Skatte-ABC 2017

Publisert: 13.09.2017

  • Skriv ut


Innhold: V

Virksomhet – arbeid under utførelse


  • Sktl. § 4-17 og § 14-5 annet ledd og tredje ledd.

1 Generelt

Nedenfor behandles bare reglene for den skattemessige behandling av arbeid under utførelse i virksomhet. Disse reglene er ikke lik reglene for den regnskapsmessige behandling av slike arbeider, se sktl. § 14-5 tredje ledd annet punktum for tilvirkningskontrakter.Med arbeid under utførelse forstås verdien av arbeid med å utvikle, prosjektere eller tilvirke et formuesobjekt, når arbeidet ikke er sluttført ved inntektsårets utgang. Se også emnet «Forsknings- og utviklingskostnader, formue og inntektsfradrag». Tilsvarende gjelder verdien av arbeidsoppdrag (tjenesteyting, eventuelt kombinert med levering av materialer) som ikke er sluttført ved årets utgang. Det skilles mellom arbeid for egen regning og arbeid for fremmed regning.Med «tilvirkningskontrakt», jf. sktl. § 14-5 tredje ledd, menes kontrakt om å lage gjenstander, oppføre bygg mv. mot fast pris (ikke regningsarbeid) enten tilvirkeren er eier av objektet frem til levering eller bestilleren fortløpende blir eier. Rene tjenesteoppdrag faller utenfor begrepet «tilvirkningskontrakt».

2 Arbeid for egen regning

2.1 Generelt

Arbeid for egen regning er fremstilling av varer, oppføring av bygninger mv. enten til eget bruk eller for salg når skattyteren er eier av objektet under fremstillingen.

2.2 Formue

Formuesverdien av arbeid under utførelse for egen regning med sikte på salg, settes til den samme verdi som skal legges til grunn ved fastsettingen av inntekten, jf. sktl. § 4-17. Se pkt. 2.3.Formuesverdien av arbeid under utførelse til eget bruk settes normalt til investert beløp (inngangsverdien).For bygg og anlegg som er under utførelse og som er bestemt til bruk som driftsmiddel, enten ved utleie eller til egen bruk, settes formuesverdien til en forholdsmessig andel av anslått formuesverdi på ferdig eiendom pr. 31. desember i inntektsåret. Den anslåtte formuesverdi fastsettes etter reglene om verdsetting av ikke-utleid næringseiendom, se FSFIN § 4-10-9 femte ledd jf. § 4-10-3 annet ledd. Om fastsetting av formuesverdi for ikke-utleid næringseiendom, se emnet «Formue», pkt. 9.8. Dette medfører at det ved verdsettingen av næringseiendom under oppføring skal tas utgangspunkt i beregnet areal av den ferdigstilte delen av eiendommen, multiplisert med kvadratmetersats for denne eiendomstypen, se FIN 18. januar 2011 i Utv. 2011/272. Fastsettingen av den forholdsmessige andelen av anslått formuesverdi må gjøres konkret. Byggeprosjektets anslåtte totalomfang og investeringsprofil skal danne utgangspunkt for vurderingen. Det er ikke avgjørende hvor stor del av byggeprosjektets areal som er ferdigstilt. Derimot vil et viktig moment normalt være hvor mye innsats som gjenstår på bygget, i forhold til samlet innsats på ferdigstilt bygg.

2.3 Inntekt

2.3.1 Løsøregjenstander for salg
Kostnader som gjelder fremstilling for egen regning av løsøregjenstander for salg, fradragsføres løpende. Verdien av egenproduserte varer i beholdning ved årsskiftet, settes til tilvirkningsverdien, jf. sktl. § 14-5 annet ledd bokstav a. Den tidligere fradragsføringen reduseres ved at beløpet tas med i varelageret ved årets utgang, se emnet «Varebeholdning». Dette gjelder også for gjenstander som ikke er ferdige ved årsskiftet.Om unntak for visse kunstnere, se emnet «Kunstnere», pkt. 5.1.2 og pkt. 5.1.3.
2.3.2 Bygg og anlegg for salg
Ved oppføring for egen regning av bygg og anlegg bestemt for salg, skal tilvirkningskostnadene aktiveres etter hvert som arbeidet utføres, jf. sktl. § 14-5 tredje ledd, jf. annet ledd bokstav a. Tilvirkningskostnader omfatter kostnader til materiell, lønninger, underentreprenører mv. samt kostnader til prosjektering o.l. Nærmere om hva som er tilvirkningskostnader, se emnet «Varebeholdning». De øvrige kostnadene fradragsføres på vanlig måte.
2.3.3 Løsøregjenstander, bygg og anlegg til egen privat bruk
For løsøregjenstander, bygg og anlegg mv. hvor det fra starten er hensikten at den personlige næringsdrivende skal benytte gjenstanden mv. til egen privat bruk, skal påløpte kostnader, inklusive andel i indirekte kostnader, aktiveres etter hvert. Beregnet fortjeneste skal tas til inntekt og aktiveres etter reglene om uttak, se emnet «Uttak av formuesobjekter og/eller tjenester».
2.3.4 Løsøregjenstander, bygg og anlegg til bruk som eget driftsmiddel
Verdien av egen og ansattes arbeidsinnsats ved arbeid på eget driftsmiddel er en skattepliktig fordel som skal inntektsføres og aktiveres, se FIN 13. februar 2013 i Utv. 2013/224. Etter langvarig skatteforvaltningspraksis kan det godtas at slikt arbeid på avskrivbart driftsmiddel innen landbruket ikke blir inntektsført og aktivert. For løsøregjenstander, bygg og anlegg mv. som den næringsdrivende skal nytte som driftsmiddel i egen virksomhet, skal påløpte kostnader, inklusive andel i indirekte kostnader, aktiveres løpende. Der eiers eller ansattes arbeid benyttes ved tilvirkningen av driftsmiddel og dette arbeidet er av en slik art som ellers benyttes i virksomhetens produksjon av varer og tjenester beregnet på omsetning, skjer det en skattepliktig omdisponering. Et fortjenesteelement tilsvarende hva det hadde utgjort ved omsetning til andre skal da inntektsbeskattes og aktiveres. Se FIN 1. juni 2007 i Utv. 2007/1248. For innehaver av enkelpersonforetak skal innehaverens egenutførte arbeidsinnsats på driftsmidlet i slike tilfeller verdsettes til omsetningsverdi. For ansatte vil fortjenesteelementet knyttet til arbeidsinnsatsen på driftsmidlet utgjøre differansen mellom omsetningsverdien av arbeidet og de faktiske lønnskostnader.Om renter til finansiering ved egentilvirkning av driftsmidler, se sktl. § 6-40 åttende ledd og emnet «Renter av gjeld», pkt. 6.3.

3 Arbeid for fremmed regning

3.1 Generelt

Med arbeid for fremmed regning menes arbeid som utføres etter oppdrag fra andre eller fremstilling av formuesobjekter, herunder bygg og anlegg, hvor oppdragsgiveren blir eier av formuesobjektet etter hvert som oppdraget utføres.Ved tilvirkningssalg vil tidspunktet for eiendomsrettens overgang følge av en tolkning av avtalen, med mindre partene i praksis har fraveket avtalens bestemmelser.

3.2 Formue

Formuesverdien av arbeid for fremmed regning settes til den del av vederlaget som er innvunnet, men ikke mottatt, ved årsskiftet. Dette vil være en formuesskattepliktig fordring for tilvirker, jf. sktl. § 4-15. Fordringen inkluderer fortjenesteelementet.

3.3 Inntekt

3.3.1 Tilvirkningskontrakt, hovedregel
Arbeid for fremmed regning i forbindelse med en tilvirkningskontrakt, se ovenfor, er å anse som en tjenesteyting for oppdragstakeren. I tillegg kan det foreligge salg av materialer mv. som innkorporeres i den gjenstanden som tilvirkes. Kostnader som gjelder oppfyllelse av en tilvirkningskontrakt for fremmed regning, fradragsføres løpende, jf. sktl. § 14-2 annet ledd. Verdien av en ikke fullført tilvirkningskontrakt, reduserer den tidligere fradragsføringen ved at beløpet inntektsføres og balanseføres som arbeider under utførelse ved årets utgang, jf. sktl. § 14-5 tredje ledd, jf. annet ledd bokstav a. Dette gjelder uavhengig av hvordan skattyter har behandlet inntektene i regnskapet og uavhengig av om tilvirkeren har mottatt delbetaling.Utføres arbeidet til fast pris, skal verdien av arbeid under utførelse settes til tilvirkningsverdien, etter tilsvarende regler som for varelager, se sktl. § 14-5 tredje ledd og emnet «Varebeholdning». Oppgjør med inntektsføring av fortjenesten i forhold til avtalt vederlag, foretas når kontrakten er fullført. Langsiktig tilvirkningskontrakt kan være delt opp i flere selvstendige delkontrakter. I slike tilfeller må det foretas et skattemessig oppgjør med inntektsføring av fortjenesten ved fullføring av hver enkelt delkontrakt.Kontrakten eller den selvstendige delkontrakten er fullført når leveransen/delleveransen er ferdigstilt iht. krav og spesifikasjoner i avtalen, og risiko for og kontroll over leveransen/delleveransen har gått over på kjøper. Spørsmål om når en kontrakt er ferdigstilt må avgjøres ut fra en tolkning av avtalen. Det skal ikke tas hensyn til eventuelle etterarbeider som service- og garantiarbeider ved avgjørelsen av om salgsobjektet er ferdigstilt, jf. sktl. § 14-2. Mulige eller avtalte etterarbeider som service- og garantiarbeider utsetter ikke inntektsføringen. Det har heller ingen betydning for inntektsføringen at det er avtalt en prøveperiode som skal gjelde etter at salgsobjektet er ferdigstilt. Se sktl. § 14-2 annet ledd og pkt. 4. Om garanti- og reklamasjonskostnader, se nærmere emnet «Garanti- og reklamasjonskostnader».

Eksempel:

Et skipsverft har fått i oppdrag å bygge et skip, og det er avtalt en prøveperiode på 6 måneder. Den 1. desember 2016 ble skipet ferdigstilt iht kravsspesifikasjonene i avtalen, og prøveperioden begynner. Skattyter må inntektsføre hele vederlaget i 2016 og kan ikke utsette hele eller deler av inntektsføringen til utløpet av prøveperioden i 2017. Dette gjelder selv om det er avtalt at oppdragsgiver kan holde tilbake hele eller deler av vederlaget til utløpet av prøvetiden.

Om inntektsføring i forbindelse med kontrakt om OPS-prosjekter (Offentlig-Privat Samarbeid), se FIN 4. september 2002 i Utv. 2002/1298.Om særregler for visse kunstnere, se emnet «Kunstnere», pkt. 5.
3.3.2 Arbeid etter regning
Utføres arbeidet etter regning, har oppdragstakeren normalt krav på oppgjør for det arbeid som er utført til enhver tid (løpende avregning). Verdien av utført, ikke-fakturert arbeid ved regnskapsårets utgang, omfatter også fortjeneste. Inntektsføring skal gjennomføres etter hvert som vederlaget tjenes opp. Utført, men ikke fakturert arbeid og innføyde materialer mv. ved regnskapsårets utgang, skal derfor normalt inntektsføres med en tilsvarende andel av salgsvederlaget.
3.3.3 Tjenesteyting når det ikke skjer tilvirkning av gjenstander, hovedregel
Tjenesteytinger utføres hovedsakelig på fastpris eller regningsbasis.Kostnader skal føres til fradrag det år de pådras, uavhengig av når betaling finner sted. Slik tidfesting skal foretas for tjenesteytende virksomheter uavhengig av om tjenesten gjelder enkeltstående eller faste oppdrag. Eksempelvis skal revisjonstjenester, advokattjenester, rådgivende ingeniørtjenester o.l. følge disse regler.Når tjenesteytingen ikke gjelder en tilvirkningskontrakt, vil det normalt foreligge krav på full avregning av vederlag for de tjenester som er ytet eller det arbeidet som er utført til enhver tid. Inntektsføring av vederlag skal gjennomføres etter hvert som vederlaget opptjenes. Utført, men ikke fakturert arbeid ved regnskapsårets utgang, skal derfor normalt inntektsføres med en tilsvarende andel av salgsvederlaget.
3.3.4 Vederlaget er avhengig av resultat av arbeidet
Utsatt inntektsføring, helt eller delvis, kan unntaksvis innrømmes. Skattyter må i så fall kunne godtgjøre at vederlaget (eventuelt fortjenesteelementet) for det enkelte tjenesteoppdrag helt eller delvis, er avhengig av arbeidets utfall eller fullførelse. Se Ot.prp. nr. 19 (1994-95). Derimot vil oppdragsgiverens manglende betalingsevne ikke kunne føre til utsatt inntektsføring, men vil kunne føre til fradrag som tap på utestående fordringer, se emnet «Fordringer».Har skattyteren først krav på vederlag når oppdraget er fullført, eller oppnår avtalt resultat (no cure, no pay), skal inntektsføringen først foretas når oppdraget er utført eller avtalt resultat oppnådd. Dette vil typisk gjelde salgsoppdrag hvor vederlaget er avhengig av at salg oppnås, f.eks. eiendomsmeglers krav på provisjon ved oppnådd salg av eiendom eller agenturforretnings krav på provisjon for varesalg mv. Godtgjørelse til dekning av kostnader som oppdragstaker har krav på å få dekket av oppdragsgiver uavhengig av oppnådd resultat, f.eks. eiendomsmeglers kostnader til annonser, takster o.l. skal likevel tidfestes i kostnadsåret, selv om krav på provisjon ikke foreligger ved årets utgang.

4 Garantiansvar/reklamasjonsansvar

Det er ikke adgang til å utsette inntektsføringen av hele eller deler av vederlaget pga. garantiansvar/reklamasjonsansvar for det utførte arbeidet eller tjenesten, jf. sktl. § 14-2 annet ledd annet punktum. Dette gjelder selv om oppdragsgiver holder igjen en del av vederlaget til dekning av slike arbeider. Det kan heller ikke gis fradrag for avsetning til dekning av eventuelle fremtidige kostnader til å gjennomføre garantiarbeid/reklamasjonsarbeid. Dette gjelder selv om det er erkjent at det skal foretas garantiarbeid. Korreksjon for eventuell reduksjon i vederlag på grunn av feil eller mangler i leveransen, kan først foretas når reduksjonen i vederlaget er endelig, f.eks. ved avtale eller rettskraftig dom. Om behandling av garantiarbeider/reklamasjonsarbeider, se emnet «Garanti- og reklamasjonskostnader».

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.