Om deltagelse i kreftscreening-program er skattepliktig naturalytelse
(skatteloven §§ 5-1 første ledd, 5-12 første ledd, 5-10 bokstav a, folketrygdloven § 23-2 tredje ledd)
Saken gjaldt et revisjonsselskap som ønsker å tilby sine ansatte et program med testing av risiko for enkelte krefttyper (kreftscreening). Det skisserte kreftscreening-programmet skal komme i tillegg til ordinær bedriftshelsetjeneste.
Skattedirektoratet viste til at ordningen med skattefritak for bedriftshelsetjeneste er utviklet med grunnlag i administrative uttalelser og ligningspraksis. Når det gjelder forebyggende helseundersøkelser utover det vanlige for bedriftshelsetjenester, stilles det krav om at undersøkelsene er spesifikt rettet inn mot risiko for helsefare på den konkrete arbeidsplassen. Skattedirektoratet kom til at den skisserte helsetjenesten, sett i sammenheng med den ansattes arbeid, er av en slik art at fordelen anses som en skattepliktig naturalytelse for den ansatte. Videre kom direktoratet til at arbeidsgiver vil ha plikt til å betale arbeidsgiveravgift og vil ha fradragsrett for kostnadene til den skisserte helsetjenesten.
Innsenders fremstilling av faktum og jus
Bakgrunn og problemstilling
På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen, legges det til grunn at arbeidsgiver (et revisjonsselskap) ønsker å innføre et program for testing av ansattes personlige risikoprofil med henblikk på å avdekke risiko for enkelte krefttyper (kreftscreening). Programmet vurderes innført som en generell ordning.
Slik innsender ser det, vil et slikt program kunne innføres i henhold til reglene om skattefrie velferdstiltak i arbeidsforhold. Innsender viser i den forbindelse til Finansdepartementets forskrift til skatteloven (FSFIN) § 5-15-6. For arbeidsgiver vil det innebære at dekningen kan skje med skattemessig fradragsrett, og uten at det pålegges arbeidsgiverplikter, ifølge innsender. Det bes om en bindende forhåndsuttalelse om at denne forståelse er i henhold til gjeldende regelverk.
I forbindelse med vurderingen av å innføre en slik ordning, ønsket arbeidsgiver å teste hvordan den skisserte ordningen fungerte i praksis. Bakgrunnen for dette var å avdekke om produktet svarte til de forventninger og ønsker de hadde, om det fungerte i henhold til markedsføringen, samt få konkret kunnskap om kostnadsbildet. På denne bakgrunn ble det ved ett av kontorene i 2010 innført en prøveordning. Denne prøveordningen er nå avsluttet.
Nærmere om programmet
Tilbudet vil rette seg mot alle ansatte. De som ønsker å benytte seg av ordningen, vil bli bedt om å fylle ut et skjema med person- og helseopplysninger. Hver enkelt har også en konsultasjon med helsepersonell. På dette grunnlag blir det foretatt en vurdering av risiko for ulike kreftformer. Det blir deretter foretatt utvelgelse til videre testing (screening). I de tilfeller helsepersonalet vurderer at det ikke foreligger risiko eller at det er liten risiko for kreftsykdom, blir det ikke foretatt testing. Andre kan ha en familie- eller sykdomshistorie som tilsier at det foreligger risiko for en eller flere former for kreft. Disse personene blir testet.
Krefttyper man kan bli testet for er følgende:
- Tarm (kr 350)
- Prostata (kr 250)
- Blære (kr 450)
- Hud (kr 400 pr. scan./hver scan. sjekkes av dermatolog)
- Bryst (kr 750)
- Tillegg lungetest (kr 1200 pr test, betales av den ansatte privat)
Når det gjelder kostnader knyttet til tiltaket, illustreres dette ved erfaringen fra prøveordningen. Kontoret som gjennomførte denne har ca 140 ansatte. Den totale kostnaden for 2010 var kr 95 600. Det ble foretatt i alt 105 tester. I ett tilfelle ble det testet positivt, slik at det påløp kostnader til oppfølging. Oppfølgingskostnaden utgjorde kr 4 500 og er inkludert i beløpet ovenfor.
Innsender nevner for ordens skyld at i forhold til testing av hudkreft, så dekket arbeidsgiver én scanning. Var det ønske om mer scanning i den forbindelse, dekket de ansatte det selv. For de som ut fra spørreundersøkelsen ble anbefalt å ta en utvidet test pga forhøyet risiko for lungekreft, var også utgangspunktet at en slik utvidet test måtte den ansatte dekke selv.
Den årlige kostnaden kan imidlertid variere bl.a. på grunn av at anbefalt hyppighet på testingen varierer med de ulike krefttypene. Enkelte krefttyper er anbefalt å teste hvert femte år, mens andre typer kreftsykdom bør testes årlig.
Arbeidsgiver har i dag en ordinær bedriftshelsetjeneste for sine ansatte. Arbeidsgiver har i tillegg tegnet en helseforsikring for alle ansatte og partnere. Kostnaden i forbindelse med helseforsikringen blir i sin helhet behandlet som lønn for de ansatte og overskuddsandel for partnere. Tilbud om kreftscreening vil eventuelt komme i tillegg til den ordinære bedriftshelsetjenesten og helseforsikringen.
Skattemessig vurdering
(innsenders fremstilling)
I henhold til skatteloven § 5-1 er enhver fordel vunnet ved arbeid skattepliktig inntekt. I FSFIN § 5-15 er det gitt bestemmelser om skattefri arbeidsinntekt. FSFIN § 5-15-6 første ledd bestemmer at naturalytelser som kan anses som rimelig velferdstiltak for alle eller en betydelig gruppe ansatte i bedriften, ikke regnes som skattepliktig inntekt.
I lignings-ABC for 2011 står det i forbindelse med bedriftshelsetjeneste bl.a.:
”Arbeidstakers fordel ved å delta i bedriftshelsetjeneste/bedriftslegeordning er ikke skattepliktig når ordningen hovedsakelig omfatter forebyggende helseundersøkelser (dvs. avverge sykdom, belastningsskader mv) og ikke behandling av sykdom mv. Mindre, kurative tiltak (reseptutstedelse mv) som ledd i en ellers vanlig forebyggende bedriftshelsetjeneste (småkurativ behandling) vil imidlertid være skattefrie. Det samme gjelder behandling av yrkesskader. Dersom det tilbys kurativ behandling klart utover det vanlige for bedriftshelsetjenester, vil fordelen være skattepliktig. Se FIN 12. november 1998 i Utv. 1998/1402.”
Det trekkes i praksis altså et skille mellom forebyggende og kurativ behandling. Kurativ behandling vil som hovedregel være skattepliktig for den ansatte, mens forebyggende helseundersøkelser vil være skattefrie for den ansatte, ifølge innsender.
Hensikten med kreftscreening er å avdekke risiko eller forstadier til sykdom, samt avkrefte eller konstatere en diagnose. En kreftscreening som beskrevet ovenfor vil være forebyggende, tilsvarende for eksempel tester av kolesterolnivå, blodsukker, blodtrykk med mer, som blir gjennomført ved den ordinære bedriftshelsetjenesten, ifølge innsender.
En vurdering av risiko eller forstadier til sykdom vil kunne innebære igangsettelse av forebyggende tiltak eller behandling på et langt tidligere tidspunkt enn uten slik undersøkelse. Det er kun kostnader i forbindelse med testene og oppfølging av testene som blir dekket av arbeidsgiver. Arbeidsgiver dekker ikke kostnader i forbindelse med medisinsk behandling. På dette grunnlag er arbeidsgivers oppfatning at ”kreftscreening-programmet” ikke vil være skattepliktig for den ansatte som deltar i ordningen.
Spørsmål
Da ordningen kommer i tillegg til den eksisterende bedriftshelsetjeneste, som er innført på arbeidsgivers kontorer, ønskes en bindende forhåndsuttalelse med hensyn til den skattemessige behandlingen. Vil innføring av programmet anses som et skattefritt velferdstiltak? Vil arbeidsgiver ha plikt til å innberette, foreta forskuddstrekk og betale arbeidsgiveravgift? Vil arbeidsgiver ha fradragsrett for kostnadene?
Skattedirektoratets vurderinger
Problemstilling
Skattedirektoratet skal på bakgrunn av innsenders beskrivelse av faktum, og de forutsetninger som tas, i det følgende ta stilling til om den skisserte helsetjenesten anses som en skattepliktig naturalytelse for den ansatte. Videre skal vi ta stilling til om arbeidsgiver vil ha plikt til å betale arbeidsgiveravgift og vil ha fradragsrett for kostnader til den skisserte helsetjenesten.
Forutsetninger og avgrensninger
Det gjøres for ordens skyld oppmerksom på at det ikke tas stilling til eventuelle andre skattespørsmål eller problemstillinger som måtte oppstå ved den skisserte ordningen ut over de spørsmål som er drøftet i det følgende. Spørsmål vedrørende ligningsloven og skattebetalingsloven faller utenfor det rettsområdet som omfattes av ordningen med bindende forhåndsuttalelser, jf. forskriften § 1. Spørsmål om innberetningsplikt og plikt til å foreta forskuddstrekk behandles derfor ikke i den bindende forhåndsuttalelsen.
Skattedirektoratet forutsetter at premissene og faktum som er tatt inn overfor er fullstendige for de spørsmål som drøftes. Vi legger til grunn som opplyst at dette er en fremtidig ordning som arbeidsgiver vurderer å innføre. Vi uttaler oss ikke om den omtalte prøveordningen med kreftscreening, som er avsluttet.
Rettskilder
Etter skatteloven § 5-1 første ledd er enhver fordel vunnet ved arbeid skattepliktig inntekt. Skattelovens fordelsbegrep omfatter også naturalytelser, jf. skatteloven § 5-12 første ledd. Med naturalytelse menes enhver økonomisk fordel som ytes i annet enn kontanter, sjekker og lignende betalingsmidler.
Fordelsbegrepet er ikke nærmere definert i loven, men et sentralt trekk er at skattyteren mottar vederlagsfritt eller til underpris noe som andre må betale for. En skattepliktig fordel har en økonomisk verdi, og det må avgrenses mot slikt som er tilgjengelig for alle. Videre må det trekkes en grense mot slikt som arbeidstakere i alminnelighet verdsetter, men som arbeidsgivere har stilt til disposisjon først og fremst i egen interesse, jf. Lærebok i skatterett av Zimmer, 6. utgave side 128 (under punkt ”6.2.2 Fordelsbegrepets innhold”):
”Ren og lys arbeidsplass med bekvem beliggenhet vil arbeidstakere sette pris på, men en skatterettslig fordel er det ikke. Bedriftshelsetjeneste må arbeidsgivere ha, og det er ikke en skatterettslig fordel, mens arbeidsgiverbetalt medlemskap i helsesentre eller treningsstudioer normalt er det”.
Ordningen med skattefritak for bedriftshelsetjeneste er ikke å anse som rimelig velferdstiltak etter Finansdepartementets forskrift til skatteloven (FSFIN) § 5-15-6, men er utviklet med grunnlag i administrative uttalelser og ligningspraksis.
Finansdepartementet har i uttalelse av 15. oktober 1990, inntatt i Utv. 1990/1092, bl.a. gitt uttrykk for at det å være omfattet av en ordinær bedriftshelsetjeneste ikke representerer noen skattepliktig fordel. En slik ordning vil vesentlig omfatte forebyggende, ikke kurativ behandling.
Videre har Finansdepartementet i en uttalelse av 12. november 1998, inntatt i Utv. 1998/1402, bl.a. uttalt at kurativ behandling klart utover det vanlige for bedriftshelsetjenester, normalt vil være skattepliktig. Mindre, kurative tiltak (småkurativ behandling, reseptutstedelse mv.) som ledd i en ellers vanlig forebyggende bedriftshelsetjeneste, vil imidlertid være skattefrie. Fra uttalelsen siteres:
”Det følger av merknadene til forskriften av 1994 at forskriften ikke er til hinder for at arbeidsgiver tilbyr arbeidstakere helsetjenester i tillegg til de oppgaver som er tillagt verne- og helsepersonalet. Bedriftshelsetjenester som i utgangspunktet faller inn under forskriften, kan også tenkes å tilby kurativ behandling til de ansatte såfremt dette ikke skjer til fortrengsel for pålagte oppgaver. Den enkelte bedrift har dermed mulighet til å tilby sine ansatte kurativ behandling langt utover det som er vanlig for bedriftshelsetjenester. Dersom det tilbys slike kurative behandlinger klart ut over det vanlige for bedriftshelsetjenester, antar departementet at de ansatte må skattlegges for fordelen selv om ordningen ellers faller innenfor de krav forskriften stiller. …”
Finansdepartementets henvisning til forskriften av 1994 (se någjeldende forskrift av 10. september 2009 nr. 1173 gitt med hjemmel i lov av 17. juni 2005 nr. 62 om arbeidsmiljø, arbeidstid, stillingsvern mv. (arbeidsmiljøloven) § 3-3) er oppfattet slik at når det gjelder forebyggende helseundersøkelser utover det vanlige for bedriftshelsetjenester, stilles det krav om at undersøkelsene er spesifikt rettet inn mot risiko for helsefare på den konkrete arbeidsplassen. Dette har kommet til uttrykk i Lignings-ABC for 2011/12 side 870 under punkt 4.21 ”Helsetjeneste”, som beskriver ligningspraksis på området.
Skattepliktig naturalytelse for den ansatte?
Utgangspunktet er at arbeidstagere skal stilles mest mulig likt, uavhengig av om de får lønn i form av penger eller naturalytelser.
Vi legger til grunn som opplyst at den skisserte ordningen går ut på testing av personlig risikoprofil hos ansatte for å avdekke risiko for enkelte krefttyper. Tilbudet retter seg mot alle de ansatte. De som ønsker å benytte seg av ordningen fyller ut et skjema med person- og helseopplysninger og har en konsultasjon med helsepersonell. På dette grunnlaget blir det foretatt en vurdering av risiko for ulike kreftformer. Det blir deretter foretatt utvelgelse til videre testing (screening). I de tilfeller helsepersonalet vurderer at det ikke foreligger eller at det er liten risiko for kreftsykdom, blir det ikke foretatt kreftscreening. Hensikten med kreftscreening-programmet er å avdekke risiko eller forstadier til sykdom, samt avkrefte eller konstatere en diagnose.
Skattedirektoratet legger til grunn som opplyst at den skisserte ordningen, kommer i tillegg til ordinær bedriftshelsetjeneste. Når arbeidsgiver betaler forebyggende helseundersøkelser for sine ansatte, som går utover ordinær bedriftshelsetjeneste, stilles det (som det fremgår ovenfor) krav om at undersøkelsen er spesifikt rettet inn mot risiko for helsefare på den konkrete arbeidsplassen. Arbeidsgiver har et ansvar for å tilrettelegge arbeidssituasjonen og motvirke skader som forårsakes av selve arbeidet.
Slik saken er opplyst legger Skattedirektoratet til grunn at den ansatte ikke har arbeid av en slik art at den skisserte ordningen er et tiltak spesifikt rettet inn mot risiko for helsefare på den konkrete arbeidsplassen.
Skattedirektoratet er etter dette kommet til at den skisserte ordningen, sett i sammenheng med den ansattes arbeid, er av en slik art at fordelen anses som en skattepliktig naturalytelse for den ansatte, jf. skatteloven §§ 5-1 første ledd og 5-12 første ledd.
Arbeidsgiveravgift
Etter folketrygdloven § 23-2 tredje ledd første punktum, skal det betales arbeidsgiveravgift i den utstrekning en naturalytelse skal tas med ved beregningen av forskuddstrekk:
”Av naturalytelser ..... skal det betales avgift i den utstrekning naturalytelsene ..... skal tas med ved beregningen av forskottstrekk, se skattebetalingsloven §§ 5-6 og 5-8…”.
Ovennevnte bestemmelse viser til skattebetalingsloven §§ 5-6 og 5-8. Ifølge skattebetalingsloven § 5-6 første ledd bokstav a, skal det med mindre annet er bestemt, foretas forskuddstrekk i skattepliktig lønn og andre ytelser som omfattes av skatteloven § 5-10. Skatteloven § 5-10 bokstav a annet punktum viser bl.a. til ytelser som omfattes av § 5-12, dvs. naturalytelser. Direktoratet har kommet til at den skisserte ordningen vil være å anse som en skattepliktig naturalytelse for den ansatte.
Arbeidsgiver skal etter dette betale arbeidsgiveravgift for kostnader til den skisserte ordningen etter folketrygdloven § 23-2 tredje ledd første punktum, jf. skattebetalingsloven § 5-6 første ledd bokstav a, skatteloven § 5-10 bokstav a annet punktum og § 5-12 første ledd.
Arbeidsgivers fradragsrett for kostnader til den skisserte ordningen
Etter skatteloven § 6-1 første ledd første punktum gis det ”fradrag for kostnad som er pådratt for å erverve, vedlikeholde eller sikre skattepliktig inntekt.” Betaling av kostnader til den skisserte helsetjenesten anses som en personalkostnad (lønnskostnad) for arbeidsgiver. Arbeidsgiver kan kreve fradrag for kostnadene etter skatteloven § 6-1 første ledd første punktum.
Konklusjon
Den skisserte ordningen anses som en skattepliktig naturalytelse for den ansatte, jf. skatteloven §§ 5-1 første ledd og 5-12 første ledd.
Arbeidsgiver skal betale arbeidsgiveravgift av kostnader til den skisserte helsetjenesten etter folketrygdloven § 23-2 tredje ledd første punktum, jf. skattebetalingsloven § 5-6 første ledd bokstav a, skatteloven § 5-10 bokstav a annet punktum og § 5-12 første ledd.
Arbeidsgiver vil ha fradragsrett for kostnader til den skisserte helsetjenesten etter skatteloven § 6-1 første ledd første punktum.
Om deltagelse i kreftscreening-program er skattepliktig naturalytelse (PDF)