Etterberegning av inngående merverdiavgift og ileggelse av tilleggsavgift

Skatteklagenemda Publisert: 22.06.2017

  • Skriv ut
Spørsmål om rett til tapsavskrivning etter merverdiavgiftsloven § 4-7. Saken reiser spørsmål om skattepliktiges tap i forbindelse med varesalg finansiert med kundekreditt skriver seg fra "utestående fordring som det tidligere er beregnet merverdiavgift av". Et sentralt spørsmål er om fordringene som ligger til grunn for skattepliktiges tilbakeføring av innbetalt merverdiavgift skal anses som kundefordringer, eller avgiftsunntatte lånefordringer. Herunder oppstår spørsmål om skattepliktiges ytelse av kreditt skal anses integrert i varesalget, eller om skattepliktige yter finansielle tjenester som eget virksomhetsområde i tillegg til varesalg. Etterberegnet beløp for dette forhold utgjør kr 9 925 901. Spørsmål om vilkårene for å kreve fradrag for inngående merverdiavgift etter merverdiavgiftsloven § 8-1 er oppfylt for inkassokostnader som er pådratt for å inndrive skattepliktiges krav oppstått ved kredittsalgene nevnt ovenfor. Etterberegnet beløp for dette forhold utgjør kr 12 588 731. Saken gjelder og spørsmål om gyldigheten av skattekontorets ileggelse av 20 % tilleggsavgift i tilknytning til fradragsføringene som gjelder inkassokostnader. Påklaget tilleggsavgift utgjør kr 2 517 732. Klagen ble tatt til følge.

2         Saksforholdet

A AS, heretter også kalt "selskapet" eller "skattepliktige", ble stiftet dd. januar 1998. Selskapet driver virksomhet i form av netthandel, og er registrert i Enhetsregisteret med følgende næringskoder:

46.510 Engroshandel med datamaskiner, tilleggsutstyr til datamaskiner samt programvare. 47.914 Postordre-/Internetthandel med elektriske husholdningsapparater, radio, fjernsyn, plater, kassetter og musikkinstrumenter. 47.919 Postordre-/Internetthandel med annet spesialisert vareutvalg.

Selskapet er registrert i Merverdiavgiftsregisteret med virkning fra 1. termin 1998, og er innberettende selskap i en fellesregistrering.

Skattepliktige sendte inn en tilleggsoppgave for 12. termin 2009 til Skatt X som viste kr 1 034 948 i inngående merverdiavgift til gode, og et forklarende brev fra B AS datert 11. januar 2010. Brevet er vedlagt skattepliktiges klage som bilag 4. Av brevet fremgår det at tilleggsoppgaven gjelder krav om tilbakebetaling i forbindelse med misligholdte kundefordringer i perioden 1. desember 2006 – 31. desember 2009. Skatt X posterte tilleggsoppgaven. Fra og med 1. januar 2010 har selskapet tilbakeført merverdiavgift i forbindelse med misligholdte kredittsalg.

Skatt X varslet i brev datert 11. september 2014 om et begrenset bokettersyn hos skattepliktige. Bokettersynet gjaldt blant annet selskapets avgiftsmessige korrigeringer i forbindelse med tap på krav for årene 2010-2014.

På bakgrunn av de funn som ble gjort under kontrollen, og som er beskrevet i rapport datert 13. mai 2015, varslet skattekontoret i brev datert 9. juni 2015 om etterberegning av merverdiavgift med totalt kr 22 514 632 og ileggelse av 20 % tilleggsavgift.

Skattepliktige inngav tilsvar til skattekontorets varsel i brev datert 6. juli 2015 fra C v/ advokat D.

Skattekontoret fattet vedtak 11. april 2016 i tråd med varsel og rapport.

Skattekontoret la i vedtaket til grunn at det ikke var adgang til å korrigere tidligere beregnet utgående merverdiavgift knyttet til de aktuelle fordringene, fordi fordringene på tapstidspunktet måtte anses som lånefordringer. Skattekontoret mente at skattepliktige drev finansieringsvirksomhet som et eget virksomhetsområde i tillegg til varesalg, og at selskapet hadde ytt finansielle tjenester som er unntatt fra merverdiavgift etter merverdiavgiftsloven § 3-6 b. Etter skattekontorets oppfatning måtte fordringen på kjøpesummen anses betalt idet lån ble innvilget, slik at det på tapstidspunktet ikke forelå en tidligere avgiftsberegnet fordring. Som begrunnelse har skattekontoret vist til at lånekonti i 152-kontonummerserie er rapportert som konsumentlån under fordringer på balansen i årsrapporten, og at konsernet i henhold til IFRS 8 Segment reporting skal rapportere finansiering som eget virksomhetsområde. Skattekontoret har og lagt vekt på at finansieringsvirksomheten bidrar med ca 1 prosent av totalinntekten i selskapet og med ca 13 prosent av totalt driftsresultat før avskrivninger. Det er også sett hen til at andre konkurrenter ikke har egne finansieringsordninger, men benytter seg av eksterne kredittleverandører. Skattekontoret mente at skattepliktiges tap på lån avgiftsmessig må behandles likt som det behandles hos øvrige kredittleverandører som utøver selvstendig finansieringsvirksomhet. Skattekontoret etterberegnet kr 9 925 901 i inngående merverdiavgift, og ila 20 % tilleggsavgift, kr 1 985 180. Tilleggsavgiften ble senere frafalt ved Skatt X sitt omgjøringsvedtak datert 26. september 2016. Omgjøringen var begrunnet i at skattepliktige hadde gitt et forklarende vedlegg til tilleggsoppgaven for 12. termin 2009, og at det følger av Skattedirektoratets retningslinjer at tilleggsavgift ikke skal ilegges i slike tilfeller.

Skattekontoret fant også at selskapet hadde fradragsført kr 12 588 731 i inngående merverdiavgift på inkassokostnader som var pådratt for å inndrive kredittsalgskravene. Skattekontoret mente at inkassokostnadene måtte anses å gjelde selskapets finansielle virksomhetsområde som var unntatt fra merverdiavgiftsloven, jf. merverdiavgiftsloven § 3-6 b. Kostnadene ble dermed ikke ansett å være til bruk i selskapets avgiftspliktige virksomhet, slik at vilkårene for å kreve fradrag etter merverdiavgiftsloven § 8-1 ikke var oppfylt. Skattekontoret ila 20 % tilleggsavgift for dette forhold, som utgjør kr 2 517 732.

I 2005 introduserte skattepliktige en finansieringsordning hvor privatkunder kunne kjøpe produkter på kreditt. En nærmere beskrivelse av selskapets kredittsalgsvirksomhet er gitt i punkt 5.2.2 nedenfor.

Skattepliktige påklaget skattekontorets vedtak i brev datert 19. mai 2016 fra advokatfirmaet E AS v/ advokat F. Sekretariatet mottok 20. mars 2017 epost fra advokat F med tilleggsdokumentasjon vedrørende avgjørelsen fra det svenske Skatteverket. Sekretariatets utkast til innstilling har vært på innsyn hos skattepliktige. I brev datert 2. mai 2017 framgår det at skattepliktige ikke har merknader til innstillingen.

 

3          Skattepliktiges anførsler

Skattepliktige har i klagen i hovedsak anført følgende:

 

3.1       Tap på krav

Skattepliktige mener at vedtaket om å etterberegne merverdiavgift som gjelder tapsføring etter merverdiavgiftsloven § 4-7 er uriktig, fordi vilkårene som følger av nevnte bestemmelse er oppfylt.

Skattepliktige anfører at skattekontoret har lagt til grunn feil faktum når det mener at fordringen må anses betalt ved at lån innvilges.

Etter skattepliktiges oppfatning inngås det én avtale mellom selskapet og den enkelte kunde. Dette avtaleforholdet regulerer ulike forhold så som hvilke varer som skal kjøpes, leveringssted og betalingsmåte. Det inngås ingen særskilt avtale om finansiering i tillegg med privatkunden. Skattepliktige peker på at det er de reelle forholdene som er avgjørende, og at det ikke er relevant at det etter de særlige regnskapsreglene i IFRS foretas en oppsplitting av transaksjonen.

Skattepliktige fremholder at det er varesalget som er hovedytelsen i avtalen med kunden. At det i enkelte tilfeller også gis kreditt ved varesalget er kun et virkemiddel for å få til salget av varen. Når selskapet gir leverandørkreditt skyldes dette utelukkende selskapets forretningsmessige interesse i å oppnå høyest mulig avkastning. Det vises til at det ikke er noe interesseforhold mellom selskapet og kunden utover alminnelig forretningsmessige forhold.

Selskapet mener at fordringen for avgiftsformål må betraktes som avgiftspliktig/avgiftsunntatt fordring. Skattepliktige presiserer at de foretatte tapsføringer kun gjelder merverdiavgift beregnet for den del av kravet som gjelder hovedstolen. Renter og gebyrer er holdt utenfor de beløp som er tapsført.

Til støtte for sitt syn om at det foreligger rett til tilbakeføring av tidligere betalt utgående merverdiavgift, viser skattepliktige til praksis og Skattedirektoratets melding Av 4/80 av 28. mars 1980 pkt. 5 om adgang for selger til å kunne korrigere tidligere beregnet merverdiavgift i faktoringtilfeller. Skattepliktige anfører at det ikke er noen legislative hensyn som tilsier at en selger som har overdratt fordringer til et faktoringselskap skal kunne korrigere utgående merverdiavgift ved tap på krav, men at ikke det samme skal gjelder for skattepliktige som ikke har overdratt fordringene.

Skattepliktige viser også til at det svenske Skatteverket har godtatt tilbakeføring av merverdiavgift i forbindelse med tilsvarende tapsføringer hos G. Siden de norske og svenske reglene om tap på fordring for merverdiavgift er tilnærmet like, mener skattepliktige at dette forholdet synliggjør ytterligere at det foreligger tap på fordring med adgang til å korrigere merverdiavgiften.

3.2       Fradragsrett for inngående merverdiavgift - inkassokostnader

Skattepliktige mener at skattekontorets vedtak som gjelder fradrag for inngående merverdiavgift på inkassokostnader er uriktig.

Selskapet anfører at inkassotjenestene er "til bruk" i selskapets avgiftspliktige virksomhet etter merverdiavgiftsloven § 8-1. Skattepliktige viser til Skattedirektoratets uttalelser i omtale av Tønsberg Bolig dommen i SKD Fellesskriv av 25. juni 2009, og mener at disse viser at inkassotjenestene er relevante og til bruk i selskapets avgiftspliktige virksomhet. Skattepliktige hevder at skattekontorets rettsoppfatning, og det foreliggende vedtak, er i strid med "disse retningslinjene".

Skattepliktige mener prinsipalt at inkassotjenestene utelukkende er knyttet til det avgiftspliktige salget slik at det foreligger rett til fullt fradrag for inngående merverdiavgift.

Subsidiært, for det tilfellet at inkassokostnadene ikke fullt ut kan henføres til salgsvirksomheten, gjøres det gjeldende at kostnadene må fordeles etter merverdiavgiftsloven § 8-2. Skattepliktige mener at en fordeling basert på omsetning vil gi et dekkende bilde av bruken, og at vilkåret i merverdiavgiftsforskriften § 8-2-2 siste punktum om at omsetningen "i rimelig grad gjenspeiler bruken" da vil være oppfylt. Selskapet viser til at inntektene fra renter og gebyrer utgjør mindre enn fem prosent av selskapets samlede omsetning, og at det derfor foreligger full fradragsrett etter merverdiavgiftsloven § 8-2 (4).

3.3       Tilleggsavgift

Skattepliktige gjør gjeldende at ileggelse av tilleggsavgift er i strid med merverdiavgiftsloven § 21-3, Skattedirektoratets retningslinjer og forvaltnings-/rettspraksis.

Skattepliktige viser til at merverdiavgiftsloven § 21-3 er en "kan" bestemmelse. Det må vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Skattepliktige viser også til at tilleggsavgiften primært har til hensikt å ramme uriktige opplysninger, ikke en rettslig uenighet.

Skattepliktige anfører å ha vært i berettiget god tro når selskapet har fradragsført inngående merverdiavgift på vederlaget på inkassotjenestene. Selskapet viser til at drøftelsene foran viser at selskapet har håndtert merverdiavgiften korrekt. Under forutsetning av at skattekontorets rettsanvendelse legges til grunn, mener skattepliktige at det dreier seg om et uavklart rettslig spørsmål. Skattepliktige viser til følgende uttalelser om de subjektive vilkårene i Merverdiavgiftshåndboken:

"Det er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift at det er utvist uaktsomhet. Kravene til avgiftssubjektet er i praksis strenge og det skal ikke mye til før forholdet blir ansett som uaktsomt.

Utgangspunktet ved vurderingen av det konkrete tilfellet må være at avgiftssubjektet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhet.

... Ved vurderingen av om et forhold må anses uaktsomt er det nærliggende å se hen til hva handlingsalternativet i den aktuelle situasjon ville ha vært – hva burde avgiftssubjektet ha gjort for å unngå feilen?"

Selskapet viser til at det bruker betydelige ressurser på å sette seg inn i ulike regelverk, og at det ikke kan være tvilsomt at det har forsøkt å håndtere merverdiavgiften korrekt. Det vises bl.a. til brevet fra B AS som var vedlagt omsetningsoppgaven ved korrigeringen i 2010. Skattepliktige er av den oppfatning at det på denne bakgrunn er i strid med langvarig og entydig forvaltningspraksis å ilegge tilleggsavgift. Den anvendte satsen på 20 % hevdes under enhver omstendighet å være i strid med praksisen om at det i kompliserte forhold, som skattepliktige mener er sammenlignbare, ikke er anvendt tilleggsavgift. Skattepliktige viser i denne forbindelse til flere saker hvor det ikke er anvendt tilleggsavgift.

 

4          Skattekontorets redegjørelse

Skattekontoret har ikke funnet grunnlag for å ta klagen til følge.

Skattekontoret peker på at spørsmålet er hva slags ytelse vi står overfor i denne saken. Skattekontoret mener at dersom det er ytt en merverdiavgiftspliktig ytelse må det vurderes rett til tapsavskrivning i forhold til merverdiavgiftsloven § 4-7. Hvis det derimot er ytt en finansiell tjeneste, mener skattekontoret at det ikke er adgang til å tapsavskrive beregnet utgående merverdiavgift relatert til varesalg fordi en da er utenfor et merverdiavgiftspliktig område, jf. merverdiavgiftsloven § 3-6 b og § 8-1.

Skattekontoret viser deretter i stor grad til de samme vurderinger som fremgår av vedtaket, og som er gjengitt under punkt 2 ovenfor.

Skattekontoret mener at Skattedirektoratets uttalelse i Av 4/80 om faktoringselskapers tilbakeføring av fordringer til klient etter forgjeves inndrivelse ikke anses relevant for spørsmålet i foreliggende sak.

Skattekontoret fastholder sitt standpunkt om at selskapet har ytt selvstendige finansielle tjenester i tillegg til varesalgene. Skattekontoret fastholder også at inkassokostnadene må anses å gjelde selskapets finansielle virksomhet, og dermed ikke er til bruk i selskapets avgiftspliktige virksomhet, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1. Etter skattekontorets oppfatning er det heller ikke grunnlag for å omgjøre den påklagde tilleggsavgiften.

 

5         Sekretariatets vurdering

5.1       Innledning/Konklusjon

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter Lov om skatteforvaltning av 27. mai 2016 (skatteforvaltningsloven) § 13-3 (2).

Skattepliktige har påklaget skattekontorets vedtak innenfor klagefristen. Etter skatteforvaltningsloven § 13-4 tas klagen derfor opp til behandling.

Sekretariatet som forbereder saker for Skatteklagenemnda, bemerker at saksbehandlingsreglene i merverdiavgiftsloven og forvaltningsloven er opphevet og erstattet av skatteforvaltningsloven fra 1. januar 2017, uten at det i denne saken medfører noen realitetsforskjell.

Sekretariatet innstiller på at den skattepliktiges klage tas til følge.

 

5.2       Tap på utestående fordringer

 

5.2.1     Regelverk og problemstilling

Ved omsetning av varer og tjenester skal det som hovedregel betales merverdiavgift, jf. Lov 19.06.2009 nr. 58 om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven) § 3-1. Selger opptrer som innkrever for staten for en avgift som kjøper skal betale. Selger må som utgangspunkt betale avgift av vederlaget selv om kjøper ikke betaler. Merverdiavgiftsloven § 4-7 (1) åpner imidlertid for at selger, under visse omstendigheter, kan kreve tilbakeføring av innbetalt avgift. Teknisk gjøres dette ved at beløpet føres som inngående merverdiavgift i omsetningsoppgaven for den termin hvor tapet er konstatert. Den tilbakeføringsrett som følger av § 4-7 innebærer at staten, i de tilfeller hvor kjøper er registrert i Merverdiavgiftsregisteret, påføres et tap som følge av at det ikke skjer en korresponderende tilbakeføring av den inngående avgift som debitor har fradragsført.

Bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 4-7 innebærer en formell lovfesting av langvarig og etablert praksis knyttet til ordningen med å korrigere tidligere beregnet merverdiavgift i forbindelse med tap på utestående fordringer. Tidligere lov hadde ingen bestemmelse om tap på utestående fordringer. Det fulgte imidlertid forutsetningsvis av Skattedirektoratets forskrift om regnskapsplikt og bokføring for næringsdrivende som går inn under bestemmelsene i merverdiavgiftsloven – tidligere forskrift nr. 1- § 13, at det på nærmere vilkår kunne foretas korrigering av tidligere beregnet merverdiavgift ved tap på utestående fordringer.

Merverdiavgiftsloven § 4-7 (1) har følgende ordlyd:

"Beregningsgrunnlaget kan korrigeres dersom en utestående fordring som det tidligere er beregnet utgående merverdiavgift av, på grunn av skyldnerens manglende betalingsevne anses endelig konstatert tapt."

Som det fremgår av ordlyden, er det fire kumulative vilkår som må være oppfylt for tapsføring: Det må foreligge en utestående fordring, det må være beregnet merverdiavgift av fordringen tidligere, den utestående fordringen må være endelig konstatert tapt, og årsaken til dette må være skyldners manglende betalingsevne.

Problemstillingen i denne saken knytter seg til om de tap som skattepliktige har korrigert merverdiavgift på grunnlag av skriver seg fra "utestående fordring som det tidligere er beregnet merverdiavgift av". Spørsmålet er om de fordringene som ligger til grunn for korrigering av innbetalt merverdiavgift er å anse som ordinære kundefordringer eller lånefordringer. Sekretariatet mener at svaret på dette vil avhenge av hva som anses omsatt ved de aktuelle salg. Det synes å være enighet om at skattepliktige har foretatt avgiftspliktige varesalg, og at det i forbindelse med de aktuelle varesalgene er ytt kreditt. Spørsmålet er om skattepliktige skal anses å ha omsatt to selvstendige ytelser – en ytelse i form av avgiftspliktig varesalg og en annen ytelse i form av kreditt/finansiering som er unntatt merverdiavgift, eller om kredittstillelsen skal anses integrert i det avgiftspliktige varesalget.

Slik det er redegjort nærmere for nedenfor i punkt 5.2.3, mener sekretariatet at skattepliktiges kredittstillelse må anses å være en del av det avgiftspliktige varesalget, og at vilkåret om at tapsføringen må ha skjedd på grunnlag av "utestående fordring som det tidligere er beregnet merverdiavgift av" derfor er oppfylt. Før vi går nærmere inn på drøftelsen, vil vi i punkt 5.2.2 først gi en beskrivelse av hvordan de aktuelle kjøps- og kredittavtalene inngås.

Sekretariatet understreker at de øvrige vilkårene i merverdiavgiftsloven § 4-7 (1) - herunder at det må foreligge endelig konstatert tap som skyldes manglende betalingsevne hos kunden - ikke er en del av denne saken. Sekretariatet mener det bl.a. kan stilles spørsmål i forhold til bestemmelsen i merverdiavgiftsforskriften § 4-7-1 (2) om at en fordring ikke anses tapt "i den utstrekning den er tilstrekkelig sikret ved pant". Det fremgår av skattepliktiges klage og av kjøpsavtalene at selskapet har salgspant i de solgte varene. Sekretariatet kan imidlertid ikke se at spørsmål knyttet til inndrivelse/realisasjon av salgspant har vært tema i saken.

5.2.2     Nærmere om inngåelse av kjøps- og kredittavtalene

Det fremgår av sakens dokumenter at selskapet i kontrollperioden tilbød to typer finansiering til privatkunder, enten i form av kontokreditt eller betalingsutsettelse. I skattekontorets vedtak punkt 2.3.1 er finansieringsløsningene beskrevet slik:

"Kontokreditt

Kunder kan finansiere kjøp ved å inngå en kjøps- og kontokredittavtale med avbetaling over 12, 24 eller 36 måneder. Minste kredittbeløp er kr 1 000 inklusive frakt og kredittens maksimumsbeløp er kr 60 000 inklusive frakt. Før juli 2014 var maksimumsbeløpet kr 20 000. Det blir foretatt en kredittvurdering av alle som velger finansiering. Kredittvurderinger av privatkunder er utført av eksterne kredittopplysningsselskap. Kunden samtykker elektronisk til kredittsjekken ved bruk av BankID på A's nettside. Dersom kunden innvilges kreditt blir de tilsendt informasjon om nedbetaling og innholdet i avtalen. Når kunden signerer avtalen med BankID kan ordren gjennomføres. Det innvilges ikke kreditt utover ordresummen som kreditten skal finansiere. Hvis ikke kunden har en finansieringsavtale med A AS fra før, blir de belastet et etableringsgebyr på kr 295. Gebyret bokføres på konto 805800 Opening Charge Loan. Månedlig administrasjonsgebyr er kr 45. Renter belastes etterskuddsvis pr. måned av det til enhver tid utestående beløp, og bokføres på konto 805700 Processing Fee Loan. Pr. rapportens dato beregnes det etterskuddsvis renter på 1,75 % pr. måned av det til enhver tid utestående beløp. Det kan belastes renters rente.

Betalingsutsettelse

Kunder kan velge å inngå en avtale om betalingsutsettelse. Avtale om betalingsutsettelse går ut på at kredittkunden innenfor en gitt kredittramme kan kjøpe ett eller flere produkter av A AS og utsette betalingen over en nærmere angitt periode. Perioden for betalingsutsettelse er 3 eller 6 måneder etter kundens valg ved avtaleinngåelsen. Kredittkunden er A AS skyldig det til enhver tid utestående beløp av den innvilgede kreditten, med tillegg av påløpte omkostninger. Det betales ingen renter i den betalingsfrie perioden, men kun et utsettelsesgebyr som skal betales 14 dager etter at varen er sendt til kunden. Gebyret er ved rapportens tidspunkt kr 249 eller kr 329 for henholdsvis 3 eller 6 månedskreditt, og bokføres på konto 300060 CML Fee. Unntaksvis kan det tilbys gebyrfrie kampanjer i begrenset perioder. Det blir foretatt en kredittvurdering av alle som velger betalingsutsettelse.

Ved utløpet av betalingsutsettelsesperioden kan kunden velge å betale kredittbeløpet i sin helhet eller gjennom månedlige nedbetalinger i 36 måneder. Hvis ikke fakturen er betalt innen forfallsdato anses kunden for å ha valgt månedlig nedbetaling og beløpet vil automatisk bli omgjort til et lån med 36 måneders nedbetalingstid. I tillegg belastes etableringsgebyr, administrasjonsgebyr og renter som beskrevet innledningsvis i forbindelse med kontokreditt."

En oversikt over hvordan prosessen med kredittsalg over nettet foregår, er gitt i skattepliktiges tilsvar til varsel om endring i brev fra C ved advokat D datert 6. juli 2015.

I brevet er det gitt følgende beskrivelse:

"i. Kunden som har logget seg inn på nettstedet og valgt de aktuelle varene, klikker seg videre      til ”kassen”.

ii. Kunden må deretter identifisere seg og gi opplysninger om leveringssted og leveringsmåte.    Videre må kunden gi opplysninger om betalingsmåte. I denne forbindelse har kunden følgende    alternativ:          

       - Direkte betaling ved VISA/Mastercard

       - Betaling ved mottak

       - Faktura etter 14 dager

        - Avdragsbetaling. Velges avdragsbetaling kan dette skje etter følgende to modeller:

a. Kunden får en betalingsutsettelse, og dersom kunden ikke betaler for varen innen den angitte fristen (tre eller seks måneder) betales kjøpesummen i avdrag over en på forhånd avtalt periode. Maksimal periode er tre år. Det betales et engangsvederlag for å få utsatt betaling. Det følger av kjøpsavtalen at kunden etter perioden har krav på ordinær avdragsbetaling dersom ikke hele kjøpesummen er blitt betalt innen utgangen av tre eller seks måneder perioden.

b. Dersom kunden ikke velger betalingsutsettelse for kjøpesummen, starter avdragsbetalingen umiddelbart og kan strekke seg over tre år.

iii. Etter at kunden har bestilt varen og angitt betalingsmåte, foretar A AS en kredittsjekk     av kunden i de tilfellene hvor det er valgt avdragsbetaling. Denne kredittsjekken skjer mot et etablert register og er gjort i løpet av et par sekunder. A AS foretar også en undersøkelse av hvorvidt varen foreligger på lager.

iv. Forutsatt at A AS finner at selskapet har varen og kredittundersøkelsen gir et akseptabelt resultat, bekrefter A AS at de er villig til å tilby varen på de forespurte vilkårene.

 

V. Kunden må deretter akseptere og signere avtalen ved bruk av BankID.

Etter at det er inngått avtale om salg av varen, blir varen sendt til kunden iht de avtalte vilkårene. For ordens skyld fremholdes at A AS har salgspant i varen."

Vedlagt dette brevet er det også utskrifter fra selskapets nettsider som viser hvordan salgsavtalen inngås. Sekretariatet viser til vedlegget i sin helhet.

 

5.2.3     Gjelder tapsføringene tidligere avgiftsberegnede fordringer?

For at det skal foreligge rett til å korrigere tidligere innbetalt merverdiavgift, er det som nevnt et grunnleggende vilkår at korreksjonen av merverdiavgift gjelder "utestående fordring som det tidligere er beregnet merverdiavgift av", jf. merverdiavgiftsloven § 4-7 (1).

Det følger av bestemmelsens ordlyd at tapsføringen må være foretatt med grunnlag i en tidligere avgiftsberegnet fordring. I retts- og forvaltningspraksis er dette ofte presisert slik at det må foreligge en ordinær kundefordring. Dette fremgår blant annet av Høyesteretts avgjørelse i RT-2015-168 (Lønningshaugen) og Klagenemnda for merverdiavgift sin avgjørelse KMVA-2015-8711.

Av Klagenemndas avgjørelse i KMVA-2015-8594 fremgår det også at "[M]ed fordring menes alminnelige kundefordringer som dannes ved den avgiftspliktiges omsetning av varer og tjenester".

Sekretariatet bemerker at det ikke er tilstrekkelig at kravet anses som en kundefordring på stiftelsestidspunktet. Det avgjørende er fordringens karakter på tapstidspunktet/avskrivningstidspunktet. Dette følger blant annet av Klagenemndas avgjørelse i KMVA‑2003‑4936.

Det foreligger mye retts- og klagenemndspraksis knyttet til tap på krav. Størsteparten av sakene gjelder imidlertid tilfeller hvor det har vært interessefellesskap mellom kreditor og debitor, og hvor spørsmålet ofte har vært hvorvidt en opprinnelig kundefordring må anses å ha blitt omdannet, evt. skiftet karakter til lån/finansiering for å styrke debitors finansielle stilling. I denne saken er det på det rene at det ikke var interessefellesskap mellom skattepliktige og de aktuelle kundene. Sekretariatet kan ikke se at det foreligger rettspraksis eller praksis fra Klagenemnda for merverdiavgift som direkte omhandler de spørsmål som er aktuelle i vår sak.

Som nevnt ovenfor, er det sentrale spørsmål i denne saken hvorvidt skattepliktige har omsatt to selvstendige ytelser – en ytelse i form av avgiftspliktig varesalg og en annen ytelse i form av kreditt/finansiering som er unntatt merverdiavgift, eller om kredittstillelsen skal anses integrert i det avgiftspliktige varesalget.

Skattepliktige har anført at kredittstillelsene må anses som en del av avtalene om varesalg, og ikke som selvstendige ytelser. Skattekontoret har derimot lagt til grunn i sitt vedtak at selskapet må anses å ha ytt finansielle tjenester som et eget virksomhetsområde, ved siden av varesalgene.

Ved vurderingen av hva som er omsatt, tar sekretariatet utgangspunkt i merverdiavgiftsloven § 4-1 (1), hvor det fremgår at beregningsgrunnlaget for merverdiavgiften er "vederlaget" som ytes for varen eller tjenesten. Merverdiavgiftsloven § 4-2 inneholder nærmere presiseringer av hva som skal inngå i beregningsgrunnlaget, og har følgende ordlyd:

"(1) I beregningsgrunnlaget inngår alle kostnader ved oppfyllelsen av avtalen, enten de inngår i vederlaget eller det kreves særskilt betaling..."

I denne saken har skattepliktige ytt kreditt i forbindelse med salg av varer. Sekretariatet legger til grunn at de aktuelle kredittstillelser er å anse som kredittsalgsavtaler som reguleres av Lov om finansavtaler og finansoppdrag av 25. juni 1999 (finansavtaleloven) kapittel 3, jf. finansavtaleloven § 44 (1) og definisjonen av "kredittavtale" i finansavtaleloven § 44 a bokstav a.

I Forskrift 15.12.2009 nr. 1540 til merverdiavgiftsloven (merverdiavgiftsforskriften) § 4-2-1 er det fastsatt at kredittkostnader etter finansavtaleloven § 44a bokstav h på nærmere angitte vilkår ikke skal inngå i beregningsgrunnlaget. Bestemmelsen har følgende ordlyd:

"(1) Ved kredittkjøp inngår ikke kredittkostnader etter finansavtaleloven § 44a bokstav h i beregningsgrunnlaget dersom de er særskilt oppgitt i salgsdokument. Dette gjelder likevel bare dersom det gis kreditt for mer enn 30 dager regnet fra utløpet av leveringsmåneden.

(2) Med kredittkjøp menes

a) kjøp av løsøre der det er avtalt utsettelse med betaling av kjøpesummen eller noen del av den,

b) kjøp av løsøre der kjøpesummen helt eller delvis dekkes ved lån og kreditten gis av selgeren eller av en annen på grunnlag av avtale med selgeren (lånekjøp), eller ..."

I finansavtaleloven § 44a bokstav h er kredittkostnader definert som "alle kostnader, herunder rente, provisjon, gebyr, avgifter og andre utgifter som kredittkunden skal betale i forbindelse med kreditten."

Sekretariatet mener det ikke er tvilsomt at de aktuelle kjøps- og kredittavtalene faller inn under definisjonen av kredittkjøp i bestemmelsens annet ledd, og at skattepliktiges krav på renter, gebyr og provisjon er å anse som kredittkostnader etter bestemmelsen i finansavtaleloven § 44a bokstav h. Det fremgår også av sakens dokumenter at kreditten er gitt for mer enn 30 dager, og at den er særskilt oppgitt både i avtalene og på fakturaene. Sekretariatet viser særlig til de avtale- og fakturaeksempler som er vedlagt skattepliktiges tilsvar vil varsel om endring i brev datert 6. juli 2015.

Bestemmelsen i merverdiavgiftsforskriften § 4-2-1 er en videreføring av tidligere merverdiavgiftslov av 1969 § 18 tredje ledd, jf. Finansdepartementets merknader til forskriftsbestemmelsen. Bestemmelsen innebærer et positivrettslig unntak fra hovedregelen i merverdiavgiftsloven § 4-2. Sekretariatet viser til Finansdepartementets uttalelser i Ot.prp.nr. 18 (1990-1991) på side 1, punkt 2.1.2:

"Bestemmelsene i merverdiavgiftsloven § 18 annet ledd har sin bakgrunn i hensynet til omgåelser og kontroll. Ved å statuere avgiftsplikt på oppfyllelsesomkostningene unngår man at vederlaget via arrangementer mellom kjøpere og selgere settes lavere enn det i realiteten er med det siktemål å redusere avgiftsberegningen. Man unngår også unødig tvist med hensyn til hva som skal anses som vederlag. Bestemmelsen i § 18 tredje ledd om fritak for omkostninger ved salg på avdragsbetaling er et unntak fra hovedregelen i annet ledd".

Spørsmålet blir da om bestemmelsen i merverdiavgiftsforskriften § 4-2-1 innebærer et unntak fra hva som skal anses som omkostning etter merverdiavgiftsloven § 4-2, eller om den kun fastslår at det ikke skal beregnes avgift av noe som er å anse som omkostninger. Sekretariatet mener at uttalelser i forarbeidene i forbindelse med innføringen av bestemmelsen i tidligere merverdiavgiftslov § 18 tredje ledd, klart viser at bestemmelsen skal forstås på sistnevnte måte. Sekretariatet viser til følgende uttalelser fra Finansdepartementet i Ot.prp. nr. 18 (1976‑77) på side 2:

"Etter merverdiavgiftsloven § 18, annet ledd nr. 6, er avgiftsberegningen av avbetalingstillegget begrenset til omkostninger som betales til leverandøren. Det pliktes således ikke beregnet merverdiavgift av omkostninger som innkreves direkte av en kredittinstitusjon i tilfelle hvor avbetalingskontrakten blir diskontert. Finansdepartementet viser i proposisjonen til sine tidligere forslag om at omkostninger ved salg på avbetaling bør avgiftsberegnes fullt ut, uansett om omkostningene betales til selgeren eller et finansieringsinstitutt. I betraktning av de vansker som någjeldende regler medfører i praksis og for å unngå avgiftsskjerpelse på dette området, foreslår departementet etter fornyet overveielse at avbetalingsomkostninger fritas for merverdiavgift, uansett om omkostningene betales til selgeren eller et finansieringsinstitutt."

Bakgrunnen for at det ble innført et generelt fritak for avgiftsplikt for kredittkostnader, var altså å oppnå likestilling mellom avbetalingsselgere enten disse diskonterte kontraktene sine til en finansieringsinstitusjon eller ikke. Endringen ble også begrunnet i kontrolltekniske hensyn. Etter sekretariatets oppfatning viser disse uttalelsene at lovgiver har ment at kredittkostnader er å anse som en omkostning ved en avtale om vare/tjenestesalg.

Også i juridisk teori er det forutsatt at kredittkostnader skal betraktes som kostnader til oppfyllelse av avtalen, jf. Gjems-Onstad m.fl. "MVA-kommentaren" 5. utgave side 360:

"Ved kredittkjøp belastes kunde kredittkostnader, som består av rente og gebyr til finansieringsselskap. Dette utgjør i utgangspunktet kostnader ved oppfyllelse av avtalen, men etter fmval. § 4-2-1 skal kredittkostnader etter finansavtaleloven § 44a bokstav h ikke medtas i beregningsgrunnlaget."

Sekretariatet viser også til følgende uttalelse på side 354:

"En salgsavtale kan f.eks inneholde bestemmelse om at betaling skal skje innen 6 måneder. For dette betaler kunden et rentebeløp og et gebyr i en eller annen form. Slike forhåndsbestemte renter og gebyrer gjelder ikke forsinket betaling, og anses derfor som en omkostning ved oppfyllelse av avtalen."

Det finnes også flere eksempler fra rettspraksis på at en entreprenørs ytelse av finansieringsbistand til byggherre har blitt ansett som en del av vederlaget for entreprisen, og ikke som selvstendig omsetning av en finansiell tjeneste som er unntatt etter merverdiavgiftsloven § 3-6 b. Sekretariatet viser bl.a. til avgjørelsen fra Borgarting lagmannsrett i UTV-2006-16 (Veidekke ASA), nevnt ovenfor, og Agder lagmannsrett dom LA-1997-367 (Kruse Smith).

Sekretariatet legger etter dette til grunn at skattepliktiges kredittstillelser ikke kan anses som selvstendig omsatte finansieringstjenester, men at de må anses som omkostninger ved oppfyllelse av selve vareleveransen, jf. merverdiavgiftsloven § 4-2. Sekretariatet kan ikke se at det forhold at selskapet i henhold til reglene i IFRS er pålagt å foreta en regnskapsmessig oppsplitting ved å rapportere kredittstillelsene som lån har noen betydning for denne vurderingen.

Ettersom det i de aktuelle tilfeller er beregnet merverdiavgift kun for den del som gjelder varesalget, men ikke for den del som gjelder renter og gebyrer, må fordringene etter sekretariatets oppfatning anses som kombinerte avgiftspliktige/avgiftsunntatte fordringer. Spørsmålet blir da om det forhold at deler av fordringene er avgiftsunntatte er til hinder for at disse anses som "fordring som det tidligere er beregnet utgående merverdiavgift av", jf. merverdiavgiftsloven § 4-7. Sekretariatet mener at dette ikke er tilfellet.

At også denne type fordringer skal kunne gi grunnlag for tapsføring etter merverdiavgiftsloven § 4-7, følger forutsetningsvis av Skattedirektoratets melding AV 26/83 datert 11. november 1983, vist til i Merverdiavgiftshåndboken 10. utgave 2014 på side 357 (videreført i Merverdiavgiftshåndboken 2016 på side 369). Meldingen gjelder spørsmål om reduksjon av avgiftsgrunnlaget ved tap på kombinert avgiftspliktig/avgiftsfri fordring. I meldingen er det gitt følgende eksempel:

"En næringsdrivende har en fordring (gjeldsbrev) som følge av salg av avgiftspliktig vare. Det er fastsatt månedlige innbetalinger og beregnet renter på grunnlag av en fastsatt nedbetalingstid. Beløpene utgjør:

 Varebeløpkr 60 000 inkl mva
 Rentebeløpkr 12 000  eks mva, jfr Merverdiavgiftsloven § 18, 3 ledd
 Kr 72 000  

Etter noen måneder går kjøperen konkurs, og fordringshaveren ønsker å avskrive tapet. Spørsmålet er i hvilken utstrekning selgeren kan redusere avgiftsgrunnlaget i den termin da tapet er konstatert, dersom restbeløpet utgjør kr 36.000, det vil si kjøperen har kommet halvveis i nedbetalingene, jfr. § 13 i Skattedirektoratets forskrift av 20. august 1969 om regnskapsplikt og bokføring for næringsdrivende som går inn under bestemmelsene i merverdiavgiftsloven og investeringsavgiftsloven.

En antar at det ved en kombinert avgiftspliktig/avgiftsfri fordring ikke kan oppstilles noen regel om at debitor først anses å betale den avgiftspliktige, så den avgiftsfrie del, eventuelt vice versa. Betalingen medfører en forholdsmessig reduksjon av fordringens to deler. I og med at halve fordringen er nedbetalt, skulle således det avgiftsfrie rentebeløp utgjøre kr 6 000 av restfordringen. Det avgiftspliktige beløp vil altså være kr 30 000, og selgeren kan følgelig fradra kr 5 000 i avgiftsoppgjøret."

Skattedirektoratet forutsetter i denne meldingen at det er adgang til å foreta tapsføring også ved kombinerte fordringer. Som nevnt ovenfor, er merverdiavgiftsloven § 4-7 en lovfesting og videreføring av den praksis som gjaldt for tap på krav før merverdiavgiftsloven av 2009 trådte i kraft 1. januar 2010. Meldingen er derfor relevant for forståelsen av denne bestemmelsen. Det er også vist til meldingen i Merverdiavgiftshåndboken 10. utgave 2014 side 357 (Merverdiavgiftshåndboken 2016 side 369). Sekretariatet legger til grunn at Skattedirektoratets syn har blitt fulgt i praksis, slik at det foreligger etablert praksis for at det også kan foretas korrigering av innbetalt merverdiavgift ved tap knyttet til kombinerte fordringer. En forutsetning må selvsagt være at tapsføringen foretas kun i forhold til den avgiftsberegnede delen av fordringen. I denne saken er det på det rene at skattepliktige har holdt renter og gebyrer utenfor ved beregningen av hvor mye merverdiavgift som skal korrigeres.

Sekretariatet vil til støtte for sitt syn om at de aktuelle fordringer må anses som "utestående fordring" etter merverdiavgiftsloven § 4-7, vise til at det også i Merverdiavgiftshåndboken forutsettes at det er adgang til å foreta tapsføring i forbindelse med kredittkjøp. Sekretariatet viser bl.a. til Merverdiavgiftshåndboken 10. utgave 2014 side 355 (Merverdiavgiftshåndboken 2016 side 367).

Spørsmålet blir da om det er forhold som tilsier at tapsføring likevel kan/skal nektes i denne saken.

Høyesterett fastslo i dommen i RT-2015-168 Lønningshaugen at tilbakeføring av merverdiavgift vil være avskåret i nærmere angitte tilfeller hvor en opprinnelig kundefordring har blitt omdannet eller skiftet karakter til en annen form for tilgodehavende på tapstidspunktet, jf. dommens avsnitt 48. Høyesterettt la også til grunn at adgangen til å nekte tilbakeføring ikke er begrenset til tilfeller hvor det foreligger interessefellesskap. Om tilfeller hvor det ikke foreligger interessefellesskap uttaler Høyesterett i dommens avsnitt 51:

"Når selskapene ikke har noe interessefellesskap er det et naturlig utgangspunkt at en utvidet leverandørkreditt nettopp skyldes forretningsmessige vurderinger i kreditorselskapets interesse alene. Det kan i disse tilfellene vanskelig sies å være noen presumpsjon for at kreditors siktemål er å bistå debitorselskapet med langsiktig finansiering."

Slik sekretariatet ser det, gjør de hensyn som etter retts- og klagenemndspraksis ligger til grunn for at det anses å ha skjedd en omdanning og/eller at en fordring har skiftet karakter seg ikke gjeldende i denne saken. Hvilke hensyn som tilsier å nekte tilbakeføring med grunnlag i at en fordring har skiftet karakter, fremgår bl.a av Lønningshaugdommen. Sekretariatet gjengir fra dommens avsnitt 43 og 44:

"(43) Reelle hensyn tilsier også at det i hvert fall i noen utstrekning må være adgang til å nekte tilbakeføring med den begrunnelse at fordringen har skiftet karakter. Tar kreditor sikte på å styrke debitorselskapets egenkapital, kan dette gjøres ved at selskapet tilføres kapital, som så anvendes til å betale det utestående krav. Tilbakeføring vil da være utelukket, og den materielle løsning bør her være uavhengig av på hvilken måte refinansieringen gjennomføres.

(44) Den tilbakeføringsrett som følger av § 4-7 innebærer at staten påføres et tap som følge av at det ikke skjer en korresponderende tilbakeføring av den inngående avgift som debitorselskapet er godskrevet. Det kan argumenteres for at denne risikoen, som anses som en nødvendig konsekvens av det systemet som er valgt, burde begrenses til den ordinære kreditt ved omsetning, og at det ikke er grunn til å utvide denne konsekvens av systemet ved å la staten bære risikoen for debitors betalingsevne også når kreditten ikke lenger kan sees som ordinær leverandørkreditt. Også dette hensynet har etter mitt syn en viss vekt. At staten påføres tap ved tilbakeføring er ansett å være et nødvendig element i det system som er valgt, men statens tapseksponering tilsier at det søkes etablert en rimelig ramme for ordningen."

Som tidligere nevnt, foreligger det ikke interessefellesskap mellom skattepliktige og de aktuelle kundene. Hensynet til å avgrense statens tapseksponering gjør seg ikke gjeldende siden denne saken gjelder salg til private kunder som ikke har fradragsrett for inngående merverdiavgift. Sekretariatet finner heller ikke at skattepliktige har ytt den aktuelle kreditt ut fra et ønske om å styrke kundens finansielle stilling.

At skattepliktige har inntjening på finansieringen kan ikke være til hinder for at den anses som en del av vederlaget for varesalget. Sekretariatet viser til Borgarting lagmannsretts avgjørelse i UTV-2006-16 Veidekke ASA, vist til ovenfor. Skattepliktige anførte i den saken at beløpene som byggherrene hadde innbetalt som kompensasjon for finansieringen (utover entreprenørens rentetap) ikke skulle anses som en del av vederlaget for entrepriseoppdraget. Retten uttalte følgende:

"Det er ikke tvilsomt at "vederlaget" i bestemmelsens første ledd også omfatter den avgiftspliktiges fortjeneste, og det kan ikke sees å foreligge rettskildemessige holdepunkter for at fortjenesteelementet ikke skal omfattes i forhold til omkostninger medtas i vederlaget i medhold av annet ledd nr 1. Lagmannsretten kan heller ikke se reelle hensyn av betydning som skulle tilsi en annen lovforståelse."

Slik sekretariatet ser det, innebærer det standpunktet som er anført av skattekontoret at det foretas en innskrenkende tolkning i strid med ordlyden i § 4-7, som ikke kan anses tilstrekkelig forankret i foreliggende rettskilder. Sekretariatet viser til det som er sagt om dette ovenfor i forhold til Lønningshaugsaken og de hensyn/argument som i følge Høyesterett kan begrunne en innskrenkende tolkning. Sekretariatet vil også påpeke at skattekontoret i denne saken ikke har vist til en konkret rettskilde som begrunnelse for sitt standpunkt, verken i vedtaket eller i redegjørelsen.

Sekretariatet legger etter dette til grunn at vilkåret i merverdiavgiftsloven § 4-7 (1) om at tapsføringen må gjelde "utestående fordring som det tidligere er beregnet utgående merverdiavgift av" er oppfylt. Sekretariatet har lagt avgjørende vekt på at skattepliktiges ytelse av kreditt ikke kan anses som selvstendig omsatte ytelser, men må anses som omkostninger ved de avgiftspliktige varesalgene. Skattekontorets vedtak om etterberegning av kr 9 925 901 i inngående merverdiavgift for dette forhold må dermed anses ugyldig.

Som tidligere nevnt, er ikke de øvrige vilkår etter merverdiavgiftsloven § 4-7 en del av denne saken.

5.3       Fradrag for inngående merverdiavgift på inkassokostnader

Skattekontoret har som nevnt etterberegnet kr 12 588 731 i inngående merverdiavgift knyttet til inkassokostnader som skattepliktige har pådratt seg for å inndrive kravene som er omhandlet i punkt 5.2 ovenfor.

Det fremgår av skattekontorets vedtak og rapport at kostnadene gjelder fakturaer fra inkassoselskap som gjelder inndrivelse av gebyr, renter, avdrag og resthovedstol på misligholdte kontokredittavtaler.

Skattekontoret har i sitt vedtak lagt til grunn at inkassokostnadene ikke kan anses å være til bruk i selskapets avgiftspliktige virksomhet, fordi de må anses å gjelde skattepliktiges omsetning av finansielle tjenester som er virksomhet unntatt merverdiavgift. Skattepliktige har i klagen anført at inkassokostnadene fullt ut må anses å være til bruk i selskapets avgiftspliktige virksomhet.

Sekretariatet er enig med skattepliktige i dette. Sekretariatet viser til drøftelsen ovenfor, og peker på at det følger av vår konklusjon at skattepliktige ikke anses å ha noen selvstendig omsetning av finansielle tjenester.

Slik sekretariatet ser det, må de aktuelle kostnadene anses å ha en tilstrekkelig nær og naturlig tilknytning til de avgiftspliktige varesalgene, da de knytter seg til inndrivelse av fordring som er oppstått ved de aktuelle avgiftspliktige salg.

At det som utgangspunkt foreligger rett for en avgiftspliktig kreditor til fradrag for merverdiavgift på inkassokostnader, er også forutsatt i juridisk teori. Sekretariatet viser til Gjems-Onstad m.fl. MVA-kommentaren 5. utgave på side 232: "Dersom kreditor er avgiftspliktig vil han ha rett til fradrag for den inngående merverdiavgiften som fremgår på fakturaen fra inkassator."

Sekretariatet legger til grunn at vilkårene for å kreve fradrag etter merverdiavgiftsloven § 8-1 er oppfylt. Skattekontorets vedtak om å etterberegne kr 12 588 731 i inngående merverdiavgift må derfor anses ugyldig.

5.4       Tilleggsavgift

Med virkning fra 1. januar 2017 er det gitt nye regler for ileggelse av tilleggsskatt i Lov om skatteforvaltning av 27. mai 2016 (skatteforvaltningsloven) § 14-3 flg. For saker som er varslet før tidspunktet for lovens ikrafttredelse, slik som i foreliggende sak, gjelder likevel de tidligere reglene om tilleggsavgift i merverdiavgiftsloven. Dette følger av overgangsbestemmelsen i skatteforvaltningsloven § 16-2 (2). Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 (1) at den som

"forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten et tap, kan ilegges inntil 100 % avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-4 første og annet ledd."

Det er altså tre vilkår som må være oppfylt for at tilleggsavgift kan ilegges. For det første må merverdiavgiftsloven eller forskrifter i medhold av denne være overtrådt. For det andre må staten ha blitt eller kunne ha blitt påført tap. For det tredje må skattepliktige ha opptrådt forsettlig eller uaktsomt. De to første vilkårene er objektive, mens det tredje vilkåret er et subjektivt vilkår.

De objektive vilkårene er knyttet til hva skattepliktige har gjort eller ikke gjort, dvs. om det har skjedd en overtredelse av lov eller forskrift, i tillegg til vilkåret om at overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap. Det subjektive vilkår, om overtredelsen er forsettlig eller uaktsom, er knyttet til hvorfor overtredelsen har skjedd.

Det fremgår av sekretariatets drøftelse og konklusjon ovenfor i punkt 5.3 at vilkårene i merverdiavgiftsloven § 8‑1 for å foreta fradragsføring av merverdiavgift på inkassokostnadene må anses å være oppfylt. Dermed foreligger det ingen overtredelse av lov eller forskrift. Det første objektive vilkåret etter merverdiavgiftsloven § 21-3 er ikke oppfylt.

Sekretariatet legger til grunn at siden ett av vilkårene for å ilegge tilleggsavgift ikke er oppfylt, må skattekontorets vedtak om ileggelse av 20 % tilleggsavgift knyttet til etterberegning av inngående merverdiavgift på inkassokostnader oppheves.

 

6          Sekretariatet foreslår etter dette at det fattes slikt

 

 v e d t a k:

 

Klagen tas til følge, slik at vedtaket datert 11.april 2016 oppheves i sin helhet.

 

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 31.05.2017

 

Tilstede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Marianne Brockmann Bugge, medlem

                        Petter Grann Meyer, medlem

                        Trygve Holst Ringen, medlem

 

                    

Skatteklagenemndas behandling av saken:

 

Skatteklagenemnda sluttet seg enstemmig til sekretariatets innstilling.

 

Siden tilleggsavgift/tilleggsskatt ikke kan ilegges fordi vilkårene i merverdiavgiftsloven § 21-3 ikke er oppfylt, har nemnda ikke foretatt en nærmere vurdering av øvrige vilkår for ileggelse av dette.

 

Nemnda traff deretter følgende

 

v e d t a k:

 

Klagen tas til følge, slik at vedtaket datert 11.april 2016 oppheves.

 

 

 

 

 

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.