Spørsmål om fradragsrett for inngående merverdiavgift på kostnader til opprensning av forurenset tomt etter offentlig pålegg

Skatteklagenemda Publisert: 02.11.2017

  • Skriv ut
Spørsmål om gyldigheten av skattekontorets vedtak om etterberegning av inngående merverdiavgift med kr 110 787 for 2. termin 2016, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1, og ileggelse av tilleggsavgift med 20 %, som utgjør kr 22 025, jf. merverdiavgiftsloven § 21-3. Den tilbakeførte inngående merverdiavgiften gjelder kostnader til opprensing av forurenset grunn. Skattepliktige er frivillig registrert for utleie av fast eiendom og spørsmålet er om det området hvor opprensingen skjer, må anses omfattet av den frivillige registreringen og om skattepliktige på denne bakgrunn har fradragsrett. Subsidiært er spørsmålet om det er fradragsrett fordi utgiftene må anses som kostnader i forbindelse med avviklingen av tidligere avgiftspliktige virksomheter. Klagen ble delvis tatt til følge ved at ilagt tilleggsavgift frafalles

Stor avdeling 01

NS 85/2017

 

 Saksforholdet

A AS (heretter "skattepliktige" eller "selskapet") kjøpte i 1999 en eiendom ( ) som ligger ved X i Y. Eiendommen består av to hovedområder; ett kaiområde med et hovedbygg og et tilleggsbygg, og et båtslippområde med en liten slipp, en stor slipp og et område ved siden av med en smie.

Det er opplyst at det ble startet et mekanisk verksted og slippdrift på eiendommen allerede tidlig på 1900-tallet. Hovedaktiviteten for slippdrift skjedde imidlertid midt på 70-tallet.

Skattepliktige ble frivillig registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 6. termin 1999 for utleie av fast eiendom og leide ut den delen av eiendommen som omfattet båtslippene til B AS ( ) frem til dette selskapet gikk konkurs i 2008. B AS`virksomhet var avgiftspliktig og utleien var derfor omfattet av skattepliktiges frivillige registrering, jf merverdiavgiftsloven § 2-3 første ledd.

Den andre delen av eiendommen, kaiområdet, ble leid ut til C AS ( ) i 2008, og er fremdeles leid ut til denne leietakeren. C AS driver hovedsakelig med produksjon og salg av flenstetninger for rørforbindelser til petroleumsindustrien. Virksomheten er avgiftspliktig og utleien er omfattet av utleiers frivillige registrering i Merverdiavgiftsregisteret. D er daglig leder både i utleiers selskap og i C AS.

Båtslippområdet har ikke vært særskilt leid ut til en annen leietaker siden B AS gikk konkurs i 2008. Det er nå således bare en leietaker på området (C AS). Det er imidlertid et spørsmål i saken om denne leietakeren kan anses for å leie dette området også.

I 2014 påla Fylkesmannen i Z skattepliktige å utføre tiltak for å rense opp grunnen ved de to båtslippene. Forurensningsnivået i grunnen var langt over lovlige verdier. Selskapet har foretatt den nødvendige opprensningen og merverdiavgiften på kostnadene ble fradragsført på omsetningsoppgaven for 2. termin 2016. Skattekontoret tok oppgaven ut til kontroll i brev av 23. juni 2016.

I brev av 2. august 2016 fattet skattekontoret vedtak om tilbakeføring av den fradragsførte merverdiavgiften på kostnadene til forurensningstiltakene. Hjemmel for etterberegningen var merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b. Etterberegnet merverdiavgift utgjorde kr 110 787. Tilleggsavgift ble ilagt med 20 % og utgjorde kr 22 025, jf. merverdiavgiftsloven § 21-3.

Skattekontoret viste i vedtaket til at det fremgår av leiekontrakten mellom skattepliktige og C AS at båtslippene med omkringliggende område ikke inngår som en del av leieobjektet. Tiltakene ble dermed utført på et område av tomten som ikke var utleid på tidspunktet som Fylkesmannen påla skattepliktige å fjerne forurensningen og arbeidet ble gjennomført. Skattekontoret viste til at det ikke er fradragsrett for kostnader knyttet til et område som ikke er utleid og dermed ikke omfattet av den frivillige registreringen, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1.

Videre fant skattekontoret at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven § 8-1 var oppfylt. Skattekontoret la til grunn at det var klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten hadde overtrådt loven ved å fradragsføre for mye merverdiavgift og at staten dermed kunne lidt et tap. Skattekontoret mente at vilkåret om at overtredelsen må være uaktsom også var tilfredsstilt i dette tilfellet. Skattepliktige plikter å sette seg inn i reglene som gjelder beregning av merverdiavgift for sin virksomhet. Reglene om fradragsrett må forutsettes kjent for virksomheten og skattepliktige burde etter skattekontorets oppfatning ikke fradragsført merverdiavgift på kostnader som ikke var til bruk i den registrerte virksomheten.

Selskapet påklaget vedtaket i brev av 26. august 2016. Etter at skattekontoret mottok klagen har kontoret hentet inn flere opplysninger i saken.

Ved søk på internett ble skattekontoret oppmerksom på at selskapet 10. mars 2016 sendte en søknad til Fylkesmannen i Z med spørsmål om adgang til å forskjønne området mot sjøen i forbindelse med at selskapet måtte sette i verk tiltak mot forurensningen. Vedlagt søknaden var en rapport av januar 2015 fra E. E ble engasjert av selskapet for å utrede arbeidene med opprensning av den forurensede grunnen, og rapporten fra E inneholder detaljerte beskrivelser av området, tidligere bruk og tiltak.

I brev av 13. oktober 2016 anmodet skattekontoret dessuten selskapets advokat om å sende inn de to tegningene som tilhørte leiekontrakten, samt en tegning som viste hvilket område selskapet faktisk benytter.

Advokaten sendte inn tegninger i brev av 31. oktober 2016. Det fremkommer av tegning nr. 1 at opprinnelig leiekontrakt omfattet hovedbygning. Tegning nr. 2 gjelder etter at partene utvidet leiekontrakten i 2013. Denne viser at hovedbygg og tilleggsbygg på kaiområdet leies ut. På tegning nr. 3 er hele eiendommen skravert uten at det er nærmere forklart hva dette innebærer.

I klagen fremsatte skattepliktige et nytt grunnlag for at det måtte foreligge fradragsrett. Skattepliktige pekte på at tidligere leietaker av området hadde forårsaket forurensning i grunnen og at tiltakene var nødvendige for å utbedre skaden. Det måtte da være fradragsrett for merverdiavgiften på anskaffelsene.

På bakgrunn av skattepliktiges subsidiære anførsel i klagen, ønsket skattekontoret enda flere opplysninger. I e-post av 8. desember 2016 ble skattepliktige bedt om dokumentasjon/redegjørelse for hvor mye av forurensningen som stammer fra verftsdriften fra 1999 – 2008 (tidspunktet som tidligere leietaker leide området), og hvor stor andel av kostnadene til opprydding som kan henføres til den perioden. Det ble også bedt om en oversikt over antallet slippinger i perioden 1999 – 2008, og en kort beskrivelse av hvilket arbeid som ble utført i den forbindelse. Advokaten opplyste i e-post av 9. desember 2016 at de ikke ville komme med slike opplysninger.

Skattekontoret måtte derfor foreta sin vurdering av skattepliktiges nye anførsel uten å ha fått de etterspurte opplysningene fra selskapet.

 

Skattepliktige anfører

Skattepliktige viser til at det fremgår av merverdiavgiftsloven § 8-1 at en registrert næringsdrivende har rett til fradrag for inngående merverdiavgift på varer og tjenester som er til bruk i virksomheten. Det er gjennom Høyesterettspraksis fastslått at dette innebærer at de aktuelle anskaffelsene må være relevant for og ha en nær og naturlig tilknytning til den registrerte virksomheten.

Spørsmålet i saken er om kostnadene til å rense opp i den forurensede grunnen er relevant for og har en nær og naturlig tilknytning til den frivillig registrerte utleievirksomheten.

1. Skattepliktiges prinsipale anførsel.

Prinsipalt anfører skattepliktige at opprensningen er foretatt på utleid område og at kostnadene dermed er til bruk i den registrerte utleievirksomheten.

Skattepliktige har leid ut et område av eiendommen til C AS i perioden som anskaffelsene ble foretatt. Skattekontoret har i vedtaket lagt til grunn at slippområdet hvor opprensingen skjedde ikke var utleid i perioden og at anskaffelsene derfor ikke var til bruk i noen registrert virksomhet. Skattepliktige er ikke enig i at slippområdet ikke var utleid til C AS.

I leiekontrakten fremgår det at leieforholdet omfatter næringslokaler, verkstedområdet og produksjonshall og at leietaker i tillegg har bruksrett til kaiområdet med unntak av området som brukes til båtslipp. Det fremgår således eksplisitt av leiekontrakten at båtslippområdet ikke var en del av leieobjektet. Partene har imidlertid opplyst at leietaker faktisk bruker båtslippområdet til utendørs lager, og den gamle smia på området benytter leietaker til innendørs lager. C AS har således hele tiden kunnet disponere dette området selv om ordlyden i kontrakten sier det motsatte.

Skattepliktige anfører at det er de faktiske forhold som er avgjørende for hva som må anses utleid og ikke ordlyden i kontrakten. For å understøtte dette viser skattepliktige til Borgarting lagmannsretts dom av 6. januar 2014. Spørsmålet i saken var hvilke områder som faktisk var leid ut fra eiendomsselskapet til driftsselskapet.

Lagmannsretten la i denne saken til grunn at skattemyndighetene skal basere vedtaket på det faktum som er materielt riktig, og at bevisvurderingen skal være fri og ubundet av formelle momenter. Ved vurderingen av hva som skal anses utleid, må myndighetene benytte alminnelige prinsipper om avtaletolkning. I denne saken medførte det at fradragsretten til eiendomsselskapet var i behold.

Skattepliktige anfører at partene rent faktisk har innrettet seg slik at C AS har rett til, og faktisk bruker slippområdet i sin avgiftspliktige virksomhet, og at A AS da har full fradragsrett for inngående merverdiavgift på opprydningskostnadene.

 

2. Skattepliktiges subsidiære anførsel

Dersom den prinsipale påstanden ikke fører fram, anfører skattepliktige at selskapet har fradragsrett for anskaffelsene fordi kostnadene er pådratt som ledd i avviklingen av den avgiftspliktige virksomheten som siste leietaker av slippområdet drev.

B AS, som leide slippområdet fra 1999 til 2008, drev avgiftspliktig virksomhet på området og selskapet har forårsaket forurensinger i grunnen. Det er dermed direkte årsakssammenheng mellom arbeidene med opprydding og rensing, og tidligere avgiftspliktig virksomhet. Kostnadene har en nær og naturlig tilknytning til den tidligere leietakerens avgiftspliktige virksomhet, og det foreligger derfor full fradragsrett etter merverdiavgiftsloven § 8-1.

Skattepliktige viser også til at det følger av fast og langvarig avgiftspraksis at det er fradragsrett for kostnader til avvikling av avgiftspliktig virksomhet. Opprydding og rensing er i dette tilfellet en avviklingskostnad fordi kostnadene er direkte resultat av den tidligere avgiftspliktige virksomheten med mekanisk verksted og slippdrift.

Advokaten anfører at det foreligger full fradragsrett uavhengig av om forurensningen er blitt generert under nåværende eier eller tidligere, samt at det vil medføre uforholdsmessig mye arbeid å fremskaffe den dokumentasjon/utarbeide en slik redegjørelse, som skattekontoret anmodet om.

A AS fikk pålegg fra Fylkesmannen om å rense grunnen. Skattepliktige viser derfor også til Høyesteretts dom av 30. januar 1985 om Sira-Kvina Kraftselskap. Kraftselskapet fikk offentlig pålegg om å iverksette tiltak i forbindelse med vassdragsregulering. Selskapet måtte blant annet sørge for å sette ut fisk. Selv om settefisken ikke var fysisk til bruk i den avgiftspliktige kraftproduksjonen, kom Høyesterett til at kraftselskapet hadde fradragsrett for merverdiavgiften på kostnadene.

Skattepliktige anfører at når det forelå fradragsrett for kostnader som følge av offentlige pålegg i Sira-Kvina-saken, hvor tiltakene ikke var direkte til bruk i den avgiftspliktige virksomheten, må det i hvertfall foreligge fradragsrett for kostnader pådratt som følge av offentlige pålegg når rensingen er en konsekvens av tidligere avgiftspliktig virksomhet.

Det vises også til resultatet i Høyesteretts dom i Von Koss-saken, Rt 1940 side 594. Dommen gjelder inntektsskatteretten, men etter skattepliktiges syn må dommen ha betydelig overføringsverdi for den avgiftsmessige vurderingen. I denne saken ble utgifter som ny eier av en eiendom fikk for å gjenopprette tidligere eieres forsømte vedlikehold, godtatt som vedlikeholdsfradrag så lenge objektet ble satt i den stand det en gang hadde vært.

 

3. Tilleggsavgift

For det tilfellet at vedtaket om etterberegning av merverdiavgift ikke blir opphevet, anføres det at vilkåret for å ilegge tilleggsavgift, om subjektiv skyld, ikke er oppfylt.

Det er tilstrekkelig for å ilegge tilleggsavgift at den næringsdrivende har utvist uaktsomhet. Det må likevel foreligge et element av bebreidelse. Bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 21-3 er også en "kan" bestemmelse. Selv om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er til stede, betyr det ikke at tilleggsavgift tilsiktes anvendt ved enhver uaktsom overtredelse. Det må vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass, jf Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift.

A AS la i denne saken til grunn at det forelå fradragsrett for kostnader som relaterer seg til arealer som faktisk brukes i leietakers avgiftspliktige virksomhet. Kostnadene er dessuten foranlediget av den tidligere avgiftspliktige virksomheten i området. Det var derfor ikke uaktsomt av A AS å legge til grunn at det forelå fradragsrett for disse kostnadene.

Vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er derfor ikke til stede og ileggelsen av tilleggsavgift må oppheves.

 

Skattekontorets vurdering

Skattekontoret har i sin redegjørelse for saken etter skatteforvaltningsloven § 13-6 fjerde ledd i hovedsak vurdert klagen slik:

1. Skattekontorets kommentarer til skattepliktiges prinsipale anførsel om at kostnaden er til bruk i den registrerte utleievirksomheten

 

Skattekontoret viser til at en frivillig registrering kun omfatter arealer som til enhver tid er utleid, jf. merverdiavgiftsforskriften § 2-3-2. Det vil således ikke foreligge fradragsrett for merverdiavgift på kostnader som er knyttet til et område som ikke er utleid, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1.

Spørsmålet blir etter skattekontorets oppfatning da om området som det ble renset opp i, var utleid da skattepliktige pådro seg kostnaden.

Skattekontoret viser til at det fremgår av rapporten fra E at det bare er påvist ulovlig høye forurensningsverdier i slippområdene, og kontoret legger da til grunn at utgiftene til forurensningstiltak er knyttet til dette området. Spørsmålet blir dermed om slippområdet kunne anses utleid til C AS da skattepliktige foretok opprensing av grunnen der.

Skattekontoret bemerker at det fremkommer uttrykkelig av den skriftlige leiekontrakten at båtslippen og omkringliggende området ikke er omfattet av avtalen. Dette er en sterk indikasjon på at slippområdene ikke kan anses utleid. Partene reviderte kontrakten i 2013 og utvidet den til også å omfatte bygg nr. 2 på kaiområdet. Hvis det var meningen at slippområdet skulle omfattes, hadde partene en oppfordring til å ta dette inn i avtalen. Eventuelt kunne partene ta ut passusen om at slippområdet ikke skulle omfattes. Når dette ikke ble gjort, peker det i retning av at ordlyden i avtalen også er det partene faktisk har ment å bli enige om.

Det er opplyst at C AS benytter smia på området til lager. De innsendte tegningene av området viser også at leietaker faktisk benytter smia. Etter skattekontorets oppfatning er det imidlertid ikke noe i de tilgjengelige opplysningene som tilsier at leietaker faktisk har benyttet slippområdet, og dermed det området som den aktuelle opprensingen gjelder Det er også vist til at bilder tatt i mars 2016, og som er vedlagt rapporten fra E, tyder på at det er lenge siden slippene har vært benyttet.

Skattekontoret legger etter dette til grunn at det dermed verken fremgår av leiekontrakten eller den faktiske bruken at slippområdene er utleid. Skattekontoret føyer til at leietakers bruk av området ikke vil være avhengig av at de forurensede massene ryddes opp. Utleieforholdet har vart i en årrekke uten at det har hatt noen betydning at grunnen ved slippområdet har vært forurenset. Tiltakene har dermed ikke tilstrekkelig nær og naturlig tilknytning til den avgiftspliktige utleievirksomheten.

Skattekontoret konkluderer etter dette med at skattepliktige ikke har fradragsrett for merverdiavgiften på kostnadene.

2. Skattekontorets kommentarer til skattepliktiges subsidiære anførsel om at   kostnadene må kunne anses som avviklingskostnader 

Skattepliktige legger til grunn at det er tidligere avgiftspliktige virksomheter som har forårsaket forurensingen, og at utgiftene er nødvendige for å utbedre skadene etter at virksomhetene avvikles. Det foreligger lang og fast praksis for at det er fradragsrett for merverdiavgift på avviklingskostnader.

Skattekontoret er enig med skattepliktige i at det er fradragsrett for såkalte avviklingskostnader. Skattekontoret legger til grunn at skattepliktige således vil ha fradragsrett for utgifter til opprensing av området i den grad den tidligere avgiftspliktige leietakeren av området har forårsaket forurensingen. Skattekontoret mener imidlertid at skattepliktige ikke har rett til fradrag for kostnader med opprydding av forurensning som er generert av virksomheter før skattepliktiges eiertid. Det vises til at en registrert virksomhet i utgangspunktet bare har rett til fradrag for merverdiavgift på anskaffelser til egen avgiftspliktig virksomhet.

Det ble etter dette avgjørende for skattekontoret om forurensningen hadde skjedd i skattepliktiges eiertid eller om det var tidligere eiere som hadde forårsaket all, eller deler av forurensningen.

Skattekontoret viser til at skattepliktige kjøpte eiendommen i 1999 og at slippområdet var leid ut til B AS fra 1999 til leietaker gikk konkurs i 2008. I rapporten fra E fremkommer det at industriell aktivitet startet tidlig på 1900-tallet og at hovedaktiviteten for slippdrift pågikk på 70- tallet og frem til 1982. Skattekontoret legger til grunn at den forurensing som nå fjernes i stor grad er forårsaket av verftsdrift som skjedde før skattepliktige anskaffet eiendommen i 1999. Skattekontoret holder det åpent om det også kan ha skjedd forurensing av grunnen i skattepliktiges eiertid, men etter forespørsel har ikke skattepliktige vært villig til å prøve å dokumentere om det har skjedd noenforurensning av området i perioden 1999-2008, eller eventuelt omfanget i forhold til tidligere eieres forurensing.

Skattekontoret måtte dermed prøve å finne fram til det mest sannsynlige på bakgrunn av de opplysningene som var tilgjengelige.

Skattekontoret viser til rapporten fra E hvor det fremgår at det var mest aktiv slippdrift på 70- og 80-tallet og at det fremgår av dokumentet hvor Fylkesmannen pålegger skattepliktige å sette i verk tiltak, at skattepliktige selv har opplyst at det ikke har vært aktiv slippdrift de siste 15-20 årene.

Etter dette mente skattekontoret at det var mest sannsynlig at ikke noe av forurensningen stammet fra B AS, og at skattepliktige derfor ikke hadde rett til fradrag for noen del av utgiftene.

 

3. Tilleggsavgiften 

Skattekontoret fastholder at det er grunnlag for å ilegge tilleggsavgift. 

Skattekontoret viste til Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftslovens § 21-3. Det fremgår av disse at tilleggsavgift bare kan ilegges når det er klar sannsynlighetsovervekt for at alle vilkårene i bestemmelsen er oppfylt.

Det er ikke omstridt at vilkårene om at loven er overtrådt og at dette kunne ført til et tap for staten, er tilfredsstilt. Spørsmålet er imidlertid om kravet om at skattepliktige har utvist uaktsomhet, er oppfylt.

Skattekontoret mener at spørsmålet om fradragsrett ikke burde fremstått som opplagt for virksomheten, og skattepliktige burde derfor ha undersøkt nærmere hvorvidt det forelå fradragsrett, eventuelt redegjort for sitt standpunkt i en forklaring til omsetningsoppgaven. Når selskapet ikke har gjort dette mener skattekontoret at skattepliktige med klar sannsynlighetsovervekt har opptrådt uaktsomt og at alle vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er til stede. 

Det fremkommer av retningslinjene som er nevnt over at selv om vilkårene for tilleggsavgift er oppfylt, kan det ses bort fra bagatellmessige feil hos et ellers aktsomt og lojalt avgiftssubjekt. En bagatellmessig feil, kan være en regne- eller skrivefeil. 

Skattekontoret påpeker at beløpet som er uriktig fradragsført er relativt stort og at skattepliktige har vært i rettsvillfarelse. Overtredelser av loven som følge av rettsvillfarelse anses ikke som en bagatellmessig feil.

Tilleggsavgiften bør etter skattekontorets oppfatning fastholdes.

 

Sekretariatets vurdering

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Sekretariatet innstiller på at den skattepliktiges klage tas til følge når det gjelder tilleggsavgiften, men ikke når det gjelder etterberegningen av merverdiavgift.

 

1. Sekretariatets vurdering av klagers prinsipale anførsel

Skattepliktige anfører at området hvor opprensingen skjedde, var utleid til en avgiftspliktig virksomhet i den aktuelle perioden og at det derfor foreligger rett til å fradragsføre merverdiavgiften på kostnadene, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1.

Skattepliktige og skattekontoret er uenige om det aktuelle området kunne anses som utleid da pålegget om opprensing kom, og arbeidet ble utført. Partene er imidlertid enige om hvor tiltakene ble utført og at C AS etter leiekontrakten bare leier deler av eiendommen. Det er heller ikke omstridt at leietaker driver avgiftspliktig virksomhet og er omfattet av utleiers frivillige registrering i Merverdiavgiftsregisteret.

Etter merverdiavgiftsloven § 8-1 har et registrert avgiftssubjekt rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser som er til bruk i den registrerte virksomheten. Bestemmelsen oppstiller et såkalt "tilknytningskrav" mellom anskaffelsene og den avgiftspliktige, registrerte virksomheten. Tilknytningskravet er behandlet i flere høyesterettsdommer. Det avgjørende etter disse er om den enkelte anskaffelse er relevant for og har en nær og naturlig tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten, jf. blant annet Rt. 2015 side 652 (Telenor) og Rt. 2012 side 432 (Elkjøp). Det er lagt til grunn i Rt. 2006 side 293 (Arves trafikkskole) og senere i Rt. 2012 side 432 (Elkjøp) at hvorvidt tilknytningskravet er oppfylt må avgjøres ut fra forholdene på anskaffelses- eller oppofrelsestidspunktet.

Utleie av fast eiendom er i utgangspunktet unntatt fra merverdiavgiftsloven, jf. merverdiavgiftsloven § 3-11 første ledd. Det er likevel en særskilt ordning etter merverdiavgiftsloven § 2-3 at virksomheter som leier ut fast eiendom til avgiftspliktig virksomhet frivillig kan registrere seg for det aktuelle leieforholdet.

I dette tilfellet foreligger det som nevnt slik frivillig registrering for utleieforholdet til C AS. Dette innebærer at skattepliktige har fradragsrett for anskaffelser som har en nær og naturlig tilknytning til dette leieforholdet.

Det fremgår av merverdiavgiftsforskriften § 2-3-1 at den frivillige registreringen omfatter de utleide arealer hvor brukeren ville hatt rett til fradrag for inngående merverdiavgift. Utleier har dermed ikke fradragsrett for merverdiavgift på kostnader som er knyttet til et område som ikke er utleid, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1. De aktuelle kostnadene er knyttet til opprensing av grunnen i området rundt båtslippene. Dersom disse områdene ikke kunne anses utleid til en avgiftspliktig virksomhet på anskaffelsestidspunktet, vil ikke skattepliktige ha fradragsrett.  

Spørsmålet blir derfor om slippområdet var utleid på tidspunktet hvor pålegget kom og utleier pådro seg kostnadene.

Sekretariatet er enig med skattekontoret i at slippområdet ikke kan anses omfattet av den frivillige registreringen fordi arealet ikke kunne anses utleid. Vi slutter oss i det vesentlige til skattekontorets begrunnelse på dette punktet, og bemerker i tillegg følgende:

Sekretariatet legger til grunn at skattemyndighetene skal basere vurderingen på det faktum som er materielt riktig. Dette følger bl.a av Rt 2000 side 402 (Vest Kontorutvikling) og Borgarting lagmannsretts dom 6. januar 2014 (Vassfaret Bjørnepark).

I sistnevnte sak dreide det seg om et eiendomsselskap som hadde registrert seg frivillig i merverdiavgiftsmanntallet etter dagjeldende forskrift 117 til mval 1969. Saken gjaldt forståelsen av en leieavtale mellom eiendomsselskapet og driftsselskapet, herunder om leieavtalen omfattet kun hovedbygget (Vassfarhallen) eller hele parken. Lagmannsretten la, med henvisning til Rt 2000 side 402, til grunn at avgiftsmyndigheten skal basere avgiftsvedtaket på det faktum som er materielt riktig, at avgiftsmyndighetenes bedømmelse av bevis i forbindelse med kontroll av avgiftsberegning derfor skal være fri og ubundet av formelle momenter, og at alminnelige prinsipper om avtaletolkning skulle vært benyttet ved bedømmelsen av partenes disposisjoner. Det ble videre uttalt at det er partenes disposisjon som danner avgiftsgrunnlaget. Dette gjelder selv om partene er nærstående, men det nære forholdet mellom partene har betydning for kravene til bevisets styrke når det anføres at partenes felles forståelse medfører at en kontrakt skal forstås på en måte som avviker fra ordlyden, jf Rt-2000-1739 på side 1747.

Lagmannsretten uttalte følgende om utgangspunktet for vurderingen av om leieavtalen omfattet bare hovedbygget eller hele parken:

"Når det i vår sak skal tas stilling til hva partene har avtalt, må utgangspunktet tas i den udaterte leieavtalen mellom VBE og VBD som er sitert ovenfor. Det forelå ingen annen skriftlig avtale eller muntlig tilleggsavtale. Leiekontrakten må tolkes i samsvar med alminnelige prinsipper for avtaletolkning. Ved tolkingen tas utgangspunkt i en naturlig forståelse av avtalens ordlyd. Hvis det kan påvises at avtalepartene har hatt en felles forståelse av avtalen som avviker fra ordlyden, er det imidlertid den felles forståelsen som en avgjørende, se for eksempel Hov og Høgberg, Alminnelig avtalerett (2009) side 251 og Rt-2002-1155 på side 1159."

Retten kom til at ordlyden i avtalen var tvetydig, men at det var mest naturlig å tolke ordlyden til at leieobjektet bare var Vassfarhallen. Retten fant det imidlertid bevist at partene hele tiden hadde hatt en felles forståelse av at leieavtalen gjaldt hele parken. Organiseringen av selskapene var gjort nettopp med tanke på at det ene selskapet skulle eie parken og leie ut til driftsselskapet, mens driftsselskapet skulle leie og drifte parken. Det ble videre vist til en styreprotokoll før utleien ble iverksatt, hvor det fremkommer klart at hensikten med selskapene er at eiendomsselskapet skal leie ut parken og driftsselskapet skal stå for driften. Dette fremgikk også direkte av det registrerte formålet for hvert av selskapene. I en slik situasjon har det formodningen mot seg at partenes avtale bare skulle gjelde Vassfarhallen. Også en enstemmig vitneforklaring fra personer som var med ved oppstart av selskapene, var i tråd med dette. Vitnene uttalte at det ville være meningsløst om bare Vassfarhallen skulle være omfattet av leieavtalen. I denne saken var det dessuten ikke omstridt at driftsselskapet faktisk hadde disponert hele området ved å kreve inngangspenger for at publikum kunne besøke hele parken.

I den opprinnelige leieavtalen fra 2008 mellom skattepliktige og C AS fremgår det uttrykkelig at slippområdet og det omkringliggende området ikke er en del av leieobjektet, jf leieavtalen punkt 1. I 2013 inngikk partene en tilleggsavtale hvor leieområdet ble utvidet. C AS ville i tillegg leie bygg nr. 2 på kaiområdet. Passusen om at slippene og omkringliggende områder ikke var omfattet av leieavtalen, ble ikke tatt ut av hovedavtalen.

Skattepliktige hevder at til tross for at leieavtalen sier det motsatte, var partene enige om at C AS skulle leie hele eiendommen, også slippene og det omliggende området. Det er vist til at C AS har rett til å bruke, og faktisk også bruker slippområdet i sin avgiftspliktige virksomhet ved å bruke smia til innendørs lager, og slippområdet til utendørs lager.

Spørsmålet blir da om det er sannsynlig at partene har hatt en felles forståelse om at leieavtalen også skal gjelde slippområdet. Dersom det må anses å foreligge en slik felles forståelse, vil denne gå foran ordlyden i leiekontrakten.

Ved selve bevisvurderingen må det imidlertid ses hen til at skattepliktige og C AS er nærstående. Dette følger av Bjørneparkdommen, hvor retten uttaler følgende:

"Prinsippet om at partenes disposisjon danner avgiftsgrunnlaget gjelder selv om partene er nærstående, men det nære forholdet mellom partene har betydning for kravene til bevisets styrke når det anføres at partenes felles forståelse medfører at en kontrakt skal forstås på en måte som avviker fra ordlyden, jf Rt-2000-1739 på side 1747, se også Rt-2000-402 på side 409 som er sitert ovenfor."

Vi mener at det i vår sak ikke er bevist at skattepliktige og C AS var enige om at leieobjektet var hele eiendommen inkludert slippområdet.

I Borgarting lagmannsretts dom i UTV-2015-1512,som også gjaldt spørsmålet om hvilke arealer som inngikk i en frivillig registrering, var leieavtalens ordlyd entydig og ga etter lagmannsrettens syn ikke rom for tvil. Retten uttalte følgende:

"Fastsettelsen av avgiftsgrunnlaget skal være materielt riktig, og lagmannsretten må legge det reelle leieforholdet til grunn. Leieavtalene må tolkes i samsvar med alminnelige prinsipper for avtaletolkning. Det skal tas utgangspunkt i en naturlig forståelse av avtalens ordlyd. Kan det påvises at kontraktspartene har hatt en felles forståelse som avviker fra kontraktens ordlyd, må dette imidlertid legges til grunn i rettsforholdet mellom dem, jf. Rt-2002-1155 (på side 1159). Siden hensynet til tredjeparter, herunder avgiftsmyndighetene, fremmes best av en tolkning basert på objektive, tilgjengelige elementer, kan det ha betydning for bevisstyrken som i slike tilfeller må kreves for å legge til grunn subjektive fortolkningselementer.

Etter lagmannsrettens vurdering har BKH ikke sannsynliggjort at leieforholdet opprinnelig gjaldt en ideell andel av hele eiendommen.

Leieavtalenes ordlyd er entydig og gir etter lagmannsrettens syn ikke rom for tvil. Det stilte seg annerledes i Vassfaret Bjørnepark-dommen. Når avtalens ordlyd er klar, må avgiftsmyndighetene kunne forholde seg til den, med mindre det er klare holdepunkter for en annen forståelse. Slike holdepunkter foreligger ikke." (Sekretariatets understreking)

Videre uttalte retten:

"Fradragsrett kan uansett ikke bygge på en avtale hvor bruken avklares etter hvert som behovet melder seg. Forskrift nr. 117 forutsetter at bruken av arealet er avklart før avgiften fradragsføres. Dette henger sammen med at registreringen omfatter arealer hvor brukeren ville ha hatt fradragsrett for inngående merverdiavgift dersom han var eier. For at avgiftsmyndighetene skal kunne vurdere om vilkåret er oppfylt, er det nødvendig at arealet på forhånd er klart definert."

I vår sak fremgår det uttrykkelig av den skriftlige avtalen at slippområdet ikke er en del av leieobjektet. Det er ikke en tvetydig skriftlig avtale som i Bjørneparkdommen. I tråd med det som fremgår av nevnte dom i UTV-2015-1512, legger sekretariatet til grunn at det må kreves klare holdepunkter for at partene har hatt en annen forståelse enn den klare ordlyden i avtalen. Som nevnt må det også vektlegges at partene i leieavtalen er nærstående, og at kontrollhensyn derfor gjør seg sterkere gjeldende enn i tilfeller hvor partene er uavhengige.

Sekretariatet er av den oppfatning at det ikke foreligger slike klare holdepunkter i denne saken.

Grunnlaget for skattepliktiges anførsel om at det aktuelle området inngår i leieforholdet er basert på leietakers faktiske bruk av området.

I Bjørneparkdommen forelå det flere andre skriftlige dokumenter (styreprotokoll og selskapsavtalene) som uttrykte at driftsselskapet skulle leie hele parken. Det er ingen slike dokumenter i vår sak.

I dommen var hele organiseringen basert på et slikt faktum, og det var ikke omstridt at leietaker faktisk disponerte og driftet hele parken og ikke bare Vassfarhallen.

Den skriftlige avtalen er klar og det er ingen andre momenter i saken som på en sterk nok måte indikerer at slippområdet var, eller senere ble, en del av leieobjektet. Tvert om mener sekretariatet at det er forhold i denne saken som med styrke taler imot at partene har hatt en felles forståelse om leie av hele området.

Sekretariatet viser for det første til at bestemmelsen i leiekontrakten punkt om at slippområdet ved revisjon av leieavtalen i 2013 ikke ble fjernet, jf dokument 2 som er vedlagt innstillingen. Dette er en sterk indikasjon på at partene mente at dette området ikke var utleid.

Sekretariatet viser også til at det fremgår av rapporten fra E på side 5 at skattepliktige selv har opplyst at slippområdet ikke har vært utleid og ikke har vært i drift siden 2008. Rapporten er fra januar 2015, og dersom partene på det tidspunkt anså slippområdet for å være utleid til C AS ville det være naturlig å opplyse om dette. Tvert om står det i rapporten kun at "kontorer og verksted har vært utleid til C AS siden 2003".

Sekretariatet har etter dette kommet til at slippområdet ikke kan anses utleid på tidspunktet hvor pålegget kom og tiltakene ble utført.

Sekretariatet ser for øvrig at det kan stilles spørsmål ved om C AS faktisk har brukt det området som tiltakene ble rettet mot. Skattekontoret har i sin redegjørelse kommet til at dette mest sannsynlig ikke er tilfellet. Slik sekretariatet ser det, vil en faktisk bruk alene under enhver omstendighet ikke være tilstrekkelig til at slippområdet kan anses som en del av leieforholdet, basert på det som fremgår av vurderingen ovenfor. Vi anser det derfor ikke nødvendig å ta stilling til dette spørsmålet.

Skattepliktige har ikke adgang til å fradragsføre kostnader knyttet til et område som ikke er utleid til en registrert virksomhet, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1. På denne bakgrunn må etterberegningen fastholdes.

 

  1. Sekretariatets vurdering av klagers subsidiære anførsel  

Skattepliktige anfører at selskapet uansett må ha fradragsrett for merverdiavgiften på kostnadene fordi anskaffelsene må anses pådratt som ledd i avviklingen av den avgiftspliktige virksomheten som har vært drevet på slippområdet. Skattepliktige anfører at tidligere avgiftspliktig virksomhet har forårsaket forurensingen og at det dermed er direkte årsakssammenheng mellom arbeidene med opprydding og rensing og tidligere avgiftspliktig virksomhet.

Skattekontoret er enig med selskapet i at dersom tidligere leietaker har forårsaket forurensingen, vil kostnadene være relevant for og ha en tilstrekkelig nær og naturlig tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten. Skattekontoret legger til grunn at «avviklingskostnader» er fradragsberettiget.

Skattekontoret legger imidlertid til grunn at forurensingen i hovedsak stammer fra virksomheter som drev verksted og slippdrift på området før klager kjøpte eiendommen i 1999 og ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret.

Skattepliktige mener at selskapet må ha full fradragsrett uavhengig av om forurensningen er generert under tidligere eller nåværende eier. Kostnadene må likevel anses som fradragsberettigede «avviklingskostnader».

Sekretariatet er ikke enig i dette. Vi mener at skattepliktige ikke har fradragsrett for kostnader til utbedring av skader på grunnen som er forårsaket av et annet subjekt/en annen avgiftspliktig virksomhet.

I den grad forurensningen er forårsaket av virksomhet som skjedde på eiendommen før skattepliktige kjøpte området, vil ikke skattepliktige ha rett til fradrag for kostnadene til opprensing. Dette må gjelde selv om virksomheten som ble drevet av tidligere eier var avgiftspliktig. Tidligere eier av eiendommen, ville hatt fradragsrett for opprensingen, men den nye eieren vil etter vår oppfatning ikke ha rett til fradrag. En kostnad må tilordnes riktig avgiftssubjekt og såfremt forurensingen ble forårsaket av tidligere eier, er det dette avgiftssubjektet som ville hatt fradragsretten.

Sekretariatet ser ikke bort i fra at en skattepliktig i noen tilfeller vil kunne ha fradragsrett selv om forurensning har oppstått under tidligere eier. Dette vil trolig kunne gjelde hvor oppryddingen har vært nødvendig for skattepliktiges bruk av eiendommen i avgiftspliktig virksomhet, eller at det på annen måte foreligger en nær og naturlig tilknytning mellom opprydningskostnadene og den avgiftspliktige virksomheten. I denne saken mener sekretariatet at det helt klart ikke foreligger noen slik tilknytning som kan begrunne fradragsrett. Sekretariatet viser til at spørsmålet om forurensning og opprydding først oppstod lenge etter at skattepliktige begynte å leie ut området. Forurensningen har dermed ikke hatt noen betydning for skattepliktiges avgiftspliktige virksomhet.

Sekretariatet er på denne bakgrunn ikke enig med skattepliktige i at selskapet vil ha full fradragsrett for kostnadene uavhengig av om det er tidligere eller nåværende avgiftssubjekt som har generert forurensingen.

Selskapet har i klagen vist til Sira-Kvina-dommen. Vi antar at klager mener å trekke en parallell til dommen fordi kraftselskapet i den saken fikk fradragsrett for kostnader til tiltak som ble pålagt virksomheten av myndighetene. Pålegget ble gjort for at selskapet skulle gjenopprette skade som den avgiftspliktige virksomheten ville påføre naturen.

Sekretariatet vil bemerke at kostnadene som kraftselskapet måtte ta i den saken, var som følge av skade som selskapet selv ville påføre naturen. Det var således ikke kostnader til utbedring av skade forårsaket av et annet avgiftssubjekt. I denne klagesaken er spørsmålet om skattepliktige har fradragsrett for kostnader til å utbedre skade forårsaket av andre virksomheter.

I selskapets svar av 9. desember 2016, på skattekontorets spørsmål om å få flere opplysninger, viser skattepliktige også til Rt. 1940 s. 594. Denne saken gjelder inntektsskatten. En ny eier av en eiendom fikk rett til å fradragsføre kostnader på eiendommen i inntektsskatten.

Spørsmålet i saken slik vi ser det var om de aktuelle kostnadene kunne anses som vedlikeholdskostnader, som ga rett til fradrag, eller som påkostninger, som ikke ga rett til fradrag. Retten kom til at kostnadene kunne omfattes av begrepet vedlikeholdskostnader.

I avgiftsretten skilles det ikke mellom utgifter til vedlikehold eller påkostninger når det gjelder type kostnader som er fradragsberettiget. Begge deler kan gi fradragsrett såfremt anskaffelsen anses relevant for og har en nær og naturlig tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten. Vi kan derfor ikke se at denne dommen er relevant for spørsmålet vi her vurderer.

Sekretariatet legger etter dette til grunn at i den grad forurensingen stammer fra tidligere eiere har ikke skattepliktige fradragsrett for kostnadene til opprensing.

Spørsmålet blir da om forurensningen, eller deler av den, kan anses å ha oppstått i tilknytning til leietaker B AS sin virksomhet i perioden 1999-2008. Dersom dette er tilfellet vil skattepliktige ha rett til forholdsmessig fradrag etter bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 8-2.

Skattekontoret fikk ikke opplysninger fra skattepliktige som kunne skape klarhet i hvor mye av forurensingen som var forårsaket av skattepliktiges leietaker. Sekretariatet må på samme måte som skattekontoret ta stilling til dette spørsmålet på bakgrunn av de opplysninger vi har tilgjengelig.

I E`s rapport fremgår det at industriell aktivitet på eiendommen startet tidlig på 1900-tallet. Det er således grunn til å anta at forurensningen startet allerede på dette tidspunktet. I følge rapporten pågikk den største aktiviteten på 70-tallet. Det er derfor grunn til å tro at det meste av forurensingen skjedde dette tiåret.

Det fremgår også av rapporten at slippen ble utvidet på 70-tallet, og at det ikke er funnet tilsvarende farlig avfall i det nye området som i de eldre slippområdene. Dette mener vi tilsier at forurensning av slippområdet som skjedde etter 70-tallet ikke kunne være stor. En eventuell forurensning i perioden 1999 til 2008 kan derfor heller ikke ha vært stor.

I pålegget fra Fylkesmannen fremgår det at selskapet selv har opplyst at slippene ikke har vært i aktiv drift på 15-20 år, altså siden før skattepliktige kjøpte eiendommen i 1999. Dette mener vi sterkt tilsier at forurensningen som skattepliktige måtte rydde opp i, ikke i noen grad var forårsaket av avgiftspliktig virksomhet tilknyttet skattepliktige.

For at en avgiftspliktig virksomhet skal kunne få fradrag for inngående avgift må virksomheten kunne dokumentere, eller i alle fall sannsynliggjøre, størrelsen på den inngående avgift som har vært til bruk i avgiftspliktig virksomhet. Skattepliktige må derfor kunne dokumentere eller sannsynliggjøre hvor stor andel av kostnadene til opprydding av forurenset grunn som kan henføres til perioden 1999 – 2008 når den drev avgiftspliktig utleie. Selskapet har hverken dokumentert eller sannsynliggjort dette, til tross for at de er bedt om det.

Sekretariatet legger etter dette til grunn at skattepliktige ikke har rett til fradrag for merverdiavgiften på noen del kostnadene.

 

2) Tilleggsavgiften

Tilleggsavgift er ilagt med 20 % av etterberegnet beløp, og utgjør kr 22 025. Tilleggsavgiften er ilagt med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 21-3.

Det er gitt nye regler om tilleggsskatt i skatteforvaltningsloven som trådte i kraft 1. januar 2017. Overgangsbestemmelsen i skatteforvaltningsloven § 16-2, ble endret 21. juni 2017. Det følger nå av bestemmelsen at skattemyndighetene i tilleggsskattesaker som avgjøres etter 1. januar 2017, som utgangspunkt skal anvende reglene i merverdiavgiftsloven i saker hvor opplysningssvikten er begått før dette tidspunkt. Dette gjelder likevel kun dersom ikke de nye reglene i skatteforvaltningsloven innebærer et gunstigere resultat for den skattepliktige. I så fall er det reglene i skatteforvaltningsloven som skal anvendes.

Skattepliktige har blitt gitt mulighet til å komme med nye opplysninger/nye anførsler i brev av 26. juni 2017. Det har ikke kommet inn noen kommentarer.

Sekretariatet innstiller på at klagen tas til følge når det gjelder ilagt tilleggsavgift i denne saken. Skatteforvaltningslovens regler om tilleggsskatt vil derfor ikke kunne gi noe gunstigere resultat, og vi vil benytte merverdiavgiftsloven § 21-3 som grunnlag.

Det fremgår av merverdiavgiftsloven § 21-3 at tilleggsavgift kan ilegges når skattepliktige uaktsomt eller forsettlig har overtrådt merverdiavgiftsloven og dette kunne påført staten tap.

Etter avgjørelsene i Rt. 2007 s. 1217 og Rt. 2008 s. 1409 må det legges til grunn at det i saker om ileggelse av tilleggsavgift ved uaktsomme overtredelser av loven, gjelder et krav om klar sannsynlighetsovervekt for at de faktiske vilkårene for tilleggsavgift er oppfylt.

Merverdiavgiftsloven er i dette tilfellet overtrådt ettersom skattepliktige har fradragsført merverdiavgift på kostnader som ikke er til bruk i registrert virksomhet, jf merverdiavgiftsloven § 8-1.

Spørsmålet er imidlertid om det er klar sannsynlighetsovervekt for at staten kunne lidt et tap, og i så fall hvor stort dette tapet er.

Sekretariatet ser ikke bort fra at det kan ha skjedd forurensning i årene 1999 til 2008 hvor B AS leide området, og hvis det har skjedd forurensing i den perioden, ville skattepliktige hatt rett til et forholdsmessig fradrag, jf merverdiavgiftsloven § 8-2. Det er da ikke klar sannsynlighetsovervekt for at den skattemessige fordelen har vært på kr 110 787, og at staten faktisk har lidd et avgiftstap av denne størrelsen.

Vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er derfor ikke oppfylt, og vi innstiller på at klagen tas til følge når det gjelder ilagt tilleggsavgift på kr 22 025.

 

Skattepliktiges kommentarer til utkast til innstilling

I brev av 30. august 2017 har skattepliktige kommentert utkast til innstilling på følgene måte:

            "1.Innledning

Det vises til vår klage datert 26. august 2016 på vegne av A AS ( ), og sekretariatets utkast til innstilling til Skatteklagenemnda.

Frist for inngivelse av merknader til innstillingen er satt til 30. august 2017. Våre kommentarer er således rettidige.

I den endelige innstillingen som oversendes til skatteklagenemnda ber vi om at klagen og kommentarene til innstillingen siteres i sin helhet.

Sekretariatet er enig med skattekontoret om at det foreligger rettslig grunnlag for etterberegning av inngående avgift med kr 110 787 for 2. termin 2016. Dette begrunnes med at selskapet ikke har fradragsrett fordi det aktuelle båtslippområdet ikke er utleid til avgiftspliktig virksomhet. Sekretariatet er heller ikke enig i at det foreligger fradragsrett for opprydningsarbeidene med den begrunnelse at kostnadene må anses som pådratt som ledd i avvikling av avgiftspliktig virksomhet.

På vegne av A AS fastholder vi våre anførsler i klagen. Våre kommentarer til innstillingen fremgår av punkt 2 og 3 nedenfor.

 

2. Prinsipal anførsel

Det anføres at utleien til C AS ( ) også omfatter området som brukes til båtslipp – til tross for ordlyden i leiekontrakten hvor det fremgår at C AS ikke er gitt rett til å bruke slippområdet.

Som tidligere opplyst er det slik at C AS likevel har kunnet disponere dette området, og rent faktisk benytter området til utendørs lager. Dette må avgiftsmyndigheten legge til grunn idet det fattes et vedtak, jf. Borgarting lagmannsretts uttalelser i Vassfaret Bjørnepark-dommen med videre henvisninger til Rt. 2002 s. 402.

Videre vises det til at slippområdet har vært utleid sporadisk til F AS i 2010, 2012 og 2013, se vedlagte fakturaer.

 

3. Subsidiær anførsel

Det anføres at A AS under alle omstendigheter er berettiget til å få fradrag for inngående avgift på opprydningskostnadene da disse må anses som en avviklingskostnad som relaterer seg til tidligere avgiftspliktig virksomhet, jf. mval. § 8-1, jf. Skattedirektoratets uttalelse om at det foreligger en generell fradragsrett for inngående avgift på avviklingskostnader, jf. Merverdiavgiftshåndboken 13. utg. 2017 side 752.

Skattekontoret, med tilslutning av nemndssekretariatet, legger til grunn at det kun vil foreligge fradragsrett for inngående avgift på opprydningskostnader som relaterer seg til forurensning som er generert i A AS sin eiertid. For forurensning som er skjedd i perioden før A AS ble eier av det aktuelle området, altså før 1999, så vil det, ifølge skattekontoret og sekretariatet, ikke foreligge fradragsrett. I den forbindelse uttaler skattekontoret:

«Det vises til at registrert virksomhet i utgangspunktet bare har rett til fradrag for merverdiavgift på anskaffelser til egen avgiftspliktig virksomhet.»

Vi leser dette som en henvisning til det alminnelige tilordningsprinsippet som gjelder i avgiftsretten. Dette går ut på at anskaffelsen må være til bruk i den avgiftspliktiges egen virksomhet for å være fradragsberettiget. Anskaffelser som er til bruk i en annen næringsdrivendes virksomhet, gir ikke fradragsrett selv om denne også er avgiftspliktig.

Det er etter vårt syn ikke tvilsomt at tilordningsprinsippet er oppfylt i dette tilfellet. Det er A AS som har fått det offentlige pålegget om å foreta opprydning, A AS eier eiendommen som pålegget knytter seg til, og det er A AS som er fakturamottaker. Anskaffelsene med å kjøpe inn opprydnings-tjenester tilhører ikke et annet selskap.

Det anføres derfor at A AS har full fradragsrett uavhengig av om forurensningen er generert under tidligere eller nåværende eier. A AS ble frivillig registrert med virkning fra 6. termin 1999 og leide ut båtslippområdet til B AS ( ) fram til dette selskapet gikk konkurs den 10. mars 2009. Videre er det også fremlagt dokumentasjon på at slippområdet faktisk har vært utleid til F AS i 2010, 2012 og 2013, jf. vedlagte fakturaer. Kostnadene må derfor anses som fradragsberettigede avviklingskostnader knyttet til tidligere avgiftspliktig virksomhet. "

  

Sekretariatets bemerkninger til skattepliktiges kommentarer til innstillingen

Skattepliktige ber om at klagen og kommentarene til innstilling siteres i sin helhet i den endelige innstillingen som oversendes skatteklagenemnda. Vi har inntatt kommentarene til innstillingen i sin helhet. Skatteklagenemnda får imidlertid sakens dokumenter vedlagt innstillingen, og har mulighet til å lese klagen i sin helhet. For at innstillingen skal bli mest mulig helhetlig og forståelig, bør hele sitater av dokumenter i størst mulig grad unngås.

Skattepliktige fastholder sin prinsipale anførsel i kommentarene. Det bemerkes at slippområdet må anses utleid til C AS fordi selskapet har kunnet disponere området. Vi kan ikke legge til grunn at området var utleid til C AS da anskaffelsene ble foretatt, og viser til våre kommentarer over.

Skattepliktige har lagt ved tre fakturaer som viser at slippområdet var utleid sporadisk til et annet rettssubjekt i 2010, 2012 og 2013. Vi vil bemerke at det ikke kan ha vært en klar forståelse mellom skattepliktige og C AS at området da var utleid til C AS. Utleier ville i en slik situasjon ikke også kunne leie ut slippområdet til andre.

Videre vil vi bemerke at det aktuelle området ikke var utleid til den andre leietakeren da anskaffelsene ble foretatt i 2. termin 2016.

Når det gjelder den subsidiære anførselen, anfører skattepliktige at de aktuelle kostnadene må være fradragsberettiget fordi dette er kostnader som skattepliktige faktisk har hatt. Vi vil bemerke at det ikke er nok at en avgiftspliktig virksomhet faktisk har hatt kostnader. Anskaffelsene må også være til bruk i egen avgiftspliktig virksomhet, jf våre kommentarer over.

Skattepliktige har ikke villet legge fram redegjørelse/dokumentasjon på hvor mye forurensing som eventuelt er generert av tidligere leietakere av området. Selv om skattepliktige nå opplyser at området sporadisk har vært utleid i 2010, 2012 og 2013, legger vi derfor til grunn at denne leietakeren ikke har generert noe forurensing, og at kostnadene ikke kan anses som avviklingskostnader.

 

Sekretariatet foreslår etter dette at det fattes slikt

 

                                 v e d t a k

 

Klagen tas til følge når det gjelder tilleggsavgiften. Ellers tas ikke klagen til følge.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 - 28.09.2017     

 

Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Trygve Holst Ringen, medlem

                        Magnus Lyslid, medlem

                        Egil Steinberg, medlem

 

Skatteklagenemndas behandling av saken:

 

Nemnda sluttet seg til sekretariatets innstilling og traff følgende enstemmige

 

                                v e d t a k:

 

Klagen tas delvis til følge ved at ilagt tilleggsavgift frafalles.

 

 

 

 

 

 

Fant du det du lette etter?

Maks 255 tegn. Kun tall og bokstaver.