Kapittel 9 Fastsetting

Publisert: 21.12.2016

  • Skriv ut

Skatteforvaltningsloven kapittel 9 Fastsetting

§ 9-4 Skatte- og trekkpliktiges endring av fastsetting mv. Til oversikt


§ 9-4 Skatte- og trekkpliktiges endring av fastsetting mv.

(1) Skattepliktige kan endre opplysninger i tidligere leverte skattemeldinger for formues- og inntektsskatt, svalbardskatt, merverdiavgift, arbeidsgiveravgift, finansskatt på lønn og særavgifter ved levering av endringsmelding. Trekkpliktige etter Svalbardskatteloven § 3-1, Jan Mayen-skatteloven og artistskatteloven kan på samme måte endre opplysninger i levert melding om trekk. Dette gjelder likevel ikke grunnlag som er fastsatt av skattemyndighetene, eller på områder hvor myndighetene har varslet om at fastsettingen er under kontroll.

(2) Endringsmelding som nevnt i første ledd, må være kommet fram til skattemyndighetene senest tre år etter leveringsfristen for skattemelding og melding om trekk.

(3) Departementet kan gi forskrift om leveringsmåte og leveringssted for endringsmelding og kan utforme endringsmeldinger. Departementet kan gi forskrift om vilkår for endring av beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift ved for mye angitt merverdiavgift i salgsdokumentasjon.

Generelt

Skatteforvaltningsloven § 9-4 regulerer skatte- og trekkpliktiges adgang til å endre skattegrunnlaget og skatteberegninger de selv har fastsatt. Hvem som er skattepliktig følger av § 1-2 første ledd bokstav b.

§ 9-4 første ledd

Lovtekst

Skattepliktige kan endre opplysninger i tidligere leverte skattemeldinger for formues- og inntektsskatt, svalbardskatt, merverdiavgift, arbeidsgiveravgift, finansskatt på lønn og særavgifter ved levering av endringsmelding. Trekkpliktige etter Svalbardskatteloven § 3-1, Jan Mayen-skatteloven og artistskatteloven kan på samme måte endre opplysninger i levert melding om trekk. Dette gjelder likevel ikke grunnlag som er fastsatt av skattemyndighetene, eller på områder hvor myndighetene har varslet om at fastsettingen er under kontroll.

Formålet med bestemmelsen
Det er viktig at skattefastsettingen blir korrekt. Hensynet til de skattepliktiges rettssikkerhet tilsier at de skattepliktige og trekkpliktige bør ha mulighet til å korrigere feil de oppdager i fastsettinger de selv har utført. Regelen er også innført av mer praktiske hensyn, fordi det ikke bør brukes for mye ressurser på små feil som enkelt lar seg rette opp.

Endringsmelding

Tidligere leverte
Den skattepliktige eller den trekkpliktige kan endre opplysninger i «tidligere leverte» skattemeldinger og meldinger om trekk ved levering av endringsmelding. Med dette endrer de sin tidligere fastsetting. Det innebærer at skattepliktige som ikke har levert skattemelding tidligere, ikke kan kreve endring med grunnlag i denne bestemmelsen. Dersom skattepliktige leverer skattemeldingen etter leveringsfristens utløp skal den i utgangspunktet behandles på samme måte som meldinger mottatt i rett tid.Uttrykket «tidligere leverte» avgrenser også mot skattemeldinger som kommer inn etter skatteoppgjøret for formues- og inntektsskatt mv.er sendt ut. Skattemyndighetene vil da normalt ha foretatt fastsetting ved skjønn etter § 12-2 første ledd, og det er ikke adgang til å endre grunnlag som er fastsatt av skattemyndighetene.

Endringsadgangen gjelder side om side med myndighetenes adgang til å endre skattepliktiges fastsetting etter kontroll. Skattepliktige har ikke mulighet til å endre i saker hvor saken er, eller har vært til behandling, hos skattemyndighetene. Dette gjelder hvor det er varslet om at fastsettingen er under kontroll, eller hvor grunnlaget tidligere er fastsatt av skattemyndighetene.

En endring etter § 9-4 er isolert sett ikke en frivillig retting. Det er i denne sammenhengen kun snakk om hvem som har formell endringskompetanse og at «endringen» ikke lenger formelt skjer som en klagesak som tidligere. Det er bare når vilkårene i § 14-4 første ledd bokstav d er oppfylt at endringen er å anse som frivillig retting.

Ved uenighet om riktigheten av myndighetsfastsatt skattegrunnlag er den skattepliktige henvist til å klage etter bestemmelsene i Kapittel 13 Klage.

Endringsadgangen gjelder for skatteartene formues- og inntektsskatt, merverdiavgift, særavgifter og arbeidsgiveravgift, finansskatt på lønn, svalbardskatt etter Svalbardskatteloven § 3-2, Jan Mayen-skatteloven og artistskatteloven. For merverdiavgift innebærer § 9-4 i liten grad endring i forhold til mval. § 18-3.

Endringsadgangen gjelder ikke for motorkjøretøyavgifter, kildeskatt på utbytte og merverdiavgiftskompensasjon. For motorkjøretøyavgifter, må korrigeringer skje ved at den skattepliktige enten benytter klageadgangen etter § 13-1 Hvilke avgjørelser som kan påklages og hvem som har klagerett eller anmoder skattemyndighetene om å endre etter § 12-1 Endring av skattefastsetting mv..

Når det gjelder kildeskatt på utbytte kan trekkpliktig endre skattemeldingen etter reglene i § 9-5 Trekkpliktiges adgang til å endre fastsatt skatt på utbytte til utenlandske aksjonærer. Skattepliktige kan søke om refusjon av skatt fastsatt ved trekk etter reglene i § 9-6 Søknad om refusjon av skatt fastsatt ved trekk. Kompensasjonsberettigede kan redusere tidligere krevd kompensasjon, men ikke øke den, med skattemelding for merverdiavgiftskompensasjon etter § 8-7 Skattemelding for merverdiavgiftskompensasjon. Har den kompensasjonsberettigede krevd for lite kompensasjon må beløpet tas med på neste oppgave. Se nærmere i Merverdiavgiftshåndboken kapittel 23, om foreldelsesfristen for krav om kompensasjon i kompensasjonsloven § 10.

Behandling av krav om endring

Dersom skattepliktiges egne endring av tidligere fastsetting blir tatt til følge, dvs. at endring blir godkjent til utbetaling, vil tilgodebeløpet bli utbetalt til skattepliktige. Det vil ikke fattes noe skriftlig vedtak som sendes skattepliktige. Regelverket om oppgjør av kravet, inkludert regler om forfall, renter og foreldelse, følger av skattebetalingsloven. Se nærmere omtale i Skattebetalingshåndboken kapittel 10-12.

Dersom skattemyndighetene helt eller delvis ikke tar kravet om endring til følge, skal det fattes et begrunnet vedtak om dette etter § 12-1 Endring av skattefastsetting mv. jf. § 5-7 Begrunnelse. Vedtak om at krav om endring av fastsetting ikke tas til følge, kan påklages jf. kapittel 13. Skattemyndighetene kan, uten at skattepliktige har klaget, endre et vedtak om at kravet om endring av fastsetting ikke tas til følge, jf. § 12-1.

Tilleggsskatt
Tilleggsskatt etter § 14-3 første ledd kan ilegges i forbindelse med fastsettelse etter Kapittel 12 Endring uten klage, dersom vilkårene er oppfylt.

Endring til ugunst
Som en følge av at innlevering av skattemelding er et selvdeklareringssystem, vil skattepliktige dessuten ha en plikt til å rette opp feil i eget skatteoppgjør til ugunst inntil 5 år tilbake i tid. Det følger av § 14-4 første ledd bokstav d at når den skattepliktige frivillig retter eller utfyller opplysninger som er gitt tidligere, fastsettes ikke tilleggsskatt. Det er imidlertid et vilkår at retting ikke kan anses fremkalt ved kontrolltiltak som er eller vil bli satt i verk, eller ved opplysninger som skattemyndighetene har fått fra andre. Dette samsvarer med tidligere praksis.

Spesielt for merverdiavgift: Forholdet til tilbakegående avgiftsoppgjør og justeringsbestemmelsene.

Reglene om tilbakegående avgiftsoppgjør følger av merverdiavgiftsloven § 8-6, se nærmere om reglene i Merverdiavgiftshåndboken kap. 86. Ordningen går ut på at avgiftssubjekter som blir registrert i Merverdiavgiftsregisteret har rett til å bli godskrevet inngående avgift på anskaffelser de har gjort i en treårsperiode før de ble registrert. Reglene i merverdiavgiftsloven § 8-6 skiller seg fra reglene i § 9-4 ved at de gjelder fastsetting av avgiftsoppgjør for en periode da avgiftssubjektet ikke var registrert i Merverdiavgiftsregisteret, ikke endring av et allerede fastsatt (og uriktig) avgiftsoppgjør. De to regelsettene får dermed forskjellige virkeområder.

Merverdiavgiftsloven kapittel 9 har bestemmelser om justering av inngående avgift på kjøp av kapitalvarer. Bestemmelsene skal sørge for at fradraget for inngående merverdiavgift speiler kapitalvarens tilknytning til avgiftspliktig virksomhet over tid, ikke bare på kjøpstidspunktet. Ordningen vil ikke bli påvirket av bestemmelsene om endring av avgiftsoppgjør for tidligere terminer. Avgiftssubjektet kan imidlertid også fremme krav om endring av avgiftsoppgjør i justeringstilfeller, jf § 9-4 første ledd. Treårsfristen begynner å løpe fra leveringsfristen for 6. termin det året den årlige justeringen skulle vært innberettet.

§ 9-4 annet ledd

Lovtekst

Endringsmelding som nevnt i første ledd, må være kommet fram til skattemyndighetene senest tre år etter leveringsfristen for skattemelding og melding om trekk.

Leveringsfrist for endringsmelding

Fristen for egenendring er senest 3 år etter leveringsfristen for skattemelding og melding om trekk. Fristen avbrytes når endringsoppgaven er mottatt hos skattemyndighetene.

Endring for merverdiavgift
For merverdiavgift endres nå fristen fra tre år etter utløpet av terminen, til tre år etter leveringsfristen. Det innebærer at fristen i realiteten forlenges med en måned og 10 dager, og to måneder for tredje termin. Fristen løper fra leveringsfristen for den terminen avgiften skal tas med i omsetningsoppgaven. Det vil si den terminen avgiften skal bokføres etter reglene i bokføringsloven og bokføringsforskriften, jf. mval. § 15-9.

Forholdet til skattekontrorets endringsadgang
Den skatte- og trekkpliktiges adgang til å endre skattefastsettingen etter § 9-4 løper i utgangspunktet parallelt med den tidsperioden hvor skattemyndighetene kan ta en sak opp til endring etter kapittel 12. Etter at treårs-fristen for egenendring er utløpt, kan endring bare skje ved at den skattepliktige anmoder myndighetene om å ta opp saken til endring etter § 12-1 Endring av skattefastsetting mv.. Dersom skattemyndighetene fatter et vedtak etter kapittel 12 mens fristen løper, har den skattepliktige imidlertid ikke lenger anledning til å endre den delen av fastsettingen som omfattes av vedtaket. Endringsadgangen etter § 9-4 kan dermed være avskåret før treårs-fristen i annet ledd er utløpt.

Skattemyndighetene kan endre fastsettingen av skattegrunnlaget fra det tidspunktet skattemeldingen er levert. Egenendringsadgangen kan dermed være avskåret allerede før det foreligger et ordinært skatteoppgjør etter § 9-3.

I Kapittel 15 Søksmål mv. er det fastsatt bestemmelser om når og hvor lenge skattepliktige kan angripe skattemyndighetenes avgjørelse ved søksmål.

§ 9-4 tredje ledd

Lovtekst

Departementet kan gi forskrift om leveringsmåte og leveringssted for endringsmelding og kan utforme endringsmeldinger. Departementet kan gi forskrift om vilkår for endring av beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift ved for mye angitt merverdiavgift i salgsdokumentasjon.

Levering av endringsmelding

Bestemmelsen gir hjemmel til å gi forskrift om leveringssted og leveringsmåte for endringsmelding, samt stille vilkår for endring av beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift ved for mye angitt merverdiavgift i salgsdokumentasjon.

Bestemmelsen i skatteforvaltningsforskriften § 9-4-1 gjelder for alle endringsmeldingene, mens §§ 9-4-2 og 9-4-3 er kun relevante for merverdiavgift.

Skatteforvaltningsforskriften § 9-4-1 Leveringsmåte og leveringssted

Bestemmelsene om leveringsmåte og leveringssted i kapittel 8 gis tilsvarende anvendelse for endringsmelding etter dette kapittel

Det er hensiktsmessig at endringsmeldingene for de ulike skatteartene skal leveres på samme måte og samme sted som de ordinære skattemeldingene. Reglene om leveringsmåte og leveringssted i kapittel 8 får derfor tilsvarende anvendelse for endringsmelding etter kapittel 9. Se nærmere om Levering og leveringsformer i § 8-1.

Endring av beregningsgrunnlaget for utgående avgift

Bestemmelsen i skatteforvaltningsforskriften § 9-4-2 regulerer muligheten for å rette et avgiftsoppgjør der den skattepliktige har beregnet for mye utgående merverdiavgift overfor kjøper og innberettet dette.

Skatteforvaltningsforskriften § 9-4-2 For mye angitt merverdiavgift i salgsdokumentasjon

(1) Når det er oppgitt for mye merverdiavgift i salgsdokumentasjon, kan beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift bare endres dersom feilen er rettet overfor kjøperen. Skattemyndighetene kan i særlige tilfeller bestemme at dette vilkåret ikke skal gjelde, og at tilbakebetalingskravet, når retting ikke kreves, skal begrenses til den delen av avgiften som skattepliktige ikke har veltet over på andre.

(2) Første ledd gjelder tilsvarende for mottakere og tilbydere som skal levere skattemelding etter § 8-3-9

Bestemmelsens første ledd viderefører merverdiavgiftsloven § 18-3 annet ledd og bestemmelsens annet ledd viderefører merverdiavgiftsloven § 18-3 femte ledd.

Krav om retting
Det følger av forskriftens første ledd at dersom avgiftssubjektet har anført for mye merverdiavgift i salgsdokumentet til kjøper, kan beregningsgrunnlaget for utgående avgift som hovedregel bare endres dersom avgiftssubjektet har rettet feilen overfor kjøperen. Med for mye anført avgift menes både at det er anført avgift med høyere sats enn det som er korrekt, og at det er anført avgift i tilfeller hvor det ikke skal beregnes avgift. Kravet om retting er en videreføring av mval. § 18-3 annet ledd. Retting må skje ved utstedelse av kreditnota og nytt salgsdokument, jf. bokføringsforskriften § 5-2-7. I tillegg er det et vilkår at avgiftssubjektet refunderer avgiften til kjøperen, jf. Prop. 1 LS (2010–2011). Skattedirektoratet har i brev av 18. september 2014 presisert at retting må ha skjedd før tilbakebetaling fra staten, jf. også fortidsformen «er rettet» i § 18-3 annet ledd (nå regulert i § 9-4-2).

Vilkåret om retting har en nær sammenheng med bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 11-4 som slår fast at avgiftssubjekt som urettmessig har krevd inn utgående merverdiavgift fra kjøperen, plikter å betale avgiften inn til staten, med mindre feilen rettes overfor kjøperen. Dersom feilen rettes overfor kjøper, tilsier ikke lenger hensynet til staten og kjøperen at den uriktig oppkrevde avgiften må betales inn, jf. merverdiavgiftsloven § 11-4 fjerde ledd. Kravet om retting sikrer i begge tilfeller at staten ikke lider tap som følge av at kjøperen får fradrag for en avgift som ikke er betalt inn av avgiftssubjektet.

Skattedirektoratet har i brev av 18. september 2014 imidlertid presisert at § 18-3 (§ 9-4-2) ikke gir selskapene noe rettskrav på utbetaling av beløpene. Selv om det foreligger en viss skjønnsadgang, kan imidlertid staten ikke ta usaklige hensyn, forskjellsbehandle næringsdrivende, eller nekte å utbetale beløpet på helt urimelig grunnlag. På den annen side må den kunne ta hensyn til f.eks. om utbetaling kan lede til tapsrisiko, eller å iaktta at den uriktige innkrevingen skyldes illojalitet. At den næringsdrivende ikke har noe rettskrav på tilbakebetaling, innebærer også at avgiftsmyndighetene kan stille vilkår for tilbakebetaling, så lenge dette ligger innenfor de nevnte forvaltningsrettslige rammer, dvs. likebehandling mv. Dette følger av den alminnelige ulovfestede forvaltningsretten.

Særlige tilfeller
Avgiftsmyndighetene kan frafalle vilkåret om retting i «særlige tilfeller». Hvorvidt det foreligger særlige forhold i en konkret sak vil bero på en skjønnsmessig vurdering fra avgiftsmyndighetenes side. Finansdepartementet legger til grunn at det er en forutsetning for at vilkåret kan frafalles at det er utvilsomt at avgiftssubjektet ikke har oppkrevd avgiften på en illojal måte. Videre kreves det at staten ikke vil lide tap som følge av at kjøperen har fradragsrett for avgiften, og at det er umulig eller uforholdsmessig vanskelig for selger å gjennomføre rettingen. Frafall av vilkåret om retting vil dermed skje kun i helt spesielle tilfeller.

Dersom avgiftssubjektet ikke kan dokumentere nøyaktig hvor stor del av den utgående avgiften som gjelder omsetning til kjøpere som ikke har fradragsrett, antar Finansdepartementet at rettevilkåret må kunne frafalles for den del av tilbakebetalingskravet som på skjønnsmessig grunnlag kan antas å være avgift på omsetning til kjøpere uten fradragsrett.

Et spørsmål som kan oppstå ved tilbakebetaling av uriktig innbetalt avgift, er om tilbakebetalingskravet skal begrenses til avgiftssubjektets økonomiske tap, eller om det også skal tilbakebetales avgift som avgiftssubjektet har veltet over på kundene sine. Spørsmålet er ikke aktuelt i de tilfeller hvor avgiftssubjektet retter feilen overfor kundene sine, og kommer således bare på spissen når avgiftsmyndighetene har frafalt vilkåret om retting etter § 18-3 annet ledd annet punktum. Adgangen til å gjøre

Fradrag i tilbakebetalingssummen
fradrag i tilbakebetalingssummen tilsvarende det beløpet avgiftssubjektet har veltet over på kundene sine, ble lovfestet i merverdiavgiftsloven § 18-3 annet ledd annet punktum, og er nå videreført i forskriften § 9-4-2.

For å komme frem til et mest mulig korrekt beløp som avgiftssubjektet har veltet over på kundene sine, må flere ulike faktorer tas med i beregningen. Det må blant annet tas høyde for at den uriktige merverdiavgiften, til tross for at selve avgiftsbelastningen er veltet over på forbrukerne, kan ha påført avgiftssubjektet andre tap. Om og eventuelt med hvor stort beløp avgiften er blitt veltet over på andre vil måtte bero på en konkret og helhetlig vurdering i hvert enkelt tilfelle. Det vil være opp til avgiftsmyndighetenes skjønn å avgjøre om overveltingsfradrag skal gjøres gjeldende. Det legges til grunn at overvelting ikke vil påberopes med mindre kostnadene knyttet til å utrede om det foreligger en overvelting er vesentlig lavere enn det beløp som det eventuelt kan gjøres fradrag for.

Finansdepartementet legger videre til grunn at staten vil ha bevisbyrden for om, og i tilfelle hvor stort beløp som er veltet over på kunden. Som hovedregel vil det kun være aktuelt å avkorte tilbakebetalingskrav på grunn av dette i saker eller sakskompleks av et visst omfang, og bare i tilfeller hvor retting ikke kreves.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.