7. Avregning

Publisert: 29.09.2014

  • Skriv ut

Skattebetalingsloven 7. Avregning

§ 7-1. Gjennomføring av avregningen


(1) Når ligningen er gjennomført, skal forskuddstrekk, utskrevet forskuddsskatt og tilleggsforskudd innbetalt innen fristen i § 4‑7 i ligningsåret gå til fradrag i utlignet skatt. Avregningen foretas av skatteoppkreveren for den kommunen hvor skattyter er skattepliktig etter skattelovens §§ 3‑1 og 3‑4. For upersonlige skattytere som nevnt i skatteloven § 3‑2 skal avregningen foretas av skatteoppkreveren for kontorkommunen. Har slike skattytere flere eller ingen kontorer foretas avregningen av den skatteoppkreveren som departementet bestemmer.

(2) Når utlignet skatt utgjør et større beløp enn det forskuddet som godskrives skattyteren, blir det manglende beløpet å innbetale som restskatt.

(3) Når utlignet skatt utgjør et mindre beløp enn det forskuddet som skal godskrives skattyteren, skal den overskytende del av forskuddsbeløpet frafalles. Den del av det frafalte beløpet som er innbetalt, skal betales tilbake til skattyteren.

(4) Departementet kan i forskrift gi regler om at også andre forskuddsbeløp skal inngå i avregningen, og om godskriving av forskuddstrekk som ikke er innbetalt av arbeidsgiver.

Forarbeider og forskrifter

Forarbeider

  • Ot.prp. nr. 83 (2004–2005) Om lov om betaling og innkreving av skatte- og avgiftskrav (skattebetalingsloven) pkt. 11.1–11.5 og kap. 27 s. 177 og Innst. O. nr. 130 (2004–2005) kap. 11.

  • Ot.prp. nr. 1 (2008–2009) Skatte- og avgiftsopplegget 2009 – lovendringer pkt. 29.3 og s. 171. (Endring av første ledd annet punktum.)

  • Ot.prp. nr. 31 (2007–2008) Om endringer i skatte- og avgiftslovgivningen mv. pkt. 9.7 og s. 71. (Oppretting av henvisning til bestemmelsen om tilleggsforskudd i første ledd.)

  • Prp. nr. 126 LS (2009–2010) Om endringar i skatte- og avgiftsreglane mv. (oppdatering av ordlyd i første ledd første punktum), Innst. 351 L (2009–2010), Lovvedtak 78 (2009‑2010).

Forskrifter

  • Forskrift 21. desember 2007 nr. 1766 til utfylling og gjennomføring mv. av skattebetalingsloven (skattebetalingsforskriften) §§ 7‑1‑1 til 7‑1‑6.

Generelt om § 7-1

Avregning vil si å la forskudd på skatt for et inntektsår gå til fradrag i utlignet skatt av formue og inntekt for det samme inntektsåret.

Ved avregningen sammenholdes data fra forskuddsutskrivingen, skattyterens og arbeidsgiverens innbetalinger og ligningsmyndighetenes ligningsvedtak. På grunnlag av disse tallstørrelsene, som foreligger før selve avregningen, fremkommer det beløpet som skattyteren skylder eller har til gode.

I § 7‑1 er det gitt regler om gjennomføringen av avregningen for personlige og upersonlige skattytere. Avregningen inngår som en del av skatteoppgjøret med skattyter. Fram til og med skatteoppgjøret i 2010 for inntektsåret 2009 ble det gjennomført to ordinære skatteoppgjør for personlige skattytere – ett i juni og ett i oktober. Ved skatteoppgjørene i 2011 (for inntektsåret 2010) ble dette utvidet og det ble gjennomført fire ordinære skatteoppgjør for lønnstakere og pensjonister – i juni, august, september og i oktober. Målet er å utvikle ordningen videre i retning av såkalte suksessive skatteoppgjør – dvs. at skatteoppgjørene kommer løpende etter hvert som ligningen ferdigstilles. Fra og med skatteoppgjørene i 2012 vil ordningen utvides ved at personlig næringsdrivende også vil være omfattet, samt at antallet skatteoppgjør utvides ytterligere ved at man fra slutten av juli tar sikte på ukentlige oppgjør for personlige skattytere. Upersonlige skattytere har fortsatt ett ordinært skatteoppgjør om høsten (i oktober), og vil ikke omfattes av ordningen.

§ 7-1 første ledd – Gjennomføring av avregningen

Det følger av § 7‑1 første ledd at avregningen gjennomføres ved at forskuddstrekk, utskrevet forskuddsskatt og tilleggsforskudd går til fradrag i utlignet skatt. Det er presisert at dersom skattyter frivillig har innbetalt mer enn den utskrevne forskuddsskatten som tilleggsforskudd innen fristen i § 4‑7, skal dette også gå til fradrag i den utlignede skatten. Reglene om innbetaling av tilleggsforskudd er nærmere behandlet i pkt. 4‑7. Det er forskuddstrekk arbeidsgiver har gjennomført i lønn og lignende ytelser som skal gå til fradrag i utlignet skatt. Forskuddstrekket gjennomføres ved at arbeidsgiveren beregner trekket og holder dette tilbake i oppgjøret med skattyteren, jf. skattebetalingsloven § 5‑10 første ledd.

Avregningen foretas av
Avregning foretas av skatteoppkreveren for den kommunen hvor skattyteren er skattepliktig etter skatteloven kap. 3. Hovedregelen er at ligningen av personlige skattytere foretas av skattekontoret for den kommune skattyter er skattepliktig til etter skatteloven § 3‑1 og § 3‑4. Personlige skattytere svarer i utgangspunktet skatt til bostedskommunen. Ligningen for upersonlige skattytere fastsettes av skattekontoret for kontorkommunen, jf. skatteloven § 3‑2 og § 3‑4.

I praksis er avregning av forskuddsskatt og forskuddstrekk i utlignet skatt standardiserte masseavgjørelser som i stor grad skjer maskinelt.

Avregning skal foretas «når ligningen er gjennomført». Ferdigstilling av ligning med ordinær avregning og utsending av skatteoppgjøret til skattyterne er mengdeproduksjoner som har vært gjort til fastsatte tider det enkelte år. Som nevnt under punkt 7‑1.2 er man i gang med å innføre en ordning med flere skatteoppgjør for personlige skattytere, dvs at skatteoppgjøret i større grad kan bli sendt ut løpende etter hvert som ligningen er ferdig.

Godskriving
Forskuddstrekk som arbeidsgiver har gjennomført i lønn og lignende ytelser, skal godskrives skattyter og gå til fradrag i utlignet skatt. Det er forskuddstrekk som det er på det rene at arbeidsgiver har foretatt som skal gå til fradrag i den utlignende skatten. Det er ikke et absolutt vilkår at arbeidsgiver har innbetalt trekkbeløpet. Det er imidlertid et krav om at arbeidstakeren ikke har vært i en slik posisjon at han har hatt mulighet til å øve innflytelse over de forhold som førte til trekkmisligholdet. Også beløp som arbeidsgiver har betalt etter at det er gjort ansvar gjeldende etter § 16‑20 om ansvar for forskuddstrekk og utleggstrekk, skal godskrives skattyter. Skattebetalingsforskriften § 7‑1‑2 har nærmere regler om gjennomføring av avregningen, herunder om godskriving av forskuddstrekk. Paragraf 7‑1‑2 gjelder både for personlige og upersonlige skattytere (heretter benevnt skattyter), selv om det for upersonlige skattytere bare er utskrevet forskuddsskatt og eventuelt tilleggsforskudd som kommer til fradrag ved avregningen. Reglene kommenteres nærmere i pkt. 7‑1.8. Skattedirektoratet har gitt en melding om godskriving av forskuddstrekk, se SKD 12/2011.

Forhåndsavregning
Er det foretatt forhåndsligning etter ligningsloven § 8‑10, skal det foretas forhåndsavregning forut for de ordinære skatteoppgjørene. Reglene om forhåndsavregning står i skattebetalingsforskriften § 7‑4‑1 og behandles nedenfor i pkt. 7‑4.5.
Skatteoppgjør
Ved avregning og skatteoppgjør skal skattyter ha en skatteoppgjørsblankett som viser hvordan avregningen er foretatt. Dette fremgår av skattebetalingsforskriften § 7‑1‑4 tredje ledd. Bestemmelsen er kommentert nærmere i pkt. 7‑1.10.

Forvaltningsloven
Forvaltningslovens saksbehandlingsregler gjelder med de særlige begrensninger som er gitt i loven, jf. § 3‑1 første ledd. I § 3‑3 annet ledd er det for vedtak som treffes under avregningen gjort unntak for forvaltningslovens regler om forhåndsvarsel og begrunnelse. Unntaket er begrunnet med at ordinær avregning typisk representerer masseforvaltningsavgjørelser hvor det ikke er praktisk mulig å følge forvaltningslovens krav til forhåndsvarsel og begrunnelse. Det er imidlertid ikke gjort unntak fra forvaltningsloven kap. VI om klage. Det innebærer at avregningen er å anse som et enkeltvedtak som kan påklages etter klagereglene i forvaltningsloven. Forvaltningslovens regler om klagefrist, klagens form og innhold osv. gjelder derfor fullt ut ved klage på avregningen Innvendinger mot det underliggende ligningsvedtaket kan imidlertid bare fremmes etter reglene i ligningsloven kap. 9.

Klage på avregningen vil først og fremst være aktuelt i forbindelse med spørsmål om godskriving av forskuddstrekk. En beslutning om å nekte godskriving av forskuddstrekk er et enkeltvedtak som krever særlige vurderinger av saksbehandler. Hensynet til masseforvaltningen gjør seg ikke gjeldende ved denne type avgjørelser. Det er derfor viktig at slike saker gis en grundig og god saksbehandling. Siden beslutning i spørsmål om godskriving kan ha stor betydning for skattyters rettigheter og plikter, og vedtaket i en del tilfeller kan være delvis basert på skjønnsmessige vurderinger, har skattyter en særlig interesse i å bli informert i forkant av avgjørelsen. Det er ved saksbehandlingen av særlig betydning for skattyter at det blir gitt en fyllestgjørende begrunnelse for et vedtak om å nekte godskriving. Alminnelige forvaltningsrettslige prinsipper og krav til forsvarlig saksbehandling tilsier således også at det i alminnelighet skal varsles i saker om godskrivingsnekt og at denne typen vedtak bør begrunnes.

Klager på avregningen rettes til skatteoppkreverkontoret.

Forholdet til forvaltningslovens saksbehandlingsregler, herunder klageregler, er nærmere omhandlet i pkt. 3‑1.3.

§ 7-1 annet ledd – Restskatt

Bestemmelsen regulerer situasjonen når skatten ved ligningen utgjør et større beløp enn de forskuddsbeløp som skal godskrives skattyter. Bestemmelsen viderefører tidligere regler. Restskatten fremkommer som et resultat av avregningen. Den tilsvarer differansen mellom sum utlignet skatt (herunder trygdeavgift) og det forskudd som er godskrevet skattyteren ved avregningen, herunder mulig tilleggsforskudd etter § 4‑7.

Betaling
Skattytere som får restskatt, vil sammen med skatteoppgjøret få tilsendt betalingskort for restskatt i utfylt stand. Restskatten kan betales kontant til skatteoppkreverkontoret eller via bank, herunder nettbank. Skattebetalingsloven har nærmere regler om betaling i kap. 9. Det vises til pkt. 9‑1 for beskrivelse av § 9‑1 om betalingsmåte og til skattebetalingsforskriften §§ 9‑1‑1 flg.

Det følger av skattebetalingsloven § 10‑4, jf. skattebetalingsforskriften § 10‑4‑1 at restskatt under kr 100 ikke skal betales. Bestemmelsene er kommentert nærmere i pkt. 10‑4.3 og pkt. 10‑4.4.

Forfallsbestemmelser
Forfallsbestemmelsene for restskatt er plassert sammen med de øvrige forfallsbestemmelsene for skatte- og avgiftskrav i skattebetalingsloven kap. 10, jf. § 10‑21. Bestemmelsen er omhandlet i pkt. 10‑21.

Renter
Reglene om rentetillegg på restskatt fremgår av loven § 11‑5 første ledd, jf. skattebetalingsforskriften § 7‑4‑5. Nærmere regulering av rentetillegget fremgår dessuten av skattebetalingsforskriften § 11‑5‑4 og § 11‑5‑5. Forskriften § 11‑5‑6 har nærmere regler om beregningsgrunnlaget. Innretningen av renteberegningen ved skatteavregningen ble fra og med skatteoppgjøret for inntektsåret 2010 lagt om, jf. lovendring 10. desember 2010 nr. 69. Det vises til omtalen av lovforslaget i Prop. 1 LS (2010–2011) pkt. 15.3. For nærmere omtale av reglene om rentetillegg før og etter endringen, vises det til pkt. 11‑5. Det vises ellers til merknadene til bestemmelsene i pkt. 7‑4.9.

§ 7-1 tredje ledd – Tilgodebeløp

Tredje ledd regulerer situasjonen når skatten ved ligningen utgjør et mindre beløp enn de forskuddsbeløp som skal godskrives skattyter, og viderefører tidligere regler.

Dersom forskuddstrekk eller utskrevet forskuddsskatt ved avregningen viser seg å være større enn utlignet skatt, blir den overskytende del av forskuddstrekket og utskrevet forskuddsskatt å frafalle. Er den del av forskuddskatten som blir å frafalle helt eller delvis betalt, skal beløpet betales tilbake som tilgodebeløp til den skattepliktige. Tilsvarende gjelder når det forskuddstrekk som skal godskrives den skattepliktige er større enn den utlignede skatten.

Frafall
Er skattyter godskrevet flere slags forskudd, blir overskytende forskudd å frafalle i rekkefølgen: tilleggsforskudd, utskrevet forskuddsskatt og forskuddstrekk, jf. skattebetalingsforskriften § 7‑1‑4 annet ledd. Bestemmelsen er omhandlet i pkt. 7‑1.10.

Utbetaling
Opplysninger om skattyteres norske kontonummer skal bankene ukrevet gi skattemyndighetene, jf. ligningsloven § 6‑4 nr. 5. Fra disse opplysningene plukkes, iht. gitte kriterier, forslag til bankkonto for utbetaling av tilgodebeløp. Skattyteren kan fritt velge blant foreslåtte kontonummer eller OCR-utbetalingskort. Dersom tilgodebeløp skal til et annet kontonummer enn det som er foreslått, skal skatteoppkrever endre kontonummer på skriftlig anmodning fra skattyter. Skattyter må være kontohaver eller ha disposisjonsrett over kontoen, og dette må kunne verifiseres ved oppslag i grunnlagsdatabasen eller ved at skattyter forelegger skatteoppkreverkontoret dokumentasjon på dette. Det kreves også betryggende legitimasjonskontroll av skattyter. Legitimasjonskontrollen gjennomføres enten ved personlig fremmøte på skatteoppkreverkontoret og kontroll av original legitimasjon, eller ved fremleggelse av bevitnet kopi av skriftlig legitimasjon. Når det ikke foretas overføring til bankkonto, skjer utbetaling av tilgodebeløp til skattyterne ved OCR-utbetalingskort.

Det er som hovedregel skattyteren som skal ha tilgodebeløpet utbetalt. Når ektefeller er lignet felles, men får særskilt avregning og skatteoppgjør, skal eventuelt gjenværende tilgodebeløp sendes særskilt til hver av dem. Avregning av ektefeller er nærmere regulert i skattebetalingsforskriften § 7‑1‑3 annet ledd. Bestemmelsen er kommentert i pkt. 7‑1.9.

Utbetaling av tilgodebeløp til arvinger
Hvis skattyter er død og arvingene, i medhold av skifteloven § 78 første ledd, har erklært overfor tingretten at de overtar ansvaret for avdødes forpliktelser, vil tingretten gi attest om at boet skiftes privat. Dersom den eller de, som på vegne av arvingene, er bemyndiget til å forføye over boet ønsker å heve beløpet, må skifteattest og legitimasjon fremlegges. Det samme gjelder for gjenlevende ektefelle som sitter i uskiftet bo. Når boet er tatt under tingrettens behandling, er det tingretten som er legitimert til å motta tilgodebeløpet.

Det følger av skattebetalingsloven § 10‑4, jf. skattebetalingsforskriften § 10‑4‑1 at tilgodebeløp under kr 100 ikke tilbakebetales. Bestemmelsene er kommentert nærmere i pkt. 10‑4.3 og pkt. 10‑4.4.

Overdragelse/pantsettelse av krav
Det gjelder et generelt forbud mot overdragelse av, eller frivillig pantsettelse, krav på tilbakebetaling av skatt, se skattebetalingsloven § 10‑1 annet ledd og kommentarene til bestemmelsen i pkt. 10‑1.3.

Motregning
Adgangen til å foreta motregning av restanser ved skatteoppgjøret følger av motregningsreglene i skattebetalingsloven kap. 13, jf. § 7‑4 annet ledd og skattebetalingsforskriften § 7‑4‑4. Motregningsbestemmelsene er kommentert i kap. 13. Er tilgodebeløpet helt eller delvis benyttet til restansedekning eller til dekning av andre krav, sender skatteoppkreveren en oversikt til skattyter som viser hvordan tilgodebeløpet er disponert.

Renter
Det beløp skattyteren får tilbakebetalt, skal også omfatte rentegodtgjørelse etter kap. 11 i skattebetalingsloven, se § 11‑5 annet ledd jf. forskriften § 7‑4‑5. Rentegodtgjørelse ved skatteavregningen for personlige og upersonlige skattytere er regulert i skattebetalingsforskriften §§ 11‑5‑1 til § 11‑5‑3. Forskriften § 11‑5‑6 har nærmere regler om beregningsgrunnlaget. Innretningen av renteberegningen ved skatteavregningen ble fra og med skatteoppgjør for inntektsåret 2010 lagt om, jf. lovendring 10. desember 2010 nr. 69. Det vises til omtalen av lovforslaget i Prop.1 LS (2010 -2011) pkt. 15.3. For nærmere omtale av reglene om rentegodtgjørelse før og etter endringen, vises vises til merknadene til bestemmelsene i pkt. 7‑4.9, pkt. 11‑5.2 og pkt. 11‑5.5.

§ 7-1 fjerde ledd – Forskriftshjemmel

Paragraf 7‑1 fjerde ledd gir departementet hjemmel til i forskrift å gi regler om at også andre forskuddsbeløp skal inngå i avregningen. Bestemmelsen er nødvendig for bl.a. å kunne regulere avregningen i tilfeller der ektefeller lignes sammen, og der barn lignes sammen med foreldre.

Bestemmelsen hjemler også en regelfesting av ordningen med at skattyter med ledende stilling/funksjon hos arbeidsgiver, kan nektes godskriving av forskuddstrekk som ikke er innbetalt, selv om det er foretatt forskuddstrekk ved lønnsutbetalingen. Se skattebetalingsforskriften § 7‑1‑2 bokstav a tredje punktum. Begrunnelsen for ordningen er at arbeidstakere som deltar i ledelsen av bedriften, ved lønnsutbetalingen normalt vil være kjent med de driftsmessige omstendigheter i bedriften, samt ha ansvar og kontroll med at trekket blir innbetalt.

Skattebetalingsforskriften
Nærmere regler om avregningen er gitt i skattebetalingsforskriften kap. 7.

Forskriften § 7-1-1 – Definisjoner

I § 7‑1‑1 defineres begrepene skatteoppgjør og tilleggsforskudd. Det fremgår direkte av loven § 7‑1 hva man mener med avregning.

Skatteoppgjør
Bokstav a definerer skatteoppgjør som avregning med rente- og betalingsoppgjør.
Tilleggsforskudd
Bokstav b definerer tilleggsforskudd som forskuddsskatt som er innbetalt med høyere beløp enn det som er utskrevet, fordi utskrevet forskuddsskatt antas å bli utilstrekkelig til dekning av den skatt som blir fastsatt ved ligningen. Tilleggsforskudd er nærmere omhandlet i kommentarene til loven § 4‑7, se pkt. 4‑7.2.

Forskriften § 7-1-2 – Gjennomføring av avregningen

Skattebetalingsforskriften § 7‑1‑2 presiserer hvilke beløp som skal tas med i avregningen, det vil si komme til fradrag i den utlignede skatten. Bestemmelsen utfyller dermed loven § 7‑1 første ledd.

Regelen svarer stort sett til tidligere regler. Ordningen med overføring av små tilgodebeløp til senere avregninger er imidlertid ikke videreført. Retts- og forvaltningspraksis etter de tidligere regler er dermed relevant.

Fradrag i utlignet skatt
Når skattyter er godskrevet flere slags forskudd, skal disse gå til fradrag i den utlignede skatten i rekkefølgen forskuddstrekk, utskrevet forskuddsskatt og tilleggsforskudd, jf. § 7‑1 første ledd.

Godskriving
I melding SKD 12/2011 redegjør Skattedirektoratet for regler og vilkår for godskriving av forskuddstrekk, og gir retningslinjer for når godskriving av forskuddstrekk kan nektes.

Den klare hovedregel er at skattytere som på vanlig måte har fått utbetalt sin lønn med fradrag av forskuddstrekk beregnet av arbeidsgiver, skal få godskrevet trekket. Det gjelder selv om arbeidsgiver ikke har betalt inn trekket til skatteoppkrever, eller har unnlatt å overholde sine øvrige plikter etter loven.

Hovedregelen fremgår av § 7‑1‑2 bokstav a første punktum som omhandler forskuddstrekk og bestemmer at forskuddstrekk som det er «på det rene» at arbeidsgiveren har «foretatt», skal gå til fradrag i den utlignede skatten. At forskuddstrekket må være «foretatt» ved lønnsutbetalingen er et ubetinget vilkår for skattyters krav på å bli godskrevet trekk direkte som følge av den enkelte lønnsavregning. Etter skattebetalingsloven § 5‑10 første ledd er forskuddstrekk foretatt når det ved utbetaling av lønn beregnes og holdes tilbake av avtalt bruttolønn et skattetrekk som enten er beregnet på grunnlag av skattekort eller med 50 prosent (evt. 30 prosent), jf. skattebetalingsloven § 5‑5 første ledd. Når trekk er beregnet og holdt tilbake med utgangspunkt i avtalt brutto lønn, vil det for en vanlig underordnet ansatt være uten rettslig betydning om arbeidsgiver i det videre løp unnlater å foreta separering av trekket og unnlater å betale ved forfall.

Retten til godskriving gjelder også i de tilfeller hvor arbeidsgiver bare har midler til å dekke noe mindre enn bruttolønn, eventuelt bare nettolønnen (de såkalte pengemangelstilfellene). Ved manglende likviditet er arbeidsgiver forpliktet til å foreta trekk i det beløp som faktisk står disponibelt for utbetaling av lønn. Dersom arbeidsgiver likevel ikke gjør dette, vil forskuddstrekket ikke være foretatt etter skattebetalingsloven § 5‑10, men det kan likevel bli ansett for å være foretatt etter bestemmelsen i forskriften § 7‑1‑2. Skattyter kan forholde seg til sin lønnsavtale med arbeidsgiver, og en vanlig ansatt forutsettes ikke å bære ansvar for om det faktisk er midler til rådighet hos arbeidsgiver.

Hvis arbeidsgiver ikke holder tilbake et beregnet forskuddstrekk, men utbetaler hele eller en for stor del av avtalt bruttolønn, vil det ikke være aktuelt å godskrive arbeidstaker utover det beløp som faktisk har blitt trukket. Unntak kan likevel forekomme i de tilfeller hvor for lite trukket i ettertid har blitt oppgjort fra arbeidsgiver i medhold av ansvarsbestemmelsen i loven § 16‑20, jf. skattebetalingsforskriften § 7‑4‑3. Se nærmere omtale av slike ansvarsbeløp nedenfor.

Hovedregelen bygger på at den enkelte ansatte/skattyter verken er tillagt ansvar for arbeidsgivers overholdelse av regelverket eller er forutsatt å kunne innvirke på den måten arbeidsgiver forholder seg til sine lovpålagte oppgaver.

Forutsetningen for å skille mellom den som etter skattebetalingsloven § 4‑1 første ledd bokstav c er arbeidsgiver, og den ansatte som skattyter, foreligger imidlertid ikke når den ansatte i kraft av sin stilling har hatt mulighet til å innvirke på arbeidsgivers betalingsmislighold. I forskriften § 7‑1‑2 bokstav a tredje punktum er det inntatt en uttrykkelig regel som gjør unntak fra godskrivingsregelen i første punktum i slike tilfeller. Bestemmelsen tar sikte på å dekke den regel som er lagt til grunn gjennom lang administrativ praksis og som er gitt tilslutning i rettspraksis.

Spørsmål knyttet til godskriving oppstår oftest når arbeidsgiver er organisert som juridisk person med begrenset ansvar, f.eks. som aksjeselskap, og hvor den personlige skattyter innehar en ledende posisjon hos arbeidsgiver. For at en skattyter skal kunne nektes godskriving av trekk som ikke er innbetalt, kreves det at «skattyter ut fra sin tilknytning til arbeidsgiver hadde eller kunne øve innflytelse på de forhold som førte til trekkmisligholdet». Det viktige blir å avgjøre om skattyter hadde avgjørende innflytelse over trekkbehandlingen og de omstendigheter som ledet til manglende oppgjør. Nekting av godskriving vil være betinget av at skattyter rent faktisk har hatt innflytelse på de begivenheter som har ledet til at trekkoppgjør ikke fant sted. Det vil ikke være slik at enhver påvirkning har betydning. Påvirkningen må være av en karakter som har vært medvirkende til misligholdet av trekkplikten, og som er å bebreide den ansatte ut fra den rolle og det ansvar vedkommende har, eller har hatt, hos arbeidsgiver. At den ansatte er å bebreide på en måte som er relevant i sammenhengen, forutsetter at trekkmisligholdet kunne vært unngått dersom vedkommende hadde handlet annerledes.

Dette reduserer problemstillingen til å gjelde personer med ansvar for virksomhetens drift (eller deler av den). Det kan være selskapets daglige leder, personer i selskapets styre, først og fremst styreformannen, i noen tilfeller sentrale eiere i selskapet (særlig i små selskaper), og i noen tilfeller personer med et særlig selvstendig ansvar for økonomi- og regnskapsfunksjoner i bedriften, herunder lønns- og trekkfunksjonen. I relasjon til aktsomhetskriteriet vil den rettslige vurderingen i stor grad være parallell til den skyldvurderingen(culpanormen) man finner i den alminnelige erstatningsrettslige lære.

Det er skatteoppkrever som har bevisbyrden for at det foreligger grunnlag for å nekte en skattyter godskriving. Skatteoppkreveren må således kunne dokumentere/sannsynliggjøre grunnlaget for å nekte godskriving. Skatteoppkrever må bringe klarhet i hvorvidt skattyter ut fra sin formelle og/eller faktiske posisjon hos arbeidsgiver, enten forsettlig eller ved mangel på tilbørlig aktsomhet, har hatt ansvarsbetingende innflytelse på de forhold som førte til at trekk ikke ble oppgjort ved forfall. For å nekte godskriving kreves det konkret at skatteoppkrever finner det sannsynliggjort at skattyter ut fra sin rolle i selskapet, kunne handlet annerledes på en måte som kunne medført at trekkforpliktelsene var blitt overholdt. I melding SKD 12/2011 har Skattedirektoratet gitt retningslinjer for når godskriving av forskuddstrekk kan nektes.

Ansvarsbeløp innbetalt av arbeidsgiver
Etter § 7‑1‑2 bokstav b skal skattyter også godskrives for beløp som arbeidsgiveren har innbetalt til dekning av ansvar etter skattebetalingsloven § 16‑20 for ikke å ha gjennomført pliktig forskuddstrekk i lønn til den ansatte. Beløpet kommer dermed til fradrag ved avregningen i den skatt som er ilignet skattyteren, jf. skattebetalingsforskriften § 7‑4‑3, se nærmere om dette i pkt. 7‑4.7.

Etter § 7‑1‑2 bokstav c skal utskrevet forskuddsskatt gå til fradrag i den utlignede skatten. Dette gjelder selv om skattyteren skylder restanse på forskuddsskatt når avregningen foretas. Er den opprinnelig utskrevne forskuddsskatten blitt regulert flere ganger, er det skatten etter den siste reguleringen som skal legges til grunn ved avregningen. Utskrevet forskuddsskatt er en selvstendig skatteforpliktelse. Hvis forskuddsskatten ikke blir betalt og ikke faller bort ved avregningen, utgjør den en særskilt restanse også etter at ligning og avregning er foretatt, jf. § 7‑4 første ledd som er nærmere omhandlet i pkt. 7‑4.2 og pkt. 7‑4.3.

Tilleggsforskudd
Etter bokstav d skal skattyteren også godskrives tilleggsforskudd innbetalt innen fristen som er fastsatt i skattebetalingsloven § 4‑7. Tilleggsforskudd som innbetales for sent til å kunne godskrives som tilleggsforskudd ved avregningen, skal som hovedregel tilbakebetales. Reglene om tilleggsforskudd er nærmere behandlet i pkt. 4‑7.2.

Bokstav e regulerer forholdet for personer som ikke er lignet særskilt (bipersoner). Forskudd for biperson skal avregnes i den utlignede skatten til den som er lignet for bipersonens formue og inntekt. Alle trekkbeløp for bipersoner som ikke lignes særskilt, må overføres til riktig hovedperson før avregning blir foretatt.

Det vil f.eks. kunne forekomme at det er foretatt fordeling av forskudd mellom ektefeller og skrevet ut forskuddsskatt for hver av dem, men at skatten ikke blir krevd fordelt mellom dem ved ligningen. Da blir det bare én avregning, og det må påses at den forskuddsskatten som til sammen er skrevet ut for begge ektefeller, kommer til fradrag i den utlignede skatten ved avregningen.

Forskriften § 7-1-3 – Tilordning på riktig person

Bestemmelsen gir regler om hvilket skattesubjekt som skal tilordnes forskuddet. Hovedregelen fremgår av første ledd. Unntakene i annet og tredje ledd vedrører de tilfeller hvor forskuddet er skrevet ut på et annet subjekt enn den som blir lignet for formuen eller inntekten. Tilfellene forekommer sjelden i praksis, for ved fordeling av skatten etter skatteloven § 2‑13 foreligger forskuddet ferdig individualisert etter stiftelsesgrunnlaget.

Utgangspunktet etter første ledd er at forskudd på skatt som er godskrevet en person, skal gå til fradrag i den skatten som er utlignet på formuen og inntekten til denne personen.

Unntaket i annet ledd regulerer avregningen i tilfeller der ektefeller lignes sammen. Hovedregelen i skatteloven er at ektefeller som har giftet seg før 1. november i året før inntektsåret, skal lignes under ett for begges samlede formue og inntekt, jf. skatteloven § 2‑10 og § 2–12 bokstav a første punktum.

I skatteloven § 2‑16 er reglene om ektefeller gitt tilsvarende anvendelse for meldepliktige og registrerte samboere, hvor den ene er pensjonist med rett til ytelser fra folketrygden. jf. folketrygdloven § 25‑4. Dette gjelder ikke hvis samboerskapet ble etablert og begge hadde folketrygdpensjon før 1. januar 1994.

Unntaksbestemmelsene i annet ledd kommer ikke til anvendelse når ektefellene var separert eller levde varig atskilt ved utløpet av inntektsåret. Ektefellene skal da lignes hver for seg, jf. skatteloven § 2‑12 bokstav b.

Unntaksbestemmelsen i tredje ledd omhandler fordeling av barns inntekt og formue. Når barns inntekt og formue lignes på foreldrene etter skatteloven § 2‑14, skal forskudd som vedrører denne inntekten eller formuen tilordnes den av foreldrene som barnets skatt utlignes på.

Formue og inntekt til barn som er 16 år eller yngre ved utløpet av inntektsåret, lignes som hovedregel med en halvpart på hver av foreldrene når foreldrene bor sammen, jf. skatteloven § 2‑14 første ledd. Dette gjelder både for ektefeller og samboere og selv om samboerne ikke er meldepliktige. Forskudd som vedrører denne inntekten og formuen tilordnes tilsvarende hver av foreldrene med en halvpart på hver.

Foreldrene kan imidlertid velge en annen løsning til fordeling som i så fall skal oppgis i innsendt selvangivelse. Forskuddet fordeles i slike tilfelle i samsvar med den valgte fordelingsbrøken.

Når foreldrene ikke bor sammen ved utløpet av inntektsåret, skal barnets formue og inntekt og forskudd som vedrører dette, som hovedregel tilordnes den av foreldrene som barnet er registrert sammen med ved inntektsårets utgang, jf. skatteloven § 2‑14 annet ledd første punktum.

Har ikke barnet foreldre i live, lignes barnet som selvstendig skattyter og får eget skatteoppgjør.

Forskriften § 7-1-4 – Avregning og oppgjør

En skattyter som er skattemessig bosatt i Norge vil kun få ett samordnet skatteoppgjør i bostedskommunen uavhengig av om vedkommende er skattepliktig til flere kommuner.

Skattytere som ikke er skattemessig bosatt i landet, men har formue eller inntekt til beskatning i flere kommuner, får et skatteoppgjør for hver av disse kommunene. Dette innebærer da også at utskriving foretas for hver kommune samt at innbetalt forskudd blir å avregne for hver kommune.

Bestemmelsen i § 7‑1‑4 annet ledd tilsvarer § 5 annet ledd i avregningsforskriften av 2004. Er skattyteren godskrevet flere slags forskudd, blir overskytende forskudd å frafalle i rekkefølgen: tilleggsforskudd, utskrevet forskuddsskatt og til slutt forskuddstrekk. Frafallelsen skjer automatisk i og med oversendelsen av skatteoppgjøret. Frafallelsen skjer under forutsetning av at avregningen kan bli endret både til gunst og ugunst for skattyteren. Dette følger av bestemmelsen i § 7‑1‑4 annet ledd som korresponderer med bestemmelsen i forskriften § 7‑1‑2, som regulerer i hvilken rekkefølge de forskjellige slags forskudd skal gå til fradrag i utlignet skatt når avregningen foretas.

Regelen får betydning for beregning av rentegodtgjørelse av overskytende forskudd, jf. skattebetalingsforskriften § 11‑5‑1 annet ledd og § 11‑5‑2 bokstav c. Se kommentarene til pkt. 11‑5 for en nærmere beskrivelse av disse forskriftsbestemmelsene.

Forskriften § 7‑1‑4 tredje ledd bestemmer at skattyteren skal ha et skatteoppgjør som viser hvordan avregningen er foretatt, jf. ligningsloven § 8‑9 nr. 1, der det heter at: «Når skatteoppgjøret er ferdig, skal det snarest mulig sendes til skattyter».

Skatteoppgjørsblanketten inneholder grunnlaget for skatteberegningen og oversikt over de beregnede skatter og avgifter som utgjør «utlignet skatt». Den utlignede skatten møter motpostene godskrevet forskuddstrekk, utskrevet forskuddsskatt og eventuelle tilleggsforskudd.

Skattedirektoratet foretar utsendelse av skatteoppgjøret.

Forskriften § 7-1-5 – Skattepliktig utbytte til utenlandsk aksjonær

Forskriftsbestemmelsen gjelder skattepliktig utbytte til utenlandsk aksjonær etter skatteloven § 10‑13.

Av utbytte som utdeles til aksjonær som er hjemmehørende i utlandet, svares skatt til staten etter en sats som fastsettes av Stortinget i det årlige skattevedtaket. Første ledd fastslår at skatteberegningen skjer under ett for den kommunen der selskapet har sitt kontor eller styret har sitt sete. Skatteberegningen foretas ved Sentralskattekontoret for storbedrifter dersom selskapet lignes der. Med uttrykket «skatteberegningen skjer under ett» i første ledd siktes til at skatteoppgjør etter ordinær ligning foretas en bloc på selskapets hånd for alle de aksjonærene i selskapet som er omfattet av beskatning etter skatteloven § 10‑13. Ligningen skjer imidlertid ikke overfor det utbetalende selskapet, men overfor aksjonærene som gruppe. Aksjonærene kan være både personlige skattytere og juridiske personer/selskaper. I relasjon til kildeskatten anses de uansett som personlige skattytere fordi kildeskatten er en del av forskuddstrekkordningen, jf. skattebetalingsloven § 5‑6 første ledd bokstav d. Se pkt. 11‑4.6.

Selskapet er ansvarlig for den skatten som etter § 10‑13 faller på aksjonæren. Bestemmelsen presiserer at den i tillegg til skatteberegningen også gjelder skatteoppgjøret

Annet ledd bestemmer at innbetalt forskuddstrekk av utbytte etter skattebetalingsloven § 5‑6 første ledd bokstav d skal inngå i avregningen. Med hensyn til renteberegning i saker om kildeskatt på utbytte, vises til skattebetalingsforskriften § 11‑5‑3 og omtale av denne i kapittel 11 i håndboken.

Tredje ledd presiserer at det primært er selskapet man forholder seg til når det gjelder kildeskatt på utbytte, og altså ikke skattyter. Skatteoppgjøret skal således sendes til det utbetalende selskapet.

I tilfeller hvor ligningen blir endret med hensyn til beskatningen av utbytte knyttet til en eller flere av aksjonærene, kan likevel ny avregning og nytt skatteoppgjør foretas overfor den enkelte aksjonær.

Forskriften § 7-1-6 – Avregning i konkurstilfeller

Bestemmelsen er en spesialregel om avregning i konkurs for personlige skattytere.

Ved ligningen fordeles utlignet skatt etter hvor stor del av den utlignede skatten som konkursboet er ansvarlig for, og hvor stor del konkursskyldneren er ansvarlig for alene.

Annet og tredje ledd har regler om hvordan forskuddet skal fordeles mellom konkursskyldneren og boet ved avregning etter første ledd bokstav a og b.

«Forskuddstrekket er foretatt»
Forskuddstrekket er foretatt når arbeidsgiveren har beregnet trekkbeløpet og holdt dette tilbake ved lønnsutbetalingen, eller ved det tidligere tidspunktet da det oppsto adgang for skyldneren til å få lønnen utbetalt. Ved avgjørelsen av hvilke terminer av den utskrevne forskuddsskatten som skal tas med ved avregningen etter første ledd bokstav a, skal det ikke tas hensyn til om en eller flere terminer har fått fremskyndet forfall etter § 10‑20 fjerde ledd i skattebetalingsloven.

Har derimot skatteoppkreveren fastsatt nye forfallsterminer med hjemmel i skattebetalingsloven § 10‑20 annet ledd, skal de endrede forfallstidene være avgjørende for i hvilken avregning vedkommende termin av utskrevet forskuddsskatt tas med.

Det følger av fjerde og femte ledd at de to avregningene som er nevnt i første ledd bokstav a og b betraktes som én avregning når det gjelder å disponere tilgodebeløpet etter skattebetalingsloven kap. 13 om motregning. Det er derfor bestemt at eventuelt tilgodebeløp ved den særskilte avregningen for skyldneren etter bokstav b, i første rekke skal benyttes til å dekke mulig restskatt eller restanse på utskrevet forskuddsskatt ved avregning etter første ledd bokstav a.

Før et tilgodebeløp i tilfelle utbetales til boet eller skyldneren, kan det på vanlig måte benyttes til motregning etter bestemmelsene i kap. 13 i loven.

Eventuell udekket restskatt ved avregning etter første ledd bokstav a blir i tilfelle å anmelde som prioritert fordring i boet. Det samme gjelder eventuell restanse på utskrevet forskuddsskatt som er fastholdt ved avregningen. I fordringsanmeldelsen skal det i tilfelle beregnes forsinkelsesrenter av den fastholdte forskuddsskatten frem til konkursåpningen. Er kravet sikret ved panterett som ikke bortfaller som følge av konkursen, kan forsinkelsesrenter beregnes på vanlig måte frem til betaling skjer.

Etter sjette ledd skal det sendes egne avregningsoppgjør for avregning etter bokstav a og b både til bostyrer og skattyter.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.