Skattebetalingshåndboken

Publisert: 23.03.2017

  • Skriv ut

Skattebetalingsloven kapittel 11. Renter

< Til forsiden

11-1 § 11-1. Renter ved forsinket betaling
11-2 § 11-2. Renter ved vedtak om endring, egenretting, arveavgift betalt etter forfall mv.
11-2.1 Forarbeider og forskrifter
11-2.2 Generelt om § 11-2
11-2.3 § 11-2 første ledd – Rente ved vedtak om endring, egenretting mv.
11-2.4 § 11-2 annet ledd – Hovedregel om renteperioden
11-2.5 § 11-2 tredje ledd – Særregel ved økning av skatt etter ny avregning
11-2.6 Spesielt om renter ved flere etterfølgende endringsvedtak for skatt eller avgift knyttet til en termin eller et år
11-2.6.1 Flere etterfølgende endringer – økninger
11-2.6.2 Flere endringer – en nedsettelse etterfølges av en økning
11-2.7 § 11-2 fjerde ledd – Særregel om petroleumsskatt etter ny avregning
11-2.8 § 11-2 femte ledd – Særregel om for mye utbetalt merverdiavgift til gode
11-2.9 Særregel om endring av merverdiavgift til gode før utbetaling etter en restitusjonskontroll
11-2.10 § 11-2 sjette ledd – For mye utbetalt kompensasjon for merverdiavgift
11-2.11 § 11-2 syvende ledd – Særregel for arveavgift ved førstegangsvedtak etter ordinært forfall i § 10-31
11-2.12 § 11-2 åttende ledd – Innbetalinger foretatt før endringsvedtak blir truffet
11-3 § 11-3. Rentegodtgjørelse ved forsinket utbetaling
11-4 § 11-4. Rentegodtgjørelse ved utbetaling etter vedtak om endring mv. og egenretting
11-5 § 11-5. Rentetillegg og rentegodtgjørelse ved skatteavregningen
11-6 § 11-6. Rentesatser
11-7 § 11-7. Forskrifter

11-2 § 11-2. Renter ved vedtak om endring, egenretting, arveavgift betalt etter forfall mv.


(1) Det skal beregnes rente av økning i skatt og avgift som fastsettes ved vedtak om endring mv. eller som skyldes at den skatte- og avgiftspliktige selv endrer en tidligere levert oppgave.

(2) Renten er beregnet fra forfallstidspunktet for kravene etter §§ 10–1 til 10–41, fram til det treffes vedtak om endring mv. eller ny endret oppgave kom fram til skatte- og avgiftsmyndighetene, med de unntak som følger av tredje til syvende ledd.

(3) Av økningen i skatt etter ny avregning, jf. § 7-2, beregnes renten fra 1. januar i året etter skattefastsettingsåret.

(4) Av petroleumsskatt etter ny avregning, jf. § 7-2, beregnes renten fra 1. januar i året etter inntektsåret.

(5) Av for mye utbetalt refusjon etter merverdiavgiftsloven § 10-1 og for mye utbetalt avgift etter merverdiavgiftsloven § 11-5 beregnes renten fra beløpet ble utbetalt og fram til det treffes vedtak om endring mv.

(6) Av for mye utbetalt kompensasjon for merverdiavgift beregnes renten fra beløpet ble utbetalt og frem til det treffes vedtak om endring mv.

(7) Dersom arveavgift i medhold av § 10-31 fjerde ledd blir betalt senere enn den forfallstid som følger av § 10-31 første og annet ledd, skal det betales rente av avgiftsbeløpet for tiden fra ordinært forfall og fram til endelig avgiftsfastsettelse skjer.

(8) Er det foretatt innbetalinger til dekning av skatte- og avgiftskravet før det er truffet vedtak om endring mv. eller før melding om egenretting av tidligere levert oppgave er kommet fram til skatte- og avgiftsmyndighetene, beregnes renten fram til betalingstidspunktet.

11-2.1 Forarbeider og forskrifter

Forarbeider

Forskrifter

11-2.2 Generelt om § 11-2

Bestemmelsen hjemler skatte- og avgiftsmyndighetenes adgang til å beregne renter av skatte- og avgiftskrav som oppstår ved vedtak om endring, egenretting mv. Renter etter § 11-2 beregnes bare av økningen i skatt eller avgift. Renter ved egenretting er aktuelt der avgiftspliktige selv endrer tidligere levert skattemelding, og dette skjer etter ordinær leveringsfrist og forfall for betaling. Dette er særlig aktuelt for merverdiavgift, arbeidsgiveravgift og innenlands særavgift for registrerte avgiftspliktige, hvor egenretting kan skje ved en endringsmelding (tilleggsmelding eller korreksjonsmelding) fra den avgiftspliktige. Dette er også aktuelt i de tilfeller hvor selskapet har foretatt et skattetrekk på utbytte til utenlandske aksjonærer, og det blir fattet et endringsvedtak som innebærer en økning av kildeskatten.

FormålRenter etter § 11-2 er ment å kompensere for den likviditetsfordel skatte- eller avgiftspliktige har hatt ved at det ikke er innbetalt en korrekt og tilstrekkelig stor skatt eller avgift til opprinnelig forfall. Sagt på en annen måte skal renten dekke det avsavnstapet skatte- og avgiftsmyndighetene har lidt ved at korrekt skatte- eller avgiftsbeløp ikke ble innrapportert innen fristen og betalt innen forfall.

Det beregnes ikke renter etter § 11-2 ved endring av årsavgift for motorvogn, jf. skattebetalingsforskriften § 11-2-6.

Reglene før ikrafttredelsen av ny lovFør ikrafttredelsen av skattebetalingsloven var det forskjellige renteregler ved økning av ulike skatte- og avgiftskrav. Selv om reglene nå er samlet i skattebetalingsloven, vil likevel den tidligere regelen i ligningsloven § 9-10 (som omhandlet renteberegning i økning i inntekts- og formueskatt i de tilfeller hvor det blir ilagt tilleggsskatt) fortsatt måtte gis anvendelse i endringssaker på skatteområdet som gjelder inntektsåret 2006 og tidligere år, jf. skattebetalingsforskriften § 19-2-4. Den vil da, når vilkårene for anvendelse av bestemmelsen ellers er oppfylt, gi hjemmel for renter som påløper pr. hele kalenderår fra utløpet av ligningsåret (fastsettingsåret) for det enkelte inntektsåret og til og med kalenderåret 2008. For tidsperioder fra og med 1. januar 2009 vil renter på skatteområdet kun være hjemlet i skattebetalingsloven § 11-2.

Objektiv regelSkattebetalingsloven samordner renteberegningen ved forhøyelser av skatte- og avgiftsplikten. Det innebar at de spesielle vilkår knyttet til anvendelse av for eksempel renter etter tidligere ligningsloven § 910 ble fjernet, samt at de tidligere forhøyede satser for enkelte krav også bortfalt, for eksempel for merverdiavgift. Rentene skulle bare gjenspeile kredittkostnaden uavhengig av kravtype. Skattebetalingsloven § 11-2 gir således en objektiv regel om renter ved vedtak om endring av skatte- og avgiftsplikten. I forarbeidene til skattebetalingsloven (Ot.prp. nr. 83 (2004–2005) Lov om betaling og innkreving av skatte- og avgiftskrav) på side 96-97 ble det drøftet om det burde opprettes en objektiv eller subjektiv renteregel ved vedtak om økning i skatt eller avgift. Administrative hensyn talte for en objektiv renteregel ved endringsvedtak, slik at renter også beregnes når den skatte- eller avgiftspliktige ikke kan bebreides. Sanksjonselementet innbygget i enkelte forhøyede rentesatser ble således tatt bort. Det kan, som følge av denne omleggingen, forekomme tilfeller av feilaktig innrapportering i spekulativ hensikt med kun renter etter § 11-2 som kostnad ved senere korrekt fastsettelse. Først når det blir foretatt korrekt fastsettelse, og det forhøyede kravet ikke betales ved det nye forfallet, vil den høyere rentesatsen som gjelder ved forsinket betaling komme til anvendelse. Som bakgrunn for valget av den lavere rentesats for renter etter § 11-2 ligger det imidlertid en forutsetning om at tilfeller med spekulasjonsmotiv vil være få. Risikoen for at slike tilfeller vil kunne avdekkes og behandles særskilt vil dessuten være forholdsvis stor. Oppdages slike tilfeller, vil den skatte- eller avgiftspliktige kunne bli ilagt tilleggsskatt, tilleggsavgift eller tilleggstoll. I de mest alvorlige tilfellene vil vedkommende også risikere straffesanksjoner. Riktig og rettidig egenfastsetting fra den skatte- eller avgiftspliktiges side ivaretas derfor gjennom disse sanksjonsreglene og ikke gjennom rentereglene.

Unntak for arveavgiftNår det gjelder førstegangsfastsettelse av arveavgift etter ordinært forfall i skattebetalingsloven § 10-31, er ikke § 11-2 en objektiv regel. Det skal ikke betales rente i disse tilfellene i den utstrekning forsinket innbetaling skyldes forhold på avgiftsmyndighetens side, jf. skattebetalingsforskriften § 11-2-5. Se nærmere omtale under § 11-2 syvende ledd nedenfor.

Forfallstidspunktet for rentekravet følger av § 10-53 første ledd.

EksempelEksempel: Et eksempel på en renteberegning etter § 11-2 er at en merverdiavgiftspliktig leverer en mva-melding (hovedmelding) med kr 50 000 å betale i merverdiavgift. Senere oppdager avgiftsmyndighetene at det var innrapportert for lite avgiftspliktig omsetning på mva-meldingen, og det fattes vedtak om at skyldig merverdiavgift skal økes med kr 20 000. I et slikt tilfelle skal det beregnes renter etter § 11-2 for økningen.

RentesatsRentesatsen er regulert i § 11-6 annet ledd. Rentesatsen for rente etter § 11-2 tilsvarer den pengepolitiske styringsrenten fastsatt av Norges Bank pr. 1. januar det aktuelle året, tillagt ett prosentpoeng. Rentesatser er nærmere omtalt under pkt. 11-6.5.

Særlig om arveavgiftFor arveavgift er renter etter § 11-2 aktuelt i to ulike situasjoner. For det første kommer bestemmelsen til anvendelse på førstegangsfastsettelse etter ordinært forfall i § 10-31. Denne situasjonen er regulert nærmere i sjette ledd og blir kommentert under denne bestemmelsen. For det andre kommer bestemmelsen til anvendelse på endringsvedtak som medfører økning i arveavgift. Dette reguleres under første ledd og gjelder tilsvarende som for de andre skatte- og avgiftskravene.

Summarisk fellesoppgjørSkattebetalingsloven § 11-2 retter seg mot den skatte- og avgiftspliktige som selv endrer en tidligere levert melding. Ved summarisk fellesoppgjør etter skatteforvaltningsloven § 12-4 foretas et samlet oppgjør av skatt og avgift på arbeidsgivers hånd. Skattebetalingsloven § 11-2 gir derfor ikke hjemmel til å ilegge renter ved summarisk fellesoppgjør. Dette støttes av at summarisk fellesoppgjør er strengt, ved at beregningsgrunnlaget fastsettes til det dobbelte av verdien til de skattepliktige ytelsene som er mottatt, men ikke innrapportert. Bestemmelsen gir ikke hjemmel for renter på økningen i skatt og avgift. Det skal derfor ikke beregnes renter etter skattebetalingsloven § 11-2 ved summarisk fellesoppgjør.

11-2.3 § 11-2 første ledd – Rente ved vedtak om endring, egenretting mv.

Bestemmelsen hjemler adgangen til å renteberegne økning i skatt og avgift som fremkommer ved endringsvedtak fra skatte- og avgiftsmyndighetene. Tilsvarende renteberegning kan skje der skatte- eller avgiftspliktige selv retter tidligere innlevert melding som medfører en økning av skatten eller avgiften. Sistnevnte er særlig aktuelt for merverdiavgift, arbeidsgiveravgift og innenlands særavgift for registrerte avgiftspliktige, hvor avgiftspliktige selv kan rette en tidligere innlevert melding ved endringsmelding (tilleggsmelding eller korreksjonsmelding). Generelt omfatter bestemmelsen også tilfeller der det skjer en økning i skatte- og avgiftsforpliktelsen uten at det er et vilkår om at det tidligere er fastsatt et krav. Eksempler på dette vil bli gitt nedenfor.

Når det treffes «vedtak om endring mv.» som innebærer en økning i skatte- eller avgiftsforpliktelsen, gjøres kravet normalt gjeldende overfor den skatte- eller avgiftspliktige på et senere tidspunkt enn om kravet hadde vært fastsatt eller deklarert korrekt på ordinær måte i henhold til de ordinære frister. Forfall for økningen av skatte- eller avgiftskravet forskyves til et senere tidspunkt ved et endringsvedtak, jf. § 10-53.

Renter etter § 11-2 er ment å kompensere for den likviditetsfordel («kreditt») som skatte- eller avgiftspliktige har hatt ved at tilstrekkelig skatt eller avgift ikke er betalt innen de ordinære frister, og skal således dekke det avsavnstapet skatte- og avgiftsmyndighetene har hatt i den mellomliggende perioden. Se ovenfor om anvendelse av tidligere ligningsloven § 9-10 for perioder forut for 1. januar 2009.

BeregningsgrunnlagetBeregningsgrunnlaget for renter etter § 11-2 er økningen i beregnet skatt eller avgift. Økningen kan f.eks. skje ved ny egenfastsetting (også kalt egendeklarering), nytt fastsettingsvedtak eller ny skatteavregning sammenholdt med det sist foregående vedtak gjennom egenfastsetting, vedtak (førstegangsvedtak) eller sist foretatte skatteavregning. Ordlyden begrenser imidlertid ikke beregningsgrunnlagene til kun de som er nevnt.

Merverdiavgift og arbeidsgiveravgiftFor merverdiavgift og arbeidsgiveravgift fremkommer i prinsippet avgiftsforpliktelsen først og fremst gjennom egenfastsetting fra den avgiftspliktige. Økningen kan enten ha grunnlag i at den avgiftspliktige tidligere har fastsatt gjennom innlevert melding eller ved at det første grunnlaget kan bero på et såkalt førstegangsvedtak fra vedkommende myndighetsorgan. Det kan ha vært flere forutgående endringer gjennom endret egenfastsetting eller ved tidligere endringsvedtak. Beregningsgrunnlaget for aktuell renteberegning vil da forholde seg til det sist foregående grunnlaget.

SkattekravFor skattekrav vil grunnlaget normalt være knyttet til en skatteavregning. Det skal beregnes rente etter § 11-2 av økning i skatt fremkommet gjennom ny avregning etter skattebetalingsloven § 7-2. Renter etter tidligere ligningsloven § 9-10 og rentetillegg etter § 11-5 skal ikke være med i grunnlaget.

Ved ny avregning uten endring (økning) i fastsatt skatt, jf. skattebetalingsforskriften § 7-2-1, skal det ikke kreves rente etter § 11-2.

EksempelEksempel: Ved ordinær avregning høst 2016 utgjør fastsatt skatt kr 100 000 og godskrevet forskudd på skatt utgjør kr 120 000. Overskytende forskudd på skatt kr 20 000 ble utbetalt skattyter. Et halvt år senere viser det seg at skattyter egentlig bare skulle vært godskrevet kr 90 000 i forskudd. Det foretas en ny avregning som resulterer i at skattyter får en restskatt før § 11-5 renter på kr 10 000. I tillegg skal man tilbakesøke kr 20 000 i for mye utbetalt forskudd på skatt. Det skjer altså en økning av hovedstol skattekrav på kr 30 000, men det skal ikke beregnes § 11-2 renter på denne økningen.

Pensjonsgivende inntektI utgangspunktet er fristen for å ta opp saker til endring fem år etter utgangen av skattleggingsperioden, jf. skatteforvaltningsloven § 12-6 første ledd første punktum. Etter utløpet av fristene i skatteforvaltningsloven § 12-6 første til fjerde ledd, kan skattemyndighetene likevel vedta økning av pensjonsgivende inntekt når den skattepliktige forlanger det som følge av feil som i høy grad er sannsynliggjort, og som vedkommende ikke kan lastes for, jf. folketrygdloven § 24-1 annet ledd, tredje punktum. Ved endringen vil den pensjonsgivende inntekt for det aktuelle inntektsåret blir fastsatt på nytt. Skattyter må deretter innbetale den økte trygdeavgiften. Hvorvidt skattyter også skal betale renter av den økte trygdeavgiften er ikke regulert uttrykkelig i skattebetalingsloven.

Skattedirektoratet er av den oppfatning at det kan beregnes avsavnsrente etter skattebetalingsloven § 11-2 på kravet. Bakgrunnen for dette er at en økning av trygdeavgiften også vil være en «økning i skatte- og avgiftskrav» som angitt i skattebetalingsloven § 11-2 første ledd. Trygdeavgift etter folketrygdloven er uttrykkelig angitt som et skatte- og avgiftskrav i skattebetalingsloven § 1-1 annet ledd bokstav a. Ellers ville slik trygdeavgift alltid være integrert i direkte fastsatt skatt for øvrig, og dermed omfattet av rentebestemmelsen i skattebetalingsloven § 11-2 tredje ledd som forutsetter økning i skatt etter ny avregning. Det presiseres i denne sammenheng at det bare kan beregnes renter etter § 11-2 for tidsperioden etter 1. januar 2009 etter at den nye skattebetalingsloven trådte i kraft. Før denne perioden forelå det ikke hjemmel for å beregne renter for disse kravene. Foreligger det særlige omstendigheter mener imidlertid Skattedirektoratet at innkrevingsmyndigheten kan avstå fra å beregne renter på slike krav. Bakgrunnen for dette er at endringen utelukkende skjer for å etablere en rettighet som vedkommende skattyter har krav på i folketrygdsystemet. Økningen av pensjonsgivende inntekt er en hjelpeberegning som skal lede til økning av pensjonspoeng og trygdeavgift. Videre skal økningen av pensjonsgivende inntekt etter folketrygdloven § 24-1 annet ledd bare skje, dersom skattyter ikke kan lastes for feilen.

Beregningsgrunnlaget for toll- og avgiftskrav ved manglende eller for sen deklarering m.m.Hvor tollskyldner f.eks. bringer en vare inn i Norge uten å deklarere varen, ikke overholder de frister som er satt for deklarering eller tar en vare ut av lager uten tillatelse, er grunnlaget for avgiftsberegningen en økning av avgiftsforpliktelsen. Kravene skal da fastsettes ved et endringsvedtak.

Oppstår tollskyld ved smuglingen av varen i strid med tolloven § 3-1, og blir tollskyldner tatt i en kontroll, skal det beregnes rente etter § 11-2 i tidsperioden fra opprinnelig forfall (smuglingen) etter § 10-41 og fram til endringsvedtak fattes.

Unntak for økt skatt ved summarisk endringFør ikrafttredelsen av skatteforvaltningsloven var det i § 11-2 første ledd annet punktum gitt en bestemmelse om at det ikke skulle beregnes rente ved økt skatt som følge av summarisk endring etter daværende ligningslov § 9-9. Bestemmelsen ble ansett som overflødig da slik summarisk endring ble tatt ved ordinær ligning, og den ble derfor ikke ansett som en økning av skatt etter endring. Ordningen med summarisk endring ble imidlertid ikke videreført ved ikrafttredelsen av skatteforvaltningsloven, og unntaket i § 11-2 første ledd annet punktum ble opphevet som en følge av dette. Ordningen med summarisk endring kan imidlertid fremdeles ha relevans for tidligere skattefastsettingsår.

Unntak for ulike tillegg og renterI skattebetalingsforskriften § 11-2-1 er det bestemt at tilleggsskatt, tilleggsavgift, tilleggstoll og forsinkelsesavgift samt for mye utbetalt rentegodtgjørelse etter skattebetalingsloven §§ 11-3 og 11-4 ikke skal inngå i beregningsgrunnlaget.

Skattebetalingsforskriften § 11-2-6 gjør dessuten unntak for rente på årsavgift på motorvogn.

SærreguleringSkattebetalingsforskriften §§ 10-10-5 og 10-30-1 oppstiller en særregel om forfall for arbeidsgiveravgift og merverdiavgift i tilfeller der avgiftspliktige ikke har levert melding innen de ordinære leveringsfristene eller der avgift må fastsettes av skattekontoret ved såkalt førstegangsvedtak (skjønn) for terminen på grunn av at pliktig melding mangler. I disse tilfellene kommer forfallsbestemmelsene i §§ 10-10 og 10-30 til anvendelse. Det innebærer at det vil løpe forsinkelsesrenter etter § 11-1 fra den dag det skulle vært levert melding i henhold til ordinær forfallsfrist og kravet til samme frist skulle vært betalt i henhold til meldingen. For registrerte særavgiftspliktige hvor den særavgiftspliktige leverer særavgiftsmelding, men forsinket i forhold til leveringsfristen, følger det av skattebetalingsforskriften § 10-40-3 at det skal beregnes § 11-1 rente fra leveringsfristen.

11-2.4 § 11-2 annet ledd – Hovedregel om renteperioden

RenteperiodenRente beregnes i tidsperioden fra opprinnelig forfall etter reglene i kap. 10 – §§ 10-1 til 10-41 – og fram til endringsvedtak fattes. Dette gjelder likevel bare dersom fristen for betaling av økningen kommer senere enn det ordinære forfallstidspunktet for kravet, jf. § 10-53 første ledd annet punktum. Er det foretatt innbetalinger før endringsvedtaket fattes, beregnes rente fram til betalingstidspunktet, jf. § 11-2 åttende ledd. Renteperioden ved økning av skatt etter ny avregning er særskilt regulert i § 11-2 tredje ledd, se nedenfor.

Renten skal beregnes fram til det treffes vedtak om endring. Der en egenretting fra skatte- eller avgiftspliktige legges til grunn uten at det treffes et vedtak, f.eks. en endringsmelding som medfører økt merverdiavgift, beregnes renten fram til den nye meldingen kom fram til skattemyndigheten. Det gjelder imidlertid visse unntak fra disse hovedreglene. Unntakene følger av tredje til åttende ledd i § 11-2 og kommenteres nedenfor. Det vises ellers til særregelen i skattebetalingsforskriften § 19-2-2 for tilfeller med ny avregning for inntektsåret 2007 og tidligere år. Dersom det mangler kunnskap om faktisk vedtakstidspunkt, legges etter nevnte bestemmelse til grunn at vedtak ble fattet 14 dager før ny avregning ble foretatt.

MerverdiavgiftFor merverdiavgift beregnes rente etter § 11-2 i tidsperioden fra opprinnelig forfall etter § 10-30 og fram til endringsvedtak fattes. Er det foretatt innbetalinger før endringsvedtaket fattes, beregnes renten kun fram til betalingstidspunktet, jf. § 11-2 åttende ledd.

EksempelEksempel ved endringsvedtak: Mva-melding 1. termin 2017 leveres innen leveringsfristen og betales innen forfallsfristen 10. april 2017. Den 1. august 2017 treffer avgiftsmyndighetene et endringsvedtak som medfører økt skyldig merverdiavgift. Renter av økningen beregnes fra opprinnelig forfall 10. april 2017 og fram til endringsvedtaket fattes. Økningen forfaller til betaling tre uker etter at melding om endringsvedtaket er sendt, jf. skattebetalingsloven § 10-53 første ledd første punktum.

EksempelEksempel ved levering av endringsmelding: Mva-melding for merverdiavgift 1. termin 2017 leveres innen leveringsfristen og betales innen forfallsfristen 10. april 2017. Avgiftspliktige blir senere klar over at det er innrapportert for lite omsetning og skyldig merverdiavgift, og leverer endringsmelding for merverdiavgift 1. august 2017. Renter av økningen beregnes fra opprinnelig forfall 10. april 2017 og fram til endringsmeldingen kom fram til avgiftsmyndighetene. Økningen i merverdiavgift forfaller til betaling tre uker etter at melding om egenrettingen kom fram til avgiftsmyndighetene, jf. § 10-53 første ledd siste punktum.

ArveavgiftFor arveavgift beregnes rente etter § 11-2 i tidsperioden fra opprinnelig forfall etter § 10-31 og fram til endringsvedtak fattes. Er det foretatt innbetalinger før endringsvedtaket fattes, beregnes rente fram til betalingstidspunktet, jf. § 11-2 åttende ledd.

EksempelEksempel: Avgiftspliktig gave ytes 1. januar 2013. Avgift forfaller til betaling 1. april 2013, og blir betalt innen forfall. Den 15. september 2015 fattes det et endringsvedtak der arveavgiften økes. Rente av økningen beregnes fra opprinnelig forfall, altså 1. april 2013 og fram til endringsvedtaket fattes. Økningen forfaller til betaling tre uker etter at melding om endringsvedtaket er sendt, jf. § 1053 første ledd første punktum.

Innenlands særavgifterFor innenlands særavgifter beregnes rente etter § 11-2 i tidsperioden fra opprinnelig forfall etter § 10-40 og fram til endringsvedtak fattes. Er det foretatt innbetalinger før endringsvedtaket fattes, beregnes rente fram til betalingstidspunktet, jf. § 11-2 åttende ledd. For endringsvedtak og levering av endringsmeldinger for særavgifter, gjelder tilsvarende system som er skissert i eksemplene om mva-meldinger ovenfor.

Toll, merverdiavgift og særavgifter som oppstår ved innførselFor toll, merverdiavgift og særavgifter som oppstår ved innførsel beregnes rente etter § 11-2 i tidsperioden fra opprinnelig forfall etter § 10-41 og fram til endringsvedtak fattes. Økningen forfaller til betaling tre uker etter at melding om endringsvedtaket er sendt, jf. § 10-53 første ledd første punktum. Er det foretatt innbetalinger før endringsvedtaket fattes, beregnes rente fram til betalingstidspunktet, jf. § 11-2 åttende ledd.

11-2.5 § 11-2 tredje ledd – Særregel ved økning av skatt etter ny avregning

Tredje ledd regulerer starttidspunktet for renteberegningen etter § 11-2 for økning i skatt etter ny avregning. Ved økning i skatt etter ny avregning skal renter beregnes fra 1. januar i året etter fastsettingsåret. Bestemmelsen er en delvis videreføring av den nå opphevede ligningsloven § 9-10. Endringssaker for skatt hvor vedtak foreligger innen utløpet av skattefastsettingsåret (tidligere ligningsåret), vil da aldri medføre renter etter § 11-2.

11-2.6 Spesielt om renter ved flere etterfølgende endringsvedtak for skatt eller avgift knyttet til en termin eller et år

11-2.6.1 Flere etterfølgende endringer – økninger

Utgangspunktet ved flere endringer av et skatte- eller avgiftskrav, enten som endringsvedtak eller ved endringsmeldinger, er at renter som følge av den siste endringen skal beregnes ut fra sist foregående endring. Sagt på en annen måte skal renteberegningen etter § 11-2, ved en økning i forhold til tidligere leverte melding, egenretting eller vedtak, skje på grunnlag av økningen. Dette fremkommer av § 11-2-3 første ledd i skattebetalingsforskriften. Det skal altså ikke skje noen gjenoppvekking av tidligere renteberegninger som er bortfalt.

EksempelI eksempelet nedenfor leverer en merverdiavgiftspliktig skattemelding for merverdiavgift som viser at den merverdiavgiftpliktige skal betale kr 100 000 i 2. termin 2017 innen leveringsfristen. Meldingen blir tatt til følge. Den 1. august sender den avgiftspliktige inn en endringsmelding for samme termin som medfører at avgiften øker med kr 50 000. Total avgift å betale er nå kr 150 000. Også denne meldingen blir tatt til følge. Renter etter § 11-2 av økningen på kr 50 000 beregnes fra forfallstidspunktet for 2. termin, 10. juni 2017 og fram til melding om egenretting kom fram til skattekontoret 1. august 2017. 1. november 2017 treffer skattekontoret et endringsvedtak med bakgrunn i et avholdt bokettersyn, hvor skyldig merverdiavgift økes med kr 40 000. Renter etter § 11-2 av økningen på kr 40 000 beregnes fra forfall for terminen, 10. juni 2017, og fram til endringsvedtaket treffes, det vil si 1. november 2017. En skjematisk fremstilling av eksempelet vil se slik ut:

DatoBeskrivelseBeløpLeveringsfrist/forfallRenter etter § 11-2
13. maiMva-melding for 2. terminkr 100 00010. juniNei
1. aug.Endringsmelding for 2. termin (økning av avgift)kr 150 000 (økning kr 50 000)10. juniJa. Av kr 50 000 fra forfallstidspunktet for 2. termin (10. juni) og frem til melding om endring kom frem til skattekontoret (1. august)
1. nov.Endringsvedtak etter bokettersyn(økning av avgift)kr 190 000 (økning kr 40 000)10. juniJa. Av kr 40 000 fra forfallstidspunktet for 2. termin (10. juni) og frem til endringsvedtaket treffes (1. november)

11-2.6.2 Flere endringer – en nedsettelse etterfølges av en økning

Ved nedsettelse av skatt eller avgift frafalles tidligere beregnede renter etter §§ 11-1 og 11-2 på det beløpet som nedsettes. Er slike renter innbetalt, skal de tilbakebetales. Dersom skatte- eller avgiftskravet har vært innbetalt, vil det i tillegg ved tilbakebetaling av den skatt eller avgift som er betalt for mye, beregnes en rentegodtgjørelse til den skatte- eller avgiftspliktige etter § 11-4 fra betaling fant sted og fram til forfallstidspunktet for tilgodebeløpet i § 10-60, dvs. tre uker etter at vedtaket som medførte tilbakebetaling ble truffet. Dersom den for mye innbetalte skatten eller avgiften utbetales etter fristen i § 10-60, vil det i tillegg bli beregnet en rentegodtgjørelse for forsinket tilbakebetaling etter § 11-3.

Ved en senere økning av skatte- eller avgiftskravet skal det beregnes renter etter § 11-2 for hele perioden. Den skatte- eller avgiftspliktige blir dermed ikke belastet med forsinkelsesrente etter § 11-1 (på økningen) i en periode hvor vedkommende ikke hadde innbetalt tilstrekkelig skatt eller avgift. Forsinkelsesrente etter § 11-1 vil først bli beregnet fra tre uker etter at melding om økningsvedtaket er sendt, dersom kravet ikke er betalt innen dette tidspunktet.

Tidligere utbetalte rentegodtgjørelser etter §§ 11-3 og 11-4 skal heller ikke kreves tilbakebetalt av skatte- eller avgiftsmyndighetene. Som nevnt blir det imidlertid beregnet rente etter § 11-2 i denne perioden. En særregel for tilfellet med etterfølgende økning etter en nedsettelse er regulert i skattebetalingsforskriften § 11-2-3 annet ledd. Bestemmelsen sier at skatte- og avgiftskrav som tidligere har vært innbetalt en periode, og som det er ytt rente for etter skattebetalingsloven § 11-4 ved en minking, skal renteberegnes etter § 11-2 med samme sats som etter § 11-4 for den perioden kravet har vært innbetalt. Regelen er ment å gi en kompensasjon til den skatte- eller avgiftspliktige på ett prosentpoeng, da rentesatsen etter § 11-2 er ett prosentpoeng høyere enn rentesatsen etter § 11-4. Den skatte- eller avgiftspliktige skal dermed ikke måtte betale en høyere rentesats enn satsen etter § 11-4 i den perioden beløpet har vært innbetalt og hvor skatte- eller avgiftspliktige har mottatt rentegodtgjørelse etter § 11-4.

EksempelEksempel: En merverdiavgiftspliktig leverer en mva-melding med kr 100 000 å betale for 2. termin 2017 innen leveringsfristen. Avgiften betales til forfall 10. juni 2017, og meldingen blir tatt til følge av avgiftsmyndighetene. Den 1. august sender den avgiftspliktige inn en endringsmelding for 2. termin som reduserer merverdiavgiftskravet med kr 50 000. Også denne meldingen blir godkjent av avgiftsmyndighetene. Skattekontoret skal da utbetale kr 50 000 med tillegg av rentegodtgjørelse etter § 11-4 så snart som mulig og senest tre uker etter at skattekontoret har godkjent tilgodebeløpet til utbetaling, jf. § 10-60 annet ledd. Beløpet utbetales 20. august 2017. Ved et bokettersyn blir det senere oppdaget at korrekt merverdiavgiftskrav for 2. termin 2017 er kr 120 000. Den 1. november 2017 treffes det således et økningsvedtak på kr 70 000. Økningen i avgift samt renter etter § 11-2 forfaller til betaling tre uker etter at melding om vedtaket er sendt den avgiftspliktige, jf. § 10-53. Skattekontoret beregner renter etter § 11-2 fra forfallstidspunktet for 2. termin, 10. juni 2017 og fram til 1. november 2017 når vedtaket om økning ble truffet. I henhold til særregelen for renteberegning ved flere endringer i samme termin i skattebetalingsforskriften § 11-2-3, skal rentesatsen for renter etter § 11-2 tilsvare satsen for renter etter § 11-4 i den perioden et skatte- eller avgiftskrav har vært innbetalt. I perioden fra 10. juni 2017 og til 20. august skal altså rentene etter § 11-2 for økningen i merverdiavgift renteberegnes med samme sats som etter § 11-4.

11-2.7 § 11-2 fjerde ledd – Særregel om petroleumsskatt etter ny avregning

Fjerde ledd regulerer utgangspunktet for renteberegning av petroleumsskatt etter ny avregning. Renter etter § 11-2 skal i slike tilfeller beregnes fra 1. januar i året etter inntektsåret. Til sammenligning skal renteberegningen ved økning av annen skatt etter ny avregning beregnes fra 1. januar i året etter skattefastsettingssåret, se pkt. 11-2.6.

Bestemmelsen avløser de særlige regler om renteberegningen som tidligere fulgte av petroleumsskatteloven § 7 nr. 5, med tilhørende forskrift 5. september 1980 nr. 4 om utskriving, betaling og avregning av terminskatt mv. § 7 nr. 2.

11-2.8 § 11-2 femte ledd – Særregel om for mye utbetalt merverdiavgift til gode

Merverdiavgift til gode som er utbetalt i henhold til en hovedmelding etter merverdiavgiftsloven § 11-5, kan ved senere undersøkelser hos den avgiftspliktige vise seg å gi uttrykk for at tilgodekravet var for høyt. Årsaken kan enten være at utgående avgift er oppgitt for lavt, eller at inngående avgift er oppgitt for høyt. Når det treffes et endringsvedtak som medfører krav om tilbakebetaling fra den avgiftspliktige av deler av det tidligere utbetalte beløpet, skal det beregnes renter etter § 11-2 på økningen av merverdiavgiftskravet. Renter beregnes fra utbetalingstidspunktet og fram til tidspunktet for økningsvedtaket. Dersom økningen i merverdiavgift beror på en egenretting fra den avgiftspliktige, som godkjennes av avgiftsmyndighetene, løper rentene etter § 11-2 fra beløpet ble utbetalt og fram til melding om egenretting av tidligere levert melding kom fram til skatte- eller avgiftsmyndighetene.

EksempelEksempel på anvendelse av særregelen i § 11-2 femte ledd: Skattekontoret utbetaler merverdiavgift til gode med kr 30 000 til den avgiftspliktige i henhold til rettidig innlevert mva-melding for 1. termin 2010 som viser merverdiavgift til gode med kr 30 000. To måneder etter utbetalingen treffer skattekontoret et endringsvedtak som medfører en økning av avgiften med kr 10 000. I henhold til dette vedtaket skulle det bare vært utbetalt kr 20 000 til den avgiftspliktige for 1. termin 2010, og økningen i avgift på kr 10 000 skal renteberegnes etter § 11-2. Økningen på kr 10 000 som er blitt utbetalt vil i tillegg bli krevd tilbakebetalt fra den avgiftspliktige.

Refusjon for utenlandske næringsdrivendeMerverdiavgiftsloven § 10-1 har regler om refusjon av merverdiavgift for utenlandske næringsdrivende som ikke er registrert i Norge. Tilbakesøking av for mye utbetalt refusjon reguleres av skattebetalingsloven § 1-3. I § 11-2 femte ledd presiseres det at regelen for renteberegning av for mye utbetalt merverdiavgift etter merverdiavgiftsloven § 11-5, gjelder tilsvarende når tidligere utbetalt refusjon av merverdiavgift etter merverdiavgiftsloven § 10-1 kreves tilbake. Dette innebærer at rente skal beregnes fra refusjonsbeløpet som kreves tilbake ble utbetalt til den avgiftspliktige. Denne presiseringen av § 11-2 femte ledd er beskrevet i Ot.prp. nr. 1 (2007–2008) på s. 208.

11-2.9 Særregel om endring av merverdiavgift til gode før utbetaling etter en restitusjonskontroll

Skattebetalingsforskriften § 11-2-4 regulerer et særtilfelle for beregning av renter på merverdiavgift etter § 11-2. Bestemmelsen omfatter de tilfeller der den merverdiavgiftspliktige innleverer en hovedmelding til avgiftsmyndighetene som viser avgift til gode, jf. merverdiavgiftsloven § 11-5. Før tilgodebeløpet utbetales, gjennomfører avgiftsmyndighetene en restitusjonskontroll hvor det kontrolleres at det fremsatte tilgodekravet er korrekt. I tilfeller der kontrollen viser at tilgodebeløpet på mva-meldingen er for høyt, treffes det et vedtak om økning av merverdiavgift. Økningsvedtaket kan enten resultere i at tilgodekravet på merverdiavgift reduseres eller at den avgiftspliktige faktisk blir skyldig et merverdiavgiftskrav for terminen. Et eksempelEksempel på sistnevnte er at den avgiftspliktige innleverer en hovedmelding med et tilgodekrav på kr 20 000. Mva-melding til gode tas ut til restitusjonskontroll av skattekontoret. Kontrollen viser at vedkommende ikke har krav på tilgodebeløpet, men skulle betale kr 20 000 i merverdiavgift for terminen. Det treffes dermed et økningsvedtak på kr 40 000. Bestemmelsen i skattebetalingsforskriften § 11-2-4 medfører at det bare skal beregnes renter etter § 11-2 på det merverdiavgiftskravet som skal betales i henhold til fastsettelsesvedtaket. I eksempelet skal det således beregnes renter etter § 11-2 av kr 20 000 og ikke av kr 40 000. Regelen er begrunnet i at tilgodekravet som fulgte av mva-meldingen aldri er blitt utbetalt til den avgiftspliktige, og avgiftsmyndighetene har således ikke lidt et likviditetstap. Merverdiavgiftskravet som gjenstår å betale fra den avgiftspliktige skal imidlertid rentebelastes etter § 11-2.

11-2.10 § 11-2 sjette ledd – For mye utbetalt kompensasjon for merverdiavgift

Skattebetalingsloven § 11-2 sjette ledd ble tilføyd ved ikrafttredelsen av skatteforvaltningsloven 1. januar 2017. Bestemmelsen omhandler beregning av renter av for mye utbetalt kompensasjon for merverdiavgift. Renten skal beregnes fra beløpet ble utbetalt og fram til det treffes vedtak om endring mv. Tilføyelsen var en konsekvens av at merverdiavgiftskompensasjon ble inntatt i skattebetalingsloven, jf. skattebetalingsloven § 1-1 annet ledd bokstav k.

11-2.11 § 11-2 syvende ledd – Særregel for arveavgift ved førstegangsvedtak etter ordinært forfall i § 10-31

Dersom den avgiftspliktige ikke overholder meldeplikten i arveavgiftsloven eller førstegangsfastsettelsen av arveavgiftskravet av ulike grunner ikke kan skje, slik at forfallstidspunktene i § 10-31 første ledd ikke kan overholdes, skal det beregnes rente etter § 11-2 fra opprinnelig (ordinært) forfall og fram til avgiftsvedtak fattes. I skattebetalingsforskriften § 11-2-5 er det imidlertid bestemt at det ikke skal beregnes renter etter § 11-2 for perioder etter ordinært forfall som skyldes forhold på avgiftsmyndighetens side.

Rente beregnes i tidsperioden fra opprinnelig forfall etter § 10-31 og fram til vedtaksdato, med fradrag for skattekontorets saksbehandlingstid. Antall rentedager (renteperioden) må likevel ses i sammenheng med det antall dager meldingen er levert for sent, jf. arveavgiftsloven § 25. Denne forsinkelsen skyldes ikke forhold på avgiftsmyndighetenes side. Det skal ikke beregnes rente for en lengre periode enn det antall dager meldingen er for sent levert. Dersom hovedregelen om renter fra forfall til vedtak gir kortest renteperiode, legges likevel denne perioden til grunn.

Hva som er opprinnelig forfall avhenger av om det foreligger en avgiftspliktig gave eller arv. Er det foretatt innbetalinger før vedtaket fattes, beregnes rente fram til betalingstidspunktet, jf. § 11-2 syvende ledd. Grunnlaget for renteberegningen er fastsatt arveavgift.

11-2.12 § 11-2 åttende ledd – Innbetalinger foretatt før endringsvedtak blir truffet

Skattebetalingsloven § 11-2 åttende ledd begrenser perioden det skal beregnes § 11-2 renter for, når økningen i skatt eller avgift som følger av endringsvedtaket eller egenrettingen helt eller for en del betales før endringsvedtaket treffes, eller før melding om egenretting er kommet fram til skatte- eller avgiftsmyndighetene. I slike tilfeller skal renten kun beregnes fram til betalingstidspunktet. Slik betaling kan f.eks. skje som en følge av et varsel om økt skatt eller avgift i en bokettersynsrapport.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.