Kapittel 10 Kontroll

Publisert: 21.12.2016

  • Skriv ut

Skatteforvaltningsloven kapittel 10 Kontroll

§ 10-4 Kontroll hos den opplysningspliktige Til oversikt


§ 10-4 Kontroll hos den opplysningspliktige

(1) Skattemyndighetene kan foreta kontroll hos den som plikter å gi opplysninger etter denne loven. De opplysningspliktige plikter likevel ikke å gi adgang til kontroll i deres private hjem, med mindre næringsvirksomhet utøves fra den næringsdrivendes private hjem.

(2) Ved kontroll som nevnt i første ledd, skal den opplysningspliktige gi opplysninger som vedkommende plikter å gi ved kontroll etter §§ 10-1 til 10-3. Den opplysningspliktige skal videre gi skattemyndighetene adgang til befaring, besiktigelse, gjennomsyn av arkiver, opptelling av eiendeler, taksering mv. av fast eiendom, anlegg, innretninger, transportmidler mv. Ved kontroll av særskattepliktige varer kan myndighetene kreve vareprøver avgitt uten vederlag. Ved gjennomsyn av virksomhetens arkiver kan skattemyndighetene kopiere til datalagringsmedium for senere gjennomgang hos den opplysningspliktige eller hos skattemyndighetene.

(3) Den opplysningspliktige eller en fullmektig skal, når skattemyndighetene krever det, være til stede ved kontroll som nevnt i første ledd, og yte nødvendig veiledning og bistand.

(4) Departementet kan samtykke i at representant for skattemyndighetene i en annen stat kan være til stede ved kontroll som nevnt i første ledd, når det på gjensidig grunnlag er inngått overenskomst om dette med vedkommende stat.

Generelt

Bestemmelsen gjelder skattemyndighetenes adgang til å foreta stedlige kontroller hos dem som plikter å gi opplysninger etter loven, både skattepliktige og tredjeparter. Bestemmelsen bygger på ligningsloven 1980 § 6-5 og tidligere § 16-6 i merverdiavgiftsloven. Første til tredje ledd svarer til ligningsloven 1980 § 6-5 nr. 1 til 3 og tidligere § 16-6 første til tredje ledd i merverdiavgiftsloven.

§ 10-4 første ledd

Lovtekst

Skattemyndighetene kan foreta kontroll hos den som plikter å gi opplysninger etter denne loven. De opplysningspliktige plikter likevel ikke å gi adgang til kontroll i deres private hjem, med mindre næringsvirksomhet utøves fra den næringsdrivendes private hjem.

Generelt

Rammen for opplysningsplikten følger av §§ 10-1 til 10-3, og skattemyndighetene kan kreve de samme opplysningene ved stedlig kontroll som ved skriftlig innhenting av opplysninger. Første ledd svarer til ligningsloven 1980 § 6-5 nr. 1 og tidligere § 16-1 første ledd i merverdiavgiftsloven. Den stedlige kontrollen kan skje hos skattepliktig selv, tredjepart, offentlig organ eller tilbyder av tilgang til elektronisk kommunikasjonsnett eller –tjeneste. Kontrollen kan være både varslet og uvarslet. Stedlig kontroll krever ingen særskilt begrunnelse.

Kontroll i private hjem

Den opplysningspliktige plikter ikke å gi adgang til private hjem, med mindre næringsvirksomhet utøves fra hjemmet. Dette medfører at det for eksempel ikke er adgang til å kreve tilgang til skattepliktig sitt hjem for å undersøke om en bolig tilfredsstiller vilkårene for skattefritak etter skatteloven §§ 7-1 og 7-2. Unntaket er oppstilt for å styrke de opplysningspliktiges rettssikkerhet ved å klargjøre skrankene for kontroll som Grunnloven § 102 og EMK art. 8 utgjør.

Den opplysningspliktige kan frivillig gi skattemyndighetene adgang til hjemmet.

Kontroll av personalliste

Det følger av bokføringsloven § 3a at arbeidsgivere i de bransjer som departementet bestemmer skal føre personalliste. Regler om føring av personalliste finnes i bokføringsforskriften § 8-5-6. Skatteetaten kan med hjemmel i § 10-1 Kontrollopplysninger fra skattepliktige mv. kontrollere listen. Om krav til føring av personalliste i enkelte bransjer, se SKD 8/13.

§ 10-4 annet ledd

Lovtekst

Ved kontroll som nevnt i første ledd, skal den opplysningspliktige gi opplysninger som vedkommende plikter å gi ved kontroll etter §§ 10-1 til 10-3. Den opplysningspliktige skal videre gi skattemyndighetene adgang til befaring, besiktigelse, gjennomsyn av arkiver, opptelling av eiendeler, taksering mv. av fast eiendom, anlegg, innretninger, transportmidler mv. Ved kontroll av særskattepliktige varer kan myndighetene kreve vareprøver avgitt uten vederlag. Ved gjennomsyn av virksomhetens arkiver kan skattemyndighetene kopiere til datalagringsmedium for senere gjennomgang hos den opplysningspliktige eller hos skattemyndighetene.

Generelt

Annet ledd svarer til ligningsloven 1980 § 6-5 nr. 2 og tidligere § 16-6 annet ledd i merverdiavgiftsloven. Adgangen til å foreta stedlige kontrollundersøkelser gjelder bare så langt undersøkelsen har betydning for formålet med kontrollen. Rammen for opplysningsplikten ved stedlig kontroll følger av §§ 10-1 til 10-3. I tillegg til at den opplysningspliktige plikter å gi opplysninger, skal den opplysningspliktige gi skattemyndighetene tilgang til befaring, besiktigelse, opptelling, gjennomsyn og kopiering av arkiv med videre. Opplistingen i bestemmelsen er ikke uttømmende. Slik er skattemyndighetene gitt mulighet til selv å vurdere om den opplysningspliktige har informasjon som er relevant for skatteplikten.

Gjennomsyn og kopiering av arkiv

Arkiv
Det følger av bestemmelsen at skattemyndigheten ved kontroll skal gis adgang til «gjennomsyn av arkiver». Et arkiv i lovens forstand kan bestå av en blanding av papirbaserte dokumenter og elektronisk lagrede dokumenter. Et arkiv som er lagret på en harddisk eller en server, kan suppleres med dokumenter som er lagret på andre elektroniske medium. Det er ikke noe vilkår at det gjelder en dokumentsamling, og det kan følgelig også være enkeltdokumenter. Plikten til å gi adgang omfatter alle arkiv der skattemyndighetene har holdepunkter for å anta at det kan finnes opplysninger av betydning for det som skal kontrolleres. Dette gjelder ikke bare de arkivene eller deler av arkiv som spesielt omfatter regnskapsmateriale. Adgangen til gjennomsyn er vid og skattemyndighetene er ikke bundet av anvisninger fra skattepliktig for å identifisere relevante opplysninger, se HRD Rt. 2007/1612 (Bernh. Larsen Holding) i Utv. 2007/1641. Skattemyndighetene kan likevel ikke kreve adgang til arkiv eller deler av et arkiv som i sin helhet tilhører andre virksomheter, og hvor det ikke foreligger holdepunkter for at det inneholder relevante opplysninger i tilknytning til kontrollen hos skattepliktig.

"Kopiere"
Det følger videre av bestemmelsen at skattemyndighetene ved gjennomsynet kan kopiere til datalagringsmedium for senere gjennomgang hos den opplysningspliktige eller hos skattemyndighetene. Alle tilgjengelige metoder for kopiering kan benyttes ved kopiering av elektronisk arkiv. Begrepet «kopiere» skal tolkes i takt med den elektroniske utviklingen. Ulike former for kopiering ble vurdert i Ot.prp. nr. 1 (2008-2009) punkt 22.5.2.4.

Ot.prp. nr. 1 (2008-2009) p. 22.5.2.4

«Backup-kopiering innebærer på samme måte som speilkopiering at myndighetene får overskuddsinformasjon av privat karakter. Speilkopiering reiser således ikke andre prinsipielle personvernutfordringer enn de som oppstår ved ordinær kopiering av elektronisk lagrede dokumenter eller arkiver. Også ved backup-kopiering og filkopiering vil skatte- og avgiftsmyndighetene kunne få innsyn i personopplysninger, herunder taushetsbelagt materiale eller ansattes private dokumenter dersom de ansatte oppbevarer slike dokumenter på arbeidsgivers pc eller annet datalagringsmedium. Det er således viktig å understreke at dokumentene skatte- og avgiftsmyndighetene får tilgang til ved å kopiere virksomheters arkiver vil være av samme type, uavhengig av hvilken kopieringsmetode som benyttes.[...]

Etter departementets syn stiller ikke saken seg annerledes ved speilkopiering. I utgangspunktet må regelen være at det er den som blander sammen private opplysninger med virksomhetens arkiv som må bære risikoen for at utenforstående kan få tilgang til opplysningene.»

Overskuddsinformasjon
Adgangen til kopiering for gjennomsyn er vid. Det forhold at arkivet kan tenkes å inneholde overskuddsinformasjon som informasjon uten relevans for skatteplikten, private opplysninger, for eksempel private e-poster fra ansatte, eller lignende medfører i utgangspunktet ingen begrensning i skattemyndighetens adgang til å kopiere. Uttalelsen i forarbeidene tar høyde for at også taushetsbelagt materiale kan komme til å bli kopiert, og verken lov eller forskrift legger begrensninger for skattemyndighetenes kopiadgang på dette stadiet av saken. Skattemyndighetene er heller ikke avskåret fra å kopiere arkiv som anføres å inneholde advokatkorrespondanse, se Borgarting lagmannsretts kjennelse av 6. september 2016 (LB-2016-104862).

Sammenblandet arkiv
Deler den opplysningspliktige elektronisk arkiv med andre, og arkivet er innrettet slik at kontrollmyndighetene ikke umiddelbart kan skille mellom de opplysninger som gjelder den opplysningspliktige og de som angår andre (sammenblandet arkiv), kan hele arkivet kopieres for gjennomsyn, se skatteforvaltningsforskriften § 10-14-3 tredje ledd og HRD Rt. 2007/1612 (Bernh. Larsen Holding) i Utv. 2007/1946. Den europeiske menneskerettsdomstolen (EMD) har i en avgjørelse av 14. mars 2013 slått fast at det ikke er i strid med EMK art. 8 å gi slikt innsyn som lagt til grunn av Høyesterett.

Skatteforvaltningsforskriften § 10-14-3 Kopiering av elektronisk informasjon

(1) Når skattemyndighetene kopierer elektronisk informasjon, skal det benyttes teknikker og programvare som sikrer dataenes konfidensialitet og integritet.

(2) Kopiering av elektronisk arkiv skal fortrinnsvis skje hos opplysningspliktige, men kan skje i lokaler som skattemyndighetene disponerer dersom opplysningspliktige samtykker.

(3) Deler den opplysningspliktige elektronisk arkiv med andre, og arkivet er innrettet slik at skattemyndighetene ikke umiddelbart kan skille mellom hvilke opplysninger som gjelder den opplysningspliktige og opplysninger som gjelder andre (sammenblandet arkiv), kan hele arkivet kopieres.

(4) Dersom opplysningspliktige samtykker, kan utstyr som inneholder elektronisk arkiv tas bort fra den opplysningspliktiges lokaler i forbindelse med kopieringen. Det skal nedtegnes hvilket utstyr som tas med og når og hvordan tilbakelevering skal skje. Opplysningspliktig og skattemyndighetene skal signere dokumentet.

Ved kopiering for gjennomsyn skilles det i utgangspunktet ikke mellom skattepliktige og tredjeparter; skillet oppstår først ved krav om utlevering av opplysninger etter henholdsvis §§ 10-1 eller 10-2, ettersom taushetsbelagte opplysninger som hovedregel ikke kan kreves utlevert fra tredjeparter, se § 10-2 første ledd, Hvilke opplysninger som kan innhentes og § 10-2 annet ledd.

Særlig sensitiv informasjon
Regelverket for kopiering og gjennomsyn inneholder ikke begrensninger i skattemyndighetens rett til å kopiere taushetsbelagt informasjon eller særlig sensitiv informasjon (ofte også taushetsbelagt). Dersom arkivet er innrettet slik at det er vanskelig for skattemyndigheten å skille disse opplysningene fra annet materiale ved kopieringen, må skattemyndigheten foreta en særskilt vurdering av behovet for å kopiere, herunder behovet for å motvirke at skattepliktig vanskeliggjør kontrollen, opp mot personverninteressene. Dersom det ikke er tilstrekkelig tungtveiende grunner og særskilt behov for kopiering, kan skattemyndigheten alternativt foreta gjennomsyn og utskillelse av relevant materiale på stedet, se FIN. 4 februar 2015.

FIN 4. februar 2015 om helsepersonells taushetsplikt og plikten til å medvirke til kontroll etter ligningsloven (utdrag)

«Regelverket om gjennomsyn og kopiering av arkiver i ligningsloven § 6-5 og forskrift 8. mars 2013 nr. 258 inneholder ikke unntak for de tilfellene der informasjon i arkivet er omfattet av taushetsplikt, ikke har betydning for skattemyndighetene eller der kopieringen omfatter en uforholdsmessig mengde sensitiv informasjon. Departementet legger likevel til grunn at Skatteetaten som den klare hovedregel, ikke skal kopiere hele arkivet til skattyter dersom sensitive opplysninger som eksempelvis pasientjournaler enkelt kan skilles ut. Det er da lagt vekt på omfanget av sensitive helseopplysninger som vil bli kopiert, og den begrensede informasjonsverdi de taushetsbelagte opplysningene normalt vil ha for å klarlegge skattemessige forhold. Skulle opplysningene i pasientjournalene være lagret på en slik måte at det vil være vanskelig for skattemyndighetene å skille dem fra annet materiale ved kopiering av resten av arkivet, må skattemyndighetene vurdere behovet for å kopiere, herunder behovet for å motvirke at skattyter vanskeliggjør kontrollen, opp mot personverninteressene. Det er ikke opplyst at det i denne saken skulle være et slikt særskilt behov for å ta en kopi som omfatter pasientjournalene. I en slik vurdering må en også legge vekt på Skatteetatens mulighet til å gjennomgå arkivet og foreta utskillelsen av relevant materiale på stedet i medhold av ligningsloven § 6-5 nr. 2, 2. pkt. som et alternativ til å kopiere hele skattyterens arkiv.»

Særlige regler om håndtering av kopiert elektronisk informasjon

For å forhindre at uvedkommende får tilgang til det kopierte materialet, er skattemyndighetene ved forskrift og gjennom interne rutiner pålagt strenge krav knyttet til håndteringen av dette. Kun et fåtall personer i Skatteetaten får tilgang til materialet og det holdes adskilt fra etatens øvrige datasystem. Kopiering av elektronisk arkiv er regulert i skatteforvaltningsforskriften § 10-14-3, mens hvilken tilgang skattemyndighetene skal ha til kopier av elektronisk arkiv er angitt i § 10-14-4. Tilbakelevering av innhentede dokumenter og lagringsmedier og sletting av elektronisk kopiert arkiv reguleres i henholdsvis skatteforvaltningsforskriften §§ 10-14-7 og 10-14-8.

Skatteforvaltningsforskriften § 10-14-3 Kopiering av elektronisk informasjon

(1) Når skattemyndighetene kopierer elektronisk informasjon, skal det benyttes teknikker og programvare som sikrer dataenes konfidensialitet og integritet.

(2) Kopiering av elektronisk arkiv skal fortrinnsvis skje hos opplysningspliktige, men kan skje i lokaler som skattemyndighetene disponerer dersom opplysningspliktige samtykker.

(3) Deler den opplysningspliktige elektronisk arkiv med andre, og arkivet er innrettet slik at skattemyndighetene ikke umiddelbart kan skille mellom hvilke opplysninger som gjelder den opplysningspliktige og opplysninger som gjelder andre (sammenblandet arkiv), kan hele arkivet kopieres.

(4) Dersom opplysningspliktige samtykker, kan utstyr som inneholder elektronisk arkiv tas bort fra den opplysningspliktiges lokaler i forbindelse med kopieringen. Det skal nedtegnes hvilket utstyr som tas med og når og hvordan tilbakelevering skal skje. Opplysningspliktig og skattemyndighetene skal signere dokumentet.

Skatteforvaltningsforskriften § 10-14-4 Tilgang til elektronisk arkiv

(1) Tilgangen til kopier som skattemyndighetene har tatt av elektroniske arkiv skal lukkes senest når endelig rapport om kontroll er ferdigstilt. Når tilgangen er lukket, skal skattemyndighetene ikke kjøre søk eller foreta annen gjennomgang av kopien av det elektroniske arkivet.

(2) Tilgangen til elektroniske arkiv kan åpnes igjen for å bekrefte eller avkrefte opplysninger fra opplysningspliktige, for å verifisere tidligere uttrukne data eller hvis saksbehandlingen viser at det er behov for ytterligere opplysninger eller dokumentasjon. Ved gjenåpning skal opplysningspliktige underrettes.

Skatteforvaltningsforskriften § 10-14-7 Tilbakelevering

(1) Papirdokumenter skal tilbakeleveres så snart som mulig, eventuelt etter at det er tatt kopier av dokumenter som antas å få betydning for kontrollen. Dersom det er behov for å beholde originaldokumenter utover rimelig tid, kan den opplysningspliktige kreve å få en kopi av dokumentene.

(2) Utlånte elektroniske lagringsmedier skal tilbakeleveres så snart det ikke lenger er behov for dem av hensyn til kontrollen.

Skatteforvaltningsforskriften § 10-14-8 Sletting av elektronisk kopiert arkiv

(1) Sletting skal skje på en slik måte at en rekonstruksjon av dataene er umulig. En representant for virksomheten kan kreve å være tilstede ved slettingen.

(2) Kopier av elektroniske arkiv skal slettes senest når saken er endelig avgjort. Saken anses som endelig avgjort når frist for endring og søksmålsfristen er utløpt, eller når det foreligger rettskraftig dom, og kravet er betalt.

(3) Ved kopiering av elektronisk arkiv som er innrettet slik at skattemyndighetene ikke umiddelbart kan skille mellom hvilke opplysninger som gjelder den opplysningspliktige og opplysninger som gjelder andre (sammenblandet arkiv), skal hele arkivet slettes senest når sakene er endelig avgjort.

Pålegg om utlevering

Speiling/kopiering av en server og gjennomgang av arkiv skjer i medhold av § 10-4 annet ledd. Dersom skattemyndighetene finner opplysninger som virker å være relevante for skatteplikten, bokføringen eller kontrollen av denne, må pålegget om utlevering av disse opplysningene hjemles i §§ 10-1 til 10-3. Denne to-trinnsprosessen er beskrevet nærmere i kjennelse fra Borgarting lagmannsrett av 6. september 2016 (LB-2016-104862).

§ 10-4 tredje ledd

Lovtekst

Den opplysningspliktige eller en fullmektig skal, når skattemyndighetene krever det, være til stede ved kontroll som nevnt i første ledd, og yte nødvendig veiledning og bistand.

Tredje ledd svarer til ligningsloven 1980 § 6-5 nr. 3 og tidligere § 16-1 nr. 3 i merverdiavgiftsloven. Hvis den opplysningspliktige ikke er til stede og ikke har gitt fullmakt til en annen, kan skattemyndighetene ikke pålegge ansatte å yte nødvendig bistand, jf. Prop. 141 L (2011-2012) punkt 2.6.5.2.

§ 10-4 fjerde ledd

Lovtekst

Departementet kan samtykke i at representant for skattemyndighetene i en annen stat kan være til stede ved kontroll som nevnt i første ledd, når det på gjensidig grunnlag er inngått overenskomst om dette med vedkommende stat.

Fjerde ledd svarer til ligningsloven 1980 § 6-5 nr. 5. Bestemmelsen legger til rette for samarbeid med andre lands skattemyndigheter i forbindelse med kontroller. Tilstedeværelse av annen stats skattemyndighet under bokettersyn og lignende er bare unntaksvis omfattet av de ordinære overenskomstene om dobbeltbeskatning som Norge har inngått. Et eventuelt samtykke til å være til stede ved undersøkelsen, medfører ikke at representanten får noen myndighet til å treffe beslutninger i spørsmål som angår denne. Se nærmere Ot.prp. nr. 12 (1983–84) punkt 7.

Departementets adgang til å samtykke er delegert til Skattedirektoratet i brev av 5. mars 1984.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.