablong, begrunnet i bl.a. praktiske hensyn ved håndteringen av innbetalinger, som kan anses avvikende fra hovedordningen. Det bemerkes at utskrevet forskuddsskatt betalt etter utløpet av inntektsåret, vil være innbetalinger klart etter de frister som gjelder for innbetaling av utskrevet forskuddsskatt. Med hensyn til tilleggsforskudd, er det gode grunner for å anta at slike innbetalinger i de aller fleste tilfeller nettopp vil komme nær opp til fristen 31. mai for å betale tilleggsforskudd etter § 4‑7.

Renteperioden for upersonlige skattytere
Renteperioden for de upersonlige skattyterne (aksjeselskaper mv.) er basert på at selve betalingsordningen forutsetter en senere betaling av skatt enn for de personlige skattyterne. Etter § 11‑5 tredje ledd er det gitt anvisning på at rentegodtgjørelse ved tilbakebetaling av overskytende forskudd skal beregnes fra 15. mars i året etter inntektsåret. Rentegodtgjørelsen skal beregnes fram til skatteoppgjøret blir sendt skattyter. Utgangspunktet for renteperioden er satt til 15. mars ut fra at dette tidspunktet ligger midt mellom de to ordinære terminforfallene som gjelder for utskrevet forskuddsskatt for upersonlige skattytere – 15. februar og 15. april i ligningsåret. Også de upersonlige skattyterne har i tillegg til ordinært utskrevne forskudd anledning til å supplere forskuddsskatten med tilleggsforskudd etter § 4‑7. Frist for betaling av slikt tillegg er 31. mai. Av § 11‑5 tredje ledd fremgår at også slike tillegg til den utskrevne forskuddsskatten, betalt innen nevnte frist, vil gis en rentegodtgjørelse fra 15. mars ved eventuell tilbakebetaling.

Rekkefølgen ved tilbakebetaling av forskudd
Av skattebetalingsforskriften § 11‑5‑1 første ledd fremgår at tilbakebetaling av innbetalte forskudd skal skje i en nærmere anvist rekkefølge, og hvor de senest innbetalte beløp innenfor hver kategori skal anses tilbakebetalt først. Det innebærer at der det foreligger innbetalt tilleggsforskudd, er det dette som først blir tilbakebetalt når avregningen viser et overskytende forskudd. Dernest følger utskrevet (og innbetalt) forskuddsskatt og forskuddstrekk. Regelen gjelder for personlige skattytere. For upersonlige skattytere vil det ikke være relevant med slik rekkefølgeregulering, da det for disse ikke forekommer ulikheter i rentegodtgjøring for ordinært utskrevet forskuddskatt og tilleggsforskudd betalt innen 31. mai i året etter inntektsåret. For innbetalinger som er foretatt etter 31. mai i ligningsåret, vil det ikke for noen skattytergruppe foreligge hjemmel for å tilstå rentegodtgjørelse.

Rentesatser for rentegodtgjørelse
Regulering av rentesatsen for rentegodtgjørelse for personlige skattytere fremgår etter lovendringen 10. desember 2010 nr. 69 av § 11‑5 første ledd. En skal, som for rentetillegget, ta utgangspunkt i rentesatsen etter skattebetalingsloven § 11‑6 annet ledd annet punktum. Dette utgangspunktet utgjøres av den pengepolitiske styringsrenten som er fastsatt av Norges Bank pr. 1. januar i det aktuelle året. Denne skal imidlertid reduseres med 28 prosent, fordi det etter skattelovens regler ikke er skattemessig fradragsrett for rentetillegg ved skatteavregningen (28 prosent utgjør skatteeffekten i forhold til alminnelig inntekt ved ligningen). Ved ordinær avregning er det således styringsrentesatsen pr. 1. januar i ligningsåret som skal benyttes. Denne skal benyttes for hele perioden fra 1. juli i inntektsåret. Det samme gjelder ved forhåndsavregning som blir foretatt senere enn 1. januar i ligningsåret. Ved forhåndsavregninger som foretas i tidsrommet 1. juli til 31. desember i inntektsåret skal utgangspunkt tas i den styringsrenten som var fastsatt av Norges Bank pr. 1. januar i inntektsåret.

Eksempler på beregning av rentegodtgjørelse – før og etter innføring av nye renteregler
Nedenfor gis eksempler på beregning av rentegodtgjørelse ved ordinær avregning for personlig skattyter for henholdsvis inntektsåret 2009 med fastrenter og for 2010 med løpende pro anno renter:

Avregningseksempel (junioppgjør for inntektsåret 2009) med til gode skatt (overskytende forskudd) etter gamle renteregler

Avregning (junioppgjør for inntektsåret 2010) med til gode skatt (overskytende forskudd) etter nye renteregler

Til grunn for avregningene etter nye regler i eksempelet ligger at skatteoppgjøret ble sendt ut til skattyter 24. juni.

Regulering av renter ved forhåndsavregning og deponering

Forhåndsavregning foretas i tilfelle med grunnlag i at det er foretatt forhåndsligning etter ligningsloven. Avregningen vil i tilfeller med forhåndsavregning etter forhåndsligning komme i tid før ordinær avregning, og den periode det skal beregnes rente for, vil normalt være kortere enn den periode som ligger til grunn for den ordinære avregningen.

Deponeringstilfeller forekommer forholdsvis sjelden. Det mest praktiske kan være tilfeller hvor det er tvil om beskatningssted, og det kan være utskrevet skatt for flere kommuner for samme skattegrunnlag. Skattyter kan på slik bakgrunn ha blitt avkrevd og har innbetalt beløp, som skal tilbakebetales utenfor, og normalt forut, for ordinær ligning og avregning. Rentegodtgjøring ved eventuell tilbakebetaling i disse tilfeller reguleres da på samme måte som tilfellet er ved forhåndsavregning.

I likhet med ved ordinær avregning tas også i disse tilfeller utgangspunkt i styringsrentesatsen pr. 1. januar i ligningsåret dersom tilbakebetaling etter forhåndsavregning eller deponering skjer senere enn 1. januar i ligningsåret. Ved tilbakebetaling etter forhåndsavregning eller deponering, som foretas i tidsrommet 1. juli til 31. desember i inntektsåret, skal utgangspunkt for renteberegningen tas i den styringsrenten som var fastsatt av Norges Bank pr. 1. januar i inntektsåret.

Upersonlige skattytere skal i henhold til § 11‑5 tredje ledd bokstav b ikke tilstås rentegodtgjørelse i de tilfeller avregning etter forhåndsligning skjer før 31. mai i ligningsåret. Det vil da ikke foreligge tilstrekkelig avsavn til å begrunne godtgjøring av rente.

Regulering av renter ved kildeskatt på utbytte

For kildeskatt på utbytte er avregning regulert særskilt i skattebetalingsforskriften § 7‑1‑5. Skatteberegningen og skatteoppgjøret skjer i disse tilfellene overfor aksjonærene som gruppe, jf. skattebetalingsforskriften § 7‑1‑5 første ledd. Skatteoppgjøret skal sendes til det utbetalende selskapet, jf. skattebetalingsforskriften § 7‑1‑5 tredje ledd. Avhengig av avregningsresultatet vil det oppstå krav på rentegodtgjørelse eller rentetillegg i medhold av skattebetalingsloven § 11‑5.

Ved renteberegningen av rentegodtgjørelse/rentetillegg for kildeskatt på utbytte skal aksjonærene behandles som personlige skattytere. Dette må ses i sammenheng med at kildeskatten er en del av forskuddstrekkordningen, jf. § 5‑6 bokstav d. Ved endring i kildeskatt skal det, med mindre en vet noe annet, legges til grunn at aksjonærene ikke har vært omfattet av det store skatteoppgjøret i juni, men av hovedoppgjøret i oktober. Dette legges da til grunn ved ny avregning rettet mot aksjonærene. Dette er, så langt det passer, en videreføring av tidligere praksis slik denne ble uttrykt i brev fra Skattedirektoratet av 22. september 2006.

Forholdet mellom renter etter § 11-5 ved ordinær skatteavregning og nytt renteoppgjør ved ny avregning etter endring

Dersom det gjøres endringer i utlignet skatt eller det skjer endringer av de beløpene som skal gå til fradrag i utlignet skatt, skal det foretas ny avregning, jf. § 7‑2 og skattebetalingsforskriften § 7‑2‑1. Ved den nye avregningen beregnes renter etter § 11‑5 på ny. Ved det nye skatteoppgjøret tas det hensyn til det oppgjøret som fant sted etter den ordinære avregningen. Avhengig av om endringen medfører økt eller nedsatt skatt, vil det i tillegg til renter etter § 11‑5 kunne påløpe ytterligere renter etter § 11‑2 eller § 11‑4.

Om renter ved avregning av petroleumsskatt

Ved ikrafttredelsen av den nye skattebetalingsloven for skatteområdet fra 1. januar 2009, ble det samtidig iverksatt endringer i petroleumsskatteloven § 7. Renter ved avregning av petroleumsskatt var tidligere regulert i nevnte § 7 nr. 5. Fra 1. januar 2009 er også renter ved avregning av petroleumsskatt regulert i medhold av skattebetalingsloven § 11‑5. Petroleumsskatteloven § 7 nr. 5 annet ledd annet punktum gir nå anvisning på at skattebetalingsloven § 7‑1 annet og tredje ledd og § 7‑2 første ledd gjelder tilsvarende ved avregning av terminskatt i utlignet skatt etter petroleumsskatteloven. Petroleumsskatt er dermed omfattet av bestemmelsen om renter ved skatteavregningen i skattebetalingsloven § 11‑5.

Renteperioden
I skattebetalingsforskriften er det i § 11‑5‑8 og § 11‑5‑9 gitt regulering for henholdsvis rentetillegg og rentegodtgjørelse ved ordinær avregning etter petroleumsskatteloven. Etter de nevnte bestemmelsene er det for petroleumsskatt fullt samsvar mellom renteperiodene ved henholdsvis for lite eller for mye innbetalt terminskatt.

For så vel rentetillegg som for rentegodtgjørelse starter renteperioden fra 1. januar i året etter inntektsåret, dvs. ved inngangen til det året ligningen foretas. For begge rentetyper skal rente beregnes fram til forfallstidspunktet for betaling av restskatt etter § 10‑22 annet ledd eller for utbetaling av tilgodebeløp etter § 10‑60 tredje ledd, jf. skattebetalingsforskriften §§ 11‑5‑8 og 11‑5‑9, begges første ledd.

Rentesatser
Etter forskriften § 11‑5‑8 annet ledd skal det på restskatt benyttes rentesats som anvist i § 11‑6 annet ledd annet punktum. Ved tilgodebeløp skal i henhold til forskriften § 11‑5‑9 annet ledd, satsen etter § 11‑6 annet ledd første punktum benyttes.

Renter ved ny avregning etter vedtak om endring
Ved vedtak om endring som innebærer økning av petroleumsskatt, skal renter ved den nye avregningen beregnes av økningen etter bestemmelsen i § 11‑2 fjerde ledd. Renten blir å beregne av økningen fra 1. januar i året etter inntektsåret og fram til vedtakstidspunktet.

Ved endring som innebærer nedsettelse av petroleumsskatt, skal utbetaling av for mye betalt overskytende terminskatt etter ny avregning rentegodtgjøres etter skattebetalingsforskriften § 11‑4‑8 fra 1. januar i året etter inntektsåret og fram til forfallstidspunktet for utbetalingen etter § 10‑60. Ved tilbakebetaling av for mye innbetalt restskatt petroleum, skal det rentegodtgjøres i samsvar med § 11‑4 første ledd fra innbetalingstidspunktet.

§ 11-5 tredje ledd – Forskrifter

Tredje ledd gir departementet fullmakt til i forskrift å fastsette nærmere regler om renter ved skatteavregningen, bl.a. om grunnlaget for renteberegningen, rentesatser og om unntak fra plikten til å svare renter og yte rentegodtgjørelse.

I skattebetalingsforskriften § 11‑5‑1 til § 11‑5‑9 er det gitt nærmere regulering for anvendelsen av renter i medhold av § 11‑5 ved skatteavregningen.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.