Lignings-ABC 2016

Publisert: 07.09.2016

  • Skriv ut


Innhold: T

Tidfesting – kontantprinsippet Til oversikt


  • Sktl. § 14-3 og § 14-20 tredje ledd.

  • FSFIN § 14-3.

1 Generelt

Skatteloven har to sett med regler for tidfesting av inntekter og kostnader (periodiseringsregler), se emnet «Tidfesting – allment». I dette emnet behandles reglene om hvilke skattepliktige inntekter og fradragsberettigede kostnader som skal tidfestes etter kontantprinsippet. Spørsmål om en inntekt er skattepliktig eller en kostnad er fradragsberettiget behandles ikke i dette emnet.

2 Området for kontantprinsippet

2.1 Generelt

Følgende inntekter og kostnader skal som hovedregel tidfestes etter kontantprinsippet:

  • arbeidsinntekt når arbeidet eller oppdraget ikke er utført som ledd i selvstendig virksomhet, samt kostnader knyttet til erverv av slik arbeidsinntekt, jf. sktl. § 14-3 første og tredje ledd

  • pensjon, jf. sktl. § 14-3 første ledd

  • underholdsbidrag og lignende, jf. sktl. § 14-3 første ledd

  • trygdeytelser, jf. sktl. § 14-3 første ledd

  • renter av lån i Lånekassen, se sktl. § 14-20 tredje ledd, jf. sktl. § 14-3 tredje ledd

  • inntekt ved salg av egenproduserte kunstverk som nevnt i mval. § 3-7 fjerde ledd, og kostnader knyttet til erverv av slik inntekt, jf. sktl. § 14-3 annet ledd, se emnet «Kunstnere».

Se for øvrig nedenfor.

Om særregler for tidfesting som avviker fra kontantprinsippet for slike inntekter og kostnader, se pkt. 2.8.

2.2 Arbeidsinntekt

2.2.1 Bruttoinntekt

Lønnsinntekt skattlegges etter kontantprinsippet, jf. sktl. § 14-3. Det samme gjelder annen godtgjørelse for arbeid eller oppdrag i eller utenfor tjenesteforhold når arbeidet eller oppdraget ikke er utført som ledd i selvstendig virksomhet. Erstatning som trer i stedet for ytelser som skattlegges etter kontantprinsippet, skal også skattlegges etter kontantprinsippet. Om skillet mellom lønnsinntekt og virksomhetsinntekt, se emnet «Virksomhet – allment». Om kontantprinsippets innhold, se pkt. 3. Om hva som regnes som lønn eller likestilt med lønn, se emnet «Personinntekt – lønn, pensjon, introduksjonsstønad og visse trygdeytelser».

2.2.2 Kostnader

Kostnader til erverv av lønn og likestilte inntekter (se ovenfor) tidfestes etter kontantprinsippet, jf. sktl. § 14-3 tredje ledd.

Eksempler på slike kostnader er merkostnader til kost og losji mv., fagforeningskontingent og kostnader til flytting, verktøy, uniform, kontor og faglitteratur.

2.3 Livrente mv.

Livrente, engangs- og avløsningsbeløp mv. som utbetales i henhold til livrenteforsikring, skal skattlegges etter kontantprinsippet, jf. sktl. § 14-3 første ledd.

Skattepliktig premie til kollektiv livrente i arbeidsforhold tidfestes det året arbeidsgiver foretar innbetalingen, jf. sktl. § 14-3 første ledd annet punktum.

2.4 Pensjoner

Pensjoner tidfestes etter kontantprinsippet hos pensjonisten, jf. sktl. § 14-3 første ledd. Dette gjelder også private pensjoner, herunder pensjonsordning ved salg av formuesobjekt. Om særlige regler ved etterbetaling av pensjoner, se emnet «Etterbetaling av pensjon, trygdeytelser eller lønn».

Om hva som regnes som pensjon, se emnet «Personinntekt – lønn, pensjon, introduksjonsstønad og visse trygdeytelser» og emnet «Inngangsverdi», pkt. 2.1.6.

2.5 Trygdeytelser

Trygdeytelser tidfestes etter kontantprinsippet hos mottakeren, jf. sktl. § 14-3 første ledd. Dette gjelder både trygdeytelser som erstatter lønn og trygdeytelser som erstatter virksomhetsinntekt.

2.6 Underholdsbidrag, føderåd, kår mv.

Underholdsbidrag, føderåd (kår) mv. og annen regelmessig understøttelse, tidfestes etter kontantprinsippet for mottakeren, jf. sktl. § 14-3 første ledd.

Fradrag for underholdsbidrag og andre regelmessige understøttelser etter sktl. § 5-42 tidfestes etter kontantprinsippet, dvs. ved betalingen, jf. sktl. § 14-3 tredje ledd annet punktum. Fradrag for føderåd (kår) for yter tidfestes etter realisasjonsprinsippet, jf. sktl. § 14-2.

2.7 Renter av lån i Lånekassen

Fradrag for renter av lån i Lånekassen følger kontantprinsippet, se sktl. § 14-20 tredje ledd, jf. sktl. § 14-3 tredje ledd.

2.8 Særregler

2.8.1 Ansattefond

Om tidspunktet for skattlegging av fordel ved ansattefond, se FIN 6. februar 2007 i Utv. 2007/460.

2.8.2 Bonus i forsvaret

Om bonus ved endt kontraktstid i Forsvaret, se emnet «Forsvarspersonell».

2.8.3 Driftsmidler i lønnet erverv

Om lønnstakers behandling av inngangsverdi og gevinst/tap ved realisasjon av driftsmidler som han bruker i sitt arbeid, se emnene om driftsmidler.

2.8.4 Etterbetaling av lønn/pensjon/trygdeytelser

I noen tilfeller vil det ved etterbetaling av lønn, pensjoner eller trygdeytelser være lønnsomt for skattyter at skatten beregnes/fastsettes til det den ville blitt hvis ytelsen ble skattlagt på de tidligere årene etterbetalingen gjelder. Dette endrer imidlertid ikke tidfestingen, men skatten for utbetalingsåret fastsettes slik at total skattebelastning blir som om etterbetalingen ble tidfestet på de årene den gjelder, jf. FSFIN § 14-3-1. Se for øvrig emnet «Etterbetaling av pensjon, trygdeytelser eller lønn».

2.8.5 Etterbetalt arbeidsinntekt ved utflytting til utlandet

Lønnsinntekter og andre ytelser som har sitt grunnlag i skattyters personlige arbeidsinnsats, for eksempel feriepenger, salgsprovisjoner, styrehonorarer, bonusutbetalinger, sluttvederlag («fallskjermer») o.l., som er opptjent, men ikke utbetalt før skatteplikten til Norge etter intern rett opphører, skal tidfestes på tidspunktet for opphør av skatteplikten og beskattes i Norge, jf. sktl. § 14-3 fjerde ledd bokstav b. Det har ikke betydning for skatteplikten om vederlagets størrelse først fastsettes lenge etter at arbeidet er utført, eller at vederlaget først skal utbetales en viss tid etter at arbeidet er utført. Dette kan være praktisk f.eks. ved bonusutbetalinger.

Foreldrepenger som utbetales etter at skatteplikten som bosatt i Norge har opphørt, kan ikke skattlegges.

2.8.6 Fond for idrettsutøvere

Om tidspunktet for skattlegging av idrettsinntekt innbetalt til eller utbetalt fra fond for idrettsutøvere, se emnet «Idrett».

2.8.7 Forskudd på arbeidsinntekt ved innflytting fra utlandet

Forskudd på godtgjørelse for personlig arbeid som skal utføres mens skattyter er skattemessig bosatt i Norge, skal tidfestes på det tidspunktet skatteplikten til Norge inntrer, selv om det er utbetalt tidligere, jf. sktl. § 14-3 fjerde ledd bokstav a. Dette gjelder også når forskuddsbetalingen er godtgjørelse for personlig arbeid i senere år enn det året skatteplikten inntrer.

2.8.8 Kostnader knyttet til arbeidsinntekter ved inn- og utflytting til/fra Norge

Ubetalte fradragsberettigede kostnader som er knyttet til arbeidsinntekter som beskattes i Norge, kan fratrekkes på det tidspunktet skattyters skatteplikt som bosatt i Norge etter intern rett opphører eller skattyter avslutter midlertidig opphold her med begrenset skatteplikt. Tilsvarende kan kostnader som er betalt før innflytting og som refererer seg til inntekter som er skattepliktige i Norge, fratrekkes i det år skatteplikten inntrer, jf. sktl. § 14-3 fjerde ledd bokstav d.

2.8.9 Opsjoner i arbeidsforhold

Om tidspunktet for skattlegging av fordel/fradrag for tap ved opsjoner i arbeidsforhold, se emnet «Finansielle instrumenter – opsjoner mv. i arbeidsforhold».

2.8.10 Stipend

Om tidfesting av stipend når utgiftene som stipendet skal dekke, ikke pådras samme år som stipendet utbetales, se emnet «Stipend».

3 Kontantprinsippets innhold

3.1 Bruttoinntekt

3.1.1 Generelt

Etter kontantprinsippet tidfestes inntekten (skattlegges) enten til

  • det inntektsåret beløpet utbetales eller ytelsen erlegges, herunder forskuddsbetaling, se nedenfor, eller

  • det tidligere inntektsåret da det er adgang for skattyteren til å få beløpet utbetalt eller ytelsen erlagt.

Det er således ikke tilstrekkelig at fordelen er opptjent og at skattyteren har et ubetinget krav på å motta den på et senere tidspunkt.

3.1.2 Betalt i penger eller pengers verdi

Penger anses utbetalt/fordel anses erlagt når skattyteren selv eller hans representant som f.eks. kan være bankforbindelse, ansatt mv., har mottatt penger eller pengers verdi. Skattyteren må normalt anses å ha mottatt fordelen når han har fått den faktiske og/eller juridiske rådigheten over den.

Penger anses utbetalt/fordelen anses erlagt i penger eller pengers verdi på følgende tidspunkt:

  • kontante penger, sjekker o.l. herunder utenlandsk valuta; når de er mottatt av skattyteren eller hans representant, f.eks. er kreditert hans konto

  • gavesjekker/gavekort; når skattyter har mottatt dem

  • fysiske formuesobjekter (materielle verdier) som f.eks. løsøregjenstander, fast eiendom osv.; når skattyteren har fått rådighet over objektet

  • ikke-fysiske formuesobjekter, herunder immaterielle verdier, i den utstrekning disse anses som et endelig oppgjør; når skattyteren har fått rådighet over dem

  • aksjer som vederlag i arbeidsforhold; når den ansatte får råderett over eller rettigheter etter aksjene. Om når den ansatte får råderett, se FIN 2. mai 2003 i Utv. 2003/1464

  • fordel ved kjøp til underpris av formuesobjekter som f.eks. bil; på det tidspunktet skattyteren mottar vedkommende formuesobjekt, ikke på det eventuelt senere tidspunktet da formuesobjektet selges

  • bonuslønnsavtaler hvor utbetalingen er avhengig av kursutviklingen på underliggende aksje eller egenkapitalbevis (grunnfondsbevis); på det tidspunktet bonusen faktisk utbetales, se Ot.prp. nr. 1 (1997-98) side 65 (pkt. 19)

  • fordel ved bruksrettighet, f.eks. fri bolig; etter hvert som skattyteren benytter seg av retten, dvs. etter hvert som skattyteren bor i boligen

  • betaling av skattyterens kostnader, f.eks. betaling til forsikringsselskap av premie på livsforsikring som tilhører skattyteren; ved betalingen

  • fordel ved ettergivelse av gjeld eller andre forpliktelser; når gjeldskravet frafalles av arbeidsgiver mv.

  • fordring på penger; når skattyter har mottatt et omsetningsgjeldsbrev. Etter lov 17. februar 1939 nr. 1 om gjeldsbrev § 11 er følgende verdipapirer omsetningsgjeldsbrev:

    • gjeldsbrev som ikke sier hvem pengene skal betales til (ihendehavergjeldsbrev)

    • gjeldsbrev som lyder på navn med tillegget «eller ordre» e.l. (ordregjeldsbrev)

    • gjeldsbrev som gir pant i fast eiendom, skip eller annen innretning (pantobligasjon). Slike gjeldsbrev er likevel ikke omsetningsgjeldsbrev dersom de har tillegget «ikke til ordre» e.l.

    • gjeldsbrev som lyder på navn og sier det skal være omsetningsgjeldsbrev.

Penger anses ikke utbetalt når skattyteren har fått fordring på penger som ikke er knyttet til omsetningsgjeldsbrev. Det vil f.eks. gjelde når skattyteren har mottatt

  • skjøte med panteforbehold

  • enkle gjeldsbrev uten pantesikkerhet

  • garanti for betaling fra f.eks. bank, forsikringsselskap mv.

  • pantobligasjon som er gjort uomsettelig, f.eks. ved tillegget «ikke til ordre».

3.1.3 Kunne fått pengene utbetalt/fordelen erlagt

Forutsetningen for å skattlegge fordelen i et tidligere inntektsår enn det året skattyteren faktisk mottar fordelen, er at skattyteren kunne fått ytelsen tidligere.

Følgende betingelser må være oppfylt:

  • Avtalt forfallstid må være inntrådt.

  • Yteren (debitor) har erkjent forpliktelsen. Skattyteren kan ikke skattlegges dersom yteren nekter å utbetale ytelsen av grunner som skattyteren ikke kan rette opp av eget tiltak.

  • Yteren (debitor) er i stand til å utbetale ytelsen. Gjelder det penger, kreves det at debitor er betalingsdyktig (søkegod).

Se også:

  • LRD 2. september 2002 (Eidsivating) i Utv. 2002/1389 (Andel av ansattes lønn overført til trust hvor den ansatte selv bestemte hvordan midlene skulle plasseres. De ansatte kunne ikke ta ut innestående før arbeidsforholdet opphørte. Avkastningen av midlene ble ansett som fordel vunnet ved kapital og ikke som lønn, mens summen av arbeidsgivers innbetalinger til trusten ble tidfestet som lønn ved arbeidsforholdets opphør), og

  • SKD 10. juli 2003 i Utv. 2003/1196 (Både arbeidsgiver og arbeidstaker skulle betale inn på forhånd bestemte beløp til et frivillig bonusprogram for ansatte. Arbeidstakeren skulle anses som eier av midlene og kunne selv bestemme plasseringen av midlene innenfor et utvalg av alternativer. Innestående med avkastning skulle betales ut ved fratreden. Da dette var en frivillig ordning, kom SKD til at arbeidsgivers bidrag skulle tidfestes som lønn på innbetalingstidspunktet. Avkastningen av midlene skulle skattlegges på arbeidstakers hånd.)

Forfaller ytelsen til betaling etter påkrav fra skattyteren, skal den tidfestes til det tidligste tidspunktet skattyteren kunne ha fått betalingen. Det er som hovedregel uten betydning om skattyteren faktisk har rettet påkrav til debitor, se Riksskattestyrets utt. i Utv. 1966/523. Er det ikke avtalt noe forfallstidspunkt, kan det vanligvis rettes påkrav når ytelsen er opptjent, for eksempel når arbeidet er utført. Det må tas hensyn til den tiden debitor trenger til å effektuere betalingen.

I BFU 20/2011 kom SKD til at ansatte som skulle ta del i et incentivprogram, skulle beskattes for fordel ved opptjent andel på det tidligste tidspunktet de etter søknad kunne få rådighet over midlene, jf. sktl. § 14-3 første ledd.

BFU 1/2012 gjaldt også en incentivordning. Her kunne utbetaling først skje når den ansatte var pensjonert og hadde oppnådd en viss alder. SKD kom til at den ansatte skulle skattlegges på det tidspunktet han eller hun fikk rådighet over midlene. Det var arbeidsgiverselskapet som gjennom en stiftelse skulle ha den fulle rådighet over både midlene og avkastningen fram til utbetalingstidspunktet.

3.1.4 Avtale om utsatt forfallstidspunkt

Partene står fritt til å avtale forfallstidspunktet for en ytelse. Det er også adgang til å inngå avtale om å endre et opprinnelig forfallstidspunkt, hvis dette gjøres før det opprinnelige forfallstidspunktet. Slike avtaler må som utgangspunkt legges til grunn ved skattleggingen. For eksempel kan arbeidstaker og arbeidsgiver i forbindelse med opphør av arbeidsforhold avtale at feriepenger skal utbetales året etter at arbeidsforholdet opphørte, se FIN 22. mars 1999 i Utv. 1999/988.

3.1.5 Forskuddsbetaling

Forskuddsbetaling som følger kontantprinsippet, skal tidfestes i det året skattyteren mottar forskuddet, selv om det ikke er opptjent. Det må imidlertid skilles mellom egentlig forskuddsbetaling og utbetalinger som har karakter av lån. Forskuddsbetaling av større beløp for en lengre periode vil ofte kunne anses som lån.

Er det ikke overveiende sannsynlig at et beløp tilsvarende hele forskuddet vil bli opptjent og at det derfor må skje en tilbakebetaling, bør skattlegging først skje etter hvert som forskuddet opptjenes.

3.2 Kostnader

3.2.1 Generelt

Etter kontantprinsippet kommer kostnader til fradrag i det inntektsåret de utredes/betales, jf. sktl. § 14-3 tredje ledd. Det er ikke tilstrekkelig at kostnaden er pådratt eller påløpt og/eller forfalt.

Kostnaden anses utredet når skattyteren med endelig virkning har gitt fra seg rådigheten over ytelsen. Ved overføring fra konto, anses kostnaden utredet når beløpet er debitert skyldnerens konto.

3.2.2 Forskuddsbetaling

Forskuddsbetaling av kostnader føres normalt til fradrag i det året betaling skjer. Det må skilles mellom forskuddsbetaling og betalinger som har karakter av lån.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.