10. Forfall

Publisert: 29.09.2014

  • Skriv ut

Skattebetalingsloven 10. Forfall

§ 10-32. Avdragsordning ved arv og gave av næringsvirksomhet


(1) Ved arv og gave av eiendeler og rettigheter i enkeltpersonforetak og andel eller aksje i selskap omfattet av arveavgiftsloven § 11 A som oppfyller vilkårene i annet ledd, kan arvingen eller gavemottakeren kreve at beregnet arveavgift skal betales i like store årlige avdrag over inntil tolv år regnet fra første forfall, uten renter av gjenstående avgiftsbeløp i denne perioden. Første avdrag forfaller på det tidspunkt som følger av § 10‑31. Har den avgiftspliktige valgt kortere avdragstid enn tolv år kan denne senere utvides til inntil tolv år.

(2) Bestemmelsen i første ledd gjelder når overdrageren eller dennes ektefelle eller samboer (som definert i arveavgiftsloven § 47 A) umiddelbart før overdragelsen direkte eller indirekte eier minst 25 pst. av aksjene eller andelene i selskapet. Ved avgjørelsen av om dette vilkår er oppfylt, skal man også regne med andeler og aksjer som er eid av overdragers ektefelle eller samboer og arvinger omfattet av arveloven §§ 1 til 3, når disse tidligere var eid av arvelateren eller giveren eller dennes ektefelle eller samboer.

(3) Bestemmelsen i første ledd gjelder for enkeltpersonforetak bare verdier som er knyttet til virksomheten eller virksomhetene i foretaket. Verdien av børsnoterte aksjer, herunder aksjer notert på SMB-listen, derivater og aksjer og andeler omfattet av arveavgiftsloven § 11 A skal ikke regnes som verdier knyttet til virksomhet i enkeltpersonforetak. Ved overføring av aksjer eller andeler som omfattes av arveavgiftsloven § 11 A legges verdien etter arveavgiftsloven § 11 A til grunn.

(4) Hvor arvingen eller gavemottakeren også mottar verdier som ikke faller inn under reglene i første til tredje ledd, skal avdragsordningen gjelde for den del av beregnet arveavgift som etter en forholdsmessig fordeling faller på de nettoverdier som omfattes av første til tredje ledd. Nettoverdiene som omfattes av reglene i første til tredje ledd og andre nettoverdier beregnes ved at arvingens eller gavemottakerens andel av fradrag etter arveavgiftsloven § 15, jf. § 16, som klart knytter seg til en bestemt eiendel trekkes fra i denne. Fradrag som ikke klart knytter seg til en bestemt eiendel trekkes fra forholdsmessig etter forholdet mellom bruttoverdiene som faller inn under første til tredje ledd og bruttoverdiene som faller utenfor. Ved overføring av enkeltpersonforetak hvor det drives flere atskilte virksomheter skal den del av beregnet arveavgift som faller inn under avdragsordningen fordeles på virksomhetene etter forholdet mellom nettoverdiene knyttet til virksomhetene. Overføres aksjer eller andeler i flere selskaper skal arveavgiften knyttet til aksjene eller andelene fordeles mellom selskapene forholdsmessig etter nettoverdiene knyttet til aksjene eller andelene.

(5) Den rentefrie kreditten knyttet til det enkelte selskapet bortfaller i sin helhet hvis arvingen eller mottakeren dør, gir bort eller realiserer mer enn 50 prosent av de mottatte aksjene eller andelene. For enkeltpersonforetak bortfaller kreditten bare ved død. Realisasjon anses ikke å foreligge i den utstrekning fusjon, fisjon eller annen selskapsomdanning kan gjøres med skattemessig kontinuitet etter reglene i skatteloven og reglene i dette ledd gjelder tilsvarende for de mottatte vederlagsaksjer eller -andeler. Overføres enkeltpersonforetak eller aksjene eller andelene i et selskap ved dødsfall og en ektefelle eller en arving, som selv har rett til avdragsordning etter denne paragraf, overtar ansvaret for avdødes avgiftsgjeld, kan vedkommende ektefelle eller arving overta avdødes rettigheter og plikter etter avdragsordningen. Ved arv og gave av eiendeler og rettigheter i enkeltpersonforetak bortfaller den rentefrie kreditten hvis virksomheten på arvingens eller mottakerens hånd i det vesentlige opphører. Når den rentefrie kreditten bortfaller, skal gjenstående avgiftsbeløp betales innen tre måneder.

(6) Avgiftsmyndigheten kan kreve at den avgiftspliktige stiller sikkerhet for avgiften.

Forarbeider

  • Ot.prp. nr. 1 (2005–2006) Skatte- og avgiftsopplegget 2006 – lovendringer kap. 22 og Innst. O. nr. 1 (2005–2006) kap. 22. (Innføring av bestemmelsen i arveavgiftsloven.)

  • Ot.prp. nr. 1 (2008–2009) Skatte- og avgiftsopplegget 2009 – lovendringer pkt. 5.5. (Utvidelse av avdragsperioden i annet ledd fra syv til tolv år.)

Generelt om avdragsordningen

Skattebetalingsloven § 10‑32 er en videreføring av arveavgiftsloven § 20 A. Arveavgiftsloven § 20 A ble tilføyet ved lov av 9. desember 2005 nr. 107 som trådte i kraft 1. januar 2006. Bestemmelsen ble overført fra arveavgiftsloven til skattebetalingsloven ved endringslov av 9. desember 2005 nr. 115.

Bestemmelsen, slik den lød ved vedtagelsen av loven, medførte at en arving eller en gavemottaker, som mottok et foretak eller andeler i et foretak, kunne betale arveavgiften i avdrag over syv år rentefritt. Ved en endringslov til skattebetalingsloven, lov 12. desember 2008 nr. 100, ble den rentefrie avdragsperioden utvidet fra syv til tolv år. Endringen gjelder for arv og gave hvor rådigheten erverves av arve- og gavemottaker 1. januar 2009 eller senere.

Formålet med bestemmelsen er å lette avgiftsbelastningen ved generasjonsskifte i familieeide bedrifter. En rentefri avdragsordning innebærer at arveavgiften målt i nåverdi blir redusert. Videre letter avdragsordning de likviditetsproblemer betaling av arveavgift ved arv eller gave av foretak eller foretaksandeler medfører for arvingen eller mottakeren. Se nærmere om bakgrunnen for bestemmelsen i Ot.prp. nr. 1 (2005–2006) kap. 22.

Alle foretaksformer omfattes som utgangspunkt av avdragsordningen, også virksomhet hvor arvelater eller giver ikke driver virksomheten. Bestemmelsen, slik den opprinnelig ble vedtatt omfattet kun «små foretak», noe som blant annet utelukket børsnoterte aksjeselskaper. Ved endringslov til skattebetalingsloven av 12. desember 2008 nr. 100 ble størrelsesbegrensningen knyttet til små foretak fjernet. Børsnoterte aksjeselskap er fortsatt utelukket, jf. § 10‑32 første ledd første punktum.

Verdsettelsen av foretaket eller foretaksandelen

Enkeltpersonforetak
Ved arv og gave av enkeltpersonforetak skal avdragsordningen kun gjelde de nettoverdier som knytter seg til virksomheten i foretaket. Dette følger av § 10‑32 tredje ledd første punktum. Bestemmelsen er begrunnet i formålet om å sikre videre drift i den overdratte virksomheten. Arveavgift knyttet til andre verdier forfaller etter den alminnelige regelen for arveavgift i § 10‑31. Verdien av børsnoterte aksjer, herunder aksjer notert på SMB-listen, derivater og aksjer og andeler omfattet av arveavgiftsloven § 11 A skal ikke regnes som verdier knyttet til virksomhet i enkeltpersonforetak, jf. § 10‑32 tredje ledd annet punktum.

Ikke-børsnoterte aksjer
Ikke-børsnoterte aksjer og andeler som verdsettes etter arveavgiftsloven § 11 A skal omfattes av ordningen, med den verdi som legges til grunn etter arveavgiftsloven § 11 A, altså 60 eller 100 prosent av aksjens eller andelens forholdsmessige andel av selskapets formuesverdi slik denne fastsettes etter skatteloven. Dette følger av skattebetalingsloven § 10‑32 tredje ledd. En skal følgelig ikke skille privateiendeler fra næringseiendeler i selskapet. Dette gjøres kun i tilfeller hvor det er grunnlag for ulovfestet gjennomskjæring. Hvis en skulle skille ut privateiendeler ut over dette i selskaper som skal omfattes av avdragsordningen, ville det innebære en skjerping av avgiftsplikten og en forskjellsbehandling med henhold til verdsettelse innenfor og utenfor virkeområdet for avdragsordningen.

Foruten selskap omfattet av arveavgiftsloven § 11 A, er det bare enkeltpersonforetak som er omfattet av ordningen. Dette følger av skattebetalingsloven § 13‑32 første ledd. Se pkt. 10‑32.6 om skillet mellom virksomhetseiendeler og andre eiendeler i enkeltpersonforetak.

Krav til virksomhet i foretaket

Enkeltpersonforetak
For enkeltpersonforetak gis det bare avdragsordning for arveavgift av verdier knyttet til virksomhet, jf. § 10‑32 tredje ledd første punktum. Dette innebærer at det stilles et krav til virksomhet i foretaket for at det skal omfattes av ordningen. For enkeltpersonforetak er det derfor nødvendig å skille mellom verdier knyttet til virksomheten og andre verdier. Det foreligger ikke et formelt skille mellom eieren og enkeltpersonforetakets eiendeler. Det er ikke bedriften som sådan som verdsettes for arveavgiftsformål, men de enkelte eiendeler og rettigheter som overføres. Kun dersom de aktuelle eiendeler eller rettigheter er knyttet til arvelaters eller givers virksomhet, og virksomheten drives videre på mottakers hånd, har mottaker rett til avdragsordning. Det kreves imidlertid ikke at alle eiendeler som er knyttet til arvelaters/givers virksomhet overføres. Det avgjørende er at tilstrekkelig med eiendeler og rettigheter overføres slik at virksomheten kan drives videre.

AS, ANS m.m.
Ikke-børsnoterte aksjeselskaper, ansvarlige selskaper og kommandittselskaper, som omfattes av arveavgiftsloven § 11 A, skal omfattes av avdragsordningen med den verdi som legges til grunn etter § 11 A, jf. § 10‑32 tredje ledd tredje punktum. Det stilles ikke krav om at det drives virksomhet i selskapet for at arveavgiftsloven § 11 A skal komme til anvendelse. Også rene holdingselskaper eller investeringsselskaper omfattes av de gunstige verdsettelsesreglene. Et eksempel er at giver eier 100 % av aksjene i et holdingsselskap som så eier 100 % av aksjene i et driftselskap hvor virksomheten drives. Dersom det hadde vært et krav til virksomhet for aksjeselskaper, ville overdragelsen av aksjene i holdingsselskapet normalt ikke gitt rett til avdragsordning. Etter § 10‑32 stilles det ikke opp et krav om virksomhet i foretak da verdien etter arveavgiftsloven § 11 A legges til grunn, uten at det skilles ut eiendeler som ikke er knyttet til virksomhet. Ved denne løsningen er det ikke nødvendig med regler om tilknytningen mellom holding- og driftselskaper og konsekvenser av konsernbrudd. Avgiftsmyndighetene slipper dessuten å ta stilling til skjønnsmessige grensedragninger mellom virksomhet og passiv kapitalplassering.

§ 10-32 tredje ledd – Avgrensing av hvilke avgiftspliktige midler som skal omfattes av ordningen i enkeltpersonforetak

For enkeltpersonforetak vil det som nevnt være nødvendig å skille de avgiftspliktige midler som knytter seg til virksomheten fra andre avgiftspliktige midler. Ellers ville mottaker kunne oppnå avgiftslettelser også for privateiendeler. For slike foretak er det derfor kun verdier knyttet til virksomheten i foretaket som skal omfattes av avdragsordningen, jf. § 10‑32 tredje ledd første punktum. Når arvingen eller gavemottakeren også mottar arv eller gave som ikke faller inn under reglene, skal avdragsordningen gjelde for den del av beregnet arveavgift som etter en forholdsmessig fordeling faller på de verdier som faller inn under ordningen. Drives det flere virksomheter, må det som også nevnt i pkt. 10‑32.8 skilles mellom verdier knyttet til de forskjellige virksomhetene.

Tilknytning til virksomhet
Hva som ligger i kravet til tilknytning til virksomhet vil i en del tilfeller innebære skjønnsmessige vurderinger. Det må tas utgangspunkt i den virksomhet som drives. Den inntektsskatterettslige behandlingen etter skatteloven kan gi veiledning ved grensedragningen og det inntektsskatterettslige virksomhetsbegrep legges til grunn.

Eiendeler som både bidrar til virksomhetsinntekten, men som også brukes privat, skaper særlige problemer. F.eks. kan en bil anses å bidra til virksomhetsinntekten, men vil også kunne brukes privat av eieren. Inntektsskatterettlig løses dette ved at det foretas en fordeling av hvilke kostnader ved bilen som er fradragsberettigede i virksomheten og hvilke som er privatutgifter. Ved fastsettelsen av grunnlaget for avdragsordningen, kan en ikke bygge på kostnadsfordelingen, men må fordele bilens arveavgiftsverdi på en virksomhetsdel og en privatdel. En slik fordeling må gjøres etter et konkret skjønn over hvordan bruken av gjenstanden fordeler seg på virksomheten og privatøkonomien. Den forholdsmessige fordelingen av fradrag i inntektsskatten kan imidlertid gi veileding ved skjønnet.

Jordbrukseiendom bør regnes å være virksomhet under ett med bygninger og rettigheter som tilhører eiendommen. Våningshuset regnes imidlertid ikke å være knyttet til virksomhet, slik at verdien av dette holdes utenfor, jf. Ot.prp. nr. 1 (2005–2006) s. 94–95.

Børsnoterte aksjer, herunder aksjer notert på SMB-listen og derivater, vil som regel ikke oppfylle kravet til virksomhetstilknytning. Det gis derfor ikke avdragsordning ved arv og gave av slike verdier, jf. § 10‑32 tredje ledd annet punktum. Aksjer og andeler som omfattes av arveavgiftsloven § 11 A, dvs. ikke-børsnoterte aksjer og andeler i ansvarlige selskap og kommandittselskap, vil som hovedregel heller ikke være knyttet til virksomheten i enkeltpersonforetaket. Eier arvelater eller giver mindre enn 25 prosent av slike foretak, er det liten grunn til å anta at aksjene eller andelen er knyttet til virksomheten i enkeltpersonforetaket, jf. § 10‑32 annet ledd. Hvis arvelater eller giver eier 25 prosent eller mer av slike selskaper, vil mottaker kunne få avdragsordning på grunnlag av disse aksjenes og andelenes verdi på et selvstendig grunnlag. Det vil si at aksjenes eller andelenes verdi holdes utenfor verdsettelsen av enkeltpersonforetaket, men slik at det blir gitt en egen avdragsordning for overføringen av aksjene eller andelene beregnet ut fra verdien etter arveavgiftsloven § 11 A.

For finansielle eiendeler (kontanter, andre likvide papirer og fordringer) vil grensen være skjønnsmessig. Det må kreves at de finansielle eiendelene må ha tilknyting til og være nødvendige i virksomheten. Børsnoterte aksjer, herunder aksjer notert på SMB-listen, derivater, samt aksjer og andeler omfattet av arveavgiftsloven § 11 A, regnes som nevnt ikke med som virksomhetseiendeler. Dermed skal disse typer eiendeler heller ikke regnes med som en del av finanskapitalen.

Goodwill knyttet til enkeltpersonsforetak er arveavgiftspliktig og er knyttet til næringsvirksomhet. Avgift på goodwill vil derfor kunne omfattes av avdragsordningen.

Eiendeler knyttet til en passiv kapitalplassering som ikke fyller kravene til virksomhet (som definert i inntektsskatteretten) vil bli regnet som privateiendeler etter de prinsipper som er skissert over. Utleie av fast eiendom kan gå over fra en passiv kapitalplassering til å være virksomhet. Tidspunktet vil bero på en skjønnsmessig vurdering. Utleie av fast eiendom vurderes ut fra virksomhetsbegrepet i skatteloven, og arveavgift av eiendom knyttet til virksomhet omfattes av avdragsordningen for arveavgift i § 10‑32.

Krav til givers eller arvelaters eierandel

Det er et krav at overdrager eller dennes ektefelle eller samboer eier minst 25 prosent av foretaket umiddelbart før overdragelsen. Ved vurderingen av om 25-prosentregelen

25-prosentgrensen
er oppfylt skal en også regne med eventuelle indirekte eierandeler.

Eksempel: Giver eier 100 prosent av aksjene i et selskap A som i sin tur eier 12,5 prosent av selskap B. Giver eier også direkte 12,5 prosent av aksjene i selskap B. Giveren gir så sine direkte eide aksjer i B AS til sin datter. Fordi giver direkte og indirekte eier 25 prosent av selskapet ved overdragelsen vil datteren omfattes av avdragsordningen. Hvis eksemplet endres slik at giver bare eier 50 prosent av aksjene i A vil gaven til datteren ikke omfattes av avdragsordningen, fordi summen av givers direkte og indirekte eieskap ikke blir 25 prosent.

Eieren av et selskap anses arveavgiftsmessig å være giver hvis selskapet han eier gir en gave, jf. arveavgiftsloven § 2 sjette ledd annet punktum. Et eksempel: En far eier 100 prosent av selskap A AS. A AS eier 25 prosent av selskap B AS. Hvis A AS gir sine aksjer i B AS til eierens datter, vil det foreligge arveavgiftsplikt som om gaven hadde vært gitt direkte fra faren. I dette eksemplet vil også kravet til 25 prosent eierskap være oppfylt.

Suksessiv overdragelse
Også foretaksandeler som er eid av overdragers ektefelle eller samboer og arvinger som nevnt i arveloven §§ 1–3, når disse tidligere er eid av arvelateren eller giveren, skal regnes med ved fastsettelsen av 25-prosentgrensen, jf. § 10‑32 annet ledd annet punktum. På den måten sikres at senior kan overdra foretaket i flere omganger. Det er nok at en person tilhører den personkrets som omfattes av lovens arvegangsregler. Arveretten behøver ikke å være aktuell. Arvinger etter loven vil være givers eller arvelaters livsarvinger (barn, barnebarn osv.), foreldre, søsken, søskens livsarvinger og besteforeldre og deres livsarvinger så nær som arvelater eller givers kusiner og fettere.

Hvis en tenker seg at en giver eier 50 prosent av aksjene i et selskap og han overdrar 30 prosent av aksjene til datteren ved én transaksjon og 20 prosent ved en senere transaksjon, så vil den andre transaksjonen i utgangspunktet falle utenfor 25-prosentgrensen. Bestemmelsen i § 10‑32 annet ledd annet punktum medfører imidlertid at begge disse transaksjonene kan bli gjenstand for avdragsordningen.

Krav til mottaker, krav om at mottaker beholder eierandelene og krav til videre drift

Den rentefrie kreditten knyttet til det enkelte selskap bortfaller i sin helhet hvis arvingen eller mottakeren dør, gir bort eller realiserer mer enn 50 prosent av de mottatte aksjene eller andelene, i den grad avdragsordningen fortsatt pågår, jf. § 10‑32 femte ledd første punktum. For enkeltpersonforetak bortfaller kreditten bare ved død, jf. femte ledd annet punktum, se nedenfor.

Avdragsordningen er begrunnet i hensynet til at virksomheten skal kunne drives videre. Lettelser til arvingen eller mottakeren er et middel for å unngå at foretakets økonomi svekkes ved at eieren må ta ut penger av foretaket for å betale arveavgift straks. Dette hensynet gjøres kun gjeldende dersom mottakeren beholder en vesentlig del av den overdratte eierandelen i virksomheten.

Hvis en person eksempelvis arver 50 prosent av aksjene i et selskap og får innvilget en avdragsordning, og senere selger over halvparten av de arvede aksjene (mer enn 25 prosent av selskapet som helhet), forfaller resterende arveavgift i sin helhet til betaling. Avdragsordningen bortfaller med andre ord. Det er imidlertid bare den fremtidige kreditten som faller bort. For eksempel dersom arvingen selger mer enn 50 prosent av de mottatte foretaksandelene etter tre år, så vil han beholde fordelen han har hatt av den rentefrie kreditten fram til salgstidspunktet, men mister retten til de neste ni årene med rentefri kreditt.

Den maksimale kredittiden etter ordningen er satt til tolv år, jf. § 10‑32 første ledd. Dette innebærer at kravet til at arvingen eller mottakeren beholder minst 50 prosent av de mottatte foretaksandelene vil kunne binde arvingen eller mottakerens handlefrihet i tolv år. Fordi arvingen eller mottakeren bare mister den fremtidige kreditten, vil den økonomiske ulempen ved realisasjon av andelene reduseres i løpet av tolvårsperioden.

Flere foretak
Dersom det er mottatt aksjer eller andeler i flere selskaper, må 50-prosentgrensen vurderes ut fra de mottatte aksjer og andeler i hvert enkelt selskap, jf. pkt. 10‑32.8. Dette innebærer at en mottaker kan overdra inntil halvparten av de til enhver tid mottatte aksjene eller andelene i det enkelte selskap uten at avgiften forfaller. Dersom det overdras mer enn 50 prosent av aksjene eller andelene i et selskap, så forfaller bare den del av arveavgiften som er knyttet til det selskapet overdragelsen gjelder for. For eksempel hvis en avgiftspliktig har arvet to selskaper og det ene realiseres, eksempelvis ved en konkurs eller en frivillig nedleggelse, så forfaller ikke avgiften knyttet til det andre selskapet. Med andre ord vil den etablerte avdragsordningen fortsette for det selskapet som ikke realiseres.

Suksessiv overdragelse
Det er summen av de aksjer eller andeler den avgiftspliktige har mottatt, fra samme giver eller arvelater og dennes ektefelle eller samboer, som skal legges til grunn ved vurderingen.

Alle typer overdragelse av aksjer eller andeler til andre, enten ved arv, gave eller realisasjon slik realisasjonsbegrepet brukes i skatteloven, må omfattes av reglen om at avdragsordningen og kreditten bortfaller. Hvis aksjene gis bort, har ikke giveren lenger innflytelse i foretaket, som kan brukes til å ta ut ekstra utbytte, slik at hensynet til selskapets videre drift ikke lenger taler for fortsatt kreditt. At giver ikke får vederlag kan ikke medføre fortsatt kreditt i slike tilfeller. Vederlagsfriheten er frivillig og hensynene bak ordningen slår ikke lenger til når foretaket er gitt bort. En etablert avdragsordning faller ikke bort når en realisasjon av aksjene eller andelene i bytte med andre aksjer eller andeler, er et ledd i en omorganisering av virksomhet som kan skje med skattemessig kontinuitet etter reglene i skatteloven kap. 11 med forskrifter. Vurderingen av om en har solgt mer enn 50 prosent av aksjene eller andelene må etter omdannelsen knytte seg til vederlagsaksjene eller vederlagsandelene.

Hvis alle aksjene i et selskap overføres i fire omganger med 25 prosent hver gang, kan mottaker etter den første overføringen selge 12,5 prosent av aksjene i selskapet (50 prosent av det til da mottatte), etter den andre overføringen har han til sammen mottatt 50 prosent av aksjene og kan derfor selge ytterligere 12,5 prosent slik at han til sammen har solgt 25 prosent (halvparten av det til da mottatte).

Omdanning av selskap
Kreditten skal ikke falle bort når realisasjonen av aksjene eller andelene i bytte med andre aksjer eller andeler, er et ledd i en fusjon, fisjon eller annen selskapsomdanning av virksomhet som kan skje med skattemessig kontinuitet etter reglene i skatteloven kap. 11 med forskrifter, jf. § 10‑32 femte ledd tredje punktum. Vurderingen av om en har solgt mer enn 50 prosent av aksjene eller andelene må etter omdannelsen knytte seg til vederlagsaksjene eller vederlagsandelene.

To generasjonsskifter
Ved dødsfall må en eventuell avdragsordning for arvingen vurderes etter dennes forhold. Hensynet til foretaket taler for at mottakers død ikke bør medføre bortfall av avdragsordningen i disse tilfellene, dersom dødsfallet skjer mindre enn syv år etter at avdøde selv overtok foretaket. Kreditten faller derfor ikke bort hvis foretaket overtas av en eller flere arvinger, eller gjenlevende ektefelle, som påtar seg ansvaret for avdødes avgiftsgjeld, på samme vilkår som avdøde hadde etter avdragsordningen, jf. § 10‑32 femte ledd fjerde punktum.

Etter bestemmelsen må arvingene selv oppfylle vilkårene til å få avdragsordning for arveavgiften på egen arv. Hensynet til å sikre videre drift i foretaket slår ikke til hvis den nye eieren selv ikke oppfyller kravet til avdragsordning.

Eksempel: Hvis A i sin tid arvet 25 prosent av aksjene i et selskap og oppnådde avdragsordning og så selger seg ned til 20 prosent før han dør, vil ikke arvingene eller ektefellen kunne overta As kreditt, fordi de selv ikke har rett til avdragsordning, fordi A ikke eide 25 prosent av foretaket før dødsfallet.

Ektefeller er ikke avgiftspliktige uansett om de overtar boet som arving eller i uskifte, slik at det avgjørende vil være om gjenlevende ville vært omfattet av avdragsordningen hvis vedkommende hadde vært avgiftspliktig.

Enkeltpersonforetak
For enkeltpersonforetak bortfaller kreditten bare ved mottakerens død. jf. § 10‑32 femte ledd annet punktum, og selv om mottaker dør, vil mottakerens arvinger kunne overta avdragsordningen etter § 10‑32 femte ledd fjerde punktum, jf. rett ovenfor. En regel om bortfall av kreditt ved realisasjon av deler av enkeltpersonforetak ville vært lite praktisk og vanskelig å håndheve. Realisasjon av enkeltpersonforetak skjer ikke ved realisasjon av andeler, men ved direkte realisasjon av hele eller deler av foretakets eiendeler og rettigheter. Det ville derfor være meget vanskelig å gi regler for når mer enn halvparten av foretaket skal anses realisert. Mottakeren av enkeltpersonforetaket står derfor fritt til å selge eiendeler tilknyttet virksomheten og å investere pengene i virksomheten i nye eiendeler. I stedet er det gitt en regel om at den rentefrie kreditten skal falle bort hvis virksomheten på arvingen eller mottakerens hånd i det vesentlige opphører, jf. § 10‑32 femte ledd femte punktum. Avdragsordningen gis for å sikre videre drift i foretaket. Hvis driften opphører er det derfor ikke lenger behov for kreditt. Et eventuelt salg av hele eller deler av foretakets eiendeler for å finansiere arveavgiften, vil etter driftsopphør ikke være mer byrdefullt for arvingen eller mottakeren enn i andre sammenhenger hvor arveavgiften må finansieres ved salg av den mottatte gjenstand. Vurderingen av når virksomheten i det vesentlige har opphørt beror på et skjønn. Ved vurderingen må det legges vekt på at foretakets ledelse må kunne redusere eller legge om driften uten at det medfører forfall. En symbolsk virksomhet av mindre karakter er imidlertid ikke nok til å kunne opprettholde avdragsordningen. Det er virksomhetsbegrepet i skatteloven som skal legges til grunn ved vurderingen av om det foreligger virksomhet.

Kravet om videre drift av foretaket gjelder bare ved overføring av enkeltpersonforetak. Det stilles ikke krav om videre drift ved overdragelse av foretak som omfattes av verdsettelsesregelen i arveavgiftsloven § 11 A, jf. pkt. 10‑32.5.

Opplysningsplikt for avgiftspliktige
Den som har fått innvilget en avdragsordning etter reglene i § 10‑32 plikter innen tre måneder å melde fra til avgiftsmyndigheten hvis retten til avdragsbetaling faller bort, jf. § 10‑32 femte ledd. Dette følger av arveavgiftsloven § 27 fjerde ledd.

§ 10-32 fjerde ledd første til tredje punktum – Fradrag i brutto arveavgiftsgrunnlag

For å komme fram til netto avgiftsgrunnlag for eiendeler som faller inn under avdragsordningen og andre eiendeler, må det gjøres fradrag etter arveavgiftsloven § 15, jf. § 16. Det er den aktuelle arving eller mottakers andel av fradrag etter arveavgiftsloven § 15 og § 16 som skal fordeles.

Fradragsposter som klart knytter seg til en eller flere eiendeler skal trekkes fra i bruttoverdien knyttet til denne eiendelen. Fradragsposter som ikke klart knytter seg til den ene eller andre kategori eiendeler skal trekkes fra forholdsmessig etter de fastsatte bruttoverdier. Det vises til § 10‑32 fjerde ledd første til tredje punktum.

§ 10-32 fjerde ledd fjerde og femte punktum – Avdragsordningen skal gjelde hvert foretak og i enkeltpersonforetak for hver virksomhet

Avdragsordning gjelder særskilt for hvert foretak eller virksomhet i enkeltpersonforetak som overføres til arvingen eller mottakeren, jf. ordlyden i § 10‑32 fjerde ledd fjerde punktum. Ved overføring av aksjer eller andeler i flere selskaper skal arveavgiften knyttet til aksjene eller andelene fordeles mellom selskapene forholdsmessig etter nettoverdiene knyttet til aksjene eller andelene, jf. femte punktum. Dette innebærer at det etableres adskilte avdragsordninger. Å skille mellom flere avdragsordninger har særlig betydning for kravet om fortsatt eierskap og videre drift.

Eksempelvis kan en tenke seg at arvingen mottar aksjer i X AS og Y AS. Hvis arvingen etter to år selger alle aksjene i X AS, men beholder aksjene i Y AS, bør ikke hele arveavgiften forfalle, men kun den del som knytter seg til aksjene i det solgte selskapet.

Flere atskilte virksomheter i samme enkeltpersonsforetak
En person kan drive flere atskilte virksomheter i samme enkeltpersonforetak. Hvis senior har drevet to atskilte virksomheter i enkeltpersonforetaket er det følgelig mulig å overføre virksomhetene til to personer. Enten virksomhetene overføres til samme person eller fordeles på flere personer, tilsier formålet bak ordningen at avdragsordningen knytter seg til arveavgiften av hver virksomhet. Hvis én av virksomhetene opphører, er det bare kreditten for arveavgiften som knytter seg til denne virksomheten som skal falle bort. Når arveavgiftsvedtaket fattes og avdragsordningen fastsettes, må det derfor vurderes om det foreligger to eller flere atskilte virksomheter i enkeltpersonforetaket. Hvis det foreligger flere virksomheter, må det skilles mellom verdier knyttet til de enkelte virksomheter og eierens privateiendeler.

Hvorvidt det foreligger en eller flere virksomheter i et enkeltpersonforetaket vil ikke alltid være klart. Hvis virksomhetene drives på forskjellige geografiske steder eller i forskjellige bransjer vil en normalt komme til at det foreligger forskjellige virksomheter.

Nærmere om avdragsordningen

Det første avdraget skal etter § 10‑32 første ledd forfalle etter de alminnelige regler for forfall i § 10‑31. Deretter skal det være forfall en gang i året. Den avgiftspliktige kan selv bestemme om avgiften skal betales over kortere tid enn tolv år. Har den avgiftspliktige valgt innbetaling over kortere tid kan vedkommende senere be om at avdragstiden utvides.

Den avgiftspliktige kan når som helst innfri hele eller deler av gjelden. For eksempel hvis den samlede avgiftsgjelden er kr 130 000, vil de årlige avdragene være kr 10 000. Det første avdraget forfaller idet tolvårsperioden begynner å løpe og det siste forfaller på tolvårsperiodens siste dag.

Krav om sikkerhetsstillelse
Avgiftsmyndighetene kan kreve sikkerhet for den til enhver tid utestående avgift, jf. § 10‑32 sjette ledd. Ved vurderingen av om det skal kreves sikkerhet må det gjøres en avveining mellom behovet for sikkerhet og kostnadene for den avgiftspliktige ved sikkerhetsstillelsen.

Ansvar
Reglene i arveavgiftsloven § 32 første til tredje ledd om ansvar for arveavgift (solidaransvar ved privat skifte, giver av arveavgiftspliktig gave mv.) gjelder ikke for avgiftsbeløp omfattet av avdragsordning etter § 10‑32, jf. skattebetalingsloven § 16‑31 fjerde ledd.

Arveavgiftsloven § 32 første ledd bestemmer at ved utbetaling eller utlevering av avgiftspliktige midler plikter tingretten å holde tilbake det nødvendige for å dekke vedkommende avgift. Dette gjelder likevel ikke når forfallstiden er utsatt i henhold til skattebetalingsloven § 10‑31 tredje ledd eller § 10‑32. Dette innebærer at tingretten ikke har plikt til å holde tilbake midler for å dekke fremtidige avdrag når arvingen har krav på en avdragsordning.

Foreldelse
Etter skattebetalingsloven § 12‑1 fjerde ledd er foreldelsesfristen for arveavgift ti år. Etter § 12‑1 tredje ledd annet punktum, løper foreldelsesfristen fra det tidspunktet kravet forfaller til betaling etter §§ 10‑31 og § 10‑32 i skattebetalingsloven. Se nærmere om dette under kap. 12.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.