Skatte-ABC 2017

Publisert: 13.09.2017

  • Skriv ut


Innhold: U



Forsiden
Ulovlige inntekter, fradrag for bestikkelser mv.
Underholdsbidrag
Underskudd
Utdanning – tilskudd og kostnader
Utgangsverdi
Utgiftsgodtgjørelse
Utland – allment om skatteavtaler
Utland – driftsmiddel som tas inn i eller ut av norsk beskatningsområde
Utland – EØS-retten og forholdet til norsk skatterett
Utland – formue, gjeld og gjeldsrenter
Utland – gevinst og tap på aksjer og andeler mv. ved utflytting
Utland – grensegjengere
Utland – internprising (transfer pricing)
Utland – kapitalinntekter og kapitalgevinster
1 Fast eiendom
2 Løsøre
3 Renteinntekter
4 Royaltyinntekt
5 Aksjer, utbytte
5.1 Intern rett, bosatt/hjemmehørende i Norge
5.2 Intern rett, bosatt/hjemmehørende i utlandet
5.2.1 Generelt
5.2.2 Sjablongmessig inntektsføring av mottatt aksjeutbytte mv. som omfattes av fritaksmetoden
5.2.3 Personlige skattytere bosatt i annen EØS-stat
5.2.4 Unntak fra skatteplikt på utbytte til selskaper og innretninger hjemmehørende i annen EØS-stat (fritaksmetoden)
5.2.5 Kildeskatt på utbytte til utenlandsk selskap med deltakerfastsetting
5.2.6 Satser for norsk kildeskatt, ikke skatteavtale
5.3 Skatteavtale
5.4 Tilbakebetaling av for mye trukket kildeskatt
6 Aksjer, realisasjon
7 Direkte skattlegging av aksjonær i utenlandsk selskap med fast eiendom eller anlegg i utlandet
8 Norsk andelshaver i utenlandsk verdipapirfond
9 Fradrag for kostnader og tap
Utland – lønnsinntekter og pensjonsinntekter mv.
Utland – norsk kontrollert utenlandsk selskap (NOKUS)
Utland – skattemessig bosted
Utland – unngåelse av dobbeltbeskatning
Utland – utflytting av selskap fra Norge
Utland – uttak fra norsk beskatningsområde
Utland – virksomhetsinntekter
Uttak av formuesobjekter og/eller tjenester

Utland – kapitalinntekter og kapitalgevinster


  • Sktl. § 2-1 niende ledd, § 2-2 sjette ledd, § 2-3 første ledd bokstav a-c og tredje ledd, § 10-13

1 Fast eiendom

1.1 Avkastning

1.1.1 Intern rett, bosatt/hjemmehørende i Norge
Personer bosatt og selskaper mv. hjemmehørende i Norge har skatteplikt for inntekt og har fradragsrett for underskudd knyttet til fast eiendom i utlandet, jf. sktl. § 2-1 niende ledd og § 2-2 sjette ledd.Når inntekt av fast eiendom i utlandet skal beskattes i Norge, skal inntekten fastsettes etter norske regler. En bolig i utlandet skal fritaksbehandles dersom boligen ville blitt fritaksbehandlet hvis den lå i Norge.
1.1.2 Intern rett, bosatt/hjemmehørende i utlandet
Personer bosatt og selskaper mv. hjemmehørende i utlandet er skattepliktige hit for inntekt av fast eiendom i Norge, jf. sktl. § 2-3 første ledd bokstav a. Om fradrag for gjeldsrenter, se emnet «Utland – formue, gjeld og gjeldsrenter», pkt. 5.2. Om fradrag for kostnader, se pkt. 9.2.
1.1.3 Skatteavtale
Inntekt av fast eiendom kan etter skatteavtalene vanligvis beskattes i det land hvor eiendommen ligger, se f.eks. NSA art. 6. Når skattyter som er bosatt/hjemmehørende i Norge har inntekt av fast eiendom i utlandet som etter skatteavtalen kan skattlegges der, skal inntekten også skattlegges i Norge, når skatteavtalen anvender kreditmetoden for å unngå dobbeltbeskatning. Om unngåelse av dobbeltbeskatning etter kreditmetoden, se emnet «Utland – unngåelse av dobbeltbeskatning», pkt. 4. Når skatteavtalen anvender fordelingsmetoden (unntaksmetoden) for å unngå dobbeltbeskatning, skal inntekten ikke skattlegges i Norge. Siden reglene om beskatning av inntekt av fast eiendom og løsøre ofte er forskjellige, kan det være nødvendig å trekke grensen mellom fast eiendom og løsøre. Noen skatteavtaler har en nærmere oppregning av hva som skal regnes med til fast eiendom. Løser ikke denne oppregningen spørsmålet, skal uttrykket fast eiendom defineres overensstemmende med gjeldende skattelovgivning i den stat hvor eiendommen ligger. Se f.eks. skatteavtalen med Tyskland, art. 6 nr. 2.

1.2 Gevinst/tap

1.2.1 Intern rett, bosatt/hjemmehørende i Norge
Personer bosatt og selskaper mv. hjemmehørende i Norge, har etter intern rett skatteplikt for gevinst og fradragsrett for tap ved realisasjon av fast eiendom i utlandet, jf. sktl. § 2-1 niende ledd og § 2-2 sjette ledd.
1.2.2 Intern rett, bosatt/hjemmehørende i utlandet
Personer bosatt og selskaper mv. hjemmehørende i utlandet, er skattepliktige hit for gevinst og har fradragsrett for tap ved realisasjon av fast eiendom i Norge, jf. sktl. § 2-3 første ledd bokstav a. Skattepliktig gevinst og fradragsberettiget tap skal fastsettes etter norske regler. For eksempel skal gevinst ved salg av bolig/fritidseiendom i utlandet ikke beskattes dersom gevinsten ville vært skattefri hvis boligen/fritidseiendommen lå i Norge. Tilsvarende skal det ikke gis fradrag for tap i et slikt tilfelle.Inngangsverdien fastsettes med utgangspunkt i kostprisen ved ervervet. Om fastsetting av inngangsverdi, se emnet «Inngangsverdi».
1.2.3 Skatteavtale
Hovedregelen etter skatteavtalene er at gevinst ved realisasjon av fast eiendom kan beskattes i den stat der eiendommen ligger, se f.eks. NSA art. 13 nr. 1.Når skattyter som er bosatt/hjemmehørende i Norge har gevinst ved realisasjon av fast eiendom i utlandet som etter skatteavtalen kan skattlegges der, skal gevinsten også skattlegges i Norge, når skatteavtalen anvender kreditmetoden for å unngå dobbeltbeskatning. Om unngåelse av dobbeltbeskatning etter kreditmetoden, se emnet «Utland – unngåelse av dobbeltbeskatning», pkt. 4. Når skatteavtalen anvender fordelingsmetoden (unntaksmetoden) for å unngå dobbeltbeskatning, skal gevinsten ikke skattlegges i Norge.

Eksempel

Skattyter er bosatt i Norge etter internrett og skatteavtale og selger en fritidseiendom i Sverige som han har eid i tre år. Gevinsten er skattepliktig i Norge etter intern rett og etter skatteavtale. Skattepliktig gevinst fastsettes etter norske regler. Det kan gis kreditfradrag for den skatt som er betalt på salgsgevinsten i Sverige. Et eventuelt tap fastsatt etter norske regler, vil være fradragsberettiget i Norge.

2 Løsøre

2.1 Intern rett

2.1.1 Bosatt/hjemmehørende i Norge
Personer bosatt og selskaper mv. hjemmehørende i Norge, er skattepliktige hit for inntekt, herunder gevinst, av løsøre som befinner seg i utlandet etter de samme regler og unntak som gjelder for løsøre som befinner seg i Norge, jf. sktl. § 2-1 niende ledd og § 2-2 sjette ledd.
2.1.2 Bosatt/hjemmehørende i utlandet
Personer bosatt og selskaper mv. hjemmehørende i utlandet er skattepliktig hit for eventuell skattepliktig inntekt, herunder leieinntekter og gevinst ved realisasjon, av løsøre som vedkommende eier eller rår over i Norge, jf. sktl. § 2-3 første ledd bokstav a. Løsøre omfatter alle fysiske gjenstander, men ikke bankinnskudd, pantobligasjoner, aksjer og andre verdipapirer. For at inntekten skal utløse skatteplikt må skattyter ha enkelte juridiske eller faktiske rettigheter knyttet til løsøregjenstanden mens den befinner seg i Norge. Inntekt ved utleie på såkalte «dry leasing vilkår» til leietaker i Norge, dvs. helt passiv utleie uten at eieren har noen forpliktelser knyttet til den virksomheten som utleieobjektet benyttes i, anses ikke tilstrekkelig til å utløse skatteplikt for den utenlandske eieren, se FIN 29. februar 2012 i Utv. 2012/275.

2.2 Skatteavtale

Hovedregelen etter skatteavtalene er at gevinst ved realisasjon av løsøre bare kan beskattes i eierens bostedsstat, se NSA art. 13 nr. 6.Gevinst ved realisasjon av løsøre som utgjør driftsmiddel knyttet til et fast driftssted for et foretak, og av løsøre knyttet til et fast sted som tjener utøvelsen av et fritt yrke, kan etter NSA art. 13 nr. 3 også beskattes i den stat hvor det faste driftssted eller det faste sted befinner seg.Når skattyter som er bosatt/hjemmehørende i Norge har gevinst ved realisasjon av løsøre i utlandet som etter skatteavtale kan skattlegges der, skal gevinsten også skattlegges i Norge, når skatteavtalen anvender kreditmetoden for å unngå dobbeltbeskatning. Om unngåelse av dobbeltbeskatning etter kreditmetoden, se emnet «Utland – unngåelse av dobbeltbeskatning», pkt. 4. Når skatteavtalen anvender fordelingsmetoden (unntaksmetoden) for å unngå dobbeltbeskatning, skal gevinsten ikke skattlegges i Norge. Skatteavtalene har ingen egne bestemmelser om skattlegging av avkastning av løsøre. Slik inntekt omfattes av avtalens bestemmelse om annen inntekt, jf. NSA art. 22 nr. 1 som sier at annen inntekt enn de inntekter som omhandles av avtalens øvrige bestemmelser bare skal skattlegges i bostedslandet.Siden reglene om beskatning av inntekt av fast eiendom og løsøre ofte er forskjellige, kan det være nødvendig å trekke grensen mellom fast eiendom og løsøre. Noen skatteavtaler gir en nærmere oppregning av hva som skal regnes med til fast eiendom. Løser ikke denne oppregning spørsmålet, skal uttrykket fast eiendom defineres overensstemmende med gjeldende skattelovgivning i den stat hvor eiendommen ligger, se f.eks. skatteavtalen med Tyskland art. 6 annet ledd.

3 Renteinntekter

3.1 Intern rett

3.1.1 Bosatt/hjemmehørende i Norge
Person bosatt/selskap hjemmehørende i Norge er skattepliktig hit for renteinntekter opptjent i utlandet, jf. sktl. § 2-1 niende ledd og § 2-2 sjette ledd.
3.1.2 Bosatt/hjemmehørende i utlandet
Norsk intern rett gir i utgangspunktet ikke hjemmel for å skattlegge utenlandsk kreditor for renter fra norsk debitor, herunder renter av innskudd i norsk bank. Tilsvarende gjelder for den delen av en utdeling fra verdipapirfond som etter § 10-20 første ledd annet punktum skal behandles som renter, jf. sktl. § 10-13 første ledd siste punktum.Er derimot kravet knyttet til virksomhet i Norge som utlendingen driver eller er deltaker i, vil rente knyttet til dette kravet være skattepliktig som en del av den virksomhetsinntekten som skal skattlegges i Norge etter reglene om begrenset skatteplikt, sktl. § 2-3 første ledd bokstav b, se emnet «Utland – virksomhetsinntekter», pkt. 1.1.2. Tilsvarende gjelder for rentedelen ved en utdeling fra verdipapirfond hvor fondsandelen knytter seg til en slik virksomhet, se pkt. 5.2.1. Pantobligasjoner eller andre rentebærende verdipapirer regnes ikke som løsøre etter sktl. § 2-3 første ledd bokstav a.Renter kan også skattlegges når skattyter krever fradrag for gjeldsrenter etter sktl. § 6-71 annet ledd, jf. sktl. § 2-3 tredje ledd.Om fradrag for gjeld og gjeldsrenter, se emnet «Utland – formue, gjeld og gjeldsrenter», pkt. 5.2.

3.2 Skatteavtale

3.2.1 Generelt
I en del skatteavtaler er retten til å skattlegge renter fordelt mellom kildestaten og bostedsstaten. Kildestaten gis rett til å skattlegge rentene med en viss prosent av bruttobeløpet. Når en skattyter som er bosatt/hjemmehørende i Norge har renter fra utlandet som etter skatteavtalen kan skattlegges i kildestaten, skal inntekten også skattlegges i Norge, dersom dobbeltbeskatning av slik inntekt er forebygget gjennom kreditmetoden. I Norge kan det da kreves kreditfradrag for skatt som dokumenteres betalt i utlandet og som ligger innenfor rammen av satsene i vedkommende avtale. Se f.eks. avtalene med Belgia, Brasil, Canada, Israel, Japan og Tyrkia. Enkelte avtaler gir kildestaten hele beskatningsretten. Motsatt er det en rekke avtaler som tillegger bostedsstaten hele beskatningsretten, se f.eks. NSA art. 11 nr. 1. Dersom en stat etter sin interne lovgivning er gått bort fra å kildebeskatte renter uten tidsbegrensning, kommer tax sparing-bestemmelsen (i de skatteavtaler som inneholder en slik bestemmelse) ikke til anvendelse. Renteinntektene kan derved beskattes fullt ut i Norge, se FIN 4. mai 2007 i Utv. 2007/1034 om artikkel 24 nr. 1 e) i den tidligere skatteavtalen med Malta.Om kildeskattesatsen på renter fra Chile, se FIN 22. desember 2004 i Utv. 2005/155.
3.2.2 Fast driftssted/fast sted
I noen avtaler er det tatt inn særskilte regler som medfører at avtalens bestemmelser om beskatning i bostedsstaten ikke gjelder når renteinntekten mottas gjennom et fast driftssted/fast sted i utbetalingslandet, se NSA art. 11 nr. 2. I slike tilfeller vil renteinntekten bli ansett som en del av inntekten av virksomheten ved det faste driftssted. Om når det er interessefellesskap mellom debitor og kreditor, se NSA art. 11 nr. 4.

4 Royaltyinntekt

4.1 Intern rett

4.1.1 Bosatt/hjemmehørende i Norge
For skattyter bosatt i Norge er royaltyinntekter opptjent i utlandet skattepliktig her, jf. sktl. § 2-1 niende ledd og § 2-2 sjette ledd.
4.1.2 Bosatt/hjemmehørende i utlandet
Det er ikke hjemmel i norsk intern rett for å skattlegge en utlending for royaltyinntekter fra kilder i Norge. Er derimot kravet knyttet til virksomhet i Norge som utlendingen driver eller er deltaker i, vil royalty være skattepliktig som en del av den virksomhetsinntekten som skal skattlegges i Norge etter reglene om begrenset skatteplikt, sktl. § 2-3 første ledd bokstav b, se emnet «Utland – virksomhetsinntekter», pkt. 1.1.2.

4.2 Skatteavtale

4.2.1 Generelt
De fleste skatteavtaler bestemmer at royaltyinntekt bare skal skattlegges i bostedsstaten, for eksempel NSA art. 12 nr. 1. Etter noen avtaler skal beskatningsretten deles. Det gjelder f.eks. avtalene med Tyrkia og Brasil. Dersom skattyter mottar royaltyinntekt fra utlandet og Norge er bostedsstat, skal det i disse tilfellene gis et kreditfradrag i norsk skatt innen rammen av satsene i vedkommende avtale.Om kildeskattesatsen på royalty fra Chile, se FIN 22. desember 2004 i Utv. 2005/155.Skatteavtalenes bestemmelser om kildeskatt har ingen betydning for norsk beskatning av royalty.
4.2.2 Fast driftssted/fast sted
I noen avtaler er det tatt inn særskilte regler som medfører at avtalens bestemmelser om beskatning i bostedsstaten ikke gjelder når royaltyinntekten mottas gjennom et fast driftssted/fast sted i utbetalingslandet, se NSA art. 12 nr. 2. I slike tilfeller vil royaltyinntekten bli ansett som en del av inntekten av virksomheten ved det faste driftssted. Om når det er interessefellesskap mellom debitor og kreditor, se NSA art. 12 nr. 4.

5 Aksjer, utbytte

5.1 Intern rett, bosatt/hjemmehørende i Norge

Norsk aksjonær er i utgangspunktet skattepliktig for utbytte fra utenlandsk aksjeselskap, jf. sktl. § 2-1 niende ledd og sktl. § 2-2 sjette ledd. For aksjeselskaper mv. som er eget skattesubjekt er det ifølge sktl. § 2-38 omfattende unntak fra skatteplikt for utbytte på aksjer, andel mv. når utbyttet er lovlig utdelt etter vedkommende lands regler (fritaksmetoden). For aksjeutbytte som faller inn under fritaksmetoden skal det som hovedregel svares skatt av 3 % av utbyttet, jf. sktl. 2-38 sjette ledd. Om fritaksmetoden, se emnet «Fritaksmetoden». Om hva som er utbytte mv., se emnet «Aksjer – utbytte».Personlig skattyter kan kreve fradrag for skjerming i utbytte fra utenlandsk aksjeselskap, på samme måte som for utbytte fra norske selskaper, se emnet «Aksjer – utbytte», pkt. 5.Om unngåelse av dobbeltbeskatning, se emnet «Utland – unngåelse av dobbeltbeskatning».Har departementet gitt samtykke til skattlegging direkte hos aksjonæren for hans andel i et utenlandsk selskap, se sktl. § 2-37 fjerde ledd, bortfaller spørsmålet om utbyttebeskatning. Om skattlegging i slike tilfeller, se pkt. 7.Om skattlegging av deltakere i NOKUS-selskaper, se emnet «Utland – norsk kontrollert utenlandsk selskap (NOKUS)».

5.2 Intern rett, bosatt/hjemmehørende i utlandet

5.2.1 Generelt
Aksjonærer bosatt/hjemmehørende i utlandet er i utgangspunktet skattepliktig til Norge for utbytte mv. dersom
  • utbyttet er utdelt fra aksjeselskap hjemmehørende i Norge (kildeskatt), se sktl. § 2-3 første ledd bokstav c jf. § 10-13 første ledd, eller
  • aksjen er eid som ledd i skattepliktig virksomhet i Norge (skattepliktig som alminnelig inntekt), se sktl. § 2-3 første ledd bokstav b. Om når en aksje er eid som ledd i virksomhet (næringsaksjer), se emnet «Fordringer», pkt. 8.3.
Skatteplikten gjelder på samme måte for
  • utdeling fra verdipapirfond, men bare den del som ifølge sktl. § 10-20 tredje ledd skal skattlegges som aksjeutbytte, se sktl. § 10-10 jf. § 10-1 og § 10-13 første ledd siste punktum og
  • renter på egenkapitalbevis fra norsk sparebank, se sktl. § 10-10 annet ledd
Om fastsettingen av utbyttedelen ved utdeling fra verdipapirfond, se emnet «Verdipapirfond», pkt. 3.1.2 og pkt. 3.2.Det skal alltid trekkes og fastsettes kildeskatt på utbytte til fysiske personer bosatt i utlandet, jf. sktl. § 10-13 første ledd. Skattepliktige aksjonærlån regnes som utbytte i denne sammenheng. Fastsettingen skjer ved selskapets innsending av melding om trekk, jf. sktfvl. § 9-1 tredje ledd og § 9-2 annet ledd, jf. § 8-8 tredje ledd.Det skal ikke beregnes kildeskatt etter sktl. § 10-13 for aksjonærer bosatt/hjemmehørende i Norge etter norsk internrett jf. sktl. § 2-1 og § 2-2, selv om aksjonæren er bosatt/hjemmehørende i utlandet etter skatteavtale. Se blant annet BFU 98/2003. For aksjeselskaper mv. er det omfattende unntak fra plikten til å svare skatt av utbytte (fritaksmetoden), jf. sktl. § 2-38 og emnet «Fritaksmetoden».Ved utbetaling av utbyttekompensasjon ved avtale om verdipapirlån er innlåner ansvarlig for kildeskatten av slik kompensasjon til kontraktspart hjemmehørende i utlandet, jf. sktl. § 10-13 første ledd annet punktum. Se for øvrig emnet «Verdipapirlån og realisasjon av lånte verdipapirer (dekket shortsalg)».Aksjeselskap, allmennaksjeselskap mv. som utbetaler utbytte som er skattepliktig etter sktl. § 10-13, plikter å foreta forskuddstrekk til dekning av inntektsskatt av slikt utbytte, jf. sktbl. § 5-4a første ledd første punktum. Det tas ved forskuddstrekket ikke hensyn til fradrag for skjerming etter sktl. § 10-12, jf. sktbl. § 5-4a første ledd annet punktum. Innlåner som etter avtale betaler utbyttekompensasjon som nevnt i § 10-11 tredje ledd til kontraktsmotpart i utlandet, plikter å foreta forskuddstrekk til dekning av inntektsskatt av slik kompensasjon, jf. sktbl. § 5-4a andre ledd.Dersom skattetrekk i aksjeutbytte ikke blir foretatt i samsvar med reglene i sktbl. § 5-4a eller trukket beløp ikke blir betalt i samsvar med § 10-13, er det selskapet som har plikt til å foreta skattetrekk, ansvarlig for beløpet, jf. sktbl. § 16-21 første ledd første punktum. Unnlatelse av å foreta trekk medfører likevel ikke ansvar når det godtgjøres at forholdet ikke skyldes forsømmelse eller mangel på tilbørlig aktsomhet fra selskapet eller noen i selskapets tjeneste, jf. sktbl. § 16-21 første ledd annet punktum.Forvalter som opptrer på vegne av aksjonær er ansvarlig for beløp som ikke har kommet til beskatning såfremt forvalteren har opptrådt på en slik måte at det utdelende selskapet ikke har foretatt korrekt skattetrekk, jf. sktbl. § 16-21 annet ledd. Kildeskatten anses fastsatt ved utdelende selskaps innsendelse av melding om trekk, jf. sktfvl. § 9-1 tredje ledd og § 9-2 annet ledd, jf. § 8-8 tredje ledd. Det fastsettes skatt når den fastsatte inntekten for den utenlandske aksjonæren utgjør minst 100 kroner.Personer bosatt på Svalbard anses ikke som utenlandske aksjonærer i forhold til reglene i sktl. § 10-13 om kildeskatt, jf. sktl. § 2-35 annet ledd bokstav a.
5.2.2 Sjablongmessig inntektsføring av mottatt aksjeutbytte mv. som omfattes av fritaksmetoden
Det skal foretas sjablongmessig inntektsføring med 3 % av aksjeutbytte som faller innenfor fritaksmetoden for utenlandske selskaper som har begrenset skatteplikt for virksomhetsinntekt til Norge etter sktl. § 2-3 første ledd bokstav b og som i denne virksomheten mottar utbytte fra aksjer som omfattes av fritaksmetoden, jf. sktl. § 2-38 sjette ledd bokstav b jf. bokstav a. Om slik inntektsføring, se emnet «Fritaksmetoden», pkt. 4.
5.2.3 Personlige skattytere bosatt i annen EØS-stat
Fysiske personer som er skattemessig bosatt i annen EØS-stat, har krav på fradrag for skjerming etter sktl. § 10-13 annet ledd. Det kan ikke kreves fradrag for skjerming i forbindelse med selskapets fastsetting av kildeskatten. Når trukket kildeskatt er høyere enn den skatt som skal betales på utbyttet etter skjerming, kan skattyter søke om refusjon av for mye betalt kildeskatt, jf. sktl. § 10-13 annet ledd og sktfvl. § 9-6. Se nærmere om frister mv. i pkt. 5.4. Alle slike saker skal behandles av Sentralskattekontoret for utenlandssaker, se pkt. 5.4.Den skatt som aksjonæren skal betale er det laveste av
  • kildeskatt etter den sats som følger av skatteavtalen med aksjonærens bostedsstat, og
  • kildeskatt med 25 % av skattepliktig utbytte etter skjerming, jf. SSV § 3-5 tredje ledd.
Dersom skjermingen overstiger årets utbytte, kan ubenyttet skjerming fremføres til fradrag i senere års utbytte på samme aksje, jf. sktl. § 10-12 første ledd fjerde punktum. Krever ikke skattyter tilbakebetaling av for mye betalt kildeskatt på grunnlag av retten til skjerming, faller skjerming som ikke overstiger årets utbytte bort. Det samme gjelder hvis skjerming ikke kan nyttiggjøres som følge av at kildeskatten etter skatteavtalen er lavere enn skatt beregnet på utbyttet etter fradrag for skjerming.

Eksempel

En svensk personlig aksjonær eier aksjer i et norsk selskap. Aksjonæren får brutto utbytte på 100. Skjermingen for disse aksjene utgjør 8. Selskapet trekker kildeskatt med 15 % av bruttobeløpet, slik at aksjonæren får utbetalt 85 fra selskapet. Skattepliktig utbytte etter fradrag for skjerming er 92, og 25 % skatt av dette beløp er 23. Siden skattyter er trukket 15 % kildeskatt etter skatteavtalen har han ikke krav på noen tilbakebetaling av kildeskatt. Skjermingen faller da bort, og kan ikke fremføres til senere år.

Hvis eksemplet endres, slik at skjermingen i stedet er 50, utgjør kildeskatten iht. SSV § 3-5 tredje ledd 12,5 (brutto utbytte minus skjermingsfradrag multiplisert med kildeskattesatsen på 25 %). Dette beløpet er lavere enn det beløp som er trukket etter skatteavtalen (15) og skattyter kan dermed etter søknad få tilbakebetalt 2,5. Hele skjermingen er da utnyttet. Om beløpet ikke kreves tilbakebetalt, faller det ubenyttede skjermingsfradraget på 2,5 bort for senere år.

5.2.4 Unntak fra skatteplikt på utbytte til selskaper og innretninger hjemmehørende i annen EØS-stat (fritaksmetoden)
Utenlandske selskaper og innretninger er omfattet av fritaksmetoden som subjekt, dersom selskapet er reelt etablert og driver reell økonomisk aktivitet i et EØS-land på tilsvarende vilkår som fastsatt i sktl. § 10-64 bokstav b jf. sktl. § 2-38 første og femte ledd. Dette innebærer at selskapet etter norsk intern rett er fritatt for skatteplikt (kildeskatt) for lovlig utdelt utbytte på aksjer i selskaper mv. hjemmehørende i Norge. Om fritaksmetoden for selskaper hjemmehørende i EØS, se emnet «Fritaksmetoden», pkt. 2.3.Når en utenlandsk aksjonær er trukket for mye kildeskatt, kan den fastsatte kildeskatten enten endres gjennom endringsmelding fra det utdelende selskap, jf. sktfvl. § 9-5, eller ved søknad om refusjon fra skattyter selv, jf. sktfvl. § 9-6. Nærmere om gjeldende frister, se pkt. 5.4. Alle slike saker skal behandles av Sentralskattekontoret for utenlandssaker, se pkt. 5.4.Når en utenlandsk aksjonær søker om refusjon av for mye betalt kildeskatt, må skattemyndighetene konkret vurdere om selskapet mv. er hjemmehørende i en EØS-stat og om det er et selskap mv. som tilsvarer et norsk selskap mv. som omfattes av fritaksmetoden. Det må også vurderes konkret om det utenlandske selskapet er den reelle eier av aksjeutbyttet.
5.2.5 Kildeskatt på utbytte til utenlandsk selskap med deltakerfastsetting
Det skal trekkes 25 % kildeskatt på utbytte til et utenlandsk selskap med deltakerfastsetting. Dette har sammenheng med at selskapet med deltakerfastsetting skattemessig ikke anses som skattemessig eier til utbyttet og at det utdelende selskap ofte ikke er kjent med hvor stor del av utbyttet som skal tilordnes den enkelte deltaker i selskapet. Selskapet kan unnlate å trekke kildeskatt hvis det er på det rene at eierne er omfattet av fritaksmetoden jf. sktl. § 2-38 første og femte ledd, se nærmere pkt. 5.2.4.Når en deltaker i et selskap med deltakerfastsetting er trukket for mye kildeskatt, kan den fastsatte kildeskatten endres gjennom endringsmelding fra det utdelende selskap, jf. sktfvl. § 9-5, eller ved søknad om refusjon fra skattyter selv, jf. sktfvl. § 9-6. Nærmere om gjeldende frister, se pkt. 5.4. Alle slike saker skal behandles av Sentralskattekontoret for utenlandssaker, se pkt. 5.4.
5.2.6 Satser for norsk kildeskatt, ikke skatteavtale
Skattesatsen fastsettes årlig i Stortingets skattevedtak og er for inntektsåret 2017 fastsatt til 25 % regnet av utbetalt utbytte, jf. SSV for 2017 § 3-5 tredje ledd. Denne satsen skal alltid brukes av det utdelende selskap, når det ikke er kjent for selskapet at den utenlandske aksjonæren omfattes av f.eks. fritaksmetoden eller av en skatteavtale som gir ham rett til en lavere kildeskattesats.Om kildeskattesatsene i skatteavtalene, se pkt. 5.3.2.

5.3 Skatteavtale

5.3.1 Generelt
Etter de fleste skatteavtaler kan aksjeutbytte skattlegges i aksjonærens hjemland, se f.eks. NSA art. 10 nr. 1. I tillegg gis det utdelende selskaps hjemland adgang til å beskatte utbyttet (kildeskatt), men begrenset til en viss skattesats, se nedenfor. Om unngåelse av dobbeltbeskatning av norsk aksjonærs utbytte fra utenlandsk aksjeselskap, se emnet «Utland – unngåelse av dobbeltbeskatning».
5.3.2 Satser for norsk kildeskatt, skatteavtale
Er det inngått skatteavtale med det land hvor aksjonæren, dvs. den virkelige rettighetshaver, er hjemmehørende/bosatt, skal norsk kildeskatt på utbytte til den utenlandske aksjonær normalt svares etter den sats som er angitt i avtalen. Det er en forutsetning at den som mottar utbyttet både er omfattet av en skatteavtale og anses som den virkelige rettighetshaver (beneficial owner).Kildeskattesatsen i skatteavtalene er vanligvis 15 %, se nedenfor. I mange avtaler er satsen lavere når mottakeren er et selskap som eier minst en viss prosent av selskapets kapital. Kravet til eierandel varierer, men er vanligvis 25 %. I enkelte avtaler er kravet til eierandel begrenset til 10 %. For selskaper hjemmehørende i en EØS-stat, vil det i disse tilfellene ofte være fritak for kildeskatt etter fritaksmetoden, se sktl. § 2-38 og emnet «Fritaksmetoden».Avtalene har som regel særskilte regler som medfører at avtalens kildeskattebestemmelser ikke gjelder når utbyttet mottas gjennom et fast driftssted i Norge.For aksjonærer som er hjemmehørende/bosatt i et EØS-land vil satsene bl.a. ha betydning for utbytte til fysiske personer.Skatteavtalene Norge har inngått foreskriver følgende satser for kildeskatt:
Prosent på utbytteTil aksjonærer bosatt i
15 %Albania
15 %Argentina
15 %Aserbajdsjan
15 %Australia
15 %Bangladesh
15 %Barbados
15 %Belgia
20 %Benin
15 %Bonaire
15 %Bosnia Hercegovina
25 %Brasil
15 %Bulgaria
15 %Canada
15 %Chile
15 %Curacao
15 %Danmark
15 %Egypt
15 %Elfenbenskysten
15 %Estland
25 %Filippinene
15 %Finland
15 %Frankrike
15 %Færøyene
15 %Gambia
10 %Georgia
15 %Grønland
20 %Hellas
10 %India
15 %Indonesia
15 %Irland
15 %Island
15 %Israel
15 %Italia
15 %Jamaica
15 %Japan
15 %Kasakhstan
25 %Kenya
15 %Kina
15 %Kroatia
15 %Kypros
15 %Latvia
15 %Litauen
15 %Luxembourg
15 %Makedonia
15 %Malawi
0 %Malaysia
15 %Malta
15 %Marokko
15 %Mexico
15 %Montenegro
15 %Nederland
15 %Nepal
15 %New Zealand
15 %Nordiske land
15 %Pakistan
15 %Polen
15 %Portugal
15 %Qatar
10 %Romania
10 %Russland
15 %Saba
16 %Senegal
15 %Serbia
5 %Sierra Leone
15 %Singapore
15 %Slovakia
15 %Slovenia
15 %Spania
15 %Sri Lanka
15 %St. Eustatius
15 %St. Maarten
15 %Storbritannia
15 %Sveits
15 %Sverige
15 %Sør-Afrika
15 %Sør-Korea
20 %Tanzania
15 %Thailand
20 %Trinidad og Tobago
15 %Tsjekkia
20 %Tunisia
15 %Tyrkia
15 %Tyskland
15 %Uganda
15 %Ukraina
10 %Ungarn
15 %USA
10 %Venezuela
15 %Vietnam
15 %Zambia
20 %Zimbabwe
15 %Østerrike
25 %Andre land (Ikke skatteavtale.)
Dersom det utbetalende selskapet ikke kjenner til den endelige utbyttemottakerens bostedsstatus, skal selskapet trekke 25 % kildeskatt, jf. skattebetalingsforskriften § 5-10a-1 første ledd. Det samme gjelder når det utbetalende selskapet ikke kjenner til den endelige utbyttemottakerens identitet, f.eks. hvor aksjene holdes i depot eller på annen måte representeres ved en forvalter, jf. skattebetalingsforskriften § 5-10a-1 første ledd. Selskaper registrert i VPS kan likevel trekke lavere kildeskatt enn 25 % i aksjeutbytte når aksjen er registrert på konto i VPS med en lavere kildeskattesats, jf. skattebetalingsforskriften § 5-10a-1 annet ledd. (Utenlandske forvaltere kan få tillatelse fra Skatteetaten – Sentralskattekontoret for utenlandssaker til å registrere konti i VPS med lavere kildeskatt enn 25 %.)

5.4 Tilbakebetaling av for mye trukket kildeskatt

Dersom det ved utbetalingen av utbyttet er fastsatt for mye kildeskatt ved trekk, kan den fastsatte kildeskatten endres enten ved endringsmelding fra det utdelende selskap, jf. sktfvl. § 9-5 første ledd, eller ved søknad om refusjon av for mye betalt kildeskatt fra den utenlandske aksjonæren selv, jf. sktfvl. § 9-6. Det kan kreves tilbakebetaling av for mye betalt kildeskatt når
  • det er trukket mer kildeskatt enn det som følger av satsen i skatteavtalen, se ovenfor
  • det er trukket kildeskatt på utbytte som er skattefritt etter sktl. § 2-38 første ledd (fritaksmetoden)
  • det er trukket kildeskatt på utbytte til en fysisk person bosatt i en EØS-stat og kildeskatt med 25 % på skattepliktig utbytte etter skjerming er lavere enn kildeskatten etter skatteavtalen
  • det er trukket kildeskatt på utbytte til internasjonale organisasjoner mv. som ikke er skattepliktige i Norge
Ved endring av fastsatt skatt gjennom endringsmelding fra det utdelende selskap, må endringsmeldingen ha kommet frem til skattemyndighetene innen tre måneder etter leveringsfristen for meldingen om trekk, men likevel senest 31. desember i året da utbyttet ble utbetalt eller det tidligere tidspunktet da det oppsto adgang for den utenlandske aksjonæren til å få utbyttet utbetalt, jf. sktfvl. § 9-5 første ledd annet punktum. Endringsmeldingen må inneholde en oversikt over de aksjonærer som endret skattetrekk gjelder, jf. sktfvfs. § 9-5-1.Ved søknad fra den utenlandske aksjonæren om refusjon av for mye fastsatt kildeskatt, er fristen for å fremsette slik søknad fem år regnet fra utgangen av året da fristen for fastsetting av kildeskatten ved trekk løp ut, jf. sktfvl. § 9-6 annet ledd annet punktum. Søknaden kan ikke fremmes før etter utløpet av den periode det utdelende selskap har endringsadgang etter sktfvl. § 9-5, jf. sktfvl. § 9-6 annet ledd siste punktum. Søknad om refusjon av kildeskatt på aksjeutbytte etter sktfvl. § 9-6 må inneholde opplysninger og dokumentasjon som godtgjør at skatten skal være lavere enn skattetrekket, jf. sktfvfs. § 9-6-1. Det er en sentral ordning for tilbakebetaling av kildeskatt som administreres av Sentralskattekontoret for utenlandssaker.Utbetaling skal skje gjennom Skatt vest, Skatteoppkrever utland.

6 Aksjer, realisasjon

6.1 Intern rett, bosatt/hjemmehørende i Norge

6.1.1 Generelt
Norsk aksjonær er i utgangspunktet skattepliktig for gevinst og har fradragsrett for tap ved realisasjon av aksjer i utenlandske selskaper. Om beregning av gevinst/tap ved salg av aksjer, se emnet «Aksjer – realisasjon». For aksjeselskaper mv. som er eget skattesubjekt er det i følge sktl. § 2-38 omfattende unntak fra skatteplikt for gevinst ved realisasjon av aksjer, andel mv. På den andre siden er det for slike selskaper ikke fradragsrett for tap ved realisasjon av aksjene, andelen mv. Fritaksmetoden gjelder også for finansielle instrumenter som har eierandel i selskap som er nevnt nedenfor som underliggende objekt. Om fritaksmetoden, se emnet «Fritaksmetoden».
6.1.2 Skattlegging av aksjegevinster mv. ved utflytting
Om beskatning av latente aksjegevinster mv. i forbindelse med utflytting, se emnet «Utland – gevinst og tap på aksjer og andeler mv. ved utflytting».

6.2 Intern rett, bosatt/hjemmehørende i utlandet

6.2.1 Generelt
Gevinst ved realisasjon av aksjer er som hovedregel ikke skattepliktig til Norge når aksjonæren er person bosatt/selskap hjemmehørende i utlandet.
6.2.2 Aksjer i virksomhet
Personer bosatt i utlandet som har aksjer eid som ledd i virksomhet som er skattepliktig til Norge, skattlegges i Norge for eventuell gevinst ved realisasjon, se sktl. § 2-3 første ledd bokstav b og har fradragsrett for eventuelt tap. Det samme gjelder i utgangspunktet for selskaper hjemmehørende i utlandet. For selskaper som er omfattet av fritaksmetoden, er det imidlertid omfattende unntak fra skatteplikt for gevinst/fradragsrett for tap ved realisasjon av aksjer, andel mv. i sktl. § 2-38. Dette unntaket fra skatteplikt/fradragsrett gjelder også når selskap mv. hjemmehørende i utlandet realiserer aksjer mv. som er eid som ledd i virksomhet som er skattepliktig til Norge.Skatteplikten etter sktl. § 2-3 første ledd bokstav b gjelder også hvis en person bosatt i utlandet eier aksjene gjennom et ansvarlig selskap, som ledd i en virksomhet som beskattes i Norge, se nærmere emnet «Utland – virksomhetsinntekter», pkt. 8.1.2. Hvis det ansvarlige selskap realiserer aksjene, skal gevinst- og tap på aksjer som omfattes av fritaksmetoden holdes utenfor inntekten til selskapet med deltakerfastsetting, jf. sktl. § 10-41 annet ledd. For personlige deltakere vil gevinsten komme til beskatning ved en senere utdeling etter sktl. § 10-42.Om hvilke selskaper som omfattes av fritaksmetoden og om hvilke aksjer unntaket gjelder, se sktl. § 2-38 og emnet «Fritaksmetoden».Om når aksjer anses eid som ledd i virksomhet, se emnet «Fordringer», pkt. 8.3.Om beregning av gevinst/tap ved realisasjon av aksjer, se emnet «Aksjer – realisasjon».

6.3 Skatteavtale

I de fleste skatteavtaler er hovedregelen at gevinst ved realisasjon av aksjer bare skal skattlegges i aksjonærens bostedsland, se NSA art. 13 nr. 6.Det kan imidlertid være spesialregler i de forskjellige skatteavtalene om visse typer aksjesalgsgevinster, se f.eks. skatteavtalen med USA art. 12 og FIN 20. august 2007 i Utv. 2007/1369.Om et tilfelle hvor Høyesterett kom til at USA etter skatteavtalen hadde rett til å beskatte en aksjegevinst, se HRD i Utv. 2011/1087 (Rt. 2011/755) (Kistefos). (Saken gjaldt fradragsrett for tap. Skatteavtalen kunne ikke forstås slik at manglende intern beskatningshjemmel i USA medførte at Norge fikk beskatningsretten. En etterfølgende korrespondanse mellom amerikanske og norske myndigheter medførte heller ikke at avtalen skulle forstås slik.)Etter NSA art. 13 nr. 7 kan en annen nordisk stat skattlegge en fysisk person bosatt i Norge for gevinst ved realisasjon av aksjer når aksjonæren har vært bosatt i det andre nordiske landet og realisasjonen finner sted innen 10 år etter at personen opphørte å være bosatt der i henhold til skatteavtalen. Tilsvarende gjelder for andeler og andre rettigheter i et selskap eller en personsammenslutning. Den tidligere bostedsstaten kan bare skattlegge den verdistigning som er oppstått før personen ble bosatt i Norge. Se St.prp. nr. 54 (2007-2008) art. III.Tilsvarende kan Norge, etter NSA art. 13 nr. 7, skattlegge en person bosatt i en annen nordisk stat for gevinst ved realisasjon av aksjer mv. når aksjonæren tidligere har vært bosatt i Norge og realisasjonen finner sted innen 10 år etter at personen opphørte å være bosatt i Norge i henhold til skatteavtalen. Denne bestemmelsen har ingen praktisk betydning fordi norsk intern rett bare har regler om beskatning av urealisert gevinst på aksjer mv. på utflyttingstidspunktet. Se emnet «Utland – gevinst og tap på aksjer og andeler mv. ved utflytting».Det er også i NSA gitt egne regler om aksjer i selskap hvis hovedsakelige formål er å eie fast eiendom og om aksjer knyttet til fast driftssted, jf. art. 13 nr. 2 og art. 7.

7 Direkte skattlegging av aksjonær i utenlandsk selskap med fast eiendom eller anlegg i utlandet

Innehar en person bosatt i Norge eller et selskap mv. hjemmehørende her, minst 95 % av aksjekapitalen i et utenlandsk selskap som eier fast eiendom eller anlegg med tilbehør i utlandet og dobbeltbeskatning ikke er forebygget gjennom skatteavtale, kan FIN samtykke i at den norske aksjonær, ved skattleggingen av både inntekt og formue, anses som direkte eier av vedkommende eiendommer og anlegg med tilbehør og som deltaker i dertil knyttet næringsdrift med en så stor del som svarer til hans andel av aksjekapitalen, se sktl. § 2-37 fjerde ledd.Det samme gjelder når inntil 10 slike skattepliktige til sammen innehar minst 95 % av aksjekapitalen i et slikt utenlandsk selskap og aksjene er ervervet i anledning av interessefellesskap i vedkommende land.Om fordelingen av gjeld- og gjeldsrenter i disse tilfellene, se emnet «Utland – formue, gjeld og gjeldsrenter», pkt. 5.3.6.

8 Norsk andelshaver i utenlandsk verdipapirfond

8.1 Intern rett

Personer bosatt og selskaper hjemmehørende i Norge har skatteplikt for gevinst og har fradragsrett for tap ved innløsning/realisasjon av andeler i verdipapirfond, jf. sktl. § 2-1 niende ledd og § 2-2 sjette ledd. Tilsvarende gjelder for utdeling fra verdipapirfond. Gevinst og tap ved realisasjon av andel i verdipapirfond beskattes etter reglene om gevinst og tap ved realisasjon av aksjer, se sktl. § 10-20 syvende ledd. For personlige andelseiere får aksjonærmodellen anvendelse for den delen av realisasjonsgevinsten som anses å ha tilknytning til aksjer i fondet. Om beregning av aksjeandelen, se emnet «Verdipapirfond», pkt. 3.2.Ved utdeling fra verdipapirfond til personlige andelseiere, får aksjonærmodellen anvendelse for den del av utdelingen som skal anses som aksjeutbytte, jf. sktl. § 10-20 tredje og fjerde ledd. Den øvrige delen skattlegges som renteinntekt.Andeler i verdipapirfond er objekter under fritaksmetoden på samme måte som aksjer jf. sktl. § 2-38 annet ledd bokstav c. Fritaksmetoden innebærer at selskaper med begrenset ansvar er unntatt fra skatteplikt for utbytte på andeler i verdipapirfond og for gevinst ved realisasjon av slike andeler, herunder i verdipapirfond hjemmehørende i et EØS-land. På den andre siden er det i slike tilfeller ikke fradragsrett for tap ved realisasjon av andelene. Om hvilke tilfeller dette gjelder, se emnet «Fritaksmetoden».For selskaper mv. får fritaksmetoden anvendelse for en andel av utbytte, gevinst og tap som gjenspeiler andelen av aksjer i fondet, se § 10-20 syvende ledd annet og tredje punktum. Den øvrige delen er skattepliktig som renteinntekt. Ved beregningen av aksjeandelen skal gjennomsnittet av aksjeandelen i ervervsåret og i salgsåret legges til grunn, jf. sktl. § 10-20 syvende ledd fjerde punktum.Om skattlegging av utdeling fra verdipapirfond, se emnet «Verdipapirfond», pkt. 3.2. Om gevinst og tap ved realisasjon av andel, se emnet «Verdipapirfond», pkt. 3.3.

8.2 Skatteavtale

Ved anvendelse av skatteavtalene skal andeler i verdipapirfond behandles på samme måte som aksjer, se pkt. 5.3 og pkt. 6.3.

9 Fradrag for kostnader og tap

9.1 Bosatt/hjemmehørende i Norge

I den utstrekning inntekt av fast eiendom og andre kapitalinntekter fra utlandet skal skattlegges i Norge, kan det kreves fradrag for de korresponderende kostnadene. Fradragsretten stiller seg her på samme måte som hvor skattyter bosatt/hjemmehørende i Norge driver virksomhet i utlandet, se emnet «Utland – virksomhetsinntekter», pkt. 6.1.Om fradrag for gjeld og gjeldsrenter, se emnet «Utland – formue, gjeld og gjeldsrenter», pkt. 5.1.

9.2 Bosatt/hjemmehørende i utlandet

Siden inntektsbeskatningen for skattyter som er bosatt/hjemmehørende i utlandet er begrenset til inntekter fra kilder som er nevnt i sktl. § 2-3, kan det bare kreves fradrag for kostnader som etter sin art knytter seg til disse kilder. Fradragsretten stiller seg her på samme måte som hvor skattyter driver virksomhet i utlandet. Tilsvarende gjelder for underskudd. Se emnet «Utland – virksomhetsinntekter», pkt. 6.2.Om fradrag for gjeld og gjeldsrenter, se emnet «Utland – formue, gjeld og gjeldsrenter», pkt. 5.2.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.