Merverdiavgiftshåndboken

Publisert: 31.08.2016

  • Skriv ut

Merverdiavgiftsloven kapittel 6.Fritak for merverdiavgift



Forsiden
I Innenlands omsetning
II Uttak
III Utførsel og omsetning med tilknytning utenfor merverdiavgiftsområdet
6‑21 § 6-21. Utførsel av varer
6‑22 § 6-22. Utførsel av tjenester
6‑23 § 6-23. Varer som legges inn på tollager
6‑24 § 6-24. Varer som videreselges ut av merverdiavgiftsområdet
6‑25 § 6-25. Varer til turister
6‑26 § 6-26. Utsalg på lufthavn ved utreise
6‑27 § 6-27. Utsalg på lufthavn ved ankomst
6‑28 § 6-28. Transporttjenester
6‑29 § 6-29. Formidlingstjenester
6‑30 § 6-30. Varer og tjenester til fartøy
6‑30.1 Forarbeider og forskrifter
6‑30.2 Generelt
6‑30.3 § 6-30 første ledd – Avgiftsfritaket for varer og tjenester til utenlandske fartøy
6‑30.4 § 6-30 annet ledd – Avgiftsfritaket for varer og tjenester til norske fartøy i utenriks fart
6‑30.4.1 Generelt
6‑30.4.2 Nærmere om avgiftsfritaket for varer til norske fartøy i utenriks fart
6‑30.4.3 Nærmere om avgiftsfritaket for tjenester til norske fartøy i utenriks fart
6‑30.5 § 6-30 tredje ledd – Avgiftsfritaket for omsetning av varer og tjenester til norske spesialfartøyer til bruk i petroleumsvirksomhet til havs
6‑30.6 § 6-30 fjerde ledd – Varer til bruk på fartøy utenfor merverdiavgiftsområdet, men der levering skjer i merverdiavgiftsområdet
6‑30.7 § 6-30 femte ledd – Forskriftshjemmel
6‑31 § 6-31. Varer og tjenester til luftfartøy
6‑32 § 6-32. Varer og tjenester til petroleumsvirksomheten
6‑33 § 6-33. Reklamepublikasjoner på fremmed språk mv.
6‑34 § 6-34. Garantireparasjoner
IV Forskriftsfullmakt

III Utførsel og omsetning med tilknytning utenfor merverdiavgiftsområdet


6‑21 § 6-21. Utførsel av varer

Omsetning av varer ut av merverdiavgiftsområdet, er fritatt for merverdiavgift. Fritaket gjelder likevel ikke dersom varene er tatt med i samlet terminvis oppgjør etter § 4‑6.

6‑21.1 Forarbeider og forskrifter

6‑21.1.1 Forarbeider
  • Lov 19.06.2009 nr. 58: Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Om lov om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. nr. 120 (2008–2009)

  • Ot.prp. nr. 17 (1968–69) Om lov om alminnelig omsetningsavgift og særskilt avgift på visse varer og tjenester (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. XVII (1968–69)

  • Ot.prp. nr. 2 (2000–2001) Om lov om endringer i lov 19. juni 1969 nr. 66 om merverdiavgift (Merverdiavgiftsreformen 2001) og Innst. O. nr. 24 (2000–2001)

  • Ot.prp. nr. 94 (2000–2001) og Innst. O. nr. 130 (2000–2001). Avgiftsplikten knyttes til Postens egne brevsendinger til utlandet og ikke andre operatørers brevsendinger

6‑21.1.2 Forskrifter
  • FMVA §§ 6‑21‑1 og 6‑21‑2

6‑21.2 Generelt om utførsel av varer

Første punktum fritar for avgiftsplikt omsetning av varer ut av merverdiavgiftsområdet. Fritaket omfatter omsetning av varer fra fastlandet til kontinentalsokkelen. Begrensningen i fritaket som fulgte av tidligere forskrift nr. 27 kap. 1, til bare å gjelde en nærmere bestemt kjøpergruppe, er ikke videreført ved utførsel til sokkelen. Inn under fritaket kommer også utførsel av varer til Svalbard og Jan Mayen siden dette er utenfor norsk merverdiavgiftsområde etter mval. § 1‑2 annet ledd.

FMVA §§ 6‑21‑1 og 6‑21‑2 inneholder bestemmelser om registrerings- og dokumentasjonsplikt mv. ved utførsel av varer til steder utenfor merverdiavgiftsområdet, herunder til bruk i petroleumsvirksomheten.

Etter § 6‑21‑1 første ledd, skal fritaket dokumenteres med tolldeklarasjon. Dette innebærer at selgeren må utekspedere varen gjennom tollmyndighetene. Videre kreves attest for utførsel i samsvar med tollforskriften § 4‑23‑2 annet og tredje ledd.

For varer som ikke krever tolldeklarasjon etter tollforskriften § 4‑11‑2, jf. § 3‑1‑15 første ledd bokstav g, oppstiller § 6‑21‑1 annet ledd et krav om at fritaket dokumenteres med salgsdokument og attest for utførsel som nevnt i tollforskriften § 4‑23‑2 annet og tredje ledd. Tollstempel er ikke lengre aktuelt. Kravet om et fraktdokument som er stemplet av transportøren, er heller ikke videreført.

§ 6‑21‑2 første ledd om utførsel av varer til petroleumsvirksomheten krever dokumentasjon i form av salgsdokument, tolldeklarasjon og attest for utførsel i samsvar med tollforskriften 4‑23‑2 annet og tredje ledd.

For varer som er unntatt fra deklareringsplikt etter tollforskriften § 4‑11‑2, jf. § 3‑1‑15 første ledd bokstav f, følger det av § 6‑21‑2 annet ledd at fritaket skal dokumenteres med en skriftlig bestilling fra kjøperen. Kravet til salgsdokument og attestasjon for utførsel er det samme som etter § 6‑21‑1 annet ledd. Attestasjonskravet er nytt.

Eksport
Det skal ikke betales avgift av omsetning av varer ut av merverdiavgiftsområdet, dvs. ikke bare til utlandet, men også til Svalbard og Jan Mayen.

Tidligere forskrift nr. 24 anga i kap. 1 de nærmere vilkår for avgiftsfritaket. Legitimasjonsreglene fulgte av tidligere forskrift nr. 35.

R 7 av 31. juli 1970 med tillegg, F 25. februar 1974, 24. juli 1975 og 14. juni 1977, Av 35/78 av 28. desember 1978, 6/80 av 28. april 1980, 15/82 av 4. juni 1982, 14/83 av 30. mai 1983, 4/84 av 23. januar 1984, 9/85 av 30. april 1985, 13/86 av 6. august 1986, 18/86 av 13. november 1986, 9/87 av 6. mai 1987, 4/99 av 7. april 1999 og SKD 13/01 redegjør nærmere for disse forskrifter med senere endringer. Selv om nevnte forskrifter ikke lenger gjelder, antas ovennevnte skriv fortsatt å være av interesse ved tolkingen av dagens bestemmelser. Legitimasjonsregler finner en nå som nevnt, i forskriftens §§ 6‑21‑1 og 6‑21‑2, se ovenfor.

Varer som i salgsøyeblikket befinner seg i utlandet og som kjøper rettslig sett får levert i utlandet, skal ikke avgiftsberegnes etter norske regler (F 10. mars 1972 og 17. oktober 1977).

6‑21.3 Omsetning av varer ut av merverdiavgiftsområdet

Registrert næringsdrivende skal ikke beregne avgift ved omsetning av varer ut av merverdiavgiftsområdet.

Vilkår for avgiftsfritak
§ 6‑21‑1 første ledd, hvoretter fritaket skal dokumenteres med tolldeklarasjon, er en videreføring av tidligere forskrift nr. 35 punkt 2 første ledd første punktum og innebærer at selgeren må utekspedere varen gjennom tollmyndighetene.

For varer som ikke krever tolldeklarasjon etter tollforskriften § 4‑11‑2, jf. § 3‑1‑15 første ledd bokstav g, oppstiller § 6‑21‑1 annet ledd, som viderefører tidligere forskrift nr. 35 punkt 2 annet ledd bokstav a og b, et krav om at fritaket dokumenteres med salgsdokument og bekreftelse fra transportøren om at varen er mottatt for utførsel. Tollstempel er ikke lengre aktuelt. Kravet om et fraktdokument som er stemplet av transportøren, er heller ikke videreført.

§ 6‑21‑2 om utførsel av varer til bruk i petroleumsvirksomheten krever tolldeklarasjon eller en skriftlig bestilling fra kjøperen med en bekreftelse fra transportøren om at sendingen er mottatt til forsendelse til kontinentalsokkelen.

Legitimasjon
Der tolldeklarasjon kreves, skjer utførselen ved at registrert selger (eksportør) legger frem for tollvesenet en utfylt deklarasjon på Enhetsblanketten RD 0016 eller RD 0018 med tilhørende fakturaer. Dersom opplysningene er fyllestgjørende, vil tollvesenet gi utførselstillatelse. Selger kan deretter fakturere omsetningen uten beregning av merverdiavgift. Videre kreves attest for utførsel fra transportøren eller tollmyndighetene, jf. FMVA § 6‑21‑1, jf. tollforskriften § 4‑23‑1 annet og tredje ledd.

Tollvesenet i Norge bruker et edb-basert ekspedisjonssystem, TVINN. Nye TVINN-deklaranter må godkjennes av regiondirektøren i den tollregion søkeren har sin adresse. Ved bruk av TVINN gjelder de samme regler som ved tollekspedering og papirdeklarasjoner. TVINN-deklaranter skal bare legge frem tolldokumenter‑/grunnlagsdokumentasjon dersom tollvesenet krever det.

For sendinger som ikke pliktes utført gjennom tollvesenet (verdi mindre enn kr 5 000), må eksportør sørge for annen legitimasjon dersom salget skal kunne faktureres uten avgift.

Vilkåret for avgiftsfritt salg er at eksportøren oppbevarer faktura og tilhørende bekreftelse fra transportør i sitt regnskap. Det vises til Av 6/80 av 28. april 1980, Av 14/83 av 30. mai 1983, Av 18/86 av 13. november 1986 og Av 15/87 av 21. desember 1987.

Merverdiavgiftsloven § 6‑21 gir selger rett til å fakturere avgiftsfritt på visse vilkår. Dersom selger ikke følger disse vilkår/-legitimasjonsregler, må selger på vanlig måte beregne avgift ved salg av varer ut av merverdiavgiftsområdet. Enkelte postordrefirmaer var enige om, ved salg til Svalbard, å ikke følge den fremgangsmåte som ga rett til avgiftsfritak, og fakturerte således med avgift. Finansdepartementet uttalte i den forbindelse i brev av 27. oktober 1988 til Sysselmannen på Svalbard at spørsmålet om hvordan salget skal gjennomføres er det bare partene i avtalen seg i mellom som kan treffe bestemmelse om. Avgiftsmyndighetene kan ikke pålegge selgeren å levere varene avgiftsfritt i et tilfelle som det foreliggende.

Gavesendinger til utlandet
Varer som en kjøper skal sende som gave til mottaker bosatt i utlandet eller til mottaker som har opphold på Svalbard eller Jan Mayen, vil normalt faktureres kjøper her i landet. Det samme vil gjelde når en oppdragsgiver anskaffer
Reklame- og propagandamateriell
reklame- eller propagandamateriell til bruk i utlandet. Selgeren kan imidlertid i begge tilfeller fakturere nevnte vareleveranser uten avgift til norsk kjøper dersom selger selv foretar utekspedering gjennom tollvesenet, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑21‑1. Selgeren må oppbevare gjenpart av tolldeklarasjonen som legitimasjon for det avgiftsfrie salget, jf. forskriftens § 6‑21‑1. Ved annen utekspedering, f.eks. gjennom Postverket, følger legitimasjonskravene av forskriftens § 6‑21‑1 annet ledd, se for øvrig Av 13/86 av 6. august 1986 og Av 14/83 av 30. mai 1983.

Blir varene levert direkte til kjøperen her i landet (avgiftspliktig salg), har kjøperen fradragsrett for inngående avgift dersom varene skal brukes til gaver til utlandet eller til utdeling i reklameøyemed i utlandet, jf. merverdiavgiftsloven § 8‑3 første ledd bokstav f. Det skal da heller ikke svares avgift som ved uttak etter lovens § 3‑21 ved slik bruk av varene, jf. § 6‑17. Legitimasjonskravene ved utøvelse av fradragsretten fremgår av forskriftens § 8‑3‑2, jf. § 6‑21‑1.

6‑21.4 Levering av varer i Norge

Levering i Norge
Det vil i utgangspunktet alltid foreligge avgiftsplikt når registrert selger leverer varer her i landet. Dette vil gjelde selv om kjøperen umiddelbart etter mottaket av varene utfører dem til utlandet eller om varene faktureres til en person bosatt i utlandet. Det vises bl.a. til U 2/70 av 14. april 1970 nr. 1, U 5/71 av 22. mars 1971 nr. 6, U 1/73 av 6. februar 1973 nr. 4 og U 2/76 av 26. juli 1976 nr. 2.

Det vises også til KMVA 4109, KMVA 4307 og KMVA 4308 samt KMVA 4328.

Levering til utenlandsk næringsdrivende
I den utstrekning tollvesenet har gitt utførselstillatelse og selger er i besittelse av tilfredsstillende legitimasjon, kan selger utlevere varene i Norge til den utenlandske kjøper som selv henter varene og besørger transporten av varene ut av landet, jf. forannevnte tillegg nr. 4 til R 7. Dette gjelder imidlertid ikke ved salg til utenlandsk privatperson (forbruker). Slike salg anses ikke som eksportsalg, men følger reglene for innenlandsk omsetning.

Borgarting lagmannsretts dom av 21.oktober 2002 (KMVA 4109)

Saksøker hadde solgt 6 000 mobiltelefoner til en utenlandsk næringsdrivende uten å beregne merverdiavgift. Representanter for tollvesenet og Securitas kunne bekrefte at utlendingen ved kontroll i forbindelse med utsjekking på Fornebu alltid hadde kofferten full av telefoner. Retten mente at det var sannsynlig at mobiltelefonene var ført ut av landet, men ga staten medhold i at legitimasjonskravene i tidligere forskrift nr. 24, jf. forskrift nr. 35 ikke var oppfylt. Kontrollhensyn og hensynet til notoritet tilsa en streng tolkning av reglene.

6‑22 § 6-22. Utførsel av tjenester

(1) Omsetning av tjenester som helt ut er til bruk utenfor merverdiavgiftsområdet, er fritatt for merverdiavgift.

(2) Omsetning av fjernleverbare tjenester er fritatt for merverdiavgift når mottakeren er næringsdrivende eller offentlig virksomhet hjemmehørende utenfor merverdiavgiftsområdet. For omsetning av fjernleverbare tjenester til andre mottakere hjemmehørende utenfor merverdiavgiftsområdet, gjelder første ledd.

(3) Omsetning av fjernleverbare tjenester i form av elektroniske tjenester, herunder elektroniske kommunikasjonstjenester, er fritatt for merverdiavgift også når tjenesten leveres til andre mottakere hjemmehørende utenfor merverdiavgiftsområdet enn de som er nevnt i annet ledd. Første punktum gjelder likevel ikke dersom leveringen av elektroniske kommunikasjonstjenester skjer gjennom fast terminal i merverdiavgiftsområdet. Skjer leveringen av slike tjenester gjennom fast terminal utenfor merverdiavgiftsområdet, er leveringen fritatt. Første ledd gjelder ikke elektroniske kommunikasjonstjenester.

6‑22.1 Forarbeider og forskrifter

6‑22.1.1 Forarbeider
  • Lov 19.06.2009 nr. 58: Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Om lov om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. nr. 120 (2008–2009)

  • Lov 10.12.2010 nr. 71: Prop. 1 LS (2010–2011) Skatter og avgifter 2011 og Innst. 4 L (2010–2011). Merverdiavgift og elektroniske tjenester. Endring i tredje ledd. Ikrafttredelse 1. juli 2011

  • Ot.prp. nr. 17 (1968–69) Om lov om alminnelig omsetningsavgift og særskilt avgift på visse varer og tjenester (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. XVII (1968–69)

  • Ot.prp. nr. 2 (2000–2001) Om lov om endringer i lov 19. juni 1969 nr. 66 om merverdiavgift (Merverdiavgiftsreformen 2001) og Innst. O. nr. 24 (2000–2001)

  • Ot.prp. nr. 94 (2000–2001) og Innst. O. nr. 130 (2000–2001). Avgiftsplikten knyttes til Postens egne brevsendinger til utlandet og ikke andre operatørers brevsendinger

6‑22.1.2 Forskrifter
  • FMVA § 6‑22‑1

6‑22.2 Generelt om utførsel av tjenester

Første ledd fritar for merverdiavgift omsetning av tjenester som helt ut er til bruk utenfor merverdiavgiftsområdet. På tilsvarende måte som etter § 6‑21, omfatter bestemmelsen også utførsel av tjenester til kontinentalsokkelen og til Svalbard og Jan Mayen siden dette er områder utenfor merverdiavgiftsområdet, jf. mval. § 1‑2.

Annet ledd første punktum fritar for merverdiavgift omsetning av fjernleverbare tjenester når mottakeren er næringsdrivende eller offentlig virksomhet hjemmehørende utenfor merverdiavgiftsområdet. Når det gjelder begrepet fjernleverbare tjenester, se nærmere kap. 1‑3.10, samt omtalen av enkeltsaker nedenfor i kap. 6‑22.4. Uttrykket «fjernleverbare tjenester» er nærmere definert i mval. § 1‑3 første ledd bokstav i. Det er tjenester der utførelsen eller leveringen etter tjenestens art ikke eller vanskelig kan knyttes til et bestemt fysisk sted. Uttrykket «offentlig virksomhet» er ifølge definisjonen i lovens § 1‑3 bokstav j (etter 1. juli 2011 bokstav k) statlig, kommunal og fylkeskommunal virksomhet.

I annet punktum er det presisert at ved omsetning av fjernleverbare tjenester til andre enn næringsdrivende eller offentlig virksomhet hjemmehørende utenfor merverdiavgiftsområdet, gjelder hovedregelen i første ledd.

Omsetning til norsk næringsdrivende av fjernleverbare tjenester som helt ut er til bruk utenfor merverdiavgiftsområdet, er derimot avgiftspliktig. Her gjelder ikke fritaket i første ledd. Bestemmelsen i annet ledd første punktum må her tolkes antitetisk.

Tredje ledd fritar for merverdiavgift omsetning av fjernleverbare tjenester i form av elektroniske tjenester også til andre mottakere hjemmehørende utenfor merverdiavgiftsområdet enn de som er nevnt i annet ledd. Elektroniske kommunikasjonstjenester er allikevel ikke fritatt for avgift dersom leveringen skjer gjennom fast terminal i merverdiavgiftsområdet. Skjer levering gjennom fast terminal utenfor merverdiavgiftsområdet, er omsetningen fritatt for merverdiavgift selv om mottakeren er hjemmehørende i merverdiavgiftsområdet.

Merverdiavgiftsforskriften § 6‑22‑1 har bestemmelser om registrerings- og dokumentasjonsplikt ved utførsel av tjenester.

At tidspunkt og sted for levering av ytelsen skal fremgå av salgsdokumentet, står uttrykkelig i bokføringsforskriften § 5‑1‑1 nr. 4. Dette trenger derfor ikke stå i merverdiavgiftsforskriften. Videre kreves dokumentasjon som viser at tjenesten helt ut er til bruk utenfor merverdiavgiftsområdet. For tjenester som gjelder arbeid på varer, kreves utførsel av varene etter bestemmelsene i merverdiavgiftsforskriften §§ 6‑21‑1 og 6‑21‑2.

Legitimasjon
Iht. merverdiavgiftsforskriften § 6‑22‑1 første ledd første punktum skal fritaket i mval. § 6‑22 første ledd dokumenteres med salgsdokument. Etter bokføringsforskriften § 5‑1‑2 skal salgsdokument minst inneholde kjøperens navn og adresse eller organisasjonsnummer. Siden det i utgangspunktet er et vilkår for fritak etter § 6‑22- annet og tredje ledd at mottakeren er hjemmehørende utenfor merverdiavgiftsområdet, er det presisert i merverdiavgiftsforskriften § 6‑22‑1 annet ledd at adressen skal fremgå av salgsdokumentet.

Gjelder tjenesten arbeid på vare, må oppdragstaker dessuten oppbevare gjenpart av tolldeklarasjon som legitimasjon for avgiftsfritt salg, jf. forskriftens § 6‑22‑1 første ledd annet punktum.

Et svensk selskap (X) leide jernbanevogner av Svenska Järnväger for frakt av varer mellom Norge og Sverige. Skattedirektoratet samtykket i brev av 10. august 1990 i at et verksted i Norge kunne fakturere reparasjonsarbeidet på jernbanevognene uten merverdiavgift til X. Det ble ansett godtgjort at tjenestene ble utført på vare som helt ut var til bruk i utlandet. Den registreringen av jernbanevognene som ble foretatt av NSB ble godtatt som legitimasjon istedenfor den utekspedering gjennom tollvesenet som kreves for andre varer.

6‑22.3 § 6-22 første ledd – Levering av tjenester helt ut til bruk utenfor merverdiavgiftsområdet

Vilkår
Vilkårene for at en registrert næringsdrivende ikke skal betale merverdiavgift ved utførsel av tjenester var tidligere regulert i forskrift, men er nå tatt inn i selve loven. De nærmere vilkår for avgiftsfritaket beror på hvem som er mottaker av tjenesten og arten av den tjeneste som omsettes.

Helt ut til bruk
Første ledd gir fritak for merverdiavgift for omsetning av tjenester som helt ut er til bruk utenfor merverdiavgiftsområdet, dvs. i utlandet, på kontinentalsokkelen, på Svalbard eller Jan Mayen, jf. definisjonen i mval. § 1‑2 som fastsetter lovens geografiske virkeområde. For fjernleverbare tjenester gjelder særlige regler, jf. nedenfor kap. 6‑22.4 om fjernleverbare tjenester som ikke er elektroniske kommunikasjonstjenester og kap. 6‑22.5 om elektroniske kommunikasjonstjenester. Det vises for øvrig til kap. 1‑2 vedrørende lovens geografiske virkeområde.

For tjenester utført her i landet og som gjelder arbeid på vare er det et ytterligere vilkår at den næringsdrivende (oppdragstakeren) utekspederer varen gjennom tollvesenet, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑22 første ledd annet punktum.

Enkeltsaker

Utvinningstillatelse
Finansdepartementet har i brev av 3. april 2013 til Skattedirektoratet uttalt at det ikke er grunnlag for å avgiftsbelegge omsetning av utvinningstillatelser, så lenge denne tjenesten er knyttet til utvinning i et område som er utenfor det norske merverdiavgiftsområdet slik dette er definert i merverdiavgiftsloven § 1‑2.

Bilutleie
Et norsk bilutleiefirma som leier ut biler for bruk på reise i utlandet skal ikke beregne avgift for leien i de tilfeller bilen både overleveres leieren og tilbakeleveres utleiefirmaet i utlandet, slik at leietakeren overhodet ikke har brukt bilen innenlands. Dersom bilen overleveres og tilbakeleveres innenlands, men bilen bare kjører mellom utleiefirmaet og ferge til utlandet i samme by, vil avgiftsplikt heller ikke foreligge. Det må imidlertid legitimeres at bilen kun er kjørt direkte til ferge og direkte fra ferge til utleiefirmaet innen firmaets forretningskommune (by). Dersom bilen derimot kjøres et lengre stykke innenlands og for øvrig en måneds tid i utlandet vil det foreligge avgiftsplikt. (U 3/71 av 10. mars 1971 nr. 8)

Reparasjon av utenlandsk bil
Et norsk verksted foretok en reparasjon av utenlandsk bil. Når bilen utleveres i Norge, skal reparasjonen avgiftsberegnes på vanlig måte som innenlandsk omsetning. For å kunne fakturere arbeidet avgiftsfritt måtte verkstedet selv utekspedere bilen gjennom tollvesenet. (U 11/71 av 24. september 1971 nr. 6)

Reparasjon av Skagerrakkabelen
Arbeid med reparasjon av Skagerrakkabelen foretatt på dansk side av Skagerrak må regnes som utført i utlandet i relasjon til avgiftsfritaket. Reparasjonsarbeidet skal derfor faktureres uten avgift til kabelens norske eier. (Av 14/78 av 19. juni 1978 nr. 5)

Arbeid før utførsel
Et varehus i utlandet lånte tre tømmerhus fra Norsk Folkemuseum til sin juleutstilling. Husene lå demontert på museets lager og ble før utlånet oppsatt for registrering og erstatning av deler. Husene ble deretter demontert og transportert til varehuset i utlandet. Utenriksdepartementet dekket en del av utgiftene som påløp i Norge mot å få markedsføre norske varer under juleutstillingen. Faktura for oppføring og demontering mv. her i landet ble sendt til Norsk Folkemuseum som fikk sitt utlegg dekket av UD. Skattedirektoratet uttalte i brev av 10. januar 1992 til Utenriksdepartementet at arbeidet med oppsetting, reparasjon og demontering av husene som ble utført her i landet før de ble sendt til utlandet ikke kunne anses som tjenester helt ut til bruk i utlandet i relasjon til avgiftsfritaket.

Norske lisensrettigheter
Det foreligger ikke avgiftsplikt for omsetning til utlandet av norske lisensrettigheter, jf. F 7. mars 1973. Denne uttalelsen er basert på at omsetning av lisensrettigheter til utlandet vil være en tjeneste som helt ut er til bruk i utlandet. En vil også kunne begrunne det samme resultatet med at det i dette tilfelle er tale om en type immateriell tjeneste som kan fjernleveres.

Prosjekteringsarbeid for utlending
Et arbeidsfellesskap ble engasjert av et utenlandsk firma for å utføre prosjekteringsarbeid i tilknytning til et industribygg i Norge. Det utenlandske firmaet var hovedkonsulent for norsk byggherre og ansvarlig for alle prosjekteringsarbeider. Arbeidsfellesskapet fakturerte alle sine tjenester til den utenlandske hovedkonsulenten og hadde ingen kontraktsmessige forpliktelser overfor byggherren. Arbeidsfellesskapets prosjekteringsarbeid ble innarbeidet i og brukt av det utenlandske firmaet i det prosjekteringskonseptet som de leverte byggherren. Skattedirektoratet uttalte i brev av 24. april 1990 til arbeidsfellesskapet at de tjenestene som fellesskapet utførte for det utenlandske firmaet helt ut måtte anses til bruk i utlandet og at fakturering kunne skje uten beregning av merverdiavgift.

6‑22.4 § 6-22 annet ledd – Fjernleverbare tjenester, unntatt elektroniske tjenester

Fjernleverbare tjenester
Dersom tjenesten kan fjernleveres (leveres over avstand) og mottaker av tjenesten er næringsdrivende eller offentlig virksomhet hjemmehørende utenfor merverdiavgiftsområdet, skal registrert næringsdrivende ikke beregne merverdiavgift, jf. mval. § 6‑22 annet ledd første punktum.

For en generell omtale av begrepet fjernleverbare tjenester vises til kap. 1‑3.10 og ellers til kasuistikken nedenfor og i kap. 3‑30.3.

Hva gjelder uttrykket «hjemmehørende i utlandet» i tidligere lov § 16 første ledd nr. 1 bokstav a, har Skattedirektoratet i en konkret sak uttalt at en utenlandsk næringsdrivende som er registrert i Norge ved representant, må anses hjemmehørende i Norge hva gjelder den virksomhet som er omfattet av representantregistreringen. Dette betyr imidlertid ikke at det ikke er adgang til å avtale at vedkommende fjernleverbare tjenester skal utføres for og faktureres til selskapet i utlandet. I så fall er omsetningen fritatt for avgift etter mval. § 6‑22 annet ledd første punktum. Hvor tjenesten forbrukes er da uten avgiftsmessig betydning, jf. SKD 8/10.

Dersom mottaker av den fjernleverbare tjenesten er næringsdrivende/offentlig virksomhet hjemmehørende i Norge, men tjenesten helt ut er til bruk utenfor merverdiavgiftsområdet, vil omsetningen allikevel være merverdiavgiftspliktig, jf. SKD 8/10. Fritaket i første ledd kommer m.a.o. ikke til anvendelse i dette tilfellet. Annet ledd første punktum må her tolkes antitetisk. Det motsatte gjelder dersom mottaker av tjenesten ikke er næringsdrivende/offentlig virksomhet, men for eksempel en privatperson og tjenesten helt ut er til bruk utenfor merverdiavgiftsområdet. I dette tilfellet er omsetningen som hovedregel fritatt etter første ledd, jf. nedenfor.

Selv om det ikke fremgår av bestemmelsens ordlyd, gjelder fritaket for næringsdrivende/offentlig virksomhet hjemmehørende utenfor merverdiavgiftsområdet, allikevel ikke for fjernleverbare tjenester i form av elektroniske kommunikasjonstjenester, der levering skjer gjennom fast terminal i merverdiavgiftsområdet, se omtalen nedenfor av tredje ledd, der en tilsvarende begrensning av fritaket for andre mottakere enn næringsdrivende/offentlig virksomhet hjemmehørende utenfor merverdiavgiftsområdet, fremgår direkte av ordlyden, jf. tredje ledd annet punktum.

Er mottakeren av den fjernleverbare tjenesten hjemmehørende utenfor merverdiavgiftsområdet, men verken næringsdrivende eller offentlig virksomhet, for eksempel en privatperson, gjelder første ledd, jf. annet ledd annet punktum. Her er m.a.o. forbruksstedet avgjørende for om omsetningen er fritatt for merverdiavgift eller ikke. Fritaket i første ledd vil for øvrig også komme til anvendelse i de tilfeller der mottaker av den fjernleverbare tjenesten er en privatperson hjemmehørende i Norge, men der tjenesten er helt ut til bruk utenfor merverdiavgiftsområdet. Annet ledd annet punktum kan m.a.o. ikke tolkes antitetisk.

Enkeltsaker

Utleie av arbeidskraft
Utleie av arbeidskraft er å anse som en fjernleverbar tjeneste (F 2. juni 2009). Jf. også Rt 2007 s. 1401 (Norsk Helikopter AS), som er omtalt i kap. 3‑30.3.

Revisjonstjenester
Skattedirektoratet har i brev av 14. september 2007 til et advokatkontor uttalt at revisjonstjenester må anses som fjernleverbare tjenester.

Vareagenter
Norske vareagenter som påtar seg å virke for salg av varer for en utenlandsk hovedmanns regning ved å innhente ordrer til hovedmannen eller ved å inngå avtaler i hovedmannens navn, yter en formidlingstjeneste som kan fjernleveres. Dersom hovedmannen således er en næringsdrivende hjemmehørende i utlandet, vil den norske agenten kunne fakturere tjenesten uten merverdiavgift. (F 27. august 2001)

Eiendomsmegling
Tjenester som gjelder formidling av fast eiendom vil ikke være en tjeneste som kan fjernleveres. Tjenesten kan i disse tilfellene relativt lett knyttes til et bestemt fysisk sted (det sted hvor eiendommen er beliggende). Når eiendommen i tilfellet er beliggende i utlandet, gjelder lovens § 6‑22 første ledd, se for øvrig Skattedirektoratets brev av 18. juni 2001 til Norges Eiendomsmeglerforbund og F 27. august 2001.

Besiktigelse
Skattedirektoratet har i BFU 67/04 ansett utarbeidelse av en skaderapport foretatt på grunnlag av en besiktigelse av et havarert fartøy, for ikke å være en fjernleverbar tjeneste, da tjenesten må anses knyttet til havaristedet. Vi vil i denne forbindelse tilføye at besiktigelsestjenesten må anses for å være til bruk i det land der den utføres, jf. lovens § 6‑22 første ledd.

Et skattekontor uttalte i brev av 9. november 2010 til en næringsdrivende at booking av utleiehytter i Norge samt oppfølging mv. av disse leieforhold for utenlandsk formidler av hytteutleie, ikke er en fjernleverbar tjeneste og dermed ikke kommer inn under avgiftsfritaket i § 6‑22 annet ledd. Da hyttene befinner seg i Norge, kan tjenestene som ytes, heller ikke anses helt ut til bruk i utlandet. Dermed kommer ikke fritaket i første ledd til anvendelse.

Formidling av telekort
Norske næringsdrivende som selger telekort fra utenlandske teleoperatører uten å ha et selvstendig ansvar for utførelsen av telekommunikasjonstjenesten, anses å formidle salg av forhåndsbetalte teletjenester mellom den utenlandske teleoperatøren og norske kunder. Denne formidlingstjenesten anses som en fjernleverbar tjeneste som kan faktureres uten beregning av avgift til teleoperatøren. (BFU 84/02)

Utleie av stands på messer
Et skattekontor uttalte i brev av 2. juli 2010 til en messearrangør at utleie av stands på messer ikke er å anse som en fjernleverbar tjeneste og følgelig ikke kommer inn under fritaket i mval. § 6‑22 annet ledd.

Skipsmegler
Skipsmeglertjenester vil i likhet med vareformidling være en tjeneste som kan fjernleveres. Når mottaker av slike tjenester er en næringsdrivende mv. hjemmehørende i utlandet, skal skipsmegler ikke beregne merverdiavgift. Omsetning av slike tjenester til norsk reder eller oppdragsgiver vedrørende skip som umiddelbart skal brukes i utenriksfart eller petroleumsvirksomhet til sjøs, omfattes imidlertid ikke av eksportbestemmelsen da mottaker av tjenesten ikke er hjemmehørende i utlandet. For disse tilfeller er det gitt et eget fritak i mval. § 6‑29 tredje ledd, jf. kap. 6‑29.

Advokattjenester
Skattedirektoratet har i brev av 29. mai 2002 til Den Norske Advokatforening uttalt at advokattjenester i all hovedsak vil være tjenester som kan fjernleveres. Dette vil imidlertid ikke gjelde (advokat)tjenester knyttet til prosesser for domstolene, herunder voldgiftsdomstoler. Begrunnelsen for dette er at tjenesten med å opptre eller representere noen i retten må sies å være knyttet til et bestemt fysisk sted, nemlig retten/domstolen. Finansdepartementet har i brev av 14. mai 2002 til Skattedirektoratet uttalt at skjæringstidspunktet for når en tjeneste skal anses som forberedende og ikke knyttet til prosessen, bør være tidspunktet for når det tas formelt skritt for å starte en prosess. Dette vil være tidspunktet for blant annet fremsettelse av stevning, begjæring om offentlig skifte, konkursbegjæring og lignende. Tjenester som utføres etter dette tidspunktet vil dermed anses som avgiftspliktige i det land prosessen skjer. Høyesterett er i dom av 11. oktober 2012 i sak vedrørende Norwegian Claims Link AS (Rt 2012 s. 1547) kommet til samme resultat.

Nyhetsbrev på Internett
Skattedirektoratet har i brev av 15. juni 2001 til en avgiftspliktig uttalt at omsetning av nyhetsbrev som ble distribuert på Internett, vil være omsetning av en tjeneste som kan fjernleveres.

Annonser i norske aviser
Skattedirektoratet har i brev av 10. desember 2001 til Justisdepartementet uttalt at når næringsdrivende eller offentlig virksomhet på Svalbard setter inn annonser i aviser og tidsskrifter på fastlandet, kjøper disse tjenester som kan fjernleveres. Det følger derfor av lovens § 6‑22 annet ledd første punktum at selgeren i et slikt tilfelle kan fakturere tjenesten uten merverdiavgift.

Programmering
Tjenester som gjelder programmering og design av software anses som fjernleverbare tjenester. Finansdepartementet uttalte i brev av 28. oktober 2005 at slike tjenester måtte anses fjernleverbare selv om tjenestene av sikkerhetsmessige grunner i det konkrete tilfellet måtte utføres på et bestemt angitt sted. Etter departementets oppfatning vil det avgjørende for om tjenesten kan anses fjernleverbar være om tjenesten etter sin art kan knyttes til et bestemt fysisk sted, jf. mval. § 1‑3 første ledd bokstav i, se kap. 1‑3.

6‑22.5 § 6-22 tredje ledd – Elektroniske tjenester

Elektroniske tjenester er fjernleverbare tjenester som leveres over Internett eller annet elektronisk nett og som ikke kan anskaffes uten informasjonsteknologi og hvor leveringen av tjenestene hovedsakelig er automatisert, jf. definisjonen i mval. § 1‑3 bokstav j. Fjernleverbare tjenester kan som hovedregel omsettes uten beregning av avgift når mottaker av tjenesten er næringsdrivende eller offentlig virksomhet hjemmehørende utenfor merverdiavgiftsområdet.

Elektroniske kommunikasjonstjenester
Elektroniske kommunikasjonstjenester kan etter § 6‑22 tredje ledd første punktum omsettes uten avgiftsberegning også når de leveres til andre mottakere hjemmehørende utenfor merverdiavgiftsområdet, for eksempel privatpersoner. Fritaket er imidlertid betinget av at levering ikke skjer gjennom fast terminal i merverdiavgiftsområdet, se nedenfor. Med virkning fra 1. juli 2011 er fritaket i § 6‑22 tredje ledd utvidet fra kun å omfatte elektroniske kommunikasjonstjenester til å gjelde alle elektroniske tjenester. Denne lovendring må ses i sammenheng med innføringen av avgiftsplikt ved kjøp av elektroniske tjenester fra selger hjemmehørende utenfor merverdiavgiftsområdet som er foretatt av andre enn næringsdrivende eller offentlig virksomhet hjemmehørende i merverdiavgiftsområdet, jf. § 3‑30.

Fast terminal
For elektroniske kommunikasjonstjenester er regelen at fritaket ikke omfatter de tilfeller der tjenesten leveres gjennom fast terminal i Norge. I disse tilfeller skal tjenesten avgiftsbelegges i Norge selv om mottaker av tjenesten er hjemmehørende utenfor merverdiavgiftsområdet. Hvis leveringen skjer gjennom fast terminal utenfor merverdiavgiftsområdet, er tjenesten avgiftsfri selv om mottaker er hjemmehørende i Norge, se lovens § 6‑22 tredje ledd tredje og fjerde punktum.

I sistnevnte punktum slås det fast at bestemmelsens første ledd om å legge avgjørende vekt på hvor en tjeneste kan sies å være helt ut til bruk (ved salg av tjenester til privatpersoner mv.), ikke gjelder for elektroniske kommunikasjonstjenester. Eksportfritaket for slike tjenester reguleres uttømmende gjennom ovennevnte bestemmelser. Dette innebærer eksempelvis at elektroniske kommunikasjonstjenester blir avgiftspliktige i Norge uten hensyn til hvor de benyttes når tjenestene leveres gjennom mobile terminaler (for eksempel mobiltelefoner) og abonnenten er hjemmehørende i Norge. Likeledes blir det avgiftsplikt i Norge når tjenestene leveres gjennom faste terminaler (bl.a. fasttelefoni) i Norge uavhengig av hvor abonnent eller bruker er hjemmehørende. Motsatt blir det ikke avgift i Norge hvis tjenesten leveres gjennom mobile terminaler og mottaker ikke er hjemmehørende i Norge, eller hvis tjenesten leveres gjennom fast terminal utenfor merverdiavgiftsområdet selv om mottaker er hjemmehørende i Norge.

6‑23 § 6-23. Varer som legges inn på tollager

Omsetning av varer som etter tolloven § 4‑30 legges inn på kjøpers tollager for utførsel, er fritatt for merverdiavgift.

6‑23.1 Forarbeider og forskrifter

6‑23.1.1 Forarbeider
  • Lov 19.06.2009 nr. 58: Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Om lov om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. nr. 120 (2008–2009)

6‑23.1.2 Forskrifter
  • FMVA § 6‑23‑1

6‑23.2 Generelt om § 6-23

Omsetning av varer som etter tolloven § 4‑30 legges inn på kjøpers tollager for utførsel, er fritatt for merverdiavgift. Det er et vilkår for fritak at varene skal utføres når de tas ut fra tollageret. Av informasjonshensyn er det tatt inn en henvisning til bestemmelsen i tolloven som inneholder reglene om tillatelse til opprettelse og drift av tollager.

Merverdiavgiftsforskriften § 6‑23‑1 har en bestemmelse om registrerings- og dokumentasjonsplikt hvoretter fritaket skal dokumenteres med salgsdokument der det fremgår at leveringsstedet er kjøperens tollager. Fritaket skal også dokumenteres med tolldeklarasjon der dette er nødvendig etter tollforskriften § 4‑30‑11 til § 4‑30‑14. Kravet om tolldeklarasjon der dette er nødvendig etter tollforskriften, ble ved en inkurie uteglemt ved fastsettelsen av merverdiavgiftsforskriften 15. desember 2009, men tatt inn ved endringsforskrift 6. januar 2012.

6‑24 § 6-24. Varer som videreselges ut av merverdiavgiftsområdet

Omsetning av varer til et registrert avgiftssubjekt, er fritatt for merverdiavgift dersom kjøperen videreselger varene ut av merverdiavgiftsområdet før varene er levert. Det er et vilkår for fritak at kjøperen umiddelbart tollekspederer varene for utførsel.

6‑24.1 Forarbeider og forskrifter

6‑24.1.1 Forarbeider
  • Lov 19.06.2009 nr. 58: Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Om lov om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. nr. 120 (2008–2009)

6‑24.1.2 Forskrifter
  • FMVA § 6‑24‑1

6‑24.2 Avgiftsfritaket for varer som kjøper videreselger ut av merverdiavgiftsområdet

FMVA § 6‑24‑1 har bestemmelser om registrerings- og dokumentasjonsplikt mv. som er en videreføring av tidligere forskrift nr. 35 punkt 2 a, men er harmonisert med bestemmelsene om bestillingsseddel i forskriftens § 6‑21‑2 annet og tredje ledd.

Videresalg
Dersom en vare før leveringstidspunktet er videresolgt til utlandet av registrert norsk kjøper (eksportør), kan vareleverandør (selger) levere varen avgiftsfritt til eksportøren forutsatt at varen utekspederes direkte gjennom tollvesenet. Eksportøren må utstede en bestillingsseddel med nærmere angitte opplysninger. Denne må vareleverandøren oppbevare sammen med sin gjenpart av det aktuelle salgsdokumentet. Det vises til FMVA §§ 6‑24‑1 og 6‑34‑1 annet ledd, og for øvrig til R 7 tillegg nr. 3 av 25. februar 1974 og Av 6/80 av 28. april 1980.

KMVA 4308 av 2.februar 2000

Klager fakturerte varene uten å beregne merverdiavgift til norsk kjøper som ikke var registrert i avgiftsmanntallet. Varene var bestemt for utlandet og ble eksportert av kjøperen. Det ble lagt til grunn at avgiftsplikt foreligger for vareleveranser i Norge, selv om det er på det rene at kjøperen skal eksportere varene. Det er således uten betydning for avgiftsplikten om varemottakeren umiddelbart etter å ha mottatt dem, sender dem videre til utlandet dersom de øvrige vilkår for fritak ikke er oppfylt. Se også KMVA 4307 av samme dato.

6‑25 § 6-25. Varer til turister

(1) Omsetning av varer til personer som er bosatt utenfor merverdiavgiftsområdet, er fritatt for merverdiavgift dersom varene føres ut av merverdiavgiftsområdet som reisegods. Fritaket gjennomføres ved at selgeren beregner merverdiavgift ved omsetningen, men tilbakefører avgiften når varen utføres.

(2) Personer bosatt i andre land enn Danmark, Finland og Sverige og personer som oppholder seg på Svalbard eller Jan Mayen, må utføre varene innen en måned fra leveringen. Personer bosatt i Danmark, Finland eller Sverige må i umiddelbar tilknytning til kjøpet innføre varene til hjemlandet og det må beregnes merverdiavgift eller tilsvarende omsetningsavgift ved innførselen.

(3) Departementet kan gi forskrift om minstebeløp for fritak.

6‑25.1 Forarbeider og forskrifter

6‑25.1.1 Forarbeider
  • Lov 19.06.2009 nr. 58: Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Om lov om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. nr. 120 (2008–2009)

6‑25.1.2 Forskrifter
  • FMVA §§ 6‑25‑1 til 6‑25‑3

6‑25.2 Generelt om varesalg til turister

Første ledd fritar for merverdiavgift omsetning av varer til personer bosatt utenfor merverdiavgiftsområdet. Fritaket er betinget av at varene føres ut av landet som reisegods.

Annet ledd setter frister for utførsel av varene.

Tredje ledd gir Finansdepartementet hjemmel for å videreføre bestemmelsene om minstebeløp for fritak. Slike bestemmelser er gitt i FMVA § 6‑25‑1.

Merverdiavgiftsforskriften har i § 6‑25‑2 bestemmelser om registrerings- og dokumentasjonsplikt mv. for varer til turister fra andre land enn Danmark, Finland eller Sverige mens § 6‑25‑3 har slike bestemmelser for personer bosatt i de tre nevnte land.

6‑25.3 § 6-25 første ledd – Varer omsatt til personer bosatt utenfor merverdiavgiftsområdet

Turistsalg
Hovedregelen er at det skal beregnes avgift ved omsetning av varer i Norge til personer bosatt i utlandet når disse midlertidig oppholder seg her i landet. Selgeren kan imidlertid på visse vilkår tilbakeføre (og refundere) merverdiavgift beregnet ved slike salg når varene tas med som reisegods. Dette er regulert i merverdiavgiftsloven § 6‑25, jf. FMVA §§ 6‑25‑1 til 6‑25‑3, se også Av 13/87 av 1. oktober 1987 nr. 7. Likestilt med salg til personer bosatt i utlandet anses også salg til personer som har opphold på Svalbard eller Jan Mayen.

Fritaket er betinget av at det kan legitimeres i selgers regnskap at varen er ført ut av merverdiavgiftsområdet. Det må følgelig føres tilstrekkelig kontroll med at varen virkelig føres ut av landet. Legitimasjon skjer i dag enten gjennom blanketten RD-0032 påført tollmyndighetenes utførselsattest, eller gjennom adgangen for private selskaper til å administrere ordningen. Ordningen er i realiteten et fritak for merverdiavgift ved utførsel som er betinget av at selger mottar dokumentasjon på at turisten har ført varen ut av merverdiavgiftsområdet.

Skattedirektoratet fastsatte 24. januar 2014 endringer i merverdiavgiftsforskriften § 6‑25‑2. Endringene innebærer at dokumentasjonskravene presiseres ytterligere, og at det åpnes for en elektronisk løsning. Tollmyndighetene påfører attestasjon på blanketten RD-0032, som bekrefter utførsel. Tilsvarende bekreftelse skal nå også påføres ved bruk av den private ordningen. Videre er det åpnet for at kontroll av at varene føres ut av merverdiavgiftsområdet også kan gjøres når varen innføres i annet land.

Ved å åpne for at kontrollen kan foretas ved innreise i annet land, vil turister som forlater Norge på steder der det ikke kan foretas tilstrekkelig kontroll av om varen utføres, likevel kunne få refundert merverdiavgift ved at det utføres kontroll ved innreise.

Refusjon ved attestasjon fra tollmyndighetene krever at blanketten RD-0032 brukes ved kjøpet, og fylles ut av selger. Ved utreise må varen fremvises slik at tollmyndighetene kan attestere utførselen på den utfylte blanketten. Tollmyndighetene attesterer på at varen faktisk bringes ut av landet. Attestasjon skal kun gis i forbindelse med den umiddelbare utreisen. Kjøper sender deretter blanketten tilbake til selger, og selger refunderer deretter merverdiavgiften til kjøper.

Refusjonsadgangen gjennom private selskaper ble innført i 1985 som et supplement til den allerede etablerte refusjonsordning for turistsalg.

Taxfree-sjekk
I praksis skjer dette ved at selger utsteder en tilbakebetalingsblankett, taxfree-sjekk, til turisten.

Tilbakebetalingsblanketten skal være datert og inneholde opplysninger om selgers organisasjonsnummer, fakturanummer, dato for varesalg og varens art, vederlag, inklusive merverdiavgift og refusjonsbeløp. Kjøper skal angis ved navn og bostedsadresse samt referanse til passnummer eller annen legitimasjon hvor nevnte opplysninger fremkommer.

Sjekkbeløpet er noe lavere enn beregnet merverdiavgift, idet differansen skal dekke det private selskapets omkostninger og fortjeneste. Ved utreise leverer turisten sjekken til det private selskapet som utbetaler sjekkbeløpet. Selgeren mottar deretter faktura fra det private selskapet på det fulle merverdiavgiftsbeløp. Salgsdokument fra selskapet til selger skal inneholde referanse til den enkelte tilbakebetalingsblankett. Salgsdokumentet sammen med kopi av tilbakebetalingsblanketten eller tilsvarende dokumentasjon samt bekreftelse på at varen er utført fra Norge, eller innført i annet land gjelder som selgers legitimasjon for avgiftsfritt salg, og selger kan foreta en tilbakebetaling av beregnet merverdiavgift, jf. Av 9/85 av 30. april 1985 og Av 13/87 av 1. oktober 1987 nr. 7.

Det har vært reist spørsmål om private selskapers krav til kontroll i forbindelse med attestasjon av om varen bringes ut av landet som reisegods. Hvorvidt kjøper rent faktisk bringer med seg varene ut av landet innen en måned etter levering, kontrolleres på utreisestedet av det private selskapet. Kontrollen som utføres av den private aktøren, danner grunnlaget for selgers eventuelle dokumentasjon på avgiftsfritt salg. Dersom det ikke foretas tilstrekkelig kontroll av om varen føres ut av landet, vil omsetningen være avgiftspliktig i henhold til hovedregelen om at det skal beregnes og betales merverdiavgift ved omsetning av varer i merverdiavgiftsområdet. Skattedirektoratet har i den forbindelse uttalt at kontroll av om varen føres ut av landet, kun kan utføres i umiddelbar nærhet til avreise, dvs. at de private aktørene må være plassert slik at det kan føres kontroll med at varen faktisk går ut av landet. Eksempelvis vil dette innebære at ved avreise med cruiseskip skal kontroll som hovedregel foretas ombord på skipene ved siste norske havn. Skattedirektoratet har imidlertid lagt til grunn at refusjon av merverdiavgift kan skje på land i siste norske anløpshavn der det av praktiske grunner er umulig å komme ombord i cruiseskipene, men da i umiddelbar nærhet.

Finansdepartementet har i brev av 21. desember 2009 til et advokatfirma uttalt at FMVA § 6‑25‑2 annet ledd ikke stiller vilkår om at private refusjonsselskaper må være lokalisert i avgangshall, men kan være etablert i innsjekkingshall på lufthavn. Skattedirektoratet uttalte 20. september 2000 at en person som er folkeregistrert i Norge, ikke kan anses som «bosatt i utlandet». Dette vil gjelde f.eks. norsk militært personell som tjenestegjør i utlandet.

Bilmotoren til en utenlandsk turist brøt sammen og det ble satt inn ny bilmotor her i landet. Bilturisten fortsatte sin reise i Norge etter innsetting av ny motor. Finansdepartementet sa seg i brev av 6. mai 1995 enig med Skattedirektoratet i at en innsatt bilmotor ikke faller inn under begrepet «reisegods» i tidligere forskrift nr. 24 § 16, jf. ny lov § 6‑25 første ledd første punktum. Refusjon av betalt merverdiavgift etter disse reglene kunne derfor ikke påregnes.

Generell refusjonsordning
Utenlandske næringsdrivende kan på visse vilkår få refundert merverdiavgift som de betaler ved kjøp av varer eller tjenester i Norge, eller ved innførsel av varer til Norge. Ordningen er omtalt i tilknytning til merverdiavgiftsloven § 10‑1, jf. kap. 10‑1.

6‑25.4 § 6-25 annet ledd – Frist for utførsel m.m.

Danmark, Finland og Sverige
Ved varesalg til personer bosatt i Danmark, Finland og Sverige kan selger tilbakeføre beregnet merverdiavgift når han gjennom regnskapet kan legitimere at varene i umiddelbar tilslutning til salget er blitt innført av kjøperen i hans hjemland og at merverdiavgift ble oppkrevd i dette landet ved innførselen, jf. merverdiavgiftsloven § 6‑25 annet ledd annet punktum. Selger må kunne fremlegge gjenpart av kjøpers innførselsdokument. Den enkelte vares salgspris må være minst kr 1 000 ekskl. avgift, jf. FMVA § 6‑25‑1 første punktum. Det vises også til Av 6/80 av 28. april 1980, Av 11/82 av 21. april 1982 og Av 14/83 av 30. mai 1983.

Personer bosatt på Færøyene og Grønland er å anse som bosatt utenfor Danmark, Sverige og Finland (Av 15/85 av 11. november 1985 nr. 13).

Andre land
Ved varesalg til personer bosatt i andre land enn Danmark, Finland og Sverige kan selger tilbakeføre beregnet merverdiavgift når han gjennom regnskapet kan legitimere at varene er ført ut av kjøper innen en måned fra leveringen. Det enkelte fakturabeløp må være minst kr 250 ekskl. avgift, jf. FMVA § 6‑25‑1 annet ledd samt Av 14/83 av 30. mai 1983, Av 20/83 av 30. august 1983, Av 7/85 av 25. mars 1985 og Av 13/87 av 1. oktober 1987 nr. 7.

Svalbard og Jan Mayen
Avgiftsfritaket gjelder også ved salg til personer som har opphold på Svalbard eller Jan Mayen, jf. FMVA § 6‑25‑2 første ledd annet punktum (Av 13/86 av 6. august 1986). For disse personene må imidlertid den enkelte vares salgspris være minst kr 1 000 ekskl. avgift, FMVA § 6‑25‑1 første ledd. Det er for disse personer også godtatt at attestasjon av RD-0032 foretas av Sysselmannens kontor på Svalbard ved kjøperens ankomst til Svalbard (Av 18/89 av 31. august 1989). Det forutsettes at kjøperen viser frem varen og dokumenterer selgerens leveringsdato.

6‑25.5 § 6-25 tredje ledd – Forskriftshjemmel

Departementet kan etter mval. § 6‑25 tredje ledd gi forskrift om minstebeløp for fritak, jf. omtalen ovenfor.

6‑26 § 6-26. Utsalg på lufthavn ved utreise

(1) Omsetning av alkoholholdige drikkevarer, tobakkvarer, sjokolade- og sukkervarer, parfymer, kosmetikk og toalettpreparater fra avgiftsfritt utsalg på lufthavn (tollager C) ved utreise fra merverdiavgiftsområdet, er fritatt for merverdiavgift.

(2) Omsetning av andre varer i transitthall på lufthavn ved utreise fra merverdiavgiftsområdet, er fritatt for merverdiavgift dersom varene selges til andre enn personer bosatt i Danmark, Finland, Norge eller Sverige.

6‑26.1 Forarbeider og forskrifter

6‑26.1.1 Forarbeider
  • Lov 19.06.2009 nr. 58: Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Om lov om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. nr. 120 (2008–2009)

6‑26.1.2 Forskrifter
  • FMVA § 6‑26‑1

6‑26.2 Avgiftsfritaket for varer omsatt på lufthavn ved utreise

Fritaket i første ledd gjelder nærmere bestemte varer fra utsalg på lufthavn i taxfree-butikker, dvs. tollager C, jf. tolloven § 4‑30. Bestemmelsene for tollager C i tolloven gir de nærmere vilkårene for salget.

Transitthall ved lufthavn
I transitthall ved lufthavn er det adgang til avgiftsfritt salg av vin, brennevin, tobakksvarer, sjokolade- og sukkervarer, parfymer, kosmetikk og toalettpreparater.

Annet ledd gjelder salg av andre varer som skjer i transitthall på lufthavn. Til personer bosatt utenfor Danmark, Sverige og Finland kan også alle andre varer selges avgiftsfritt. Det vises til F 4. mars 1971 og Av 23/89 av 5. oktober 1989. Begrensningen for personer bosatt i Danmark, Finland, Norge og Sverige følger av en nordisk konvensjon 26. mars 1980 artikkel 3. Personer bosatt i disse landene kan imidlertid bruke ordningen med turistsalg i § 6‑25, jf. kap. 6‑25. Fritaket forutsetter da at varen blir belastet merverdiavgift i ankomstlandet, jf. § 6‑25 annet ledd annet punktum. FMVA § 6‑26‑1 har en bestemmelse om registrerings- og dokumentasjonsplikt. Selgeren må dokumentere fritaket i merverdiavgiftsloven § 6‑26 annet ledd med salgsdokument som inneholder kjøperens navn, adresse, passnummer og rutenummer.

6‑27 § 6-27. Utsalg på lufthavn ved ankomst

(1) Omsetning av alkoholholdige drikkevarer, tobakkvarer, sjokolade- og sukkervarer, parfymer, kosmetikk og toalettpreparater fra avgiftsfritt utsalg på lufthavn (tollager C) ved ankomst fra andre land, er fritatt for merverdiavgift.

(2) Departementet kan gi forskrift om hvilke varetyper og ‑mengder den enkelte reisende kan ta med seg.

6‑27.1 Forarbeider og forskrifter

6‑27.1.1 Forarbeider
  • Lov 19.06.2009 nr. 58: Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Om lov om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. nr. 120 (2008–2009)

  • Ot.prp. nr. 1 (2004–2005) Skatte- og avgiftsopplegget 2005 – lovendringer

6‑27.1.2 Forskrifter
  • FMVA § 6‑27‑1

6‑27.2 Avgiftsfritaket for varer omsatt på lufthavn ved ankomst

Første ledd fritar fra merverdiavgiftsplikt omsetning av visse varer på lufthavn ved ankomst fra andre land. På tilsvarende måte som i § 6‑26 første ledd er dette salg som skjer i taxfree-butikkene, det vil si fra tollager C.

Etter tollforskriften § 4‑30‑13 tredje ledd skal salg fra tollfritt utsalg på lufthavn ikke skje til reisende på vei til eller fra Svalbard, Jan Mayen eller installasjoner og innretninger til bruk i petroleumsvirksomhet. Denne begrensningen må også komme fram av merverdiavgiftslovgivningen siden dette er områder som er utenfor merverdiavgiftsområdet, jf. § 1‑2 annet ledd. Det fremgår derfor av § 6‑27 første ledd at fritaket bare gjelder ved ankomst fra andre land.

I annet ledd er departementet gitt kompetanse til å begrense hvilke varetyper og -mengder som kan kjøpes avgiftsfritt. Dette er begrensninger som står i tollforskriften § 4‑30‑13 første jf. femte ledd.

Merverdiavgiftsforskriften § 6‑27‑1 begrenser fritaket til å gjelde den mengde vare som den reisende kan innføre tollfritt etter tollforskriften §§ 5‑1‑1 og 5‑1‑2.

Fritaket for ankomstsalg ved lufthavn ble innført ved lov av 10. desember 2004 nr. 77 og trådte i kraft 1. juli 2005.

6‑28 § 6-28. Transporttjenester

(1) Omsetning av transporttjenester som finner sted i merverdiavgiftsområdet, er fritatt for merverdiavgift dersom transporten skal skje direkte til eller fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet. Transporten anses å skje direkte til eller fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet når det er sluttet en avtale om sammenhengende transport fra et sted i merverdiavgiftsområdet til et sted utenfor merverdiavgiftsområdet, eller omvendt.

(2) Fritaket gjelder også tilknytningstransport.

(3) Fritaket gjelder også tjenester som i alminnelighet leveres i forbindelse med transporttjenestene.

(4) Fritaket gjelder ikke for noen del av rundreiser i merverdiavgiftsområdet ut over 24 timer.

(5) For varetransport gjelder fritaket bare for tjenester som ytes før varen stilles til mottakerens disposisjon på avtalt bestemmelsessted.

(6) Fritaket gjelder ikke for Posten Norge AS’ transport av brev fra merverdiavgiftsområdet, med mindre det gjelder masseforsendelser av slike brev.

(7) Departementet kan gi forskrift om vilkår for fritak.

6‑28.1 Forarbeider og forskrifter

6‑28.1.1 Forarbeider
  • Lov 19.06.2009 nr. 58: Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Om lov om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. nr. 120 (2008–2009)

  • Ot.prp. nr. 17 (1968–69) Om lov om alminnelig omsetningsavgift og særskilt avgift på visse varer og tjenester (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. XVII (1968–69)

  • Ot.prp. nr. 2 (2000–2001) Om lov om endringer i lov 19. juni 1969 nr. 66 om merverdiavgift (Merverdiavgiftsreformen 2001) og Innst. O. nr. 24 (2000–2001)

  • Ot.prp. nr. 93 (2002–2003) og Innst. O. nr. 122 (2002–2003)

  • Ot.prp. nr. 1 (2003–2004) Skatte- og avgiftsopplegget 2004 – lovendringer og Innst. O. nr. 20 (2003–2004). Avgiftsplikt ved omsetning av persontransporttjenester mv. innføres

6‑28.1.2 Forskrifter
  • FMVA §§ 6‑28‑1 til 6‑28‑3

6‑28.2 § 6-28 første ledd – Direkte transport til eller fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet

Første ledd første punktum fritar for merverdiavgift omsetning av transporttjenester som finner sted i merverdiavgiftsområdet dersom transporten skjer direkte til eller fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet. Annet punktum angir hva som menes med transport direkte til eller fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet.

Svalbard, Jan Mayen og de norske bilandene er utenfor merverdiavgiftsområdet, jf. merverdiavgiftsloven § 1‑2 annet ledd. Fritaket for transporttjenester i første ledd omfatter også direkte transport til eller fra disse områdene. Dette samsvarer med det tidligere regelverk slik det ble praktisert for persontransport. For varetransport til og fra Svalbard og Jan Mayen innebærer bestemmelsen en utvidelse av fritaket i forhold til tidligere. Bakgrunnen er at man ønsket å likestille vare- og persontransport og dessuten ikke vil oppstille noen særregel for transport av varer til Svalbard, Jan Mayen og de norske bilandene.

Bestemmelsen omfatter også transporttjenester til eller fra kontinentalsokkelen. Dette er en videreføring av tidligere forskrift nr. 27 § 2 bokstav d.

Fritaket er nærmere regulert i merverdiavgiftsforskriften §§ 6‑28‑1 til 6‑28‑3 som inneholder bestemmelser om hhv. tilknytningstransport, varetransport og registrerings- og dokumentasjonsplikt mv.

Det skal ikke betales avgift av transporttjenester som foregår i merverdiavgiftsområdet når transporten skjer direkte til eller fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet. Tidligere gjaldt fritaket bare varetransport, men fra 1. mars 2004 ble bestemmelsen endret til også å omfatte persontransport (som frem til dette tidspunktet var unntatt fra avgiftsplikt).

Ved transport til eller fra merverdiavgiftsområdet benyttes transportmidler som beveger seg dels i merverdiavgiftsområdet og dels utenfor, slik at man står overfor en blanding av forbruk innenfor og utenfor dette området.

Skattekomitéen av 1966 uttaler i sin innstilling at «transport ut av landet av både varer og personer forutsettes å være avgiftsfri på lik linje med eksport. Fritaket må gjøres gjeldende fra forsendelsesstedet, respektive avreisestedet, ikke fra grensen».

I Ot.prp. nr. 17 (1968–69) blir det i bemerkningene til bestemmelsen om varetransport uttalt at fritaket ikke gjelder for den innenlandske transport når det er inngått særskilt transportavtale om denne, selv om den utgjør et faktisk ledd i transporten til eller fra utlandet. Inngående avgift av transporten innenlands er da fradragsberettiget. Skattedirektoratet har i brev av 26. januar 2009 til en forening sagt seg enig i at fritaket allikevel kommer til anvendelse dersom den innenlandske transport inngår som et ledd i en grenseoverskridende transport og blir fakturert til en utenlandsk transportør eller speditør.

Ved innføringen av merverdiavgift på persontransport fra 1. mars 2004 ble persontransport her i landet direkte til eller fra utlandet fritatt for avgiftsplikt av hensyn til nøytraliteten i regelverket samlet sett, praktikable regler og samsvar med regelverket i flere EU-land.

Skattedirektoratet har i R 4 av 28. juli 1970 nærmere redegjort for fritaket og innholdet i tidligere forskrifter nr. 31 og 34 som hadde bestemmelser om hhv. de nærmere vilkår for avgiftsfritak og legitimasjonsregler. I R 4 tillegg av 9. februar 1971 er det redegjort for speditørens stilling og oppkreving av overliggedagspenger. I F 5. mars 2004 pkt. 3 har Skattedirektoratet redegjort nærmere for innholdet av fritaket i forhold til persontransport.

Skattedirektoratet bestemte med hjemmel i merverdiavgiftsloven 1969 § 10 tredje ledd, jf. forskrift av 31. mars 1977 om registrering av utenlandsk næringsdrivende ved representant mv. (forskrift nr. 71) § 7, at utenlandsk næringsdrivende som utelukkende utførte transport direkte til eller fra utlandet som var fritatt for merverdiavgift etter lovens § 16 første ledd nr. 4, kunne velge ikke å registrere seg i Merverdiavgiftsregisteret. Ordningen innebar at transportører som valgte ikke å registrere seg, kunne søke inngående avgift refundert etter merverdiavgiftsloven § 26a (nå mval. § 10‑1) i stedet for å kreve fradrag for inngående merverdiavgift, se R 45 av 15. juni 1977 punkt II bokstav B og SKD 16/03.

Fullmaktsbestemmelsen i forskrift nr. 71 § 7 ble ikke videreført i forbindelse med innføring av ny merverdiavgiftslov. Dette innebar at også utenlandske næringsdrivende som utelukkende omsatte transporttjenester som omfattes av fritaket i mval. § 6‑28 første ledd, fra og med 1. januar 2010 skulle være registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Det vises til F 8. desember 2011 og kap. 2‑1.3. For transportører som ikke har forretningssted eller hjemsted i merverdiavgiftsområdet og som kun omsetter tjenester som nevnt i mval. § 6‑28, ble det med virkning fra 1. januar 2013 opprettet en ordning med frivillig registrering i Merverdiavgiftsregisteret, jf. mval. § 2‑1 syvende ledd. Se for øvrig Prop. 1 LS (2012–2013).

Definisjon
Direkte transport foreligger når det er sluttet en avtale om transport fra et sted i merverdiavgiftsområdet til et sted utenfor merverdiavgiftsområdet, eller omvendt, jf. merverdiavgiftsloven § 6‑28 første ledd annet punktum.

Er det inngått avtale om persontransport mellom to steder i Norge, vil ikke reisen være omfattet av fritaket og skal avgiftsberegnes med lav sats (merverdiavgiftsloven § 5‑3), selv om reisen delvis skjer utenfor territorialgrensen eller i utlandet. Dette gjelder f.eks. en avtale om bussreise fra Oslo til Nordkapp via Sverige/Finland. Inngås det derimot en avtale om transport direkte fra Oslo til et sted i Sverige, og en annen avtale om transport direkte fra samme sted i Sverige til Nordkapp, vil avtalene som utgangspunkt kunne være omfattet av fritaket. Hvis avtalene anses som proforma, idet reisen gjennom Sverige/Finland er en ren transportetappe, vil det imidlertid kunne legges til grunn at realiteten er én avtale om transport mellom to steder i Norge, og at fritaket ikke kommer til anvendelse.

Persontransport direkte til eller fra Svalbard eller Jan Mayen er omfattet av fritaket, jf. F 17. mars 2004.

6‑28.3 § 6-28 annet ledd – Tilknytningstransport

Ved internasjonal persontransport reiser det seg særlige spørsmål ved tilknytningstransport (transport av transitt- og transferpassasjerer). Ofte vil reisende ta fly fra et sted her i landet til f.eks. Oslo (tilknytningstransport), og deretter fortsette til utlandet med samme fly (transittpassasjer) eller med et annet fly (transferpassasjer) – og omvendt.

Tilknytningstransport er på nærmere vilkår omfattet av fritaket, jf. merverdiavgiftsloven § 6‑28 annet ledd, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑28‑1 første ledd. I samsvar med forutsetningene i Ot.prp. nr. 1 (2003–2004) kap. 19.1.5.3, gjelder fritaket for tilknytningstransport bare hvis:

a) det på forhånd er inngått avtale om sammenhengende transport,

b) billett er utstedt fra første avreisested i merverdiavgiftsområdet til endelig bestemmelsessted utenfor merverdiavgiftsområdet, eller omvendt,

c) hele transporten skjer med samme type transportmiddel, og

d) påfølgende transport påbegynnes innen 24 timer og står i direkte forbindelse med den første.

Tidligere krav til innsjekking av bagasje fra start ble opphevet fra 21. juni 2004, fordi det viste seg at vilkåret i mange tilfeller ikke var gjennomførbart av sikkerhetsmessige grunner, jf. SKD 8/04.

Ved tilknytningstransport er det uten betydning om transporten skjer med transportmiddel som går i rute og/eller er chartret, eller om påfølgende transport innebærer skifte av stasjon, lufthavn, båthavn mv. så fremt vilkårene for øvrig er oppfylt, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑28‑1 annet ledd.

Gjennomføres ikke reisen i tråd med vilkårene, må transportøren avgiftsberegne innenlandsreisen (tilknytningstransporten). Dette gjelder imidlertid ikke hvis årsaken til at vilkårene brytes er uforutsette hendelser mv. som ikke skyldes forhold hos den reisende, f.eks. avsporing som medfører at buss må erstatte tog, eller forsinkelser hos transportøren som gjør at påfølgende reise ikke kan påbegynnes innen 24 timer.

Vilkåret om «samme type transportmiddel» gjør at tilknytningstransport til lufthavnen med tog, buss eller drosje ikke omfattes av fritaket, selv om reisen fortsetter umiddelbart videre med fly direkte til utlandet. Dersom slik transport inngår i en pakke sammen med direkte transport til utlandet, vil deler av denne pakken anses som vanlig innenlands transport og dermed følge reglene for dette.

Ved bussturer til utlandet kan selve transporten mellom Norge og utlandet skje med ferge. Kjører man f.eks. buss fra Lillehammer til Oslo, tar ferge derfra til Kiel, og reisen i utlandet fortsetter videre med samme buss, anses det ikke å foreligge påfølgende transport med et annet type transportmiddel, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑28‑1 første ledd bokstav c. Så fremt vilkårene for øvrig er oppfylt, vil således bussreisen i nevnte eksempel fra Lillehammer til fergeleiet i Oslo være omfattet av fritaket.

Kravet om at påfølgende transport skal påbegynnes innen 24 timer, regnes fra den første reisens avslutning.

6‑28.4 § 6-28 tredje ledd – Tjenester som i alminnelighet leveres i forbindelse med transporttjenesten

I forbindelse med direkte transport til eller fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet kan, foruten de egentlige transporttjenester, også ellers avgiftspliktige tjenester her i landet som i alminnelighet ytes i forbindelse med transporten faktureres avgiftsfritt. Dette gjelder f.eks. lasting, lossing, terminalytelser som merking, veiing eller pakking, lagring, tollklarering og spedisjon, jf. merverdiavgiftsloven § 6‑28 tredje ledd.

Ved persontransport omfatter fritaket videre ytelser som anses som en del av persontransporten. Fritaket vil f.eks. ved en bussreise direkte til utlandet også omfatte servering av «gratis» kaffe og te her i landet. Ved f.eks. fergereise direkte til utlandet vil fritaket også omfatte overnatting i lugarer, slik at dette også faller inn under avgiftsområdet med hensyn til fradragsretten.

Avgiftsfritaket for et enkelt transportoppdrag strekker seg frem til det bestemmelsesstedet som er angitt i transportdokumentene som transportør utferdiger/mottar. Tjenester som ytes etter at varen er stillet til mottakers disposisjon omfattes ikke av avgiftsfritaket. I de tilfeller dokumentene bare angir destinasjonsstedet, vil den direkte transport bare strekke seg til varen stilles til disposisjon for kjøper eller hans representant. I slike tilfeller vil f.eks. fortolling, spedisjon o.l. kunne bli avgiftspliktig.

Overliggedagspenger anses som vederlag for avgiftsfri tjeneste. Det vises til R 4 tillegg av 9. februar 1971.

Når det gjelder avgiftsfritaket for tjenester som i alminnelighet ytes i forbindelse med transporten, er det et vilkår for avgiftsfritaket at tjenestene utføres og betales iht. transportavtalen. Det er således en forutsetning at tjenestene er angitt i transportdokumentene slik at mottaker ikke har måttet gi særskilt anvisning for å få utført fortolling mv.

6‑28.5 § 6-28 fjerde ledd – Rundreiser

Etter merverdiavgiftsloven § 6‑28 fjerde ledd gjelder ikke fritaket for noen del av rundreiser i merverdiavgiftsområdet utover 24 timer.

Med rundreiser forstås reiser hvor transportørens formål er at de reisende skal få se og oppleve områder, steder, severdigheter mv. i motsetning til reiser hvor formålet er å befordre de reisende fra et sted til et annet. Rundreiser vil typisk kunne gjelde turer med busser, og det antas at bussreiser her i landet utover 24 timer bare unntaksvis vil kunne falle utenfor begrepet. Det er ingen forutsetning for rundreiser at reisen avsluttes der den startet.

Uavhengig av om vilkårene for øvrig er oppfylt, vil således en rundreise i merverdiavgiftsområdet utover 24 timer være avgiftspliktig i sin helhet. Starter f.eks. en slik rundtur med buss utenfor merverdiavgiftsområdet, vil avgiftsplikten inntre fra og med bussen passerer riksgrensen.

Rundreiser i merverdiavgiftsområdet under 24 timer og som påbegynnes og/eller avsluttes utenfor merverdiavgiftsområdet, vil imidlertid komme inn under fritaket for direkte transport så fremt vilkårene for øvrig er oppfylt.

Avgrensningen gjelder bare rundreiser i merverdiavgiftsområdet. Dette innebærer at f.eks. en bussreise direkte til utlandet ikke faller utenfor fritaket fordi reisen i utlandet vil være å karakterisere som en rundreise.

Cruiseskip som er innenfor norsk avgiftsområde på gjennomfart som del av et internasjonalt cruise, anses ikke å drive avgiftspliktig virksomhet med persontransport i Norge, jf. Finansdepartementets brev av 19. april 2004.

6‑28.6 § 6-28 femte ledd – Varetransport

For varetransport gjelder fritaket bare for tjenester som ytes før varen stilles til mottakerens disposisjon på avtalt bestemmelsessted.

Enkeltsaker

I nettleie

Nettleie
som betales for rett til å få transportert strøm gjennom strømrettet ut til plattform på kontinentalsokkelen anses som varetransport ut av merverdiavgiftsområdet, jf. definisjonen av vare i mval. § 1‑3 første ledd bokstav b, og er følgelig omfattet av avgiftsfritaket i § 6‑28 første ledd.

Lossetjenester
Hvorvidt lossetjenester ved import av varer kan faktureres avgiftsfritt til varesender/-mottaker er avhengig av transportavtalen – hvor langt den direkte transport strekker seg. Skattedirektoratet uttalte i brev av 10. september 1970 til en forening at dersom varene (kornet) stilles til mottakers disposisjon ved kai, vil lossingen være avgiftspliktig. Omfatter derimot transportavtalen lossing på destinasjonsstedet, vil lossingen være et ledd i den direkte transport og fritaket kommer til anvendelse.

Gebyr for tilbakesøking av toll
Det var reist spørsmål om det skal betales avgift av det gebyr en speditør beregner seg for å søke tollvesenet om tilbakebetaling av for meget betalt toll for varer som kommer i direkte transport fra utlandet. Skattedirektoratet viste i brev av 11. mai 1971 til at avgiftsfritaket bare omfatter tjenester som ytes før varen stilles til mottakers disposisjon. Direktoratet la til grunn at speditørens tilbakesøking av toll var et nytt oppdrag i forhold til det som var avtalt i transportdokumentet og således måtte faktureres med avgift. Det ble vist til at oppdraget nok hadde en nær tilknytning til det avgiftsfrie oppdraget, men at det i tid falt på et senere tidspunkt enn fortollingsoppdraget.

Utenlandsk oppdragsgiver
Transporttjenester her i landet for utenlandsk oppdragsgiver er avgiftspliktig. Transportør som for utenlandsk oppdragsgiver henter utstillingsmateriell på jernbane i Norge og etter utstilling av materiellet her i landet bringer varene tilbake til jernbanen, utfører ikke et avgiftsfritt transportoppdrag. (U 3/74 av 17. juli 1974 nr. 3)

Transport ved underentreprenør
Et firma inngikk avtaler med varesendere/-mottakere om transport av varer med bil. Transporten ble utført ved hjelp av underentreprenører (bileiere), men firmaet hadde selv det fulle ansvar for transporten overfor sine oppdragsgivere. Bileierne fakturerte sine transporttjenester til angjeldende firma som igjen foretok full fakturering overfor varesendere/-mottakere. Det ble reist spørsmål om bileierne ved transport av varer mellom sted i Norge og sted i utlandet kunne fakturere transporttjenestene avgiftsfritt til firmaet.

Skattedirektoratet uttalte i brev av 22. mai 1979 til et fylkesskattekontor at firmaet måtte antas å utføre selvstendige transportoppdrag for varesender/-mottaker og at utførelsen av slike transportoppdrag ved hjelp av underentreprenører måtte regnes som spedisjonsvirksomhet i relasjon til avgiftsfritaket. Underentreprenørene (bileierne) som utførte den grenseoverskridende transport, kunne således fakturere avgiftsfritt til angjeldende firma.

Det ble reist spørsmål om norsk transportør, som fikk i oppdrag å utføre transport av varer fra terminal i Norge til sluttmottaker i Norge, skulle fakturere med merverdiavgift for den utførte transporten. I brev av 21. mai 2004 bemerket Skattedirektoratet på generelt grunnlag at en særskilt avtale med norsk transportør om å bringe de innførte varene videre fra terminal til varemottaker, ikke anses som en del av den direkte transporten til/fra utlandet, men som innenlandsk omsetning av transporttjenester. Den norske transportøren skulle derfor i disse tilfeller oppkreve merverdiavgift på tjenesten.

Speditør/megler
Næringsdrivende som betegner seg som formidlere, meglere o.l., men som fakturerer varesender/-mottaker i eget navn, antas å måtte regnes for å drive spedisjonsvirksomhet i relasjon til avgiftsfritaket. Lastebileiere som får sine oppdrag fra en slik virksomhet, f.eks. en transportsentral, kan fakturere transport av varer fra et sted i merverdiavgiftsområdet til et sted utenfor avgiftsfritt til sentralen, jf. FMVA § 6‑28‑2 annet ledd. Det er en forutsetning at lastebileieren utstyres med nødvendig legitimasjon for at transporten har foregått fra et sted innenfor til et sted utenfor merverdiavgiftsområdet, eller omvendt, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑28‑3 første ledd, jf. Av 24/81 av 4. september 1982 nr. 6.

KMVA 5047 av 8.desember 2003

Saken gjaldt etterberegning av utgående merverdiavgift som følge av at klager ikke hadde beregnet utgående avgift ved omsetning av varetransporttjenester utført i Norge. Klagenemnda stadfestet etterberegningen. Det ble lagt til grunn at varetransporttjenestene i Norge som det var inngått særskilt avtale om, ikke kunne faktureres avgiftsfritt iht. tidligere lov § 16 første ledd nr. 4, jf. tidligere forskrift nr. 31 og 34. Videre ble det lagt til grunn at et aksjeselskap som er registrert i norsk foretaksregister og med norsk forretningsadresse, må anses som norsk selskap, uavhengig av hvem som eier aksjene i selskapet, og således ikke kunne anses som «utenlandsk speditør» iht. tidligere forskrift nr. 31 § 3 første punktum. Endelig ble fritaket i § 3 annet punktum ansett for å være begrenset til selve den grenseoverskridende transporten. Nevnte bestemmelser er videreført i merverdiavgiftsforskriften § 6‑28‑2, hhv. første og annet ledd.

Losse- og monteringsarbeid
Det ble reist spørsmål om rekkevidden av avgiftsfritaket for transporttjenester direkte fra utlandet i de tilfeller varene losses med norsk kraneiers kran og det utføres monteringsarbeid i direkte sammenheng med løftetjeneste. Både løftetjenesten og montasjen ble utført og betalt iht. transportavtalen. Skattedirektoratet uttalte i brev av 1. desember 1983 at montering av varer ikke kunne anses som tjeneste som «i alminnelighet ytes i forbindelse med transporten». Ytelsen av monteringstjenesten måtte anses avgiftspliktig selv om monteringstjenesten ble utført for utenlandsk transportør og var nevnt i transportavtalen med den utenlandske transportørens oppdragsgiver. I slike tilfeller vil monteringen, enten den utføres av transportøren selv eller av en underentreprenør, utløse registreringsplikt (ev. v/representant) for den utenlandske transportøren. Kranfirmaet blir avgiftspliktig for utførelse av krantjeneste i forbindelse med montering for den utenlandske transportør.

Formidling
En transportsentral som mot vederlag rent faktisk utfører formidling av varetransport direkte til eller fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet, skal beregne avgift av vederlaget. Formidling av oppdrag vedrørende varetransport direkte til eller fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet, kan ikke anses som avgiftsfri tjeneste «i forbindelse med» transporttjenester direkte til eller fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet. Det som i nevnte tilfelle utføres, er formidling av varetransport i Norge og således avgiftspliktig (Av 11/86 av 14. juli 1986 nr. 7). Formidling av persontransport er imidlertid fritatt for avgiftsplikt når transporten skal skje direkte til eller fra utlandet, se kap. 6‑29.

6‑28.7 § 6-28 sjette ledd – Posten Norges AS’ brevtransport

Med unntak for Posten Norge AS’ omsetning av masseforsendelser av brev til utlandet gjelder ikke fritaket for Posten Norge AS’ befordring av brev til utlandet, jf. merverdiavgiftsloven § 6‑28 sjette ledd. Med mindre det er tale om masseforsendelser, innebærer dette at forsendelse med post fra Norge til utlandet er avgiftspliktig. Det vil si at denne anses som levert i Norge og det skal beregnes merverdiavgift på omsetning av tjenesten.

6‑28.8 § 6-28 syvende ledd – Forskriftshjemmel

Departementet kan etter § 6‑28 syvende ledd gi forskrift om vilkår for fritak, jf. nærmere omtale ovenfor.

6‑28.9 Legitimasjon

Det er et vilkår for å kunne fakturere transport av varer eller personer til eller fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet avgiftsfritt, at det er sluttet én (skriftlig) avtale mellom transportvirksomheten og transportkunden om sammenhengende transport fra et sted i merverdiavgiftsområdet til et sted utenfor eller omvendt, jf. merverdiavgiftsloven § 6‑28 første ledd annet punktum.

Avgiftsfri fakturering av varetransportoppdrag kan skje til varemottaker/-sender, til norsk eller utenlandsk speditør eller til utenlandsk transportør, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑28‑2 første ledd. Det er et vilkår for fritak at tjenestene faktureres i henhold til et transportdokument.

I mange tilfeller benytter varesender/-mottaker speditør. Opprinnelig var avgiftsfritaket i slike tilfeller begrenset til transportørens fakturering til utenlandsk speditør. Ved endring av tidligere forskrift nr. 31 § 3 av 6. april 1979 ble fritaket utvidet til også å omfatte fakturering til norsk speditør (Av 8/79 av 20. april 1979).

Avtale om varetransport må være skriftlig, eksempelvis som skriftlig oppdrag, fraktbrev, konnossement eller bordereau (fortegnelse over en saks dokumenter). Ved skipstransport kan også manifestet (fortegnelsen over all last skipet fører) nyttes som legitimasjon for avgiftsfri transport.

Avtale om persontransport kan foruten gjennom skriftlig avtale, dokumenteres ved salgsdokument eller billett. Dokumentasjonen skal videre inneholde en reisebeskrivelse for hele strekningen, hvor også tidspunktene for eventuell tilknytningstransport fremgår, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑28‑3 annet ledd.

Ved samtrafikk (transportører med faste ruter som har inngått samarbeid om godsforsendelser, f.eks. NSB og kystruteselskaper mv.) til eller fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet skal trafikanten ikke belastes med merverdiavgift dersom det er utstedt ett transportdokument/konnossement for hele strekningen. Dersom det ikke kan nyttes ett transportdokument på hele strekningen, godtas at de dokumenter som er utstedt forsynes med krysshenvisninger slik at det klart fremgår at det dreier seg om sammenhengende transport, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑28‑3 tredje ledd første punktum, kf. F 27. september 1972.

Også ved tilknytningstransport kan flere dokumenter nyttes som legitimasjon, forutsatt at de av transportør er påført krysshenvisninger, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑28‑3 tredje ledd annet punktum.

Av merverdiavgiftsforskriften § 6‑28‑3 første ledd følger at fritaket skal dokumenteres ved skriftlig avtale som gjelder hele strekningen. Avtalen skal inneholde opplysninger om avsender, avsendersted, mottaker og mottakersted, samt vederlag. Ved samtrafikk og tilknytningstransport legger vi til grunn at det med vederlaget siktes til det vederlag som den enkelte transportør mottar, mens de øvrige opplysninger gjelder hele transporten til eller fra utlandet.

6‑29 § 6-29. Formidlingstjenester

(1) Formidling av persontransport er fritatt for merverdiavgift dersom transporten skjer utenfor merverdiavgiftsområdet eller direkte til eller fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet.

(2) Formidling av følgende tjenester er fritatt for merverdiavgift dersom tjenestene leveres utenfor merverdiavgiftsområdet:

  1. tjenester som nevnt i § 3‑11 annet ledd bokstav a

  2. serveringstjenester

  3. utleie av transportmidler

  4. adgang til utstillinger i museer og gallerier

  5. adgang til fornøyelsesparker og opplevelsessentre

  6. rett til å overvære idrettsarrangementer

(3) Omsetning av meglertjenester til norske redere eller oppdragsgivere knyttet til fartøy som umiddelbart skal brukes i utenriks fart eller i petroleumsvirksomhet til havs, er fritatt for merverdiavgift. Det samme gjelder slike tjenester knyttet til plattformer som nevnt i § 6‑11.

6‑29.1 Forarbeider

  • Lov 19.06.2009 nr. 58: Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Om lov om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. nr. 120 (2008–2009)

  • Lov 25.06.2010 nr. 32: Prop. 119 LS (2009–2010) Endringer i merverdiavgiftsloven mv. og Stortingets vedtak om merverdiavgift (utvidet avgiftsplikt på kultur- og idrettsområdet), Innst. 344 L (2009–2010) og Innst. 350 S (2009–2010)

  • Ot.prp. nr. 1 (2003–2004) Skatte- og avgiftsopplegget 2004 – lovendringer og Innst. O. nr. 20 (2003–2004). Avgiftsplikt ved omsetning av persontransporttjenester mv. innføres

  • Ot.prp. nr. 77 (2005–2006) og Innst. O. nr. 65 (2005–2006). Fritak for formidling av bestemte tjenester til utlandet

6‑29.2 Generelt om formidlingsfritaket

Ved merverdiavgiftsreformen 2001 ble det innført generell avgiftsplikt på formidlingstjenester. Fra denne hovedregel er det gitt nærmere bestemte unntak og fritak. § 6‑29 gjelder fritak for slike formidlingstjenester hvor den underliggende tjenesten leveres utenfor merverdiavgiftsområdet eller på annen måte knytter seg til utlandet.

Første og annet ledd fritar for merverdiavgift formidling av forskjellige tjenester som forbrukes utenfor merverdiavgiftsområdet.

I Ot.prp. nr. 1 (2003–2004) avsnitt 19.1.6 ble det i forbindelse med innføring av avgift på omsetning og formidling av persontransporttjenester fra 1. mars 2004, uttalt at departementet ville foreslå at det ikke skulle beregnes merverdiavgift på formidling av persontransport direkte til/fra utlandet. En slik tolkning fulgte ikke av lovens ordlyd, og med hjemmel i tidligere lov § 70 ble det fastsatt at det ikke skulle beregnes avgift av formidling av persontransport direkte til/fra utlandet eller når persontransporttjenesten skjer i utlandet, se SKD 4/04 pkt. 3.

Ved lov 16. juni 2006 ble dette avgiftsfritaket i medhold av § 70 avløst av fritaksbestemmelsen i tidligere lov § 16 første ledd nr. 10, som samtidig ga avgiftsfritak for formidling av overnattingstjenester, serveringstjenester og utleie av transportmidler når disse tjenestene blir levert i utlandet, på Svalbard eller Jan Mayen.

Ved innføringen av avgiftsplikt på hotellopphold mv. ble det i Ot.prp. nr. 1 (2005–2006) avsnitt 25.2.4 uttalt at det er naturlig at en formidlingstjeneste som refererer seg til et hotellopphold i utlandet følger hovedtjenesten. I slike tilfeller forbrukes hovedtjenesten i utlandet og vederlaget for denne tjenesten kommer ikke til beskatning her i landet. Dette innebærer at det heller ikke bør oppkreves utgående avgift for formidling av slike tjenester. I Ot.prp. nr. 77 (2005–2006) avsnitt 13.1.5 sies det at formidlingstjenester som ytes til mottaker som er hjemmehørende her i landet, som utgangspunkt anses som innenlands forbruk selv om den tjenesten som formidles skjer i utlandet. Som eksempel er det vist til formidling av overnatting i utlandet. Etter de alminnelige prinsippene i merverdiavgiftsloven innebærer dette at formidlingstjenesten skal avgiftsberegnes. Ettersom dette kan føre til konkurransevridning i forhold til utenlandske reisearrangører, ble det som nevnt fastsatt fritak for denne typen formidlingstjenester.

I tillegg til formidling av persontransport utenfor merverdiavgiftsområdet eller direkte til/fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet, gjelder også fritaksbestemmelsen i § 6‑29 etter annet ledd bokstav a–c for formidling av henholdsvis overnattingstjenester, serveringstjenester og utleie av transportmidler når disse tjenester leveres utenfor merverdiavgiftsområdet. Dette innebærer for eksempel at formidling av hotellopphold og overnatting på campingplasser utenfor merverdiavgiftsområdet, faller inn under fritaksbestemmelsen. Det er presisert i forarbeidene at de fritatte formidlingstjenestene også gjelder når leveringen av hovedtjenesten skjer på Svalbard eller Jan Mayen og ved persontransport direkte til/fra Svalbard og Jan Mayen.

I forbindelse med innføring av merverdiavgift (redusert sats) på tjenester innen sektorene kunst, kultur og idrett fra 1. juli 2010, ble fritaket i annet ledd, jf. bokstavene d–f, utvidet til også å omfatte formidling av disse tjenestene, dersom de leveres utenfor merverdiavgiftsområdet.

Tredje ledd om meglertjenester er en videreføring av Finansdepartementets vedtak av 25. juni 2001, truffet med hjemmel i tidligere lov § 70, jf. også vedtak av 21. desember 2006.

6‑30 § 6-30. Varer og tjenester til fartøy

(1) Omsetning av nærmere bestemte varer og tjenester til bruk for utenlandske fartøy som nevnt i § 6‑9 første ledd, er fritatt for merverdiavgift.

(2) Omsetning av nærmere bestemte varer og tjenester til bruk for fartøy på minst 15 meter, er fritatt for merverdiavgift dersom fartøyet i utenriks fart frakter varer eller driver persontransport mot vederlag.

(3) Omsetning av nærmere bestemte varer og tjenester til spesialfartøy til bruk i petroleumsvirksomhet til havs, er fritatt for merverdiavgift.

(4) Omsetning av nærmere bestemte varer til bruk på fartøy dersom varene er til bruk utenfor merverdiavgiftsområdet, men hvor levering skjer i merverdiavgiftsområdet, er fritatt for merverdiavgift.

(5) Departementet kan gi forskrift om hvilke varer og tjenester som omfattes av fritakene i denne paragrafen og om vilkår for fritak. Departementet kan gi forskrift om at omsetning av varer og tjenester også til bruk for andre fartøy under opphold utenfor merverdiavgiftsområdet, er fritatt for merverdiavgift.

6‑30.1 Forarbeider og forskrifter

6‑30.1.1 Forarbeider
  • Lov 19.06.2009 nr. 58: Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Om lov om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. nr. 120 (2008–2009)

  • Lov 11.12.2009 nr. 129: Prop. 1 L (2009–2010) Skatte- og avgiftsopplegget 2010 mv. – lovendringer og Innst. 4 L (2009–2010)

  • Ot.prp. nr. 17 (1968–69) Om lov om alminnelig omsetningsavgift og særskilt avgift på visse varer og tjenester (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. XVII (1968–69)

  • Ot.prp. nr. 73 (1969–70) og Innst. O. XVIII (1969–70). Avgiftsfritak utvidet til også å omfatte tjenester til bruk for skip mv. i utenriks fart

  • Ot.prp. nr. 26 (1970–71) og Innst. O. nr. 40. Fullmaktsbestemmelser for Finansdepartementet til å utvide avgiftsfritaket i første ledd nr. 2a

  • Ot.prp. nr. 14 (1975–76) og Innst. O. nr. 15. Avgiftsteknisk endring i første ledd nr. 2a

  • Ot.prp. nr. 48 (1979–80) og Innst. O. nr. 67 (1979–80). Avgiftsfritak knyttet til spesialskip i petroleumsvirksomhet

6‑30.1.2 Forskrifter
  • FMVA §§ 6‑30‑1 til 6‑30‑14

6‑30.2 Generelt

Merverdiavgiftsloven § 6‑30 første til fjerde ledd fritar for merverdiavgift omsetning av nærmere bestemte varer og tjenester til visse kategorier fartøyer og angir vilkår for fritaket.

Femte ledd første punktum gir departementet hjemmel til i forskrift å nærmere regulere hvilke varer og tjenester som omfattes av fritakene og vilkårene for fritak.

FMVA §§ 6‑30‑1 til 6‑30‑14 trekker opp grensene for hvilke varer og tjenester som omfattes av fritaket i merverdiavgiftsloven § 6‑30 og fastsetter vilkårene for fritak. Her finner en også regler om registrerings- og dokumentasjonsplikt mv. Forskriften grupperer paragrafene etter fartøygruppe, der §§ 6‑30‑1 til 6‑30‑3, behandler utenlandske fartøyer, §§ 6‑30‑4 til 6‑30‑6, norske fartøyer i utenriks fart, §§ 6‑30‑7 til 6‑30‑9, norske spesialfartøyer til bruk i petroleumsvirksomhet til havs og §§ 6‑30‑10 til 6‑30‑14, andre norske fartøyer.

Femte ledd annet punktum gir departementet hjemmel til å gi forskrift om fritak for merverdiavgift for omsetning av varer og tjenester også til bruk for andre fartøyer under opphold utenfor merverdiavgiftsområdet. For andre fartøyer enn fiske- og fangstfartøyer er slike bestemmelser gitt i merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑11. For norske fartøyer som ikke regelmessig går til havn utenfor merverdiavgiftsområdet, er det gitt fritak i merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑13.

6‑30.3 § 6-30 første ledd – Avgiftsfritaket for varer og tjenester til utenlandske fartøy

Det skal ikke beregnes avgift ved omsetning av nærmere bestemte varer og tjenester til bruk for utenlandske fartøy som nevnt i merverdiavgiftsloven § 6‑9 første ledd. Fritaket er nærmere avgrenset i merverdiavgiftsforskriften §§ 6‑30‑1 til 6‑30‑3, som har bestemmelser om hhv. hvilke varer som omfattes av fritaket, hvilke tjenester som omfattes, og bestemmelser om registrerings- og dokumentasjonsplikt mv.

Avgiftsfritaket gjelder bare for leveranser til bruk for fartøyet, dvs. at leveranser til mannskaper ombord omfattes ikke. Se imidlertid reglene for turistsalg, kap. 6‑25.

Fritaket omfatter utenlandske marinefartøy selv om bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 6‑9 første ledd bokstav d etter sin ordlyd gjelder norske militære fartøy (Av 13/88 av 27. september 1988 nr. 5).

Et utenlandsk eid fartøy registrert i Norsk internasjonalt skipsregister, anses i forhold til merverdiavgiftslovens regler som et utenlandsk fartøy. Det vises ellers til Av 21/89 av 5. oktober 1989 som omhandler grensen mellom fartøy som anses som utenlandske fartøy og fartøy som anses som norske fartøy i utenriks fart.

Skattedirektoratet la i BFU 9/13 til grunn at fritaket for leveranser til utenlandske fartøyer, i samsvar med Høyesteretts syn i Rt 2002 s. 1691, fortsatt må avgrenses mot leveranser til fartøyet mens det anses å gå i innenriks fart, dvs. i fart innenfor merverdiavgiftsområdet. Et selskap som skal levere varer til et utenlandsk registrert skip mens det utfører slepeoppdrag her i landet, skal derfor beregne merverdiavgift.

Finansdepartementet uttalte i brev av 21. januar 1979 til Skattedirektoratet at fartøy under bygging i Norge for utenlandsk kontrahent ikke kan anses som utenlandsk fartøy i relasjon til tidligere lov § 16 første ledd nr. 1 bokstav d.

6‑30.3.1 Varer til utenlandske fartøy

Fritaket omfatter alle varer som er til bruk for fartøyet.

Vilkår
Det er et vilkår for avgiftsfritak at varene blir levert direkte til vedkommende utenlandske fartøy, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑1 første ledd.

Fartøy i opplag
Avgiftsfritaket omfatter ikke salg av proviant og andre varer som forbrukes i opplagstiden på fartøy som ligger i opplag i norske farvann, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑1 første ledd annet punktum.

Internordisk passasjertrafikk
Det skal beregnes avgift ved omsetning av varer til utenlandske fartøy i passasjertrafikk mellom Norge og Danmark, Sverige eller Finland når varene skal omsettes til passasjerene ombord fra kiosk e.l. på fartøyet. Begrensningene i avgiftsfritaket fremkommer gjennom et fellesnordisk samarbeid på avgifts- og tollområdet. I den utstrekning og på de vilkår alkoholholdige drikkevarer, tobakksvarer, sjokolade- og sukkervarer, parfymer, kosmetikk og toalettpreparater kan utleveres ubeskattet gjennom tollvesenet, skal det ikke beregnes avgift ved salg av slike varer til nevnte fartøy. Det vises til merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑1 annet ledd samt Av 7/85 av 25. mars 1985 og Av 9/87 av 6. mai 1987.

Legitimasjon
I forskriftens § 6‑30‑3 første ledd er det gitt regler for innhold av salgsdokumentet ved slik omsetning. Det er videre stilt krav om at selger må ha en bekreftelse fra kjøper om at varene er mottatt til bruk for fartøyet. Salgsdokumentet skal også angi når og til hvilket skip levering har skjedd (Av 23/78 av 7. september 1978 og Av 6/80 av 28. april 1980 pkt. 6). § 6‑30‑3 annet ledd har bestemmelser om registrerings- og dokumentasjonsplikt for varer levert for salg til passasjerer på fartøy i internordisk trafikk. Merverdiavgiftsforskriftens dokumentasjonsbestemmelser er knyttet opp mot tollbestemmelsene. I disse tilfeller er det overflødig med krav til bekreftelse for levering om bord siden det her dreier seg om ufortollede varer omfattet av tollforskriftens regler om dokumentasjon for utførsel. Etter tollforskriften § 4‑23‑2 kreves attest for utførsel fra transportør eller tollmyndighetene.
6‑30.3.2 Tjenester til utenlandske fartøy

Vilkår
Det er et vilkår for avgiftsfritak at tjenesten helt ut er til bruk for det utenlandske fartøyet, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑2. Fritaket omfatter i utgangspunktet alle slags tjenester vedrørende fartøyet og dets varige driftsutstyr. Det vises i denne sammenheng til fritaksbestemmelsen i § 6‑9 annet ledd. Avgiftsfritaket etter denne bestemmelse gjelder bare omsetning til utenlandske fartøy som nevnt i bestemmelsens første ledd. Det vises ellers til bestemmelsene om fjernleverbare tjenester i § 6‑22 annet og tredje ledd.

Legitimasjon
Det må i salgsdokumentet angis hvilket fartøy tjenesten gjelder, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑3 tredje ledd.

Enkeltsaker

Sleping
Det skal ikke beregnes avgift ved sleping av utenlandsk fartøy langs kysten. Ved andre tjenesteytelser som utføres skipet skal det heller ikke beregnes avgift. (U 2/71 av 8. mars 1971 nr. 2)

Fakturamottaker
Tjenester til bruk for utenlandske fartøy (f.eks. laste- og lossetjenester, sleping e.l.) kan faktureres avgiftsfritt og det har ingen betydning hvem fakturaen utstedes til, f.eks. fartøyets reder, norsk megler eller annen person.
Laste- og lossetjenester
Laste- og lossetjenester ved skipsanløp i Norge som belastes utenlandske fartøy, omfattes av avgiftsfritaket. (U 4/71 av 19. mars 1971 nr. 4)

Terminalytelser
Terminalytelser som belastes utenlandske fartøy kan faktureres uten avgift (R 6 av 30. juli 1970 pkt. II C). I U 4/72 av 19. mai 1972 nr. 6 uttales for øvrig at kranleie for lasting av utenlandske fartøy hører inn under terminalytelser som nevnt, og kan faktureres avgiftsfritt.

Renovasjon
En kommune leide ut containere og foretok bortkjøring/søppeltømming for to utenlandske marinefartøy. Containerne var plassert på kaien og mannskapet ombord fylte opp containerne. Kommunen fakturerte sjøforsvarsdistriktet for leie og transport av containerne som igjen fikk refundert utgiftene av vedkommende ambassade. Skattedirektoratet antok at renovasjonstjenestene, som innskrenket seg til bortkjøring av avfall som fartøyets mannskap brakte i land på kai eller lastet opp i kommunens biler, kunne faktureres avgiftsfritt. (Av 13/87 av 1. oktober 1987 nr. 9)

6‑30.4 § 6-30 annet ledd – Avgiftsfritaket for varer og tjenester til norske fartøy i utenriks fart

6‑30.4.1 Generelt

Det skal etter merverdiavgiftsloven § 6‑30 annet ledd ikke betales avgift av omsetning av nærmere bestemte varer og tjenester til bruk for norsk fartøy på minst 15 meter når det i utenriks fart frakter varer eller driver persontransport mot vederlag. Merverdiavgiftsforskriften §§ 6‑30‑4 og 6‑30‑5 har nærmere regler om hvilke varer og tjenester som omfattes av fritaket.

Avgiftsfritaket i tidligere lov § 16 første ledd nr. 2 omfattet opprinnelig ikke tjenester. Ved lovendring 26. juni 1970 (Ot.prp. nr. 73 (1969–79)) ble tjenester fritatt etter departementets nærmere bestemmelser, jf. § 16 første ledd nr. 2 siste punktum og tidligere forskrift nr. 24 § 15.

Måleenhet
Skipsstørrelsen i tidligere lov § 16 første ledd nr. 2 a var opprinnelig 25 bruttoregistertonn. Som følge av endringer i sjøfartsloven ble måleenheten ved lov av 16. desember 1983 endret til 15 meter største lengde.
Passasjerskip
Det er et vilkår for fritaket at fartøyet i utenriks fart enten frakter passasjerer mot vederlag eller
Lasteskip
frakter last. For varetransporten er det ikke stilt som betingelse at det mottas vederlag. Produksjonsselskaper mv. som frakter egne varer vil således kunne nyte godt av fritaket.

Utenriks fart, definisjon
I merverdiavgiftsforskriften § 1‑3‑7 er fartøy i utenriks fart definert som fartøy som regelmessig går mellom havner utenfor merverdiavgiftsområdet eller mellom slike havner og havner i merverdiavgiftsområdet. Definisjonen er gitt med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 1‑3 annet ledd bokstav d.

Fartøy under bygging regnes ikke som fartøy i «utenriks fart», selv om det er på det rene at fartøyet når det er ferdig, vil gå i utenriks fart. Det kan således ikke leveres varer/tjenester avgiftsfritt til fartøyet (rederiet) før det er levert fra verftet (F 29. mars 1971 som korrigerer U 2/70 av 14. april 1970 nr. 6).

Fabrikkskip som utklareres til fiskefelt i fjerne farvann om lag tre ganger i året og som returnerer til havn (som regel i Norge) for å sette av mannskap før skipene seiler til utenlandsk havn for levering av fangsten, anses ikke som fartøy i utenriks fart (F 26. mai 1976).

Finansdepartementet har uttalt at et fartøy som år om annet går 50 % i utenriks, 50 % i innenriks fart, ikke tilfredsstiller kravet til regelmessighet (U 4/77 av 29. juni 1977 nr. 5).

KMVA 4150 av 9. juli 1999

Saken gjaldt spørsmålet om et skip oppfylte kriteriene for å bli ansett som «skip i utenriks fart». Klagenemndas flertall (3–2) sluttet seg til Skattedirektoratets oppfatning om at en fast rute (14 dager tur/retur) fra en havn i Nord-Norge til en havn på Nord-Jylland i Danmark med en rekke anløp på norskekysten, ikke innebar at skipet kunne anses å gå «regelmessig mellom utenlandske havner eller mellom norsk havn og havn i utlandet» som var kriteriet etter tidligere forskrift nr. 24 § 9, jf. nå merverdiavgiftsforskriften § 1‑3‑7.

Det vises også til Av 21/89 av 5. oktober 1989 som omhandler grensen mellom skip som anses som utenlandske skip og skip som anses som norske skip i utenriks fart i de tilfeller skipene er registrert i Norsk internasjonalt skipsregister (NIS).

Andre fartøyer
Finansdepartementet kan med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 6‑30 femte ledd annet punktum gi forskrift om at avgiftsfritaket også skal gjelde varer og tjenester til bruk for andre fartøyer under opphold utenfor merverdiavgiftsområdet. Departementet kan med andre ord bestemme at avgiftsfritaket også kan gjelder for andre fartøy enn fartøy i utenriksfart. Det er i denne forbindelse ikke stilt noe krav om at fartøyet må frakte last eller mot vederlag befordre passasjerer. Skipet må imidlertid oppholde seg utenfor merverdiavgiftsområdet. Slike bestemmelser er gitt i merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑11 for fartøy som har oppdrag som medfører et sammenhengende opphold utenfor merverdiavgiftsområdet på minst 14 dager, og i § 6‑30‑12 for fartøy som for den enkelte tur går til havn utenfor merverdiavgiftsområdet.

Finansdepartementet uttalte i brev av 12. juli 1972 at forskningsfartøyet «MS Helland Hansen» tilhørende Universitetet skulle regnes som skip i utenriks fart etter tidligere lov § 16 første ledd nr. 2, jf. annet ledd bokstav a. Det samme ble lagt til grunn i Finansdepartementets vedtak av 29. september 1975 vedrørende «M/S Havdrøn».

I brev av 28. juni 1995 samtykket Finansdepartementet med hjemmel i tidligere lov § 16 annet ledd bokstav a i at syv innleide hval- og supplyfartøyer kunne likestilles med skip i utenriks fart når det gjaldt levering av varer og tjenester til skipene. Skipene skulle, i tilknytning til et prosjekt som tok sikte på å kartlegge vågehvalbestanden i Norge, benyttes til å identifisere samt telle vågehval, overveiende i internasjonalt farvann.

Finansdepartementet har i brev av 22. mai 1995 samtykket, med hjemmel i tidligere lov § 16 annet ledd bokstav a, i at et havforskningsfartøy på forskningsoppdrag for NORAD utenfor kysten av Afrika, kunne likestilles med skip i utenriks fart når det gjaldt leveringer av varer og tjenester til skipet. Skipet skulle foreta kartlegging av fiskeforekomstene og fiskeressursene.

Skattedirektoratet har i brev av 30. august 2000 til Havforskningsinstituttet i Bergen bekreftet at omhandlede fritak vil gjelde for en rekke navngitte skip i utenriks farvann.

Bestemmelsene om avgiftsfritak for tjenester til bruk for ovennevnte fartøy må ses i sammenheng med avgiftsfritaket i § 6‑9 annet ledd som fastsetter avgiftsfritak for yting av tjenester i forbindelse med bygging, ombygging, reparasjon og vedlikehold av slike fartøy som nevnt i paragrafen første ledd, jf. kap. 6‑9.

6‑30.4.2 Nærmere om avgiftsfritaket for varer til norske fartøy i utenriks fart

Avgiftsfritaket i merverdiavgiftsloven § 6‑30 annet ledd omfatter i utgangspunktet alle slags varer som kan sies å være til bruk for fartøyet, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑4, se også Av 18/78 av 6. juli 1978. Avgiftsfritaket omfatter ikke levering av varer til rederi. Rederiet vil imidlertid ha fradragsrett for inngående merverdiavgift for varer til bruk for fartøy på minst 15 meter når det i utenriks fart frakter varer eller driver persontransport mot vederlag. Se i denne forbindelse også spesialbestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 8‑3 annet ledd, jf. kap. 8‑3.

Slappkisten
Tidligere forskrift nr. 24 § 10 annet ledd regulerte avgiftsfritaket for varer til «slappkisten» hvor fartøyet befinner seg i norsk havn. Med «slappkisten» forstås proviant og toalettartikler til bruk for mannskapet. Ordet «slappkiste» er i merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑4 tredje ledd, som avløser ovennevnte bestemmelse, byttet ut med «mat, drikke og tobakksvarer til forpleining eller omsetning til mannskap». Avgiftsfritaket for slike varer følger begrensningene i tollforskriften § 4‑23‑4 tredje ledd tredje punktum og § 4‑23‑5 annet ledd.

Merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑4 innebærer en materiell endring i forhold til tidligere ved at toalettartikler til forpleining eller omsetning til mannskap reguleres av den generelle bestemmelsen i paragrafens første ledd, se Finansdepartementets særmerknad til forskriften.

For leveranser av varer til norske fartøy utenfor merverdiavgiftsområdet, gjelder merverdiavgiftsloven § 6‑21 og tilhørende bestemmelser i merverdiavgiftsforskriften.

Forbruksvarer og proviant
Forbruksvarer og proviant kan ikke leveres avgiftsfritt til fartøy som regelmessig går i utenriks fart når skipet skal gå en tur i ren innenriks fart (U 3/73 av 15. mai 1973 nr. 5).

Proviant og forbruksvarer kan imidlertid leveres avgiftsfritt for den enkelte tur til fartøy over 15 meter som i innenriks fart frakter last eller mot vederlag befordrer passasjerer, når det går til havn utenfor merverdiavgiftsområdet. Tilsvarende gjelder under samme betingelser varer til bergings- og slepefartøy over 15 meter, marinefartøy og skolefartøy, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑13 første ledd og F 24. juli 1975.

Vilkår for avgiftsfritaket
Avgiftsfritaket for salg av varer til bruk for fartøy i utenriks fart som befinner seg i norsk havn, er betinget av at visse vilkår er oppfylt. Det er et vilkår for avgiftsfritaket at varene leveres direkte til fartøyet, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑4 første ledd. Videre må legitimasjonskravene i merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑6 være oppfylt.
Legitimasjon
Vareleverandør må utstede et salgsdokument med angivelse av hvilket fartøy varene er levert til. Videre må han ha en bekreftelse fra kjøperen om at varene er mottatt til bruk for fartøyet. Ved levering av varer som pga. forsendelsen (f.eks. post) ikke kan legitimeres ved bekreftelse fra kjøper, må leverandør sørge for å ha skriftlig bestilling fra rederiet med opplysninger om hvilket fartøy varene skal leveres til og leveringssted (U 2/76 av 26. juli 1976 nr. 3). Det samme gjelder dersom den faktiske overlevering av praktiske grunner, skjer til eksterne skipsagenter, kai/terminalansvarlig mv., som mottar varene på vegne av kjøper. Det forutsettes at den skriftlige bestillingen foreligger på leveringstidspunktet.Når det gjelder varer som omfattes av tollforskriften § 4‑23‑6, jf. 4‑23‑4, levert for salg til passasjerer på norsk fartøy i internordisk trafikk, jf. FMVA § 6‑30‑4 annet ledd annet punktum, gjelder etter FMVA § 6‑30‑6 annet ledd tilsvarende registrerings- og dokumentasjonsregler som for utenlandske fartøyer, jf. § 6‑30‑3 annet ledd, se kap. 6‑30.3.1. Merverdiavgiftsregelverket er knyttet opp mot tollforskriftens regler. Fritaket skal dokumenteres med attest for utførsel i samsvar med tollforskriften § 4‑23‑2 annet og tredje ledd. Kravet til bekreftelse som nevnt i første ledd, gjelder ikke.

For varer til forpleining eller omsetning til mannskap (se ovenfor), er det et vilkår for avgiftsfritak at selgeren utekspederer varene gjennom tollvesenet, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑6 tredje ledd. Her gjelder FMVA § 6‑30‑6 annet ledd annet og tredje punktum tilsvarende.

Vareleveranser her i landet til reders speditør som etter oppdrag fra rederi skal videresende varene til fartøy utenfor merverdiavgiftsområdet, er fritatt for avgift dersom speditøren tollekspederer varene direkte for utførsel, jf. FMVA § 6‑30‑4 fjerde ledd. Dette er en videreføring av tidligere forskrift nr. 24 § 11 første ledd annet alternativ. Registrerings- og dokumentasjonsregler for disse tilfellene finner en i FMVA § 6‑30‑6 fjerde ledd.

Avgiftsfritaket omfatter ikke salg til fartøy som ligger i opplag i norsk farvann av proviant og andre varer som forbrukes i opplagstiden, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑4 første ledd annet punktum.

Utenlandsk havn
I de tilfeller fartøyet befinner seg i utlandet, er det et vilkår for avgiftsfritak at varene utekspederes gjennom tollvesenet. Selger plikter å oppbevare gjenpart av tolldeklarasjonen, jf. reglene for vareeksport.

Internordisk passasjertrafikk
Avgiftsfritaket gjelder i utgangspunktet ikke for omsetning av varer til fartøy i internordisk passasjertrafikk når varene skal omsettes til passasjerene ombord fra kiosk e.l., jf. FMVA § 6‑30‑4 annet ledd første punktum. Rederiet er for øvrig registreringspliktig for denne omsetningsvirksomheten. Salget ombord er avgiftspliktig for den del som skjer innenfor territorialgrensen. Etter FMVA § 6‑30‑4 annet ledd annet punktum vil avgiftsfritaket i mval. § 6‑30 annet ledd allikevel gjelde for alkoholholdige drikkevarer, tobakksvarer, sjokolade- og sukkervarer, parfymer, kosmetikk og toalettpreparater i den utstrekning og på de vilkår disse kan utleveres ubeskattet gjennom tollvesenet, jf. tolloven § 4‑23, jf. tollforskriften § 4‑23‑6, jf. § 4‑23‑4, se ellers Av 7/85 av 25. mars 1985 og Av 9/87 av 6. mai 1987.
6‑30.4.3 Nærmere om avgiftsfritaket for tjenester til norske fartøy i utenriks fart

Fritaket for omsetning av tjenester til norske fartøy i utenriks fart følger av merverdiavgiftsloven § 6‑30 annet ledd og er nærmere regulert i merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑5. Her er det i første ledd bokstav a til d, listet opp hvilke tjenester som omfattes av fritaket, hhv. sleping av fartøy, utleie av varig driftsutstyr som leveres til fartøy, rett til å disponere kommunal havn som nevnt i merverdiavgiftsloven § 3‑11 annet ledd bokstav j og teletjenester. Fritaket for teletjenester er en videreføring av Finansdepartementets vedtak av 8. oktober 1970, truffet med hjemmel i tidligere lov § 70. Fritaket fremstår i dag som et unntak fra hovedregelen om fjernleverbare tjenester i mval. § 6‑22 annet ledd.

Arbeid på fartøyet
Her er det fritaksbestemmelsen i mval. § 6‑9 annet ledd som gjelder, jf. kap. 6‑9.4.

Havneavgift
Med virkning fra 1. januar 2007 ble omsetning av rett til å disponere kommunal havn mot betaling av havneavgifter mv. fritatt for merverdiavgift etter tidligere forskrift 24 § 15 første ledd bokstav e. Bestemmelsen er videreført i merverdiavgiftsforskriften § 60‑30‑5 første ledd bokstav c. Det er gitt en nærmere redegjørelse for fritaket i Ot.prp. nr. 1 (2006–2007) kap. 25, se også kap. 3‑11 foran.

Et skattekontor uttalte i brev av 26. juli 2010 til et advokatkontor at vareavgift oppkrevd etter forskrift 2. desember 1994 nr. 1077 om havneavgifter, beregning og beregningsgrunnlag, oppbygging, oppkreving, kostnadsregistrering m.v. § 11, er en avgift som hviler på varen/varens eier, jf. ordlyden «Vareavgift for inngående varer påhviler varemottaker. For utgående varer påhviler avgiften vareavsender». Avgiften kan følgelig ikke anses som vederlag for en tjeneste til bruk på skipet og er følgelig ikke fritatt for avgift etter mval. § 6‑30.

Utleie av varig driftsutstyr
Utleie av varig driftsutstyr til norsk fartøy i utenriks fart er fritatt for avgift etter merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑5 første ledd bokstav b.

Vareleverandør som selger skipsutstyr til et leasingselskap, og leverer utstyret til norsk fartøy i utenriks fart som leaser utstyret, kan ikke sies å selge varer til bruk for skipet i utenriks fart iht. merverdiavgiftsloven § 6‑30. Utstyret er primært til bruk i leasingvirksomheten – sett i forhold til leverandørens omsetning av utstyret – og bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 6‑30 annet ledd kan ikke utstrekkes til å omfatte salget til leasingselskapet (Av 7/80 av 3. juni 1980 nr. 7).

Formidlingstjenester
Det skal ikke betales merverdiavgift av formidlingstjenester omsatt til norsk reder for transport av varer med fartøy i utenriks fart, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑5 annet ledd.

Laste- og lossetjenester
Avgiftsfritaket omfatter ikke laste- og lossetjenester som således skal faktureres med merverdiavgift.

Fortøyningstjenester
Fortøyningstjenester, som f.eks. frakt av trosser mv., utført av slepebåt i forlengelse av slepeoppdrag, kan faktureres avgiftsfritt, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑5 første ledd bokstav a. Samme avgiftsmessige løsning blir det om slepebåtens arbeidsoppdrag består i å trekke tungt fortøyningsutstyr fra fartøyet til land. Manuelle eller mekaniske fortøyningstjenester utført på land omfattes imidlertid ikke av fritaket (Av 17/90 av 5. september 1990 nr. 2 og Skattedirektoratets brev av 30. januar 1984 til et fylkesskattekontor).

6‑30.5 § 6-30 tredje ledd – Avgiftsfritaket for omsetning av varer og tjenester til norske spesialfartøyer til bruk i petroleumsvirksomhet til havs

Etter merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑7 gjelder fritaket i merverdiavgiftsloven § 6‑30 tredje ledd for alle varer til bruk for spesialfartøyet. Det er ikke noe krav om at varene leveres direkte til fartøyet.

I forskriftens § 6‑30‑8 første ledd bokstav a til c er det listet opp hvilke tjenester som omfattes av fritaket. Det er hhv. sleping av fartøy, utleie av varig driftsutstyr som leveres til fartøy og rett til å disponere kommunal havn som nevnt i merverdiavgiftsloven § 3‑11 annet ledd bokstav j. Med unntak av teletjenester (§ 6‑30‑5 annet ledd bokstav d) er det de samme tjenester som kan leveres avgiftsfritt til norsk fartøy i utenriks fart, jf. kap. 6‑30.5 ovenfor. Fritaket for formidlingstjenester i § 6‑30‑8 annet ledd er videre identisk med fritaket etter 6‑30‑5 annet ledd for norsk fartøy i utenriks fart.

Før avgiftsfritaket kom inn i den tidligere lov hadde Finansdepartementet i enkelte tilfeller innrømmet avgiftsfritak for leveranser til spesialskip med stasjonære oppdrag i offshore petroleumsvirksomhet (Av 30. april 1979 (intern)).

Avgiftsfritaket kom inn ved lov av 13. juni 1980. I Ot.prp. nr. 48 (1979–80) uttales bl.a. at fritaket for skip i utenriks fart er begrunnet ut fra målsettingen om å likestille utenriksflåten avgiftsmessig med utenlandsk skipsfart og ønsket om å stille norske leverandører likt med utenlandske leverandører. Det vises deretter til at norske spesialskip til bruk i petroleumsvirksomhet, og som ikke regelmessig anløper utenlandske havner, etter gjeldende regler ikke har krav på avgiftsfrie leveranser under oppdrag på oljefeltene. Finansdepartementet mente at de samme hensyn som gjør seg gjeldende for utenriksflåten, taler for at også leveranser til spesialskip til bruk i forbindelse med utforskning og utnytting av undersjøiske petroleumsforekomster til havs fritas for avgiftsplikt. Det vises til Av 9/80 av 24. juni 1980 som omhandler lovendringen.

Som spesialfartøy anses fartøy som er

  • spesielt bygget eller ombygget til bruk i petroleumsvirksomheten og

  • som har oppdrag i slik virksomhet, jf. merverdiavgiftsloven § 1‑3 første ledd bokstav l.

Fritaket omfatter bl.a. standby-fartøyer, tankskip for bøyelasting på feltet og nærmere angitte dykkerfartøyer, se nærmere Ot.prp. nr. 48 (1979–80) og Av 4/85 av 24. januar 1985.

Etter merverdiavgiftsloven § 6‑9 fjerde ledd bokstav c er utleie av spesialfartøy til bruk i petroleumsvirksomhet til havs fritatt for merverdiavgift.

Varer
Fritaket omfatter i utgangspunktet alle slags varer til bruk for spesialfartøyet, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑7. Også proviant omfattes av fritaket Det er et vilkår at vareleveringen skjer iht. bestillingsseddel, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑9 første ledd.

Til mannskaper
Skattedirektoratet har i brev av 5. mars 2013 til et advokatkontor uttalt at fritaket omfatter varer for salg til mannskaper.

6‑30.6 § 6-30 fjerde ledd – Varer til bruk på fartøy utenfor merverdiavgiftsområdet, men der levering skjer i merverdiavgiftsområdet

Fjerde ledd om varer til bruk på fartøy utenfor merverdiavgiftsområdet, men der levering skjer i merverdiavgiftsområdet, erstatter som nevnt ovenfor, tidligere bestemmelser vedrørende norske fiske- og fangstfartøyer om kompensasjon for utlagt merverdiavgift i forbindelse med anskaffelse av proviant, jf. den nå opphevede mval. § 10‑5.

Fritaket for fiske- og fangstfartøyer er nærmere regulert i FMVA § 6‑30‑10.

For andre fartøyer enn fiske- og fangstfartøyer er slike bestemmelser gitt i FMVA § 6‑30‑11.

For fartøyer som omfattes av fritakene i FMVA §§ 6‑30‑10 og 6‑30‑11 er det gitt bestemmelser om registrerings- og dokumentasjonsplikt mv. i FMVA § 6‑30‑12. Kravet i paragrafens annet ledd om tolldeklarasjon gjelder uansett hvem som leverer varene. Tollagerholdere står således ikke i noen særstilling.

For norske fartøyer som for den enkelte tur går til havn utenfor merverdiavgiftsområdet, er det gitt fritak i merverdiavgiftsforskriften § 6‑30‑13.

6‑30.7 § 6-30 femte ledd – Forskriftshjemmel

Femte ledd første punktum gir departementet hjemmel til i forskrift å gi utfyllende bestemmelser til fritakene i paragrafens øvrige ledd. Etter annet punktum kan departementet gi forskrift om fritak for merverdiavgift for omsetning av varer og tjenester også til bruk for andre fartøy under opphold utenfor merverdiavgiftsområdet. Det vises til omtalen ovenfor.

6‑31 § 6-31. Varer og tjenester til luftfartøy

(1) Omsetning av nærmere bestemte varer og tjenester til bruk for luftfartøy til yrkesmessig luftfartsvirksomhet, er fritatt for merverdiavgift når luftfartøyet går i utenriks fart.

(2) Departementet kan gi forskrift om hvilke varer og tjenester som omfattes av fritaket og om vilkår for fritak. Departementet kan gi forskrift om at omsetning av varer og tjenester også til andre luftfartøy enn luftfartøy i utenriks fart er fritatt for merverdiavgift dersom luftfartøyet for den enkelte tur har bestemmelsessted utenfor merverdiavgiftsområdet.

6‑31.1 Forarbeider og forskrifter

6‑31.1.1 Forarbeider
  • Lov 19.06.2009 nr. 58: Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Om lov om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. nr. 120 (2008–2009)

  • Ot.prp. nr. 17 (1968–69) Om lov om alminnelig omsetningsavgift og særskilt avgift på visse varer og tjenester (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. XVII (1968–69)

  • Ot.prp. nr. 1 (1999–2000) og Innst. O. nr. 12 (1999–2000). Avgiftsfritaket for leveranser til fly tatt inn i første ledd nytt nr. 3

  • Ot.prp. nr. 1 (2004–2005). Merverdiavgift på infrastrukturtjenester knyttet til lufthavner

6‑31.1.2 Forskrifter
  • FMVA §§ 6‑31‑1 til 6‑31‑3

6‑31.2 Generelt om § 6-31

Avgiftsfritaket for varer og tjenester til bruk for luftfartøyer i utenriks fart, er nærmere regulert i FMVA §§ 6‑31‑1 til 6‑31‑3. § 6‑31‑1 trekker opp grensene for avgiftsfritaket mens § 6‑31‑2 fastsetter rekkevidden av fritaket for andre luftfartøyer som går til havn utenfor merverdiavgiftsområdet. § 6‑31‑3 har bestemmelser om registrerings- og dokumentasjonsplikt.

Yrkesmessig luftfartsvirksomhet
Etter mval. § 6‑31 første ledd skal det ikke betales avgift av omsetning av nærmere bestemte varer og tjenester til bruk for luftfartøy til yrkesmessig luftfartsvirksomhet når det går i utenriks fart. I motsetning til fartøyer, sondres det her ikke mellom norske og utenlandske luftfartøyer. Også for utenlandske luftfartøyer er det oppstilt krav om at luftfartøyet må gå i utenriks fart for at fritaket skal komme til anvendelse. Det vises i denne forbindelse til Rt 2002 s. 1691 (Esso Norge mfl.), Ot.prp. nr. 1 (1999–2000) og Av 2/2000 av 29. februar 2000 pkt. 1 og 3.

Mval. § 6‑31 annet ledd gir Finansdepartementet hjemmel til å gi forskrift om hvilke varer og tjenester som omfattes av fritaket og om vilkår for fritak. Videre kan departementet bestemme at også andre luftfartøy enn de ovennevnte, skal fritas for merverdiavgift dersom luftfartøyet for den enkelte tur har bestemmelsessted utenfor merverdiavgiftsområdet.

Avgiftsfritaket for varer og tjenester til bruk for luftfartøyer i utenriks fart er som nevnt innledningsvis, nærmere regulert i FMVA §§ 6‑31‑1 til 6‑31‑3 og er langt på vei identisk med de tilsvarende bestemmelser vedrørende levering av varer og tjenester til fartøyer i utenriks fart. Det vises derfor til kap. 6‑30.4. Det er også langt på vei samsvar når det gjelder kravene til registrering og dokumentasjon mv. Det vises derfor til omtalen av de tilsvarende bestemmelser i kap. 6‑30.

Luftfartsavgift
Etter FMVA § 6‑31‑1 annet ledd bokstav c skal det ikke betales merverdiavgift av omsetning av tjenester som gjelder rett til å disponere lufthavn for luftfartøy. En nærmere redegjørelse for fritaket finnes i Ot.prp. nr. 1 (2004–2005) kap. 30.1.3.2, se også kap. 3‑11 foran.

I FMVA § 6‑31‑1 annet ledd er det regnet opp hvilke tjenester som omfattes av fritaket. Fritaket omfatter bl.a. sleping av luftfartøy. Skattedirektoratet har i brev av 29. november 2011 til et advokatkontor uttalt at utskyving av fly (pushback) omfattes av fritaket.

6‑32 § 6-32. Varer og tjenester til petroleumsvirksomheten

(1) Omsetning av nærmere bestemte varer og tjenester til bruk i havområder utenfor merverdiavgiftsområdet i forbindelse med utforsking og utnytting av undersjøiske naturforekomster, er fritatt for merverdiavgift dersom omsetningen skjer til rettighetsselskaper, boreselskaper og eiere og leietakere av plattformer. Det samme gjelder omsetning til andre som ikke er avgiftssubjekter og som utenfor merverdiavgiftsområdet utfører tjenester vedrørende anlegg og innretninger som har tilknytning til utforsking og utnytting av undersjøiske naturforekomster.

(2) Omsetning av nærmere bestemte tjenester fra registreringspliktig baseselskap på baseområdet til personer som nevnt i første ledd, og til eiere eller leietakere av spesialfartøy til bruk i petroleumsvirksomhet til havs, er fritatt for merverdiavgift.

(3) Departementet kan gi forskrift om hvilke varer og tjenester som omfattes av fritakene i denne paragrafen.

6‑32.1 Forarbeider og forskrifter

6‑32.1.1 Forarbeider
  • Lov 19.06.2009 nr. 58: Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Om lov om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. nr. 120 (2008–2009)

  • Ot.prp. nr. 17 (1968–69) Om lov om alminnelig omsetningsavgift og særskilt avgift på visse varer og tjenester (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. XVII (1968–69)

  • Ot.prp. nr. 48 (1979–80) og Innst. O. nr. 67 (1979–80). Utvidet geografisk område for avgiftsfritaket for petroleumsvirksomhet. Avgiftsfritak knyttet til spesialskip i petroleumsvirksomhet

6‑32.1.2 Forskrifter
  • FMVA §§ 6‑32‑1 til 6‑32‑3

6‑32.2 Generelt

Første ledd om varer og tjenester til bruk i petroleumsvirksomheten, fritar for merverdiavgift innenlands omsetning, men der varen eller tjenesten er ment å skulle brukes på kontinentalsokkelen. Fritaket gjelder bare overfor visse kjøpergrupper. Hvilke det er, følger av bestemmelsen. Fritaket gjelder videre bare nærmere bestemte varer og tjenester, jf. nedenfor om forskriftshjemmelen i tredje ledd.

Annet ledd fritar for merverdiavgift omsetning av nærmere bestemte tjenester som baseselskap utfører på baseområdet for nærmere angitte kjøpere.

Etter tredje ledd kan departementet i forskrift fastsette hvilke varer og tjenester som omfattes av fritakene i § 6‑32. Slike bestemmelser er gitt i FMVA §§ 6‑32‑1 og 6‑32‑2.

Merverdiavgiftsforskriften fastslår i § 6‑32‑1 at fritaket i mval. § 6‑32 første ledd omfatter alle varer.

I forskriftens § 6‑32‑2 trekkes grensene for hvilke tjenester som omfattes av fritaket.

Forskriftens § 6‑32‑3 har bestemmelser om registrerings- og dokumentasjonsplikt mv. for varer til bruk i petroleumsvirksomheten. Etter merverdiavgiftsloven § 6‑32 første ledd, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6‑32‑1 skal det ikke betales avgift av omsetning av varer til bruk i havområder utenfor merverdiavgiftsområdet i forbindelse med utforskning og utnytting av undersjøiske naturforekomster dersom omsetningen skjer til de i lovbestemmelsen angitte kjøpere, bl.a. rettighetsselskaper, boreselskaper og eiere og leietakere av plattformer.

Avgiftsfritaket for tjenester er nærmere regulert i forskriftens § 6‑32‑2 og må avgrenses mot fritaket i lovens § 6‑11 for tjenester utført i forbindelse med bygging, ombygging, reparasjon og vedlikehold av oljeboringsplattformer og andre flyttbare plattformer til bruk i petroleumsvirksomhet samt rørledninger mellom havområder utenfor merverdiavgiftsområdet og land.

Fritakene i § 6‑11 gjelder i siste omsetningsledd. Når det gjelder avgiftsfritakene i merverdiavgiftsloven § 6‑11, vises det til kap. 6‑11 foran.

Disse avgiftsfritakene ble innført for å fremme utviklingen av Norges oljeressurser og for å legge forholdene til rette for norske næringsdrivende i konkurranse med utenlandske leverandører i tilknytning til petroleumsvirksomheten til havs. Disse fritakene går i det store og hele helt tilbake til sisteleddsavgiften.

Når det gjelder omsetning av varer og tjenester til spesialskip til bruk i petroleumsvirksomhet til havs, vises det til kap. 6‑30.6. Omsetning, utleie m.m. av oljeplattformer og spesialskip behandles under hhv. kap. 6‑11.3 og kap. 6‑9.

Havområdene utenfor norsk territorialgrense (internasjonalt havområde) faller utenfor merverdiavgiftsområdet, jf. merverdiavgiftsloven § 1‑2, og omsetning av varer og tjenester petroleumsanlegg utenfor territorialgrensen skal derfor ikke avgiftsbelegges (F 29. august 1974).

Angjeldende havområder regnes ikke som utland og avgiftsfritaket i tidligere lov § 16 første ledd nr. 1 bokstav a kom derfor ikke til anvendelse ved omsetning til petroleumsanlegg i internasjonalt havområde. Slik omsetning var følgelig avgiftspliktig. I den nye lov er dette endret. Etter merverdiavgiftsloven § 6‑21 er det avgjørende nå om omsetningen skjer ut av merverdiavgiftsområdet, jf. merverdiavgiftsloven § 1‑2. Når det gjelder ovennevnte omsetning representerer den nye lov følgelig ikke bare en kodifisering av tidligere rett, men en utvidelse av fritaket til også å gjelde utførsel til kontinentalsokkelen.

Det skal her nevnes at siden havområdene utenfor norsk territorialgrense ikke anses som innland, foreligger det ikke vareimport når varer leveres fra utlandet til anlegg i disse områdene. Hvis derimot varene etter bruk tas inn til Norge, skjer det en vareimport som skal tollbehandles etter de alminnelige regler. Det følger imidlertid av tolltariffens innledende bestemmelse § 11 at det ikke skal betales merverdiavgift ved innførsel av petroleumsprodukter fra norsk del av kontinentalsokkelen.

6‑32.3 § 6-32 første ledd – Fritaket for varer og tjenester til bruk i petroleumsvirksomheten

6‑32.3.1 Havområder utenfor merverdiavgiftsområdet

Ifølge merverdiavgiftsloven § 6‑32 første ledd skal det ikke beregnes avgift ved omsetning av varer og tjenester til bruk i havområder utenfor merverdiavgiftsområdet i forbindelse med utforskning og utnytting av undersjøiske naturforekomster. Av merverdiavgiftsloven § 1‑2 annet ledd følger at merverdiavgiftsområdet er det norske fastlandet og alt område innenfor territorialgrensen, men ikke Svalbard, Jan Mayen eller de norske bilandene.

Fritaket var opprinnelig begrenset til omsetning til Nordsjøområdet (kontinentalsokkelen sør for 62˚N), men ble med virkning fra 1. september 1980 utvidet til å gjelde for alle havområder utenfor norsk territorialgrense, jf. Ot.prp. nr. 47 (1979–80). Herved falt den ytre grense for avgiftsfritaket bort. Utvidelsen skyldtes i første rekke Stortingets vedtak om å sette i gang prøveboring nord for 62˚N (Av 9/80 av 24. juni 1980). Om avgrensningen av Nordsjø-området, se U 11/71 av 24. september 1971 nr. 7 og Av 27/78 av 31. oktober 1978 nr. 5.

Den indre grense for avgiftsfritaket er norsk territorialgrense, dvs. 12 nautiske mil (22 224 meter) fra grunnlinjene, jf. lov 27. juni 2003 nr. 57. Opprinnelig var grensen på 4 nautiske mil. Bakgrunnen for utvidelsen var behovet for mer effektiv beskyttelse av Norges kyst og det marine miljø.

6‑32.3.2 Hvilke kjøpergrupper som omfattes av avgiftsfritaket for petroleumsvirksomheten

Kjøpergruppene
Fritaket i mval. § 6‑32 første ledd er begrenset til omsetning til bestemte grupper av kjøpere. Fritaket gjelder kun ved omsetning til rettighetsselskaper, boreselskaper og eiere eller leiere av plattformer samt nærmere angitte ikke registreringspliktige næringsdrivende.

Rettighetsselskap
Skattedirektoratet har i brev av 22. mai 1978 til Finansdepartementet uttalt at «som rettighetsselskap anses selskap eller sammenslutning som har rett til å undersøke felter av havbunnen og til å utnytte eventuelle forekomster.

Boreselskap
Boreselskap er et selskap eller sammenslutning som utfører arbeid for rettighetsselskaper med boring etter olje og gass og arbeid som står i forbindelse med dette.

Et serviceselskap med omsetning av tjenester rettet mot oljeindustrien har i utgangspunktet ikke rett til avgiftsfritak. I omhandlede tilfelle var serviceselskapet fellesregistrert etter tidligere lov § 12 tredje ledd med morselskapet, et boreselskap. Konsekvensen av en fellesregistrering er at selskapene i avgiftsmessig sammenheng anses som en enhet. Skattedirektoratet uttalte i brev av 30. januar 1996 til et fylkesskattekontor at fellesregistreringen innebar at serviceselskapet hadde rett til avgiftsfrie leveranser på lik linje med morselskapet.

Eier/leier av plattform
Avgiftsfritaket for leveranser til eier/leier av plattform ble først etablert gjennom et fritak etter tidligere lov § 70 (Av 19/84 av 13. august 1984), men ble senere tatt inn i tidligere forskrift nr. 27 (Av 4/85 av 24. januar 1985). Fritaket følger nå direkte av lovens § 6‑32 første ledd.

Ikke registreringspliktige næringsdrivende
Også ikke registreringspliktige næringsdrivende som i havområder utenfor norsk territorialgrense utfører tjenester vedrørende anlegg og innretninger som har tilknytning til utforsking og utnytting av undersjøiske naturforekomster kan motta avgiftsfrie leveranser. Bestemmelsen tar i første rekke sikte på utenlandske næringsdrivende uten avgiftspliktig omsetning her i landet som utfører tjenester på oljeinstallasjoner, men vil også omfatte norske næringsdrivende som driver virksomhet unntatt fra loven (R 32 av 26. februar 1974 og brev av 8. september 1988 fra Finansdepartementet).

KMVA 2233 av 21.oktober 1987 (SKD)

Klageren drev kantinevirksomhet på petroleumsanlegg utenfor norsk territorialgrense i henhold til kontrakter med rettighetsselskaper. Virksomheten var unntatt fra loven og klageren hadde rett til avgiftsfrie leveranser. Klageren drev serveringsvirksomhet i Norge. Han skulle imidlertid ikke beregne avgift etter uttaksregelen i tidligere lov § 14 første ledd når han tok ut varer fra sitt lager på land til bruk i næringsvirksomheten utenfor avgiftsområdet. Skattedirektoratet uttalte at etter sikker tolkningspraksis er et uttak unntatt fra avgiftsplikt når en omsetning er det. Dette følger nå av merverdiavgiftsloven § 6‑17.

Andre kjøpergrupper
I brev av 30. oktober 1979 har Finansdepartementet sagt seg enig med Skattedirektoratet i at et s.k. management-selskap måtte regnes som fullmektig for oljeselskapet og at leveranser til plattformen fakturert til management-selskapet «as agents» for oljeselskapet, avgiftsmessig måtte anses som leveranser til rettighetsselskapet.

Skattedirektoratet har i brev av 11. april 1980 og 2. mars 1981 antatt at avgiftsfri fakturering også kan foretas der et annet selskap eller en annen gruppe selskap (joint venture) foretar anskaffelsene på vegne av rettighetsselskapet. Det er satt som vilkår at «partnergruppen» ikke kan regnes å opptre som hovedentreprenør for utbyggingen, eller på annen måte kan regnes å videreomsette anskaffede varer og tjenester til rettighetsselskapet.

6‑32.3.3 Varer

Varer
Avgiftsfritaket gjelder omsetning av alle typer varer som er til bruk i petroleumsvirksomhet utenfor norsk territorialgrense, jf. FMVA § 6‑32‑1. Avgiftsfritaket er betinget av at varene anskaffes til direkte bruk utenfor norsk territorialgrense. Rene vareleveranser på fastlandet av f.eks. fast driftsutstyr som skal inngå i en plattform under bygging omfattes således ikke av avgiftsfritaket.

Vilkår
Vilkåret for avgiftsfritaket er at vareleveringen skjer i henhold til bestillingsseddelfra kjøper og at selger fakturerer i henhold til denne.
Legitimasjon
Formkravene til bestillingsseddelen er regulert i merverdiavgiftsforskriften § 6‑32‑3, jf. § 6‑21‑2 første ledd annet punktum og annet ledd. Bestemmelsen viderefører tidligere forskrift nr. 27 § 6 og forskrift nr. 60 via henvisningen til de tilsvarende bestemmelsene i § 6‑21‑2 om omsetning direkte til kontinentalsokkelen. I sistnevnte paragraf første ledd siste punktum er det en henvisning til bokføringsforskriften § 5‑1‑1 nr. 1‑4, hvorav fremgår hvilke opplysninger bestillingen skal innehold.

Til mannskaper
Avgiftsfritaket gjaldt tidligere ikke for levering av varer for videresalg til mannskaper, jf. tidligere forskrift nr. 27 § 1 siste ledd. Begrensningene i denne bestemmelse er ikke videreført.

Til bruk på land
Skattedirektoratet uttalte i brev av 11. april 1980 at rene vareleveranser som skal inkorporeres i, monteres på plattformer osv., under bygging her i landet, samt rene vareleveranser av maskiner, instrumenter etc. som leveres til byggeplass onshore, ikke omfattes av avgiftsfritaket.

Kopiering og salg av seismisk materiale/filmer til et rettighetsselskap for bearbeiding og nedtegning i dokumenter på fastlandet, omfattes ikke av avgiftsfritaket. Dersom kopiene derimot faktisk og fysisk benyttes av rettighetsselskapet utenfor territorialgrensen, kan avgiftsfri fakturering foretas iht. brev av 15. oktober 1985 fra Skattedirektoratet.

6‑32.3.4 Tjenester

Tjenester
Avgiftsfritaket gjelder også for nærmere bestemte tjenester utført av registrert næringsdrivende til oppdragsgivere som nevnt i merverdiavgiftsloven § 6‑32 første ledd. Hvilke tjenester som omfattes av fritaket fremgår av merverdiavgiftsforskriften § 6‑32‑2. Det gjelder bl.a. tjenester utført på anlegg som har tilknytning til utnyttelse av naturforekomster i havområder utenfor norsk territorialgrense (f.eks. avskipningsanlegg), tjenester utført på driftsmidler knyttet til slike anlegg, tjenester som gjelder teknisk bistand vedrørende slike anlegg, visse transporttjenester mv. Omsetning av varer i forbindelse med omsetning av slike tjenester vil være fritatt etter hovedregelen om varer i forskriftens § 6‑32‑1.

Tjenester utført på «bore- eller utvinningssted, eller i undersøkelsesområdet» utføres utenfor merverdiavgiftslovens geografiske virkeområde og avgiftsfrihet vil foreligge uansett oppdragsgiver.

Det er for fritaket for tjenester ikke stilt vilkår om bestillingsseddel slik det er gjort for omsetning av varer.

Skattedirektoratet har i brev av hhv. 25. juni og 5. november 2010 uttalt at omsetning av tjenester som består i prosessering av seismologiske data, ikke omfattes av fritaket i mval. § 6‑32, jf. FMVA § 6‑32‑2, da dette ikke er teknisk bistand som knytter seg til anlegg som nevnt i bestemmelsen. Skattedirektoratet antar videre at Av 11/90 av 26. april 1990 vedrørende oppdrag som gjelder analyse av borekjerneprøver løsrevet fra egne grunnundersøkelser, må forstås tilsvarende.

Skattedirektoratet uttalte i brev av 16. desember 1985 at utleie av oljelenser til eier eller leietaker av spesialskip kunne faktureres avgiftsfritt. Lensene skulle ligge lagret ombord i standby-fartøy og benyttes i ev. forurensningssituasjoner. Leasingselskapet hadde imidlertid ikke rett til avgiftsfritt kjøp idet oljelensene måtte anses som driftsmidler i utleievirksomhet.

Skattedirektoratet uttalte i brev av 2. juni 1995 til et fylkesskattekontor at utleie av overlevingsdrakter til selskap som falt inn under tidligere forskrift nr. 27 § 1 samt omsetning av tjenester med vask, kontroll og service på overlevingsdrakter som eies av slike selskaper, måtte anses som avgiftsfrie tjenester. Overlevingsdraktene er påbudte beredskapsdrakter for personer som oppholder seg på oljeinstallasjoner og ved transport mellom land og oljefeltet.

KMVA 3467 av 9.april 1997 (SKD)

Utleie av avfallscontainere til bruk på plattformer og installasjoner til bruk i petroleumsvirksomhet til havs og anlegg tilknyttet slik virksomhet, og tømming etc., ble ansett som avgiftsfri utleie og avgiftsfrie renovasjonstjenester etter tidligere lov § 16 første ledd nr. 1 b.

6‑32.4 § 6-32 annet ledd – Tjenester fra baseselskaper

Baseselskaper
En del næringsdrivende utfører fra forretningssted i Norge tjenester for rettighetsselskaper, boreselskaper mv. Baseselskapene skal ikke beregne avgift av tjenester på baseområdet som gjelder lagring, lossing, transport mv. («handling») av varer for regning av oppdragsgiver som nevnt i mval. § 6‑32 første ledd, jf. annet ledd, jf. FMVA § 6‑32‑2 annet ledd. Det vises også til Av 4/85 av 24. januar 1985 og Av 6/88 av 16. februar 1988.

6‑32.5 § 6-32 tredje ledd – Forskriftshjemmel

Departementet kan etter mval. § 6‑32 tredje ledd gi forskrift om hvilke varer og tjenester som omfattes av fritakene i bestemmelsen. Slike bestemmelser finnes i FMVA §§ 6‑32‑1 og 6‑32‑2, jf. omtalen ovenfor.

6‑33 § 6-33. Reklamepublikasjoner på fremmed språk mv.

Omsetning av reklamepublikasjoner på fremmed språk og reklamefilmer med utenlandsk tale, er fritatt for merverdiavgift i siste omsetningsledd til oppdragsgiver i merverdiavgiftsområdet dersom publikasjonene og filmene er bestemt til bruk utenfor merverdiavgiftsområdet. Fritaket gjelder tilsvarende for omsetning av tjenester i form av trykking og produksjon av slike publikasjoner og filmer.

6‑33.1 Forarbeider og forskrifter

6‑33.1.1 Forarbeider
  • Lov 19.06.2009 nr. 58: Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Om lov om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) og Innst. O. nr. 120 (2008–2009)

6‑33.1.2 Forskrifter
  • FMVA § 6‑33‑1

6‑33.2 Avgiftsfritaket for reklamepublikasjoner på fremmed språk mv.

FMVA § 6‑33‑1 har supplerende bestemmelser om registrerings- og dokumentasjonsplikt.

Reklamepublikasjoner på fremmed språk
Reklamepublikasjoner på fremmed språk og
Reklamefilmer med utenlandsk tale
reklamefilmer med utenlandsk tale som er bestemt for bruk i utlandet, er fritatt for avgift selv om levering skjer her i landet. Det er et vilkår at leveransen skjer direkte til oppdragsgiveren og at det foreligger en skriftlig bestilling der det er angitt at publikasjonene/reklamefilmene er til bruk utenfor merverdiavgiftsområdet. Det vises til merverdiavgiftsforskriften § 6‑33‑1 første ledd samt Av 6/80 av 28. april 1980 og Av 23/89 av 5. oktober 1989. Omhandlede avgiftsfritak er nærmere omtalt i Finansdepartementets brev av 15. januar 1998 til utgiveren av den engelskspråklige publikasjonen «Listen to Norway».

Reklameplakater med utenlandsk tekst likestilles ikke med avgiftsfrie reklamepublikasjoner, og slike kan ikke leveres/faktureres avgiftsfritt til oppdragsgiver (F 27. april 1971 og U 2/74 av 22. april 1974 nr. 10).

Reklamepublikasjoner som er forfattet på både norsk og et fremmed språk kommer ikke inn under avgiftsfritaket (U 2/74 av 22. april 1974 nr. 10).

KMVA 3071 av 30.mai 1994

Klageren hadde fakturert avgiftsfritt en brosjyre trykket på norsk, engelsk og tysk til et hotell i Norge. Teksten var å finne på alle tre språkene i samme brosjyre. Skattedirektoratet viste til ovennevnte uttalelse U 2/74 av 22. april 1974 nr. 10 og uttalte at brosjyren ikke kunne anses som «reklamepublikasjon trykt på fremmed språk». Klagenemnda sa seg enig i direktoratets innstilling til vedtak. Avgjørende måtte være at brosjyren også var egnet til bruk i Norge.

6‑34 § 6-34. Garantireparasjoner

Omsetning av garantireparasjoner for næringsdrivende hjemmehørende utenfor merverdiavgiftsområdet er fritatt for merverdiavgift. Fritaket gjelder reparasjon av vare eller anlegg den næringsdrivende har levert til kjøper i merverdiavgiftsområdet. Det er et vilkår at næringsdrivende hjemmehørende utenfor merverdiavgiftsområdet ikke er registrert i Merverdiavgiftsregisteret.

6‑34.1 Forarbeider

  • Lov 09.12.2011 nr. 53: Prop. 1 LS (2011–2012) Skatter, avgifter og toll 2012 og Innst. 4 L (2011–2012). Gjeninnføring av avgiftsfritaket for garantireparasjoner utført for utenlandsk oppdragsgiver

6‑34.2 Avgiftsfritaket for garantireparasjoner utført for utenlandsk oppdragsgiver

Avgiftsfritaket gjelder reparasjon av vare eller anlegg som den utenlandske næringsdrivende har levert til kjøper i merverdiavgiftsområdet.

Fritaket, som vil ha betydning for garantireparasjoner på blant annet biler og hvite- og brunevarer, innebærer en gjeninnføring av et fritak som gjaldt under merverdiavgiftsloven 1969.

Fritaket innebærer at den utenlandske næringsdrivende ikke lenger vil være henvist til å søke om refusjon av avgiften etter mval. 2009 § 10‑1. Dette gir ham en likviditetsmessig fordel.

Endringen trådte i kraft 1. januar 2012.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.