Merverdiavgiftshåndboken

Publisert: 31.08.2016

  • Skriv ut

Merverdiavgiftsloven kapittel 11.Beregning og betaling avmerverdiavgift

I Ansvar for beregning ogbetaling


11‑1 § 11-1. Omsetning og uttak

(1) Avgiftssubjektet skal beregne og betale merverdiavgift av merverdiavgiftspliktig omsetning og uttak.

(2) Ved omsetning av klimakvoter til næringsdrivende eller offentlig virksomhet skal mottakeren av tjenestene beregne og betale merverdiavgift. Mottakere som er næringsdrivende eller offentlig virksomhet, men ikke avgiftssubjekt, skal beregne og betale merverdiavgift først når de samlede kjøp for en termin overstiger 2000 kroner, merverdiavgift ikke medregnet.

(3) Ved omsetning av gull med en finhetsgrad på minst 325 tusendeler til næringsdrivende eller offentlig virksomhet skal mottakeren av varene eller tjenestene beregne og betale merverdiavgift. Annet ledd annet punktum gjelder tilsvarende.

(4) Dersom et avgiftssubjekt er registrert ved representant, er representanten sammen med avgiftssubjektet ansvarlig for at merverdiavgiften blir beregnet og betalt. Representanten er likevel ikke ansvarlig for betaling av merverdiavgift dersom den næringsdrivende er hjemmehørende i et land som Norge har inngått avtale med om utveksling av opplysninger og gjensidig bistand til innfordring mv. av merverdiavgiftskrav.

(5) Departementet kan gi forskrift om at merverdiavgift skal kunne beregnes og betales på annen måte enn ved representant.

(6) Departementet kan gi forskrift om hvilke objekter som omfattes av tredje ledd første punktum.

11‑1.1 Forarbeider og forskrifter

11‑1.1.1 Forarbeider
  • Lov 19.06.2009 nr. 58: Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Om lov om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. nr. 120 (2008–2009)

  • Lov 26.03.2010 nr. 7: Prop. 73 L (2009–2010) Endringer i lov om merverdiavgift og Innst. 94 L (2009–2010) Handel med klimakvoter

  • Lov 21.06.2013 nr. 71: Prop. 150 LS (2012–2013) Endringar i skatte‑, avgifts- og tollovgivinga og Innst. 475 L (2012–2013) Representantens solidaransvar

  • Lov 13.12.2013 nr. 125: Prop. 1 LS (2013–2014) Endringar i skatte‑, avgifts- og tollovgivinga, Prop. 1 LS Tillegg 1 (2013–2014) og Innst. 4. L (2013–2014) Innenlands omsetning av gull

  • Lov 18.12.2015 nr. 118: Prop. 1 LS (2015‑2016) Skatter, avgifter og toll 2016 og Innst. 4 L (2015‑2016). Overføring av forvaltningsansvaret for bl.a. innførselsmerverdiavgiften fra Tolletaten til Skatteetaten fra 1. januar 2017
  • Ot.prp. nr. 17 (1968–69) Om lov om alminnelig omsetningsavgift og særskilt avgift på visse varer og tjenester (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. XVII (1968–69)

  • Ot.prp. nr. 18 (1976–77) og Innst. O. nr. 34 (1976–77). Avgiftsplikt for utenlandske næringsdrivende

11‑1.1.2 Forskrifter
  • FMVA § 11‑1‑1

11‑1.2 § 11-1 første ledd – Avgiftssubjektet skal beregne og betale avgiften

Første ledd inneholder hovedregelen om at ansvaret for beregning og betaling av merverdiavgift påligger avgiftssubjektet.

Hva som menes med avgiftssubjekt fremgår av definisjonen i § 1‑3 første ledd bokstav d. Avgiftssubjekt er den som er eller skal være registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Dette dekker foruten begrepet «registreringspliktig næringsdrivende» i tidligere lov § 10, også offentlig virksomhet og øvrige subjekter som er eller skal være registrert etter bestemmelsene i lovens kapittel 2 Registreringsplikt og -rett. I tillegg omfatter begrepet kommisjonærer og kommittenter i kommisjonsforhold, jf. § 3‑1 annet ledd og subjekter som oppfører bygg eller anlegg for egen regning etter § 3‑26.

De nærmere regler om når registreringsplikt inntrer er behandlet foran i kap. 2‑1.

Paragrafens overskrift og ordlyd blir endret med virkning fra 1. januar 2017. Bestemmelsen vil da lyde:

§ 11‑1 Omsetning, uttak og innførsel av varer

Avgiftssubjektet skal beregne og betale merverdiavgift av merverdiavgiftspliktig omsetning, uttak og innførsel av varer. Når andre enn avgiftssubjektet innfører varer skal den som etter tolloven er ansvarlig for toll, beregne og betale merverdiavgift.

11‑1.3 § 11-1 annet ledd – Mottakere av klimakvoter

Omvendt avgiftsplikt
Annet ledd er et unntak fra hovedregelen i første ledd, og innfører omvendt avgiftsplikt ved omsetning av klimakvoter. Dette innebærer at det er kjøperen – og ikke selgeren – som er ansvarlig for å beregne og betale merverdiavgift av vederlaget. Bestemmelsen er nærmere omtalt i Skattedirektoratets artikkel «Klimakvoter – Endring i merverdiavgiftsloven – Omvendt avgiftsplikt ved omsetning av klimakvoter» av 26. mars 2010 på www.skatteetaten.no.

Regelen er innført som et tiltak for å motvirke merverdiavgiftssvindel ved handel med klimakvoter. En klimakvote er en omsettelig tillatelse til å slippe ut ett tonn CO2. Dette anses som en fjernleverbar tjeneste i merverdiavgiftslovens forstand, jf. merverdiavgiftsloven § 1‑3 første ledd bokstav i og § 3‑30. Bestemmelsens plassering innebærer at avgiftsplikten er begrenset til innenlands omsetning (omsetning innen merverdiavgiftsområdet). Innførsel og utførsel av klimakvoter følger de vanlige reglene for fjernleverbare tjenester, se hhv. kap. 11‑3.2 og kap. 6‑22.4.

Omvendt avgiftsplikt gjelder for det første ved omsetning av klimakvoter til næringsdrivende og offentlig virksomhet som er avgiftssubjekt. Videre gjelder omvendt avgiftsplikt for næringsdrivende og offentlig virksomhet som ikke er avgiftssubjekt dersom de samlede kjøp for en termin overstiger 2 000 kroner, merverdiavgift ikke medregnet. Disse skal levere særskilt omsetningsoppgave, se kap. 15‑6.3.

Ved omsetning av klimakvoter til andre enn næringsdrivende og offentlig virksomhet nevnt ovenfor, vil fortsatt lovens hovedregel gjelde, slik at det i disse tilfellene er selger som skal beregne og betale merverdiavgift.

Fradragsretten for inngående avgift følger de vanlige regler, jf. kap. 8‑1.2.

Fakturering
Selgeren skal i fakturaen skrive inn følgende tekst: «Omvendt avgiftsplikt – Merverdiavgift ikke beregnet». Videre skal kjøperens organisasjonsnummer alltid angis, og med bokstavene MVA hvis kjøperen er registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Salg av denne type skal føres hver for seg og summeres særskilt.

Omsetningsoppgaven
Beløpene fra kjøp og salg av klimakvoter skal innberettes i omsetningsoppgaven av både kjøper og selger. De viktigste punktene:
  • Selgers omsetning skal inn i post 3 i omsetningsoppgaven.

  • Kjøpers anskaffelser skal inn i post 7 i omsetningsoppgaven.

Kjøpere som ikke er registrert i Merverdiavgiftsregisteret skal bruke en særskilt omsetningsoppgave (RF-0005).

11‑1.4 § 11-1 tredje ledd – Innenlands omsetning av gull

Omvendt avgiftsplikt
Med virkning fra 1. januar 2014 er oppkrevingsmetoden ved innenlands omsetning av gull endret slik at plikten til å beregne og betale merverdiavgift er flyttet over på kjøper.

Bakgrunnen for endringen er avdekking av merverdiavgiftssvindel med investeringsgull i Norge gjennom organiserte nettverk. Svindelen kan gjennomføres fordi omsetning av investeringsgull i Norge er avgiftspliktig i motsetning til de fleste land i Europa. I tillegg kommer at gull har en høy verdi målt opp mot vekt og volum, og er relativt lett omsettelig både i Norge og internasjonalt.

Ved å flytte ansvaret for beregning og betaling av merverdiavgift fra selgeren til mottakeren, bortfaller denne svindelmuligheten.

Endringen gjelder innenlandsk omsetning av gull med en finhetsgrad på minst 325 tusendeler. Kjøper må være næringsdrivende eller offentlig virksomhet. Omsetning til privatpersoner vil fortsatt være avgiftspliktig etter de alminnelige regler, dvs. selger beregner og betaler merverdiavgiften.

Omvendt avgiftsplikt omfatter i prinsippet alt gull, uansett form, for eksempel barrer, plater, klumper, tråder, stenger og granulat, men også annet gull, eksempelvis smykker, som kun selges etter vekt og finhet.

Omvendt avgiftsplikt vil imidlertid ikke gjelde ved omsetning av gullgjenstander der prisen er basert på funksjon, utforming, kunstnerisk verdi mv. og ikke finhet og vekt. Dette vil typisk være smykker, men eksempelvis også klokker, bestikk, lysestaker, beltespenner, medaljer samt religiøse og antikke prydgjenstander. Andre eksempler er deler til maskiner, elektronikk og medisinsk utstyr.

Merverdiavgiftsplikten omfatter også omsetning av gull i form av en tjeneste, men da under forutsetning av at tjenesten er avgiftspliktig og ikke unntatt, eksempelvis som finansiell tjeneste.

Omvendt avgiftsplikt ved kjøp av gull er tatt inn i merverdiavgiftsloven § 11‑1 tredje ledd første punktum. Mottaker som er næringsdrivende eller offentlig virksomhet, men ikke avgiftssubjekt, skal beregne merverdiavgift når de samlede kjøp i terminen overstiger 2 000 kroner, merverdiavgift ikke medregnet, jf. § 11‑1 tredje ledd annet punktum. Disse skal levere særskilt omsetningsoppgave, se kap. 15‑6.3.

I merverdiavgiftsloven § 11‑1 sjette ledd er departementet gitt fullmakt til å gi forskrift om hvilke objekter som omfattes. Skattedirektoratet har den 19. desember 2013 endret merverdiavgiftsforskriften, jf. ny § 11‑1‑1. Endringen er omtalt i SKD 10/13.

Bestemmelsen omfatter gull med en finhetsgrad på minst 325 tusendedeler uansett form, herunder

  1. barrer, plater, klumper, støv, tråd, stenger

  2. gull representert ved verdipapirer, men ikke finansielle instrumenter

  3. gjenstander som omsettes etter vekt og finhetsgrad og ikke etter funksjon, utforming, kunstnerisk verdi mv.

Bestemmelsen omfatter ikke gullmynter som er gyldig betalingsmiddel etter merverdiavgiftsloven § 3‑6 første ledd bokstav d eller samleobjekt etter merverdiavgiftsloven § 3‑18.

11‑1.5 § 11-1 fjerde ledd – Representantens ansvar

Bestemmelsen fastslår at dersom et avgiftssubjekt er registrert ved representant, er også representanten ansvarlig for at merverdiavgift blir beregnet og betalt. At representanten har et selvstendig ansvar for beregning og betaling følger for øvrig direkte av første ledd, idet også representanten er avgiftssubjekt, jf. § 1‑3 første ledd bokstav d sammenholdt med § 2‑1 sjette ledd. Nærmere regler for registrerings- og dokumentasjonsplikt mv. for avgiftssubjekter uten forretningssted eller hjemsted i merverdiavgiftsområdet er fastsatt i FMVA § 2‑1‑1. Det fremgår her at både den utenlandske næringsdrivende og representanten skal oppbevare et eksemplar av salgsdokumentet og at begge er ansvarlige for at bokføringsplikten etter bokføringsloven overholdes. Tidligere måtte den utenlandske næringsdrivende sende salgsdokumentet gjennom sin representant. Denne plikten ble opphevet med virkning fra 1. juli 2013. Tilsvarende endring ble gjort i bokføringsforskriften § 5‑2‑1.

Etter bokføringsforskriften § 5‑1‑2 tredje ledd tredje punktum skal også representantens navn og adresse fremgå av salgsdokumentet.

Solidaransvaret
Ordningen innebærer at det er to rettssubjekter som hver for seg hefter for avgift som refererer seg til den utenlandske næringsdrivendes virksomhet her i landet (solidaransvar). Det er imidlertid den utenlandske næringsdrivende som er primært ansvarlig. Representantansvaret vil først inntre når innfordringsmulighetene overfor den utenlandske næringsdrivende er uttømt (Av 10/83 av 18. mars 1983 nr. 5).

Representantansvaret må ses som en ekstraordinær forholdsregel for å sikre krav mot utlendinger med en ofte løs tilknytning til Norge.

Normalt vil en representant ikke bli ansett ansvarlig for avgift på omsetning som foregikk før hans representantforhold ble etablert gjennom registreringen av det utenlandske firmaet. Normalt vil det heller ikke bli gjort ansvar gjeldende overfor representanten for avgift anført på fakturaer (salgsdokumenter) som ikke er sendt gjennom ham på foreskreven måte (Av 10/83 av 18. mars 1983 nr. 5). Det er en forutsetning at representanten har vært i aktsom god tro med hensyn til at reglene ikke er fulgt. Det kreves ikke at betalingen fra norsk kunde må gå via utlendingens representant i Norge. Betaling kan gå direkte til det utenlandske firmaet.

Solidaransvar – bistandsavtaleland
Fra og med 1. juli 2013 er ordningen med representanters solidaransvar opphevet for næringsdrivende som er hjemmehørende i en stat som Norge har inngått avtale med om utveksling av opplysninger og gjensidig bistand til innfordring mv. av merverdiavgiftskrav (bistandsavtale), jf. §11‑1 fjerde ledd annet punktum (se SKD 7/13).

Bakgrunn for endringen er at EFTAs Overvåkingsorgan (ESA) i grunngitt uttalelse 19. september 2012 konkluderte med at representantordningen er i strid med EØS-avtalen artikkel 11 og 36 i de tilfeller Norge har inngått avtale om informasjonsutveksling og bistand i forbindelse med innkreving av merverdiavgift med en EØS-stat der den næringsdrivende er etablert.

Representant for næringsdrivende hjemmehørende i land hvor slik avtale ikke foreligger, er fortsatt solidarisk ansvarlig for innbetaling av merverdiavgift.

Det følger av Prop. 150 LS (2012–2013) pkt 6.8 at endringen kun innebærer en oppheving av betalingsansvar fremover i tid, dvs. at representanten fortsatt er solidarisk ansvarlig for merverdiavgiftskrav som oppsto før 1. juli 2013.

Regnskap
Det skal føres regnskap i samsvar med bestemmelsene i lov 19. november 2004 nr. 73 om bokføring (bokføringsloven) for utenlandsk næringsdrivendes omsetning her i landet. Både den utenlandske næringsdrivende og hans representant er ansvarlige for at bokføringsplikten etter bokføringsloven § 2 annet ledd blir overholdt, jf. FMVA § 2‑1‑1 annet ledd annet punktum.

Inndrivelse hos kjøper
For at avgiftskrav skal kunne sikres også i de tilfeller den utenlandske næringsdrivende har unnlatt registrering etter § 2‑1 sjette ledd, er Finansdepartementet i skattebetalingsloven § 16‑30 gitt hjemmel til å fastsette forskrifter om at avgiftskrav i slike tilfeller skal kunne inndrives hos den som har mottatt varen eller tjenesten. Slik innfordringsbestemmelse er nå inntatt i forskrift 21. desember 2007 nr. 1766 om utfylling og gjennomføring mv. av skattebetalingsloven (skattebetalingsforskriften) § 16‑30‑1. Bestemmelsen fastslår at merverdiavgiften kan innfordres hos
  1. Stat, kommune eller institusjoner som drives av stat eller kommune i den utstrekning disse ikke har fradragsrett for merverdiavgift av leveransen.

  2. Ikke-registreringspliktige næringsdrivende.

  3. Registreringspliktige næringsdrivende når det ikke foreligger fradragsrett for merverdiavgift av leveransen, jf. merverdiavgiftsloven § 8‑3 første ledd.

Innfordringsbestemmelsen omfatter ikke renter og tilleggsavgift.

11‑1.6 § 11-1 femte ledd – Forskriftshjemmel – representantordningen

Forskriftshjemmelen i femte ledd åpner for at departementet kan bestemme at merverdiavgift skal kunne beregnes og betales på annen måte enn ved representant. I bemerkningene til bestemmelsen i Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) nevner departementet som et eksempel at det kan bestemmes at avgiftssubjektet hjemmehørende utenfor merverdiavgiftsområdet alene blir holdt ansvarlig for beregning og betaling av merverdiavgift. Forskriftshjemmelen er imidlertid per i dag ikke benyttet.

11‑1.7 § 11-1 sjette ledd – Forskriftshjemmel – gull

Etter § 11‑1 sjette ledd kan departementet gi forskrift om hvilke objekter som omfattes av omvendt avgiftsplikt ved innenlands omsetning av gull. Skattedirektoratet har fastsatt slike bestemmelser i FMVA § 11‑1‑1. Det vises til omtalen ovenfor.

11‑2 § 11-2. Innførsel av varer

Ved innførsel av varer skal den som etter tolloven er ansvarlig for toll, beregne og betale merverdiavgift.

11‑2.1 Forarbeider

  • Lov 19.06.2009 nr. 58: Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Om lov om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. nr. 120 (2008–2009)

  • Lov 18.12.2015 nr. 118: Prop. 1 LS (2015‑2016) Skatter, avgifter og toll 2016 og Innst. 4 L (2015‑2016) Overføring av forvaltningsansvaret for bl.a. innførselsmerverdiavgiften fra Tolletaten til Skatteetaten fra 1. januar 2017
  • Ot.prp. nr. 17 (1968–69) Om lov om alminnelig omsetningsavgift og særskilt avgift på visse varer og tjenester (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. XVII (1968–69)

  • Ot.prp. nr. 58 (2006–2007) Om lov om toll og vareførsel (tolloven), Innst. O. nr. 22 (2006‑2007)

11‑2.2 Ansvar for beregning og betaling av avgift ved innførsel av varer

Ansvaret for å beregne og betale merverdiavgift ved innførsel av varer påligger den som er forpliktet til å svare toll etter lov 21. desember 2007 nr. 119 (tolloven) kapittel 2. Etter tidligere tollov av 1966 var ansvaret pålagt den som ble ansett for å være «vareeier». En representant eksempelvis en speditør eller en tollagerholder, kunne imidlertid også bli ansvarlig for toll uten å omfattes av definisjonen vareeier. I tolloven 2007 kapittel 2, jf. tollforskriften kapittel 2, er det etter modell av EU-retten utformet et nytt ansvarsbegrep for den som plikter å svare toll, såkalt tollskyldner. I bestemmelsene er det nærmere angitt hvem som i forskjellige situasjoner blir ansett tollskyldner. Rettstilstanden er imidlertid i hovedsak en videreføring av tidligere gjeldende rett slik den var utformet på bakgrunn av forvaltningspraksis og rettspraksis i tiden før tolloven 2007. I Ot.prp. nr. 58 (2006–2007) side 36 til 43, er det gitt en detaljert gjennomgang av tollovens begreper tollskyld og tollskyldner.

Bestemmelsen må ses i sammenheng med merverdiavgiftsloven § 13‑3 annet ledd som fastsetter at tolloven § 12‑1, § 12‑1a, §§ 12‑10 til 12‑12, § 12‑14 og § 16‑10 gjelder tilsvarende for merverdiavgift påløpt ved innførsel av varer. Se kap. 13‑3.5.

Paragrafen blir opphevet med virkning fra 1. januar 2017, se avsnitt 11‑1.2, og ny ordlyd i § 11‑1.

11‑3 § 11-3. Innførsel av tjenester

(1) Ved kjøp av fjernleverbare tjenester omfattet av § 3‑30 første til tredje ledd, skal mottakeren av tjenestene beregne og betale merverdiavgift. Er mottakeren ikke registrert i Merverdiavgiftsregisteret, skal merverdiavgift først beregnes og betales når de samlede kjøp for en termin overstiger 2 000 kroner, merverdiavgift ikke medregnet.

(2) Ved kjøp av elektroniske tjenester, herunder elektroniske kommunikasjonstjenester, omfattet av § 3‑30 fjerde og femte ledd, skal tilbyder som er nevnt i § 2‑1 tredje ledd beregne og betale merverdiavgift.

11‑3.1 Forarbeider

  • Lov 19.06.2009 nr. 58: Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Om lov om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. nr. 120 (2008–2009)

  • Lov 25.06.2010 nr. 32: Prop. 119 LS (2009–2010) Endringer i merverdiavgiftsloven mv. og Stortingets vedtak om merverdiavgift (utvidet avgiftsplikt på kultur- og idrettsområdet), Innst. 344 L (2009–2010) og Innst. 350 S (2009–2010)

  • Lov 24.06.2011 nr. 27: Prop. 117 L (2010–2011) Endringer i merverdiavgiftsloven mv. (ny og enkel registrerings- og rapporteringsordning for tilbydere som leverer elektroniske tjenester fra utlandet) og Innst. 431 L (2010–2011)

  • Ot.prp. nr. 65 (1978–79) og Innst. O. nr. 56 (1978–79). Hjemmel for avgiftsberegning av tjenester fra utlandet

  • Ot.prp. nr. 32 (1997–98) og Innst. O. nr. 17 (1997–98). Endring knyttet til utviklingen på det internasjonale telekommunikasjonsmarkedet

  • Ot.prp. nr. 2 (2000–2001) Om lov om endringer i lov 19. juni 1969 nr. 66 om merverdiavgift (Merverdiavgiftsreformen 2001) og Innst. O. nr. 24 (2000–2001). Generell avgiftsplikt på tjenester aktualiserer spørsmålet om avgiftsberegning av tjenester fra utlandet

  • Ot.prp. nr. 68 (2003–2004) og Innst. O. nr. 98 (2003–2004). Avgiftsplikt på tjenester fra Svalbard og Jan Mayen

11‑3.2 § 11-3 første ledd – Innførsel av tjenester

Det er to hovedspørsmål knyttet til avgiftsberegning ved internasjonal tjenestehandel. For det første hvor, i hvilket land, avgift skal beregnes og betales, og for det andre hvem som skal beregne og betale avgiften. Hvor avgiften skal betales er regulert i § 3‑30. Spørsmålet om hvem som skal betale, reguleres i § 11‑3. Første ledd gjelder fjernleverbare tjenester som nevnt i § 3‑30 første til tredje ledd. Annet ledd gjelder fjernleverbare tjenester i form av elektroniske tjenester, herunder elektroniske kommunikasjonstjenester, etter § 3‑30 fjerde og femte ledd.

Omvendt avgiftsplikt (reverse charge)
Tjenesteyter beregner og betaler merverdiavgiften ved innenlands omsetning (innen merverdiavgiftsområdet) av tjenester. Ved innførsel av tjenester til merverdiavgiftsområdet ville en videreføring av dette prinsippet medført at den utenlandske tjenesteyteren måtte registrere seg her for merverdiavgift, eventuelt ved avgiftsrepresentant. Dette er en administrativt krevende måte å gjennomføre avgiftsinnbetalingen på (særlig sett fra den utenlandske tjenesteyterens side). Fremgangsmåten ville dessuten (sett fra avgiftsmyndighetens side) kunne være vanskelig å kontrollere. I likhet med de fleste land som praktiserer et merverdiavgiftssystem, herunder alle EU-landene, har Norge derfor innført regler om omvendt avgiftsplikt (reverse charge), tidligere betegnet som snudd avregning, ved omsetning til næringsdrivende mv. Dette innebærer at ansvaret for beregning av merverdiavgiften overføres fra den som yter tjenesten, til den som mottar eller anskaffer tjenesten.

Dersom en tjeneste kjøpes utenfor merverdiavgiftsområdet, og kjøpet omfattes av § 3‑30 første til tredje ledd, skal med andre ord den som mottar tjenesten i Norge beregne og betale merverdiavgiften. De nærmere regler for beregning og innberetning av merverdiavgiften er fastsatt i §§ 4‑12, 15‑1 fjerde ledd, 15‑6 og 15‑7 første ledd tredje punktum.

Som det fremgår av § 3‑30 annet ledd, gjelder avgiftsplikten dersom mottaker er «næringsdrivende eller offentlig virksomhet hjemmehørende i merverdiavgiftsområdet». Det vises for øvrig til omtalen av denne bestemmelsen ovenfor i kap. 3‑30.3. Innenfor de betalingspliktige enhetene eller subjektene kan det imidlertid oppstå tvil om hvem som er den egentlige betalingspliktige. Det kan for eksempel tenkes at en kommunal skole kjøper fjernleverbare tjenester fra utlandet. Spørsmålet blir om det i dette tilfellet er kommunen sentralt, skolen selv eller andre enheter innenfor kommunen som skal foreta avgiftsberegningen. I utgangspunktet må betalingsansvaret påligge kommunen siden den er én avgiftspliktig virksomhet. Hvis skolen er særskilt registrert i Merverdiavgiftsregisteret, vil betalingsansvaret imidlertid ligge hos skolen selv.

Også når det gjelder statlige eller statlig eide institusjoner kan slike spørsmål oppstå, se nærmere kap. 2‑1.5. Når det gjelder skatteetaten, er denne ansett for å være én enhet. Ved kjøp av fjernleverbare tjenester fra utlandet, vil derfor skatteetaten som sådan bli betalingspliktig. Skattedirektoratet vil opptre som ansvarlig på vegne av etaten.

Ikke-registrerte mottakere – beløpsgrense
Beløpsgrensen i første ledd annet punktum er en materiell begrensning i avgiftsplikten. Kjøp av tjenester utenfor merverdiavgiftsområdet av en art som i utgangspunktet er avgiftspliktige i Norge, utløser ikke plikt til å beregne og betale avgift før de samlede kjøp for en termin overstiger 2 000 kroner, merverdiavgift ikke medregnetBeløpsgrensen er satt av effektivitetshensyn. Regelen gjelder bare for mottakere/betalingspliktige som ikke er eller skal være registrert i Merverdiavgiftsregisteret, og som derfor ved kjøp over beløpsgrensen plikter å levere særskilt omsetningsoppgave etter § 15‑6.

Dersom en næringsdrivende som ikke er registrert i Merverdiavgiftsregisteret (for eksempel en lege, finansinstitusjon osv.) kjøper fjernleverbare tjenester utenfor merverdiavgiftsområdet for 1 000 kroner i perioden januar til og med mars (første termin, jf. § 15‑6 fjerde ledd), oppstår ingen plikt til å beregne og innbetale merverdiavgift siden beløpet er lavere enn beløpsgrensen. Det skal heller ikke leveres omsetningsoppgave for denne terminen; se § 15‑7 første ledd tredje punktum.

Dersom mottakeren i eksempelet ovenfor er registrert i Merverdiavgiftsregisteret, skal avgiften tas med på den ordinære omsetningsoppgaven. For registrerte mottakere gjelder ingen beløpsgrense.

Enkeltsaker

Bruk av underleverandør
I BFU 87/02 uttaler Skattedirektoratet at salg av tjenester som kan fjernleveres fra utlandet til Norge, ikke utløser plikt til registrering av selger ved representant i Norge. De norske kundene skal selv beregne og betale avgiften etter reglene om omvendt avgiftsplikt, tidligere betegnet som «snudd avregning». Dette gjelder selv om tjenestene utføres ved hjelp av underleverandør hjemmehørende i Norge. (Saken gjaldt ikke elektroniske kommunikasjonstjenester omfattet av § 3‑30 fjerde og femte ledd.)

11‑3.3 § 11-3 annet ledd – Innførsel av elektroniske tjenester

For fjernleverbare tjenester i form av elektroniske tjenester, herunder elektroniske kommunikasjonstjenester, som omhandlet i § 3‑30 fjerde og femte ledd, gjelder det særlige regler når disse leveres til andre mottakere enn næringsdrivende og offentlige virksomheter. I slike tilfeller fastsetter annet ledd at plikten til å beregne og betale avgift da påligger tilbyder som nevnt i § 2‑1 tredje ledd. Dette gjelder elektroniske tjenester, herunder elektroniske kommunikasjonstjenester. Videre gjelder det andre tjenester som tilbyder omsetter eller formidler ved bruk av elektronisk kommunikasjon (teletorgtjenester). Det forutsettes at vederlaget oppkreves av tilbyderen, samt at tjenestene leveres til private mv. hjemmehørende i merverdiavgiftsområdet. Skjer leveringen av de elektroniske kommunikasjonstjenestene gjennom en fast terminal i merverdiavgiftsområdet, skal det beregnes merverdiavgift selv om mottakeren ikke er hjemmehørende i merverdiavgiftsområdet. Det er i slike tilfeller tilbyder av tjenestene som skal beregne og betale merverdiavgiften. Slike tilbydere vil ha forretningssted eller hjemsted utenfor merverdiavgiftsområdet og vil således måtte beregne og betale merverdiavgift ved bruk av representant med hjemsted eller forretningssted i merverdiavgiftsområdet, jf. § 2‑1 sjette ledd. Bakgrunnen for at plikten til å beregne og betale avgift av slike tjenester pålegges tilbyder, er at det ikke er mulig, verken systemteknisk eller kontrollmessig, å pålegge en privatperson eller en mottaker som ikke er hjemmehørende her å betale merverdiavgiften. En lignende prosedyre for oppkreving av merverdiavgift benyttes også innen EU ved omsetning fra næringsdrivende til forbruker.

Næringsdrivende og offentlig sektor som kjøper elektroniske tjenester fra utlandet, Svalbard eller Jan Mayen, skal selv beregne merverdiavgift gjennom ordningen med omvendt avgiftsplikt, jf. ovenfor i kap. 11‑3.2.

11‑4 § 11-4. Beløp uriktig oppgitt som merverdiavgift

(1) Et avgiftssubjekt skal betale beløp uriktig oppgitt som merverdiavgift i salgsdokumentasjon. Dette gjelder merverdiavgift oppgitt med et for stort beløp og merverdiavgift oppgitt for omsetning som er unntatt fra loven eller fritatt for merverdiavgift. Dette gjelder også merverdiavgift oppgitt når mottakeren plikter å beregne og betale merverdiavgift etter § 11‑1 annet eller tredje ledd.

(2) Den som ikke er avgiftssubjekt og som i strid med § 15‑11 første ledd har oppgitt beløp uriktig betegnet som merverdiavgift i salgsdokumentasjon, skal betale beløpet.

(3) Betaling kan unnlates dersom feilen rettes overfor kjøperen.

11‑4.1 Forarbeider

  • Lov 19.06.2009 nr. 58: Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Om lov om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. nr. 120 (2008–2009)

  • Lov 26.03.2010 nr. 7: Prop. 73 L (2009–2010) Endringer i lov om merverdiavgift og Innst. 194 L (2009–2010). Handel med klimakvoter

  • Lov 13.12.2013 nr. 125: Prop. 1 LS (2013–2014) Endringar i skatte‑, avgifts- og tollovgivinga, Prop. 1 LS Tillegg 1 (2013–2014) og Innst. 4. L (2013–2014)

  • Ot.prp. nr. 46 (1973–74) og Innst. O. nr. 36 (1973–74). Innbetalingsplikt innføres for uriktig anført avgift i salgsbilag

11‑4.2 § 11-4 første og annet ledd – Uriktig anført merverdiavgift skal innbetales

Avgiftssubjekter og ikke-avgiftssubjekter skal ifølge mval. § 11‑4 første og annet ledd betale beløp uriktig oppgitt som merverdiavgift i salgsdokumentasjon. Bestemmelsen må ses i sammenheng med § 15‑1 femte ledd om avgiftssubjekters plikt til å innberette beløpet som utgående avgift i omsetningsoppgaven, § 15‑11 om hvem som kan oppgi merverdiavgift i salgsdokumentasjon og § 18‑2 om avgiftsmyndighetenes adgang til å fastsette beløp uriktig oppgitt som merverdiavgift.

Første ledd dekker uriktig anført avgift i salgsdokumentasjon fra avgiftssubjekter, dvs. den som er eller skal være registrert i Merverdiavgiftsregisteret, jf. § 1‑3 første ledd bokstav d. Dette kan enten være tilfelle hvor det er oppgitt merverdiavgift med et for stort beløp pga. regnefeil etc. eller bruk av for høy avgiftssats, eller at det er beregnet avgift ved omsetning som er unntatt fra loven eller fritatt for avgift. Etter tredje punktum gjelder dette også avgift mottakere av innenlands omsatte klimakvoter og mottakere av gull oppgir når de plikter å beregne og betale merverdiavgift, se omtalen av § 11‑1 annet og tredje ledd i kap. 11‑1.3 og kap. 11‑1.4.

Annet ledd presiserer at også andre enn avgiftssubjekter skal innbetale merverdiavgift som er uriktig anført i salgsdokumentasjon. Henvisningen til § 15‑11 innebærer at innbetaling skal skje både dersom merverdiavgift er oppgitt i salgsdokumentasjon og dersom det i prisangivelse er oppgitt at vederlaget omfatter merverdiavgift.

Det følger av § 15‑1 femte ledd at avgiftssubjekter plikter å medta uriktig anført avgift etter § 11‑4 første ledd i beløpet for utgående avgift i omsetningsoppgaven dersom feilen innen oppgavefristen ikke er rettet overfor kjøper. Andre enn avgiftssubjekter plikter å sende skattekontoret skriftlig melding om uriktig anført avgift innen ti dager etter utløpet av den måned salgsdokumentasjonen ble utstedt, jf. § 15‑11 annet ledd. Manglende innberetning av beløpet eller innsending av melding til skattekontoret, vil hjemle fastsettelse etter § 18‑2. Renter beregnes på vanlig måte, jf. skattebetalingsloven § 11‑1. Tilleggsavgift kan ikke ilegges, idet § 21‑3 bare viser til fastsettelse etter §§ 18‑1 og 18‑4.

11‑4.3 § 11-4 tredje ledd – Retting annullerer betalingsplikten

Etter tredje ledd kan innbetaling av uriktig anført avgift etter første og annet ledd unnlates dersom feilen rettes overfor kjøper. Retting må skje ved utstedelse av ny salgsdokumentasjon. Det skal også utstedes kreditnota som reverserer den opprinnelige uriktige salgsdokumentasjonen, jf. forskrift 1. desember 2004 nr. 1558 om bokføring § 5‑2‑7. Retting er først og fremst praktisk mulig i omsetningsforhold med kjente kjøpere. Ved omsetning fra detaljist til et stort antall kunder kan retting være praktisk umulig. Ordlyden regulerer den avgiftsmessige situasjon før innbetaling skjer eller melding som nevnt i § 15‑11 annet ledd er innsendt. Dette er tydeliggjort ved at adgangen til retting også er omtalt i § 15‑1 femte ledd og § 15‑11 annet ledd, begges annet punktum. Hertil kommer at manglende innbetaling eller melding om feilen til skattekontoret, vil hjemle fastsettelse etter § 18‑2. Adgangen til å rette etter at beløpet er innberettet reguleres av § 18‑3 om endring av merverdiavgiftsoppgjør etter krav fra avgiftssubjektet mv. Skattedirektoratet har i F 23. august 2011 lagt til grunn at det også for krav som knytter seg til terminer som utløp før 1. januar 2011 skal praktiseres en treårsfrist. For at slike krav skal kunne aksepteres, må kravet være kommet frem til avgiftsmyndighetene senest tre år etter utløpet av den aktuelle terminen. Fristen er absolutt. Det vises til kap. 18‑3 nedenfor.

11‑5 § 11-5. Utbetaling av inngående merverdiavgift

(1) Dersom inngående merverdiavgift overstiger utgående merverdiavgift i en termin, skal overskytende inngående merverdiavgift utbetales. Omsetningsoppgaver må være levert for tidligere terminer.

(2) Selv om utbetaling av beløpet ikke har funnet sted innen neste avgiftstermin, har avgiftssubjektet ikke rett til å fradragsføre beløpet i senere omsetningsoppgave.

11‑5.1 Forarbeider

  • Lov 19.06.2009 nr. 58: Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Om lov om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. nr. 120 (2008–2009)

  • Ot.prp. nr. 17 (1968–69) Om lov om alminnelig omsetningsavgift og særskilt avgift på visse varer og tjenester (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. XVII (1968–69)

11‑5.2 § 11-5 første ledd – Inngående avgift overstiger utgående avgift

Dersom inngående avgift overstiger utgående avgift i en termin, skal overskytende inngående avgift utbetales til avgiftssubjektet. Dette vil kunne inntreffe i perioder hvor avgiftssubjektet gjør store innkjøp, f.eks. av driftsmidler og salgsvarer. For virksomheter som har avgiftsfri omsetning etter kapittel 6, f.eks. eksportbedrifter og bokhandlere, vil det være vanlig at inngående avgift overstiger utgående avgift. Slike virksomheter kan få adgang til å benytte kortere terminer, og dermed oppnå en raskere utbetaling. Det vises til mval. § 15‑5.

Det skal ikke sendes noe særskilt krav om utbetaling. Kravet kommer frem som et negativt beløp ved beregningen i omsetningsoppgaven, og denne fremtrer da som et krav på utbetaling av det overskytende beløp. Fristen for utbetaling av tilgodebeløp er tre uker fra omsetningsoppgaven mottas på skattekontoret, jf. skattebetalingsloven § 10‑60. Oppgavefristen er, som hovedregel, en måned og ti dager etter utløpet av hver termin, jf. § 15‑8. Avgiftssubjektet har imidlertid rett til å sende inn omsetningsoppgaven allerede den 1. i måneden etter terminens utløp. Ved forsinket utbetaling vil avgiftssubjektet bli godskrevet renter etter skattebetalingsloven § 11‑3.

I annet punktum er det satt som vilkår at omsetningsoppgaver for tidligere terminer er innsendt for at utbetaling skal kunne skje. Bestemmelsen gir skattekontoret anledning til å nekte utbetaling av tilgodebeløp inntil avgiftssubjektet har levert omsetningsoppgaver for så mange terminer som kan ha betydning for kontrollen med utbetalingen.

Det er kun terminer det foreligger oppgaveplikt for, som bestemmelsen refererer seg til. Nyetablert virksomhet kan således få utbetalt merverdiavgiften allerede fra første termin. Registreringsplikt oppstår som hovedregel fra det tidspunkt avgiftspliktig omsetning og uttak i løpet av en tolvmånedersperiode overstiger kr 50 000, jf. merverdiavgiftsloven § 2‑1 første ledd. Det vises imidlertid til adgangen til forhåndsregistrering etter § 2‑4. Se kap. 2‑4.2 ovenfor.

Overskytende inngående avgift fra perioden før registrering kan på nærmere vilkår også medtas til fradrag. Det vises til § 8‑6 og omtalen av tilbakegående avgiftsoppgjør i kap. 8‑6 ovenfor.

11‑5.3 § 11-5 annet ledd – Manglende utbetaling innen neste avgiftstermin

Bestemmelsen fastslår at det ikke foreligger adgang for et avgiftssubjekt til å ta med tilgodebeløp på en senere omsetningsoppgave, selv om tilgodebeløpet ikke har blitt utbetalt innen neste avgiftstermin. Dette må ses i sammenheng med at det i perioder kan ta noe tid for skattekontoret å foreta nødvendig kontroll av tilgodeoppgavene. For å unngå at et tilgodebeløp blir utbetalt to ganger, og staten dermed lider et tap, er det ikke tillatt å ta med tilgodebeløpet i en senere oppgave. Avgiftssubjektet må eventuelt ta opp forholdet med skattekontoret i en egen henvendelse.

Bestemmelsene i første og annet ledd må ses i sammenheng med bestemmelsen om forbud mot pantsetting eller overdragelse av krav på tilbakebetaling av avgift i skattebetalingsloven § 10‑1 annet ledd.

11‑6 § 11-6. Utbetaling ved forlis mv.

(1) Fiskere som skal levere omsetningsoppgave en gang i året etter § 15‑4 kan etter forlis av fartøy, større redskapstap eller større skade på fartøy, fiskeredskap eller fartøyets varige driftsutstyr få utbetalt overskytende inngående merverdiavgift etter særskilt avregning før utløpet av vedkommende kalenderår.

(2) Departementet kan gi forskrift om utfylling og gjennomføring av denne paragrafen, herunder om vilkår for utbetaling.

11‑6.1 Forarbeider og forskrifter

11‑6.1.1 Forarbeider
  • Lov 19.06.2009 nr. 58: Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Om lov om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. nr. 120 (2008–2009)

  • Ot.prp. nr. 17 (1968–69) Om lov om alminnelig omsetningsavgift og særskilt avgift på visse varer og tjenester (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. XVII (1968–69)

11‑6.1.2 Forskrifter
  • FMVA §§ 11‑6‑1 og 11‑6‑2

11‑6.2 § 11-6 første ledd – Utbetaling ved forlis, større redskapstap mv.

Ved havari, større redskapstap o.l. kan det for fiskere som skal levere årsoppgave gis samtykke til at inngående avgift betales tilbake før utløpet av vedkommende kalenderår.

For fiskere vil det kunne oppstå situasjoner, eksempelvis ved havari, større redskapstap o.l., som innebærer at fartøyet blir avskåret påregnelige fangstinntekter som normalt skulle kompensere allerede utbetalte avgiftsbeløp. I slike ekstraordinære tilfeller kan det være behov for å få utbetaling av overskytende inngående avgift etter særskilt avregning før utløpet av vedkommende kalenderår.

Vilkår
De nærmere reglene for utbetaling av den overskytende inngående avgift er gitt i FMVA §§ 11‑6‑1 og 11‑6‑2.

Det er et vilkår for utbetaling av overskytende inngående avgift at tapet av verdier til sammen utgjør minst 10 000 kroner beregnet etter gjenanskaffelsesverdi, merverdiavgift ikke medregnet, og at overskytende inngående avgift ved avregningen utgjør minst 2 000 kroner. Søknad om utbetaling skal sendes skattekontoret innen tre måneder etter utløpet av den kalendermåneden tapet er skjedd og skal være vedlagt omsetningsoppgave som skal omfatte:

  1. særskilt avregning av utgående og inngående avgift fra 1. januar i det året søknaden sendes og fram til utløpet av siste kalendermåned før søknadsdato

  2. opplysninger om eventuell mottatt refusjon av inngående merverdiavgift i samme tidsrom for redskapshold i lottfiske

Omsetningsoppgaven skal bare omfatte omsetning i fiske og ikke omsetning i eventuell annen næring, jf. ellers merverdiavgiftsloven § 15‑1 tredje ledd. Skattedirektoratet har fastsatt skjema for søknaden, RF-0049.

11‑6.3 § 11-6 annet ledd – Forskriftshjemmel

Etter § 11‑6 annet ledd kan departementet gi forskrift om utfylling og gjennomføring av denne paragrafen, herunder om vilkår for utbetaling. Skattedirektoratet har fastsatt slike bestemmelser i FMVA §§ 11‑6‑1 og 11‑6‑2. Det vises til omtalen ovenfor.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.