Lignings-ABC 2016

Publisert: 23.01.2017

  • Skriv ut


Innhold: U

Utland – utflytting av selskap fra Norge Til oversikt


  • Sktl. § 2-35, § 9-14, § 10-37 tredje, fjerde og femte ledd, § 10-71, § 14-26.

  • Lov 27. november 1992 nr. 109 om gjennomføring i norsk rett av hoveddelen i avtale om Det europeiske økonomiske samarbeidsområde (EØS) mv. (EØS-loven) § 6

1 Beskatning på selskapsnivå

1.1 Vilkår for skatteplikt/fradragsrett for selskapet ved utflytting

Dersom et selskap mv. som nevnt i sktl. § 2-2 første ledd opphører å være hjemmehørende i Norge etter sktl. § 2-2 første ledd, eller selskapet skal anses som hjemmehørende i en annen stat etter skatteavtale, skal det som hovedregel foretas beskatning som om eiendelene var realisert siste dag før dette tidspunkt, jf. sktl. § 10-71 første ledd første punktum. Tilsvarende skal urealisert tap på eiendelene komme til fradrag.

Skatteplikten/fradragsretten gjelder bare hvor selskapet mv. blir hjemmehørende i en stat utenfor EØS, eller blir hjemmehørende i et lavskatteland innenfor EØS og selskapet mv. etter utflyttingen ikke er reelt etablert og driver reell økonomisk aktivitet der, jf. sktl. § 10-71 annet ledd, jf. § 10-64 bokstav b (realitetskravet). Om hvilke land som er lavskatteland, se sktl. § 10-63 og FSSD § 10-63. Se også emnet «Utland – norsk kontrollert utenlandsk selskap (NOKUS)».

Opphør av skatteplikt kan for eksempel være aktuelt hvor et selskap flytter styrefunksjonen og den administrative ledelsen til utlandet, se FIN 7. mai 1998 i Utv. 1998/848.

Regelen gjelder også hvor et selskap etter utflyttingen blir hjemmehørende på Svalbard, jf. sktl. § 2-35 annet ledd bokstav a. Svalbard omfattes ikke av EØS-avtalen, jf. EØS-loven § 6.

Om hvilke selskaper som er skattepliktige til Norge etter sktl. § 2-2, se emnet «Aksjeselskap mv. – allment», pkt. 3.

1.2 Nærmere om utflytting til annen EØS-stat

Ved utflytting til et land innenfor EØS skal det ikke skje noen beskatning etter sktl. § 10-71 dersom selskapet mv. blir hjemmehørende i et normalskatteland, eller i et lavskatteland der selskapet blir reelt etablert med reell økonomisk aktivitet, jf. sktl. § 10-71 andre ledd. Dersom selskapet har eiendeler eller forpliktelser som i forbindelse med utflyttingen mister sin tilknytning til norsk beskatningsområde, vil imidlertid urealiserte gevinster og tap på de overførte eiendelene være gjenstand, for uttaksbeskatning etter sktl. § 9-14, jf. sktl. § 10-71 tredje ledd. Slik uttaksbeskatning skal ikke foretas dersom det utflyttede selskapets eiendeler, rettigheter og forpliktelser tilordnes en norsk filial mv. av det utflyttede selskapet. Det stilles i tilfelle krav om skattemessig kontinuitet, slik at det faste driftsstedet må videreføre det utflyttede selskapets skattemessige verdier og ervervstidspunkter for eiendeler, rettigheter og forpliktelser. Det foreligger ikke valgadgang med hensyn til om utflyttingen skal gjennomføres med skattemessig kontinuitet.

1.3 Gjennomføring av beskatning ved utflytting

1.3.1 Generelt

Realisasjonsbeskatningen skal omfatte alle typer eiendeler og forpliktelser som omfattes av norsk beskatningsrett, uavhengig av om de befinner seg i Norge eller i utlandet. Gevinst og tap som ikke ville vært skattepliktig eller fradragsberettiget etter de alminnelige regler dersom eiendelene ble realisert, er ikke omfattet. Dette gjelder for eksempel gevinst og tap på aksjer som faller innenfor fritaksmetoden. Om fritaksmetoden, se emnet «Fritaksmetoden».

Gevinst og tap på forpliktelser som selskapet har er skattepliktig eller fradragsberettiget som om gevinsten eller tapet var realisert på det nevnte tidspunktet, jf. sktl. § 10-71 annet punktum. Dette kan særlig være aktuelt for valutagevinster/-tap knyttet til forpliktelsen.

Skatteplikten ved utflytting gjelder selv om selskapet beholder eiendeler mv. i Norge som er knyttet til skattepliktig virksomhet her. I slike tilfeller kan det søkes om fritak for beskatning av disse eiendelene etter reglene i sktl. § 11-22 for eiendeler knyttet til virksomhet ved fast driftssted her, se Ot.prp. nr. 1 (2007-2008) pkt. 20.3 og Ot.prp. nr. 1 (2008-2009) pkt. 8.5.11.

1.3.2 Gevinstberegningen

Ved realisasjonsbeskatningen skal utgangsverdien på eiendelen eller forpliktelsen settes til markedsverdien på det tidspunkt realisasjon anses å ha funnet sted, dvs. siste dag før skatteplikt til riket opphører, jf. sktl. § 10-71 første ledd tredje punktum. Inngangsverdien skal fastsettes etter de vanlige regler.

1.3.3 Tidfesting av gevinst og tap

Gevinsten eller tapet skal tas til inntekt eller fradras siste dag før det tidspunktet skatteplikten som hjemmehørende i Norge opphører etter sktl. § 2-2 annet ledd eller skal anses som hjemmehørende i en annen stat etter skatteavtale med fremmed stat, se sktl. § 14-26.

1.4 Skattefri utflytting – uttaksbeskatning for eiendeler som tas ut av norsk beskatningsområde

For eiendeler mv. som før utflyttingen har tilknytning til norsk beskatningsområde, og som mister denne tilknytningen ved utflyttingen, vil urealiserte gevinster på de overførte eiendeler mv. være gjenstand for uttaksbeskatning etter reglene i sktl. § 9-14, jf. § 10-71 tredje ledd. For skattyter hjemmehørende i EØS-land kan det gis utsettelse med innbetaling av skatt med renter. Skatten skal da innbetales med en syvendedel av opprinnelig skattebeløp for hvert inntektsår fra og med uttaksåret jf. sktl. § 9-14 niende ledd. Har uttaket funnet sted før 15. mai 2012 kan det være aktuelt med bortfall av skatteplikt dersom faktisk realisasjon ikke foretas innen fem år, jf. sktl. § 9-14 niende til trettende ledd, slik bestemmelsene lød tidligere. Se emnet «Utland – uttak fra norsk beskatningsområde».

1.5 Likvidasjon av selskap mv. som tidligere er utflyttet

1.5.1 Likvidasjon etter norsk selskapslovgivning

Det er et utgangspunkt i norsk selskapsrett at norskregistrerte selskaper skal ha sitt hovedkontor i Norge. For andre norskregistrerte selskaper enn SE-selskaper og SCE-foretak som flytter aktiviteter eller funksjoner til utlandet på en slik måte at selskapet ikke lenger kan anses som hjemmehørende i Norge, oppstår en plikt for selskapet til å rette dette opp ved tilbakeflytting eller likvidasjon. En likvidasjon innebærer skatterettslig realisasjon på selskaps- og eiernivå.

Etter sktl. § 10-71 fjerde ledd gjelder det et unntak fra slik realisasjonsbeskatning, slik at likvidasjon etter norsk selskapsrett som gjennomføres etter at selskapet mv. er flyttet ut, ikke anses som realisasjon. Dette gjelder uavhengig av om det ved utflyttingen er foretatt gevinstbeskatning eller ikke. Ved likvidasjon av det utflyttede selskap mv. etter norsk selskapslovgivning, skal skattemessige verdier og ervervstidspunkter for eiendeler og forpliktelser videreføres uendret.

1.5.2 Likvidasjon etter utenlandsk selskapslovgivning

Likvidasjon av det utflyttede selskapet i utlandet, etter tilflyttingslandets selskapsrettslige regler, medfører realisasjon etter norsk skattelovgivning, både på eier- og selskapsnivå. For eiendeler og forpliktelser i selskapet som fortsatt har tilknytning til norsk beskatningsområde, jf. sktl. § 2-3 første ledd bokstav a eller b, vil det da inntre gevinstskatteplikt. For eiendeler som tidligere er tatt ut av norsk beskatningsområde, men der skatteinnbetalingen er utsatt etter sktl. § 9-14 niende til trettende ledd, vil det ikke lenger være grunnlag for slik utsettelse, jf. sktl. § 9-14 tiende ledd.

For øvrig gjelder de samme prinsippene med hensyn til likvidasjon etter utflytting på selskapsnivå dersom selskapet mv. er stiftet i utlandet, og etter utflytting fra Norge til en annen stat enn stiftelsesstaten, likvideres etter stiftelsesstatens selskapsrett.

1.5.3 Likvidasjon av selskap hjemmehørende i annen EØS-stat

Ved utflytting av selskap mv. fra en annen EØS-stat enn Norge, skal det som utgangspunkt ikke foretas likvidasjonsbeskatning for eiendeler og forpliktelser som har tilknytning til norsk beskatningsområde og som eies av det selskapet mv. som flyttes, jf. sktl. § 10-71 femte ledd. Skattefritaket gjelder så fremt utflyttingen skjer til Norge eller en annen EØS-stat. Det skal imidlertid foretas likvidasjonsbeskatning hvis flyttingen skjer til en stat utenfor EØS. Tilsvarende gjelder ved flytting til et lavskatteland innenfor EØS og selskapet etter flyttingen ikke er reelt etablert og driver reell økonomisk virksomhet i denne staten, jf. sktl. § 10-71 femte ledd.

1.6 Skatteposisjoner

1.6.1 Generelt

Hvis skatteplikt til Norge opphører i forbindelse med utflyttingen, skal skattyteren i utflyttingsåret inntektsføre negative saldo og positiv gevinst- og tapskonto. Tom positiv saldo og negativ gevinst- og tapskonto skal fradragsføres, se sktl. § 14-48 tredje ledd.

Hvis selskapet etter utflyttingen fortsatt har begrenset skatteplikt til Norge og selskapet har slike skatteposisjoner, skal det ikke foretas noe oppgjør av disse skatteposisjonene ved opphør av skatteplikt som hjemmehørende her. Dette gjelder selv om skatteposisjonene er etablert ved realisasjon av driftsmidler som er knyttet til den del av virksomheten som er flyttet ut. Inntekts- og fradragsføringen skal fortsette etter de alminnelige regler.

Hvis selskapet har fremførbart underskudd, kan dette fremføres på vanlig måte, i den grad selskapet fremdeles har skatteplikt til Norge.

1.6.2 Flytting til stat innenfor EØS-området

Selskaper som flytter til en stat innenfor EØS, herunder som helt eller delvis flytter til en annen EØS-stat som ledd i en grenseoverskridende fusjon eller fisjon, kan på nærmere vilkår utsette inntektsføringen av positiv gevinst- og tapskonto samt negativ saldo, jf. sktl. § 14-48 fjerde og femte ledd. Ved flytting til et lavskatteland innenfor EØS, må selskapet etter flyttingen være reelt etablert og drive reell økonomisk aktivitet der, på samme vilkår som fastsatt i sktl. § 10-64 bokstav b, jf. sktl. § 14-48 fjerde ledd første punktum. Selskapet må stille sikkerhet svarende til skatteforpliktelsen dersom det ved flyttingen eller på et senere tidspunkt foreligger reell risiko for at skattekravet ikke kan inndrives. Se nærmere emnet «Driftsmiddel – avskrivning på/inntektsføring av saldo», pkt. 14 og emnet «Gevinst- og tapskonto», pkt. 3.6.

Skatteavtalene er ikke til hinder for fortsatt inntektsføring av gevinst- og tapskonto med hjemmel i sktl. § 14-48 fjerde ledd med henvisning til sktl. §§ 14-45 til 14-47.

1.6.3 Likvidasjon etter utflytting

Likvidasjon etter norsk selskapsrett etter at selskapet mv. er flyttet ut, skal ikke føre til krav om oppgjør av gevinst- og tapskonto, samt negativ saldo, såfremt disse skatteposisjonene kan føres videre med kontinuitet, jf. sktl. § 14-48 annet ledd annet punktum.

2 Beskatning av aksjonærene

2.1 Generelt

Opphør av selskapets skatteplikt til Norge innebærer at aksjene i selskapet anses for å være realisert den dag selskapet opphører å være hjemmehørende i Norge etter sktl. § 2-2 eller etter skatteavtale med den annen stat, jf. sktl. § 10-37 tredje ledd. Om vilkårene for skatteplikt ved realisasjon av aksjer, se emnet «Aksjer – realisasjon», pkt. 2 med videre henvisninger.

Aksjonærene anses å ha realisert sine aksjer bare i de tilfeller selskapet mv. blir hjemmehørende i en stat utenfor EØS, eller blir hjemmehørende i et lavskatteland innenfor EØS og selskapet mv. etter utflyttingen ikke er reelt etablert og driver reell økonomisk aktivitet der (realitetskravet), jf. sktl. § 10-37 tredje ledd. Skattefritaket er betinget av at alle skatteposisjoner knyttet til aksjene videreføres med kontinuitet, jf. prinsippene som følger av sktl. § 11-7 annet ledd. Det foreligger ikke valgadgang med hensyn til om utflyttingen skal gjennomføres med skattemessig kontinuitet.

2.2 Likvidasjon av selskap som tidligere er utflyttet

Likvidasjon etter norsk selskapsrett, som gjennomføres etter at selskapet er flyttet ut, skal ikke innebære realisasjon av eierandelene, jf. sktl. § 10-37 fjerde ledd. Alle skatteposisjoner knyttet til aksjene skal videreføres med kontinuitet, jf. sktl. § 10-37 fjerde ledd annet punktum.

2.3 Likvidasjon etter utenlandsk selskapsrett

Likvidasjon av det utflyttede selskapet i utlandet, etter tilflyttingsstatens selskapsrettslige regler, innebærer realisasjon på selskapsnivå.

For øvrig gjelder de samme prinsippene med hensyn til likvidasjon etter utflytting på selskapsnivå dersom selskapet mv. er stiftet i utlandet, og etter utflytting fra Norge til en annen stat enn stiftelsesstaten, likvideres etter stiftelsesstatens selskapsrett.

2.4 Likvidasjon av selskap hjemmehørende i annen EØS-stat

Ved utflytting av selskap mv. fra en annen EØS-stat enn Norge, skal det som utgangspunkt ikke foretas likvidasjonsbeskatning, jf. sktl. § 10-71 femte ledd. Skattefritaket gjelder så fremt utflyttingen skjer til Norge eller en annen EØS-stat. Det skal imidlertid foretas likvidasjonsbeskatning hvis flyttingen skjer til en stat utenfor EØS. Tilsvarende gjelder ved flytting til et lavskatteland innenfor EØS og selskapet etter flyttingen ikke er reelt etablert og driver reell økonomisk virksomhet i denne staten, jf. sktl. § 10-71 femte ledd annet punktum.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.