Skatte-ABC 2017

Publisert: 13.09.2017

  • Skriv ut


Innhold: G

Gevinst- og tapskonto


  • Sktl. § 9-7, § 14-44 til § 14-48, § 14-53, § 14-70, § 14-72 og § 18-6 femte ledd.

1 Oppretting av gevinst- og tapskonto

1.1 I virksomhet

1.1.1 Generelt
I virksomhet skal det som utgangspunkt opprettes bare én gevinst- og tapskonto for hvert
  • enkeltpersonforetak
  • selskap med deltakerfastsetting, og
  • aksjeselskap, innretning mv.
Driver en person eller et selskap flere atskilte virksomheter, skal det opprettes én gevinst- og tapskonto for hver virksomhet, jf. sktl. § 14-45 første ledd. Det må vurderes konkret hva som er en eller flere virksomheter.
1.1.2 Visse tomtesalgsgevinster innvunnet i 2015 eller tidligere
Gevinst ved realisasjon av tomt fra alminnelig jordbruk eller skogbruk innvunnet i 2015 eller tidligere, skulle ikke inngå i grunnlaget for beregning av personinntekt når samlet gevinst i inntektsåret ikke oversteg kr 150 000, jf. dagjeldende sktl. § 12-11 fjerde ledd. For slike gevinster måtte det derfor opprettes en egen gevinst- og tapskonto, i den utstrekning gevinsten ikke ble direkte inntektsført i realisasjonsåret. Inntektsføring fra slik gevinst- og tapskonto etablert i 2015 eller tidligere, skal heller ikke i etterfølgende år inngå i grunnlaget for beregning av personinntekt, se SKD 10. februar 2016 i Utv. 2016/390, og på www.skatteetaten.no/no/Radgiver/Rettskilder/Uttalelser/. Dette medfører at slik gevinst fortsatt må stå på egen gevinst- og tapskonto.
1.1.3 Enkeltpersonforetaks gevinst ved realisasjon av alminnelig gårdsbruk og skogbruk
Gevinst ved realisasjon av alminnelig gårdsbruk eller skogbruk som innvinnes i 2016 eller senere, skal ikke inngå i grunnlaget for beregning av personinntekt i enkeltpersonforetak, jf. sktl. § 12-11 fjerde ledd. Det samme gjelder gevinst ved realisasjon av melkekvote når denne realiseres sammen med gårdsbruket. Nærmere om dette, se emnet «Enkeltpersonforetak – beregnet personinntekt (foretaksmodellen)», pkt. 4.3. For gevinst innvunnet i 2015 eller tidligere gjelder de tidligere reglene om at gevinsten inngår i grunnlaget for beregning av personinntekt, se SKD 10. februar 2016 i Utv. 2016/390, og på www.skatteetaten.no/no/Radgiver/Rettskilder/Uttalelser/. Da sktl. § 12-11 fjerde ledd er en unntaksbestemmelse, må det for slik gevinst innvunnet fra og med 2016 etableres en egen gevinst- og tapskonto for den delen av gevinsten som ikke inntektsføres direkte i realisasjonsåret.

1.2 Utenfor virksomhet

I inntektsgivende aktivitet utenfor virksomhet skal det som hovedregel opprettes bare én gevinst- og tapskonto for hver person i den utstrekning vedkommende har gevinst, tap mv. som skal inn på slik konto. I et sameie med bruttofastsetting opprettes ikke gevinst- og tapskonto i sameiet, men hos hver av sameierne.

1.3 Ektefeller

Det opprettes gevinst- og tapskonto for hver virksomhet eller annen inntektsgivende aktivitet som eies/drives av den ene eller begge ektefellene. Det opprettes bare én gevinst- og tapskonto for hver aktuelle kommune i felles bedrift. Driver ektefellene virksomheten som et selskap med deltakerfastsetting, jf. sktl. § 10-48 og FSFIN § 10-48, er det selskapet som skal opprette gevinst- og tapskonto.

1.4 Skatteplikt til flere kommuner

For forskuddspliktige skattytere skal det opprettes én gevinst- og tapskonto for hver kommune som skal tilordnes gevinst eller tap, jf. sktl. § 14-45 første ledd. Dette må gjøres i den utstrekning det er nødvendig av hensyn til reglene om stedbunden skattlegging av inntekts- og fradragsføring fra gevinst- og tapskonto. Det samme gjelder for etterskuddspliktige selskaper hjemmehørende i utlandet for gevinster/tap som følger reglene om stedbunden skattlegging.

2 Hva skal tilføres kontoen

2.1 Gevinst/tap på driftsmidler i saldogruppe e-i og gevinst i saldogruppe b

Ved realisasjon av driftsmidler i og utenfor virksomhet skal gevinst- og tapskontoen
  • tillegges/fradras gevinst/tap i saldogruppe e-i, jf. sktl. § 14-45 annet ledd, og sktl § 14-44 tredje ledd første punktum,
  • tillegges negativ saldo (gevinst) i saldogruppe b, forretningsverdi, jf. sktl. § 14-45 annet ledd og sktl. 14-44 tredje ledd annet punktum (tap ved realisasjon av forretningsverdi (tom positiv saldo) skal ikke overføres gevinst- og tapskonto)
Nærmere om beregningen av gevinst/tap som skal overføres gevinst- og tapskonto ved hel eller delvis realisasjon av driftsmidler, se emnet «Driftsmiddel – realisasjon av driftsmiddel», pkt. 6.1.

2.2 Gevinst og tap på driftsmidler i kraftverk som avskrives lineært

Gevinst og tapskontoen skal også tillegges/fradras
  • gevinst/tap på særskilte driftsmidler i kraftverk som kan avskrives lineært etter sktl. § 18-6, og
  • gevinst/tap på driftsmidler i vindkraftverk som avskrives lineært etter sktl. § 14-51.

2.3 Gevinst og tap på driftsmidler som ikke omfattes av saldoreglene eller reglene om skattemessig lineær avskrivning i kraftverk og vindkraftverk

2.3.1 Driftsmidler i virksomhet, generelt
Ved realisasjon i virksomhet av driftsmidler som
  • ikke er avskrivbare, med unntak for finansielle eiendeler som aksjer, verdipapirer mv.
  • avskrives lineært
  • kan avskrives skjønnsmessig, eller
  • er direkte kostnadsført i ervervsåret
kan eventuell gevinst inntektsføres i realisasjonsåret. I den utstrekning gevinsten ikke inntektsføres i realisasjonsåret, skal den tillegges virksomhetens gevinst- og tapskonto, se sktl. § 14-45 tredje ledd, jf. § 14-53. Eventuelt tap skal alltid fradras gevinst- og tapskontoen. Dette gjelder også ved realisasjon av arealer som er driftsmiddel i jord- og skogbruksvirksomhet. Om behandling av gevinst/tap ved realisasjon av ikke-avskrivbar forretningsverdi, se emnet «Driftsmiddel – immaterielt (ikke-fysisk) driftsmiddel».(Eventuell gevinst/tap på finansielle eiendeler i virksomhet skattlegges/fradras i realisasjonsåret, se f.eks. FIN 13. mai 1997 i Utv. 1997/884.)
2.3.2 Driftsmidler i virksomhet, særlig om tomtegevinster
Gevinst ved realisasjon av tomt som er driftsmiddel i virksomhet følger reglene for øvrige ikke-avskrivbare driftsmidler, se ovenfor. I de tilfeller tomtene er å betrakte som omløpsmidler i virksomhet (varelager), kan ingen del av gevinsten føres på gevinst- og tapskonto.
2.3.3 Driftsmidler utenfor virksomhet
Ved realisasjon av driftsmidler utenfor virksomhet som ikke kan avskrives etter saldoreglene, f.eks. utleiebolig eller tomt under avskrivbar bygning, kan gevinsten/tapet ikke overføres gevinst-/tapskonto, men skal skattlegges/fradras i realisasjonsåret. Ved realisasjon av avskrivbar bygning med tomt utenfor virksomhet må derfor vederlaget splittes dersom gevinsten/tapet vedr. bygningen skal overføres gevinst- og tapskonto.

2.4 Gevinst/tap ved stiftelse av rettighet i formuesobjekt

Stiftelse av varig rettighet i formuesobjekt mot engangsvederlag er likestilt med realisasjon av en del av formuesobjektet så langt som rettigheten rekker, jf. sktl. § 9-2 annet ledd. Reglene om overføring til gevinst- og tapskonto gjelder også ved slik stiftelse av rettighet dersom det underliggende formuesobjektet er et driftsmiddel av slik art at gevinst/tap følger reglene om overføring til gevinst-/tapskonto.

2.5 Gevinst ved realisasjon av hel buskap på gårdsbruk ved opphør av driftsgren

Om gevinst ved realisasjon av hel buskap på gårdsbruk ved opphør av driftsgren, se emnet «Jord- og skogbruk – realisasjon».

2.6 Inntektsføring av vederlag mv. ved realisasjon av driftsmiddel i saldogruppe e-i

Er vederlaget mv. ved realisasjon av hele driftsmidlet som står på en saldo i gruppe e-i, inntektsført i sin helhet i realisasjonsåret, skal eventuell restsaldo overføres til gevinst- og tapskonto. Ved delvis inntektsføring, foretas en vanlig gevinst- og tapsberegning med den ikke-inntektsførte delen av vederlaget mv. som utgangsverdi.

2.7 Betinget avsatt gevinst

Om når og hvor stor del av gevinsten som skal tilføres gevinst- og tapskonto i tilfeller hvor skattyteren ikke reinvesterer en betinget avsatt gevinst, se emnet «Betinget skattefritak».

3 Inntekts-/fradragsføring fra gevinst- og tapskontoen

3.1 Hovedregel

Er gevinst- og tapskontoens netto beløp ved årets utgang positiv, dvs. at gevinster mv. er større enn tap, skal minst 20 % av nettobeløpet på kontoen inntektsføres, jf. sktl. § 14-45 fjerde ledd første punktum.Er kontoens nettobeløp ved årets utgang negativ, dvs. at tapene er større enn gevinstene, kan inntil 20 % av nettobeløpet fradragsføres etter skattyterens eget valg, jf. sktl. § 14-45 fjerde ledd annet punktum.

3.2 Kontobeløp under kr 15 000

Er gevinst- og tapskonto positiv ved årets utgang, men nettobeløpet er under kr 15 000 etter at årets gevinst og tap mv. er tilført, men før årets inntektsføring fra kontoen, skal hele beløpet inntektsføres, jf. sktl. § 14-47 annet ledd.Er kontoen på tilsvarende måte negativ med et tallbeløp mindre enn kr 15 000, kan hele eller deler av beløpet fradragsføres etter skattyterens eget valg, jf. sktl. § 14-47 første ledd.

3.3 Oppgjør av kontoen

I følgende tilfeller skal kontoen gjøres opp ved at rest positivt beløp inntektsføres eller at negativt beløp fradragsføres, jf. sktl. § 14-48
  • ved oppgjør av dødsbo etter offentlig skifte i de tilfellene hvor gevinst- og tapskonto ikke videreføres hos gjenlevende ektefelle eller annen arving i medhold av sktl. § 9-7 første eller annet ledd. Om videreføring ved arv og gave, se pkt. 3.4, pkt. 3.5 og emnet «Arv og gave – inngangsverdi og kontinuitet».
  • ved likvidasjon av selskap som er eget skattesubjekt, i likvidasjonsåret
  • ved oppløsning av selskap med deltakerfastsetting, i oppløsningsåret
  • ved opphør av skatteplikt til Norge etter norsk intern rett, i opphørsåret. Omfatter opphøret av skatteplikt andel i selskap med deltakerfastsetting, skal inntekts- og fradragsføringen skje med slik andel av beløpet på selskapets gevinst- og tapskonto, som tilsvarer den andelen som etter det underliggende rettsforhold må tilordnes den/de deltaker(e) som skatteplikten opphører for. Om unntak for oppgjør av gevinstsaldo ved opphør av skatteplikt på grunn av flytting til annen EØS-stat, se nedenfor.
Med mindre vilkårene ovenfor er oppfylt, skal det ikke foretas noe oppgjør av enkeltpersonforetaks/selskaps gevinst- og tapskonto fordi
  • virksomheten opphører i enkeltpersonforetak
  • virksomheten opphører i aksjeselskap uten at selskapet oppløses
  • et selskap med deltakerfastsetting som er formelt stiftet etter selskapsloven, opphører å drive virksomheten uten å bli oppløst
  • en deltaker i selskap med deltakerfastsetting dør
Om når et selskap med deltakerfastsetting anses oppløst, se emnet «Selskap med deltakerfastsetting – oppløsning».

3.4 Videreføring av gevinst- og tapskonto ved arv

Ved arv skal dødsbo, enearving og gjenlevende ektefelle/samboer som overtar i uskifte, overta avdødes gevinst- og tapskonto, jf. sktl. § 9-7 første ledd. Etter utlodning fra dødsbo skal gevinst- og tapskonto som knytter seg til virksomhet, videreføres av arving som overtar virksomheten, jf. sktl. § 9-7 annet ledd annet punktum. Er gevinst- og tapskontoen ikke knyttet til en virksomhet, skal den overtas av loddeierne i samme utstrekning som de er loddeiere i boet, når de overtar ansvaret for avdødes gjeld, jf. sktl. § 9-7 annet ledd fjerde punktum. Se emnet «Arv og gave – inngangsverdi og kontinuitet», pkt. 2. Ved offentlig skifte skal gevinst- og tapskonto som ikke skal videreføres etter disse reglene, inntekts-/fradragsføres senest før dødsbo under offentlig skifte sluttes, jf. sktl. § 14-48 første ledd, se emnet «Arv og gave – inngangsverdi og kontinuitet», pkt. 2.10.

3.5 Videreføring av gevinst- og tapskonto ved gave og gavesalg

Den som overtar virksomhet ved gave eller gavesalg, skal tre inn i gevinst- og tapskonto knyttet til virksomheten, jf. sktl. § 9-7 tredje ledd annet punktum. Gaveoverføring/gavesalg hvor gevinst- og tapskonto ikke er knyttet til virksomhet, vil ikke påvirke giverens/selgerens rett og plikt til å videreføre en gevinst- og tapskonto. Se nærmere emnet «Arv og gave – inngangsverdi og kontinuitet», pkt. 4.2 og pkt. 4.3.Ved overdragelse av virksomhet ved gavesalg til en som er arveberettiget etter arveloven kapittel 1 eller 2, (arv på grunnlag av slektskap eller ekteskap), kan overdrageren velge å unnlate inntektsoppgjør og i stedet la reglene om kontinuitet i sktl. § 9-7 tredje ledd komme til anvendelse, jf. sktl. § 9-7 sjette ledd. Nærmere om dette, se emnet «Arv og gave – inngangsverdi og kontinuitet», pkt. 5.2.

3.6 Inntektsføring av gevinstsaldo ved opphør av skatteplikt til Norge

3.6.1 Generelt
Utgangspunktet er at gevinstsaldo skal inntektsføres i sin helhet i det året skatteplikten til Norge opphører etter norsk internrett, jf. sktl. § 14-48 tredje ledd.Er visse vilkår oppfylt, kan imidlertid gevinstsaldo fortsatt inntektsføres etter vanlige regler når skattyter blir bosatt/hjemmehørende i annen EØS-stat, jf. sktl. § 14-48 fjerde ledd. Dette gjelder også når skatteplikten til Norge opphører ved en fusjon eller fisjon etter sktl. § 11-11 første ledd, jf. sktl. § 14-48 femte ledd. Nærmere om reglene ved fusjon og fisjon, se henholdsvis emnet «Fusjon over landegrensene» og emnet «Fisjon over landegrensene».
3.6.2 Vilkår for fortsatt inntektsføring
Ved opphør av skatteplikt til Norge, må følgende vilkår være oppfylt for at inntektsføringen kan skje etter de vanlige reglene:
  • Personlig skattyter må bli/være skattepliktig som bosatt i annen EØS-stat, jf. sktl. § 14-48 fjerde ledd første punktum. Det er ikke noe krav om at personlig skattyter driver virksomhet
  • Selskap må bli hjemmehørende i annen EØS-stat. Blir selskapet hjemmehørende i lavskatteland innenfor EØS, må det være reelt etablert og drive reell økonomisk aktivitet i dette landet, se sktl. § 14-48 fjerde ledd første punktum, jf. sktl. § 10-64 bokstav b
  • Skattyter må stille sikkerhet dersom det ved utflyttingen eller på et senere tidspunkt foreligger en reell risiko for at skattekravet ikke kan inndrives. Sikkerhet må stilles i form av bankgaranti, pant i verdipapirer eller på annen betryggende måte, jf. sktl. § 14-48 fjerde ledd tredje punktum. Kravet til sikkerhet fastsettes av Skattedirektoratet, som med endelig virkning avgjør om det foreligger en reell risiko for at skattekravet ikke kan inndrives, jf. sktl. § 14-48 fjerde ledd fjerde punktum. Foreligger det ikke lenger noen slik risiko, skal Skattedirektoratet etter krav fra skattyter treffe avgjørelse om at sikkerhetsstillelse ikke er påkrevet, jf. sktl. § 14-48 fjerde ledd femte punktum.
3.6.3 Bortfall av retten til fortsatt inntektsføring
Retten til fortsatt inntektsføring faller bort, jf. sktl. § 14-48 fjerde ledd sjette og syvende punktum, hvis
  • kravet til sikkerhet i et senere inntektsår ikke lenger er oppfylt,
  • personen/selskapet blir bosatt/hjemmehørende i et land utenfor EØS,
  • et selskap flytter til et lavskatteland innenfor EØS og ikke er/blir reelt etablert og driver reell økonomisk aktivitet der, eller
  • et selskap som er hjemmehørende i et lavskatteland innenfor EØS opphører med reell økonomisk aktivitet i dette landet.
Ved bortfall av retten til fortsatt inntektsføring skal gjenstående på gevinst- og tapskonto inntektsføres i sin helhet det første året vilkårene ikke lenger er oppfylt.

4 Opphør av virksomhet

Opphør av virksomhet fører ikke i seg selv til at virksomhetens felles gevinst- og tapskonto skal gjøres opp. Det skal fortsatt inntekts-/fradragsføres fra gevinst- og tapskontoen etter de vanlige reglene. Om når gevinst- og tapskonto skal gjøres opp, se ovenfor.Om adgang til å overføre til gevinst og tapskonto gevinst/tap ved realisasjon av driftsmidler i år etter det året virksomheten har opphørt, se emnet «Virksomhet – opphør av virksomhet».

5 Fusjon

Gevinst- og tapskonto skal ikke gjøres opp ved en eventuell skattefri fusjon, men skal videreføres i det overtakende selskapet.

6 Fisjon

Om fordeling av gevinst- og tapskonto ved skattefri fisjon, se emnet «Fisjon – innenlands», pkt. 4.10.2.

7 Skifte av eierform

Enkeltpersonforetak eller selskap med deltakerfastsetting kan i visse tilfeller omdannes til selskap med deltakerfastsetting/aksjeselskap på en slik måte at overføringer av eiendeler og gjeld ikke behandles som realisasjon. Om vilkårene for dette, se emnet «Virksomhet – omdanning/skifte av eierform». I slike tilfeller kan virksomhetens gevinst- og tapskonto overføres.Behandles omdanningen som realisasjon, kan gevinst og tapskonto ikke overføres.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.