Behandlingen av merverdiavgift for tjenester knyttet til innenriks og utenriks luftfart

Skattedirektoratets meldinger Publisert: 08.03.2012

  • Skriv ut
SKD-melding nr. 6/12

Meldingen omhandler avgiftsbehandlingen ved omsetning av såkalte handlingtjenester som utføres på norske flyplasser i tilknytning til innenriks og utenriks luftfart.

1 Bakgrunn

I en konkret sak ble det reist spørsmål om avgiftsbehandlingen for såkalte handlingtjenester som utføres på norske flyplasser. Slike tjenester utføres både for norske og utenlandske flyselskaper og for luftfartøyer som går i innenriks og utenriks fart. Skattedirektoratet har inntrykk av at det hersker en viss usikkerhet om avgiftsbehandlingen på dette området, og har derfor kommet til at det er behov for å uttrykke sitt syn gjennom en melding. Noe av usikkerheten har bestått i om handlingstjenester skal anses som en del av en persontransporttjeneste og således skal følge avgiftsregimet for slike tjenester, dvs. om avgiftssatsen for persontransport også skal benyttes for slike tjenester. Videre knytter det seg usikkerhet til om det på dette området gjelder mer omfattende fritaksregler for utenlandske flyselskaper enn det som gjelder for norske flyselskaper. 

2 Hva er en handlingtjeneste

Etter det Skattedirektoratet har fått opplyst refererer uttrykket handlingtjeneste seg til en rekke ulike tjenesteytelser som er knyttet både til passasjerer og deres bagasje og til selve flyene. Fra representanter for bransjen er det gitt eksempler på slike tjenester som følger:

a) Innsjekking av passasjerer og bagasjehåndtering
b) Reservasjon og utstedelse av flybilletter
c) Høytalertjenester og kontrollrutiner ved ombordstigning
d) Lasteplanlegging av passasjerenes bagasje
e) Vekt- og balanseberegninger for flyene
f) Operasjon av bakkeutstyr tilknyttet flyene
g) Planlegging av alternativ passasjerbefordring ved uregelmessigheter
h) Fylling av drivstoff
i) Deicing av fly
j) Rengjøring av fly
k) Transport av flypersonell
l) Vann- og toalettservice
m) Oppvarming av fly
n) Utskyvning av fly
o) Krafttilførsel til fly (mobile generatorer)
p) Etterlysning av forsvunnet bagasje
q) Assistanse til funksjonshemmede og barn som reiser alene

Ovennevnte tjenester utføres av egne selskaper etter avtale med flyselskapene.

3 Skattedirektoratets vurdering

3.1 Avgiftsfritakene etter tidligere lov

3.1.1 Generelt fritak for reparasjon mv. av luftfartøyer
I tidligere merverdiavgiftslov § 17 første ledd nr. 2 var det gitt avgiftsfritak for reparasjon, vedlikehold mv. av luftfartøyer til yrkesmessig luftfartsvirksomhet samt militære luftfartøyer. Denne bestemmelsen gjaldt alle slike luftfartøyer, både norske og utenlandske luftfartøyer og luftfartøyer i innenriks og utenriks fart.

3.1.2 Luftfartøyer i utenriks fart 
Tidligere merverdiavgiftslov § 16 første ledd nr. 1 bokstav d fastsatte blant annet avgiftsfritak for omsetning av varer og tjenester til utenlandske luftfartøyer. Det oppsto tvil om omfanget av dette avgiftsfritaket, og Finansdepartementet ga 24. juni 1999 en fortolkningsuttalelse om forståelsen av regelen. Her ble det uttalt at bestemmelsen måtte tolkes slik at den var begrenset til utenlandske luftfartøyer i utenriks fart, og at fritaket således ikke gjaldt for utenlandske luftfartøyer i innenriks fart. Ved lovendring 3. desember 1999 ble utenlandske luftfartøyer tatt ut av bestemmelsen i § 16 første ledd nr. 1 bokstav b, og i stedet ble det gitt en ny bestemmelse i § 16 første ledd nr. 3. Denne bestemmelsen fastsatte avgiftsfritak for omsetning av varer og tjenester til bruk for luftfartøyer i utenriks fart. Avgjørende for fritaket var således luftfartøyets fartsområde, uten hensyn til om flyselskapet var norsk eller utenlandsk eller om luftfartøyet var norsk- eller utenlandsregistrert. Det vises for øvrig til Ot. prp. nr. 1 (1999-2000) og melding Av nr. 2/2000 av 29. februar 2000 hvor lovendringen er nærmere kommentert.

Med virkning fra 1. januar 2005 ble mval § 5 a annet ledd endret ved tilføyelse av ny nr. 8, som innebar avgiftsplikt for ”omsetning av rett til å disponere lufthavn for luftfartøy”. Bestemmelsen er omtalt i kapittel 30 i Ot. prp, nr. 1 (2004-2005) Skatte- og avgiftsopplegget 2005 – lovendringer, hvor det gjøres nærmere rede for hvem som blir avgiftspliktig og hvilke tjenester som omfattes. Her heter det at både statlige og private lufthavner vil bli avgiftspliktige når de yter infrastrukturtjenester som er omfattet av regelen. For så vidt gjelder omfanget av lufthavnenes avgiftplikt, er det i proposisjonen vist til at vederlaget for rett til å benytte/disponere lufthavn oppkreves gjennom betaling av luftfartsavgifter i medhold av forskrift av 1. mars 2004 nr. 534 om avgifter vedrørende statens luftfartsanlegg og -tjenester (takstregulativet). Disse består av startavgift, terminalavgift, sikkerhetsavgift, underveisavgift (betaling for navigasjon mv.) og avisingsavgift.  

Avgiftsfritaket for omsetning av tjenester til bruk for luftfartøyer i utenriks fart var nærmere avgrenset i tidligere forskrift nr. 24 § 15. Av betydning for luftfartøyer, omfattet fritaket arbeid på fartøyet eller fartøyets varige driftsutstyr, sleping av fartøyet, utleie av varig driftsutstyr som leveres til fartøyet og rett til å disponere lufthavn for luftfartøy. Fritaket for rett til å disponere lufthavn ble tatt inn i forskriften med virkning fra 1. januar 2005. 

3.2 Gjeldende rett

Merverdiavgiftsloven av 2009 er i all hovedsak en videreføring av tidligere merverdiavgiftslov.

3.2.1 Generelt fritak for reparasjon mv. av luftfartøyer
I et brev av 6. januar 2000 til Luftfartsverket heter det blant annet at avising av fly med tilhørende avisingsvæske er fritatt for merverdiavgift etter tidligere lov § 17 første ledd  nr. 2. Videre er det i en uttalelse fra 1977, inntatt i Merverdiavgiftshåndboken 7. utgave side 425, lagt til gunn at vask anses som en vedlikeholdstjeneste.  Avgiftsfritaket for reparasjon, vedlikehold mv. av yrkesmessig luftfartøy er videreført i ny lov § 6-10 annet ledd, og tidligere uttalelser om hva som omfattes av fritaksregelen har derfor fortsatt gyldighet. Dette betyr at det ikke skal beregnes avgift av de tjenestene som er oppregnet under bokstav i) og j) ovenfor og at fritaket gjelder for alle luftfartøyer til yrkesmessig luftfartsvirksomhet.

3.2.2 Luftfartøyer i utenriks fart
Når det gjelder fritak for beregning av merverdiavgift til bruk for luftfartøyer i utenriks fart, heter det i § 6-31 annet ledd følgende:
 
”Omsetning av nærmere bestemte varer og tjenester til bruk for luftfartøy til yrkesmessig luftfartsvirksomhet, er fritatt for merverdiavgift når luftfartøyet går i utenriks fart.”

I medhold av mval. § 1-3 annet ledd bokstav d er det gitt forskrift om hva som menes med ”utenriks fart”. Således inneholder merverdiavgiftsforskriften (FMVA) § 1-3-7 en definisjon hvor det heter at det med luftfartøy i utenriks fart menes ”luftfartøy som regelmessig går mellom havner utenfor merverdiavgiftsområdet eller mellom slike havner og havner i merverdiavgiftsområdet.”

I mval. § 6-31 annet ledd er departementet gitt fullmakt til å gi forskrift om hvilke varer og tjenester som er omfattet av fritaksbestemmelsen, og i FMVA 6-31-1 annet ledd er det gitt følgende oppregning over hvilke tjenester dette gjelder:

a) sleping av luftfartøy
b) utleie av varig driftsutstyr som leveres til luftfartøy
c) rett til å disponere lufthavn for luftfartøy

Bestemmelsen er således en videreføring av bestemmelsen i § 15 i tidligere forskrift 24.

Det er ikke gitt særskilte fritak for utenlandske eller utenlandsregistrerte fly. Dette betyr at gjeldene fritaksordning utelukkende refererer seg til om flyene går i utenriks fart, og det har således ikke betydning for avgiftsfritaket om flyene er norske/norskregistrerte eller utenlandske/utenlandsregistrerte. Dette er en videreføring av tidligere lov slik den lød etter lovendringen 3. desember 1999 da det ble gitt en ny bestemmelse i § 16 første ledd nr. 3.

I brevet av 6. januar 2000 til Luftfartsverket uttalte Skattedirektoratet at handlingtjenester ikke inngår som en del av personbefordringen, men må ”undergis en selvstendig avgiftsmessig vurdering”. Etter direktoratets syn har dette fortsatt gyldighet. Ved en vurdering av de handlingtjenestene som er oppregnet ovenfor, kan det konstateres at disse tjenestene ikke er omfattet av noen av unntaksbestemmelsene i merverdiavgiftsloven. I utgangspunktet foreligger det derfor avgiftsplikt etter ordinær sats ved omsetning av slike tjenester med mindre noen av tjenestene er omfattet av en fritaksbestemmelsen i FMVA § 6-31-1 annet ledd eller regler om redusert sats.

Av de handlingtjenestene som er oppregnet ovenfor, vil utskyvning av fly være omfattet av fritaksregelen som gjelder sleping av fartøy. Videre vil transport av flypersonell være avgiftspliktig etter redusert sats.

De øvrige handlingtjenestene som ikke er omfattet av fritaket i §§ 6-10 og 6-31 begge annet ledd er således avgiftsplikte uansett om de utføres for utenlandske luftfartøyer eller luftfartøyer i utenriks fart.

Vedlegg

 Behandlingen av merverdiavgift for tjenester knyttet til innenriks og utenriks luftfart (PDF)

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.