Lignings-ABC 2016

Publisert: 07.09.2016

  • Skriv ut


Innhold: A

Aksjeselskap mv. – korreksjonsinntekt – reversering av tidligere utlignet korreksjonsinntekt Til oversikt


  • Lov 9. desember 2011 nr. 52 om endringer i skatteloven V, overgangsregel ved oppheving av sktl. § 10-5.

1 Generelt

Reglene om korreksjonsinntekt er opphevet med virkning fra og med inntektsåret 2012, jf. lov 9. desember 2011 nr. 52 om endringer i skatteloven, V, overgangsregel ved oppheving av sktl. § 10-5.

Korreksjonsinntekt som er beregnet til og med 2011 skal reverseres i samsvar med reglene i den nå opphevede sktl. § 10-5 sjette ledd. Om når det foreligger underdekning, se pkt. 3.1.

Korreksjonsinntekt som ikke er fradragsført innen 2017, fradragsføres i sin helhet i 2017.

2 Fradragsføring/reversering av korreksjonsinntekt

For selskaper som har korreksjonsinntekt som ikke er fradragsført, må det foretas en beregning for å fastslå i hvilken grad underdekningen er utlignet, slik at ilignet korreksjonsinntekt kan reverseres. Fradragsføring kan ikke skje så langt selskapets egenkapital er lavere enn sammenligningsgrunnlaget, se nedenfor. I sammenligningsgrunnlaget inngår også netto negative midlertidige forskjeller. Er selskapets egenkapital lavere enn sammenligningsgrunnlaget, må rest korreksjonsinntekt fradragsføres i et senere år, i den utstrekning selskapet ikke lenger har slik underdekning.

Har selskapet tilstrekkelig egenkapital, men ikke tilstrekkelig skattepliktig overskudd, kan fradraget for det tidligere inntektsførte beløp fremføres etter vanlige regler. Fradragsføringen må skje så snart selskapet har positiv inntekt. Hvis ikke bortfaller retten til fradrag.

3 Vilkår vedrørende selskapets egenkapital

3.1 Generelt

Underdekning foreligger når selskapets egenkapital i henhold til balansen i årsoppgjøret er lavere enn sammenligningsgrunnlaget. Sammenligningsgrunnlaget utgjør summen av innbetalt aksjekapital, herunder overkurs, og en beregnet egenkapitalandel av netto positive midlertidige forskjeller mellom de verdiene som fremkommer i balansen i årsoppgjøret og selskapets skattemessige verdier. Den beregnede egenkapitalandelen settes til differansen mellom positive og negative midlertidige forskjeller mellom regnskapsmessige og skattemessige verdier, fratrukket en beregnet skatteforpliktelse som knytter seg til differansen. Ved beregningen av skatteforpliktelsen nyttes skattesatsen for alminnelig inntekt.

3.2 Egenkapital i årsregnskapet

I balanseoppstillingen i næringsoppgaven kan styrets forslag til utbytte være ført som egenkapital, jf. post 2055 i næringsoppgave 2. Det foreslåtte utbyttet skal imidlertid anses som gjeld ved beregningen av korreksjonsinntekt, jf. den nå opphevede sktl. § 10-5 annet ledd annet punktum.

Selskapets regnskapsmessige egenkapital er summen av følgende poster i regnskapets balanse ved inntektsårets utgang (poster i næringsoppgave 2):

Innskutt egenkapital:

Aksjekapital

(post 2000)

Egne aksjer (negativt beløp)

(post 2010)

Overkurs

(post 2020)

Annen innskutt egenkapital

(post 2030)

Opptjent egenkapital:

Fond for vurderingsforskjeller

(post 2043)

Fond for urealiserte gevinster

(post 2045)

Avsatt utbytte

(post 2055)

Annen egenkapital

(post 2059)

Udekket tap (negativt beløp)

(post 2080)

Sum egenkapital

(post 9450)

Avsatt utbytte kan alternativt fremkomme som gjeld i post 2800. Hvis selskapets egenkapital ikke er redusert med avsatt utbytte, skal beløpet som framkommer som sum egenkapital i post 9450 reduseres med avsatt utbytte. Det er den korrigerte egenkapitalen som da framkommer, som skal sammenholdes med sammenligningsgrunnlaget, se nedenfor.

Aksjekapitalen vil være det beløp som er ført i selskapets regnskap inkludert eventuell oppskrivning uten innbetaling. Det forutsettes at regnskapet er gjort opp etter regnskapslovens regler eller etter IFRS-forordningen. Det forutsettes også at det er avsatt tilstrekkelig til betalbar skatt og utsatt skatt.

4 Sammenligningsgrunnlaget

4.1 Generelt

Sammenligningsgrunnlaget er summen ved utgangen av inntektsåret av

  • innbetalt aksjekapital

  • innbetalt overkurs i forbindelse med tegning av aksjene

  • beregnet egenkapitalandel av netto positive (skatteøkende) midlertidige forskjeller mellom de verdier som fremkommer i balansen i årsregnskapet og selskapets skattemessige verdier

4.2 Innbetalt aksjekapital herunder overkurs

4.2.1 Generelt

Som innbetalt aksjekapital herunder overkurs regnes summen av det som er innbetalt som aksjekapital og overkurs til selskapet i forbindelse med stiftelsen eller senere i forbindelse med kapitalutvidelser. Hvis en del av den innbetalte overkurs er benyttet til å dekke stiftelseskostnadene, jf. asl./asal. § 2-5, skal dette medføre at den innbetalte overkursen reduseres tilsvarende.

Ved fastsettingen av sammenligningsgrunnlaget er det ikke nødvendig å beregne innbetalt aksjekapital og overkurs for hver enkelt aksje. Summen av innbetalt aksjekapital og overkurs ved fastsettingen av sammenligningsgrunnlaget kan være forskjellig fra summen av skatteposisjonen innbetalt aksjekapital herunder overkurs som kan deles ut til aksjonærene uten utbyttebeskatning, jf. sktl. § 10-11 annet ledd annet punktum og emnet «Aksjer – utbytte», pkt. 8.1.

I sammenligningsgrunnlaget skal det ses bort fra aksjekapital som skriver seg fra oppskriving uten innbetaling, selv om oppskrivingen gjelder beløp som er skattlagt etter den tidligere selskapsskatteloven § 1-6. Om unntak hvor kapitalen tidligere er nedskrevet som tapt, se nedenfor.

Aksjekapital og overkurs som er skrevet ned for å anvendes til dekning av tap eller tilbakebetalt til aksjonærene, anses ikke som innbetalt aksjekapital og overkurs, se Ot.prp. nr. 82 (1993-1994) pkt. 5.3.

4.2.2 Tingsinnskudd

Ved tingsinnskudd skal den regnskapsmessige verdsettingen av innskuddet ved stiftelsen eller kapitalforhøyelsen, jf. asl./asal. § 2-7, danne grunnlag for hva som skal anses som innbetalt aksjekapital og overkurs.

4.2.3 Konvertering av fordring

Ved konvertering av fordring til aksjekapital vil verdien av fordringen danne grunnlag for hva som skal anses som innbetalt aksjekapital herunder overkurs, se FIN 21. desember 2001 i Utv. 2002/183.

4.2.4 Gjenvinning av tapt aksjekapital

Har selskapet nedskrevet aksjekapital som tapt, men senere forhøyet aksjekapitalen uten nytegning, vil kapitalforhøyelsen regnes som innbetalt aksjekapital så lenge den ligger innenfor den opprinnelige innbetalte aksjekapitalen. I den mellomliggende periode fastsettes innbetalt aksjekapital til den delen som er i behold. Se Ot.prp. nr. 82 (1993-1994) pkt. 5.6. Gjenvinning av tidligere nedskrevet aksjekapital kan bare skje ved fondsemisjon etter aksjelovenes regler om kapitalforhøyelse, se SKD 28. mai 2010 i Utv. 2010/1054.

4.2.5 Innløsning av aksjer

Ved innløsning av aksjer faller skatteposisjonen innbetalt «aksjekapital herunder overkurs» på disse aksjene bort. Dette gjelder også hvor selskapet innløser egne aksjer. I visse tilfeller skal en innløsning av enkeltaksjer ikke anses som en realisasjon, se emnet «Aksjer – realisasjon», pkt. 6.19.2. Innbetalt aksjekapital herunder overkurs skal da anses å være i behold i selskapet, i den grad innbetalt aksjekapital og overkurs ikke blir tilbakebetalt i forbindelse med innløsningen.

4.2.6 Fusjon og fisjon

Ved skattefri fusjon og fisjon skal «innbetalt aksjekapital herunder overkurs» i det overdragende selskap, videreføres i det overtakende selskap. Dette gjelder også i den grad innbetalt aksjekapital herunder overkurs overstiger den regnskapsmessige verdien av innskuddet.

Ved innfusjonering av heleid datterselskap i morselskap, jf. asl. § 13-23/asal. § 13-24, bortfaller skatteposisjonen innbetalt aksjekapital herunder overkurs på de innløste aksjene.

4.2.7 Bruk av overgangsregel E

Er aksjer mottatt som vederlag for aksjer som er overført etter overgangsregel E til skatteloven § 2-38, skal innbetalt aksjekapital, herunder overkurs, videreføres i det overtakende selskap (holdingselskapet). Den innbetalte aksjekapital, herunder overkurs i det overtakende selskapet, settes til den forholdsmessige andel av den innbetalte kapital i det overførte selskapet.

4.2.8 Avgrensning mot kapital som er opptjent i selskapet

Kapital som er opptjent i selskapet anses som hovedregel ikke som innbetalt kapital i skattemessig sammenheng. Unntak gjelder hvor tidligere nedskrevet kapital er gjenvunnet og aksjekapitalen er forhøyet.

Posten «Innskutt egenkapital», jf. rl. § 6-2 første ledd post C I, kan inneholde både kapital som er innbetalt til selskapet og kapital som er opptjent i selskapet. Dette gjelder både det beløp som er ført opp som aksjekapital og det beløp som er ført opp som overkursfond.

Aksjekapitalen kan foruten direkte innbetalt aksjekapital, bestå av fondsemittert kapital. Den fondsemitterte kapitalen kan skrive seg fra selskapets frie egenkapital, fra overkursfondet, eventuelt fra det tidligere reservefondet. Den delen av den fondsemitterte kapitalen som skriver seg fra hhv. annen egenkapital, overkursfond eller reservefond, kan dels være innbetalt kapital og dels opptjent kapital.

Overkursfondet kan bestå av overkurs som er innbetalt i forbindelse med stiftelse eller kapitalutvidelse. Det kan også bestå av fondsemittert kapital.

Ved ikrafttredelsen av regnskapsloven pr. 1. januar 1999, skulle en andel av reservefondet tilsvarende summen av overkursavsetninger de siste ti år, overføres til overkursfondet, jf. rl. § 10-3. Den resterende del av reservefondet skulle overføres til annen egenkapital. Reservefondet kunne ved overgangen til regnskapsloven bestå både av innbetalt og opptjent kapital. Også oppskrivningsfond og innløsningsfond skulle ved overgangen overføres til overkursfondet. Den del av overkursfondet som består av det tidligere oppskrivningsfondet, anses ikke innbetalt i skattemessig sammenheng. Overkurs innbetalt før 1999 er ikke spesifisert i selskapets balanse for tidligere år. Dette medfører at posten «overkurs» i dag kan skrive seg fra tidligere oppskrivninger. Om den tidligere aksjelovens regler om overføring av overkurs til reservefond, se tidligere asl. § 12-1 annet ledd nr. 3.

Posten «Opptjent egenkapital», jf. rl. § 6-2 II nr. 2 kan også inneholde innbetalt kapital. Det kan gjelde kapital som skriver seg fra reservefondet, eller det kan være kapital som er opptjent etter at kapitalen har blitt skrevet ned, jf. nedenfor.

4.2.9 Nedsettelse av aksjekapitalen

Hvis aksjekapitalen inneholder både innbetalt aksjekapital og fondsemittert kapital, skal en nedsettelse av aksjekapitalen i forhold til reglene om utbyttebeskatning først anses å gjelde den fondsemitterte kapital, jf. sktl. § 10-11 femte ledd. Tilsvarende gjelder ved fastsettingen av sammenligningsgrunnlaget. Hvis den fondsemitterte kapitalen skriver seg fra overkursfondet, og dette inneholder både innbetalt og opptjent kapital, kan aksjonæren velge om den fondsemitterte kapitalen skal anses å gjelde innbetalt kapital eller opptjent kapital. Dette valget må også legges til grunn i forhold til fastsettingen av sammenligningsgrunnlaget.

4.2.10 Utdeling fra overkursfond og annen egenkapital

Hvis utdelingen skjer fra overkursfondet og denne posten inneholder både innbetalt og opptjent kapital, kan aksjonæren velge om en utdeling skal anses som utbytte eller som innbetalt kapital, se FIN 22. desember 2005 i Utv. 2006/118. Dette valget får også virkning for fastsettingen av sammenligningsgrunnlaget.

4.3 Beregnet egenkapitalandel

Ved beregningen av egenkapitalandelen av de midlertidige forskjellene mellom regnskapsmessige og skattemessige verdier tas utgangspunkt i postene i skjemaet «Forskjeller mellom regnskapsmessige og skattemessige verdier» (RF-1217). Dette gjøres uavhengig av hvordan forskjellen har oppstått, se HRD i Utv. 2005/715 (Rt. 2005/692) (E-CO Vannkraft AS).

Forskjell mellom regnskapsmessig verdi og skattemessig verdi vedrørende aksjer og andre eiendeler som omfattes av sktl. § 2-38 (fritaksmetoden), behandles som permanente forskjeller.

Betinget skattefri gevinst ved konsernintern overføring av eiendel, jf. sktl. § 11-21, anses ikke som midlertidig forskjell for det overdragende selskap, jf. HRD i Utv. 2009/1135 (Rt. 2009/1090) (Aldebaran AS). Det mottakende selskap plikter å videreføre det overdragende selskaps skattemessig verdi på eiendelen, jf. sktl. § 11-21 annet ledd. For det mottakende selskap vil det derfor kunne oppstå en midlertidig forskjell på eiendelen.

Resultatforskjeller på andeler i deltakerlignede selskaper regnes som midlertidige forskjeller.

Det skal ikke tas hensyn til utsatt skattefordel som knytter seg til korreksjonsinntekt for vedkommende inntektsår.

Forskjellene kan være både positive (skatteøkende) og negative (skattereduserende).

Fra summen av de positive forskjellene skal man så trekke summen av de negative forskjellene. Er differansen et positivt beløp, utgjør denne netto positive midlertidige forskjeller.

Fra netto positive midlertidige forskjeller trekkes en latent skatteforpliktelse på forskjellene. Dette gjøres ved å multiplisere beløpet med 0,73.

Beløpet som da framkommer utgjør beregnet egenkapitalandel av netto positive midlertidige forskjeller mellom regnskapsmessige og skattemessige verdier.

5 Fusjon

Om fradrag for tidligere inntektsført korreksjonsinntekt ved fusjon, se emnet «Fusjon – innenlands».

6 Fisjon

Om fradrag for tidligere inntektsført korreksjonsinntekt ved fisjon, se emnet «Fisjon – innenlands».

7 Frivillig likvidasjon

Ved frivillig likvidasjon av aksjeselskap som har krav på fradrag for tidligere inntektsført korreksjonsinntekt, trekkes dette fradraget fra i skattepliktige inntekter hos selskapet i likvidasjonsåret.

8 Formelle regler

Fradragsføring av tidligere ilagt korreksjonsinntekt føres direkte i selskapets selvangivelse.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.