Saksforholdet:

Selskapet A [AS] driver innenfor IT og telekommunikasjon, og er eid av B AS og C AS.

Selskapet A AS [heretter selskapet eller skattepliktige] krevde ved ligningen for inntektsåret 2014 skattefradrag for kostnader til forskning og utvikling etter lov av 26. mars 1999 nr. 14 om skatt av formue og inntekt (skatteloven) § 16-40. Etter skatteloven § 16-40 første ledd første punktum gis fradrag i skatt med 18 % av kostnader til forsknings- og utviklingsprosjekt, mens det etter annet punktum gis fradrag med 20 % dersom virksomheten oppfyller nærmere vilkår knyttet til salgsinntekt, balansesum mv. I vedlegg til selvangivelsen anførte selskapet at det oppfylte vilkårene i annet punktum og skulle ha fradrag for 20 % av forsknings- og utviklingskostnadene.

I FSFIN Finansdepartementets forskrift til skatteloven § 16-40-5 er det gitt en definisjon av små og mellomstore bedrifter (SMB) og angitt at disse gis fradrag for FOU-kostnader med 20 % dersom virksomheten

• har færre enn 250 ansatte, og
• har en årlig salgsinntekt som ikke overstiger 50 millioner Euro, eller en årlig balansesum som ikke overstiger 43 millioner Euro.

Etter FSFIN § 16-40-5 annet ledd skal vurderingen av om disse vilkårene er oppfylt for en uavhengig virksomhet vurderes ut fra virksomhetens regnskap. Dersom virksomheten har partnervirksomhet eller tilknyttet virksomhet skal disse også inkluderes i beregningen av om vilkårene er oppfylt.

Under ligningsbehandlingen sendte skattekontoret 19. juni 2015 brev til selskapet om at selskapet måtte ses i sammenheng med de to eierselskapene ved vurdering av om terskelverdiene var oppfylt. Selskapet argumenterte i brev datert 26. august 2015 for at selskapet ikke skulle vurderes sammen med eierselskapene.

I brev 10. september 2015 varslet skattekontoret om at selvangivelsen ville bli fraveket fordi selskapet falt utenfor definisjonen av små og mellomstore bedrifter. Begrunnelsen var at selskapet ble ansett som tilknyttet virksomhet etter FSFIN § 16-40-5 andre ledd bokstav d, jf. bokstav c, som følge av at de to eierselskapene til sammen eide hele selskapet. Skattekontoret mente at de tre selskapene vurdert sammen oversteg terskelverdiene.

Under ordinær ligning fravek skattekontoret selskapets selvangivelse. I skatteoppgjøret datert 14. oktober 2015 går det fram at skattefradrag for FoU er fastsatt til kr 756 757 som utgjør 18 % av den skattepliktiges FoU-kostnader. I samsvar med den skattepliktiges påstand går det også fram at det er gjort en reduksjon i skattefradraget for FoU på kr 535 597. Selskapet klaget på ligningen ved brev datert 26. oktober 2015. Skattekontoret traff vedtak 12. januar 2016 hvor ligningen ble opprettholdt.

Selskapet klaget på skattekontorets vedtak 12. januar 2016. Skattekontoret utarbeidet et utkast til vedtak som ble sendt på partsinnsyn 6. april 2016. Selskapet kom med kommentarer til utkastet 14. april 2016. Skattekontorets utkast til vedtak ble tatt opp til behandling i regional nemnd, men ble ikke ferdigbehandlet. Skatteklagenemndas sekretariat mottok skattekontorets redegjørelse i saken 12. september 2016.

Utkast til innstilling ble sendt til innsyn 11. november 2016 med frist til 28. november 2016 for å komme med eventuelle kommentarer. Det kom ingen kommentarer til utkastet.

Skattepliktige anfører:

Selskapet har anført at selskapet ikke skal anses som en tilknyttet virksomhet fordi eierselskapene ikke har tilknytning til hverandre og ingen av selskapene har bestemmende innflytelse over selskapet. Selskapet har holdt fram at skattekontorets forståelse av FSFIN ikke er i tråd med EU-kommisjonens retningslinjer/definisjon av små og mellomstore bedrifter (SMB) i Commission Regulation (EC) No 800/2008 artikkel 3 punkt 3. Det anføres at etter disse retningslinjene skal tilknyttet virksomhet bedømmes ut fra økonomisk situasjon. Den skattepliktige har framholdt at selskapet eies av to uavhengige eierselskaper (ingen felles eier) som hver eier 50 % av selskapet. Eierforholdet tilsier at ingen av eierselskapene har dominerende innflytelse over selskapet. Det er også opplyst at det ikke foreligger bestemmelser i vedtekter, aksjonæravtaler e.l. som gir ett av eierselskapene dominerende innflytelse over selskapet. Når begge eierselskapene er partnervirksomheter, og begge eier en aksjepost som ikke overstiger 50 % i selskapet, anfører selskapet at eierne av B AS og C AS ikke skal tas med i beregningen av terskelverdiene.

I kommentarer 14. april 2016 til skattekontorets utkast til innstilling har den skattepliktige vist til Skattedirektoratets melding SKD 2012-05 hvor det framgår at det ble gjort endringer i forskriften i 2011 som var ment å være i tråd med kommisjonsforordning (EC) 800/2008. Den skattepliktige har anført at forordningen må likestilles med lovforarbeid og må anses som en rettskilde. Den skattepliktige har også vist til Lignings-ABC 2015/16 s 622 (skal være side 620) punkt 9.2 og framholdt at det i teksten framheves at det er én virksomhet som vurderes i forhold til flertall i selskapet, rett til utpeke eller fjerne medlemmer av styret og rett til dominerende innflytelse. Det er anført at det norske regelverket må anses som en lovfesting av forordningen og at det ved tolkningen av regelverket må ses hen til hvordan forordningen fortolkes.

Selv om selskapet skal vurderes under ett med eierselskapene, anfører selskapet at de tre selskapene samlet sett ikke overstiger terskelverdien i forskriften. Selskapet har gitt følgende opplysninger om nøkkeltall hentet fra selskapenes innsendte årsregnskap for 2014:

	A AS	B AS	C AS	Sum
Ansatte	0	0	0	0
Omsetning	xxxx	xxxxx	xxxxxx	20 053 434
Balansesum	xxxx	xxxxx	xxxxxx	2 533 996 889

 

Selskapet anfører at terskelverdien i FSFIN § 16-40-5 er oppfylt for antall ansatte og for omsetning og at det ikke er krav om at terskelen for balansesum også er oppfylt.

Skattekontoret anfører:

Skattekontoret mener at ordlyden i FSFIN § 16-40-5 andre ledd bokstav c om at investorene verken enkeltvis eller i fellesskap kan være tilknyttet den berørte virksomheten, medfører at eierselskapene skal vurderes sammen opp mot vilkårene i andre ledd bokstav d. At eierselskapene til sammen eier hele selskapet, medfører at de må anses som en tilknyttet virksomhet, jf. FSFIN § 16-40-5 andre ledd bokstav d nr. 1.

Skattekontoret mener at det ikke er et vilkår om at ventureselskapene skal ha felles eier eller at ett av selskapene må være dominerende som eier. Det avgjørende etter skattekontorets syn er at de i fellesskap er tilknyttet selskapet slik at de sitter med flertallet av aksjene eller stemmerettighetene, jf. § 16-40-5 andre ledd bokstav c. Skattekontoret viser til ordlyden i forskriften til skatteloven § 16-40-5. Det er denne forskriften som definerer den skattemessige forståelsen av små og mellomstore bedrifter. Skattekontoret legger til grunn at forskriften bygger på en korrekt vurdering av tilknytningskravet inntatt i kommisjonsforordning (EC) 800/2008 artikkel 3 punkt 3.

Til den skattepliktiges subsidiære anførsel om at terskelvilkårene er oppfylt for de tre selskapene samlet sett, anfører skattekontoret at § 16-40-5 første ledd skal forstås slik at selskapene må ha færre enn 250 ansatte, ha en omsetning som ikke overstiger 50 millioner Euro og en årlig balansesum som ikke overstiger 43 millioner Euro. De øvrige vilkårene fant skattekontoret ikke grunn til å ta stilling til.

Skattekontoret har dessuten bemerket kort at etter at skatteklagenemnda har truffet vedtak, vil skattekontoret korrigere beregnet skattefradrag fordi det ikke er tatt hensyn til at selskapet er definert som et stort selskap ved beregning av maksimal offentlig støtte iht. FSFIN 16-40-6 syvende ledd.

Sekretariatets vurdering:

Sekretariatet innstiller på at selskapet gis medhold i sin klage.

Klage er sendt inn rettidig og skal behandles av Skatteklagenemnda etter lov 27. mai 2016 nr. 14 om skatteforvaltning § 13-3 annet ledd, jf. § 13-7.

Sekretariatet legger til grunn at det er ikke er noen uenighet om faktum i saken. Selskapet isolert sett oppfyller terskelverdiene i FSFIN § 16-40-5. Vi legger dessuten til grunn begge eierne er såkalte venture-selskaper og at ingen av eierselskapene har bestemmende innflytelse over selskapet. De tre selskapene vurdert under ett oppfyller kravene til terskelverdiene for antall ansatte og for omsetning, men ikke for balansesum.

Skatteloven § 16-40 og FSFIN §§ 16-40-1 – 16-40-11 er en videreføring av en tidligere ordning med støtte til forsknings- og utviklingsvirksomhet. Det ble gitt bestemmelser om skattefradrag for forsknings- og utviklingskostnader i 2002. På bakgrunn av henvendelse fra ESA ble det gjort endringer i bestemmelsene for å bringe bestemmelsene i samsvar med EUs statsstøttedirektiv i 2003. Sekretariatet legger til grunn at kommisjonsforordning (EC) 800/2008, kommisjonens rekommandasjon 2003/36/EC og ESAs retningslinjer for statsstøtte 2006/94 er relevante for tolkningen av finansdepartementets forskrift.

Utgangspunktet i skatteloven § 16-40 er som nevnt over at skattytere som driver virksomhet gis fradrag i skatt og trygdeavgifter for 18 % av kostander til forsknings- og utviklingsprosjekter. Fradraget er 20 % når virksomheten oppfyller vilkår mht. salgsinntekt, balansesum, antall ansatte og uavhengighet. Vilkårene og tidspunktene fastsettes av departementet i forskrift. Vilkårene eller terskelverdiene fastsatt i FSFIN § 16-40-5 er at virksomheten har:

• færre enn 250 ansatte og
  • en årlig salgsinntekt som ikke overstiger 50 millioner Euro, eller
  • en årlig balansesum som ikke overstiger 43 millioner Euro

 

Skal eierselskapene tas med i vurderingen av om terskelverdiene er oppfylt?

Uavhengige virksomheter vurderes på bakgrunn av virksomhetens regnskap, jf. FSFIN § 16-40-5 annet ledd. Hvis virksomheten enten har partnervirksomhet eller tilknyttet virksomhet skal disse inkluderes i beregningen av om terskelvilkårene er oppfylt etter nærmere bestemmelser i FSFIN § 16-40-5 tredje ledd.

Hvert av eierselskapene er i utgangspunktet å anse som partnervirksomheter iht. FSFIN § 16-40-5 andre ledd bokstav b fordi de har "25 % eller mer av kapitalen eller stemmerettighetene" i selskapet. Siden eierselskapene er venture-selskaper skal selskapet likevel anses som uavhengig iht. FSFIN § 16-40-5 andre ledd bokstav c nr. 1. Dette er under forutsetning av at disse investorene "verken enkeltvis eller i fellesskap er tilknyttet, i henhold til bokstav d, til den berørte virksomheten". Spørsmålet er betydningen av denne forutsetningen.

Skattekontoret har som nevnt lagt til grunn at ordlyden innebærer at de to eierselskapene skal vurderes sammen opp mot vilkårene i annet ledd bokstav d. Vurdert sammen har de to til sammen 100 % av aksjene og av stemmerettighetene, og skattekontoret mener at den skattepliktige dermed er en tilknyttet virksomhet. Sekretariatet er enig med skattekontoret i at ordlyden kan forstås slik at det er eierselskapene samlede eierposisjon som skal vurderes i forhold til om de er i en slik forbindelse med den skattepliktige som er beskrevet i bokstav d.

Den skattepliktige har med henvisning til kommisjonens rekommandasjon 2003/361/EC datert 6. mai 2003 anført at tilknytningskravet skal bedømmes ut fra den økonomiske situasjonen i selskaper som danner konsern ved at en virksomhet direkte eller indirekte kontrollerer stemmerettighetene i en annen, eller ved å utøve dominerende innflytelse på en virksomhet. Sekretariatet er enig med selskapet i at kriteriene i rekommandasjon 2003/361/EC artikkel 3 nr. 3 isolert sett innebærer en vurdering av om én virksomhet har bestemmende innflytelse over en annen virksomhet. Slik er etter sekretariatets syn også forskriften utformet, jf. FSFIN § 16-40-5 annet ledd bokstav d. Som selskapet påpeker i sin klage og i kommentarer til vedtaksutkastet leder skattekontorets forståelse av bestemmelsen til at flere venture-selskaper som hver eier mer enn 25 % og tilsammen 100%, ville bli likestilt med en eneeier.

Sekretariatet peker på at i forhold til om en virksomhet er partnervirksomhet i FSFIN16-40-5 annet ledd bokstav b er vurderingstemaet om den har 25 % eller mer av kapitalen eller stemmerettighetene "alene eller i fellesskap med en eller flere tilknyttede virksomheter". I denne bestemmelsen er det klart at eierposisjonen til to uavhengige virksomheter ikke kan vurderes samlet i forhold til om 25-prosentkravet er oppfylt. For at flere virksomheter i felleskap skal kunne anses å ha eierposisjon på 25 % eller mer, må virksomhetene være tilknyttet. Et eksempel på det er at et morselskap og datterselskap begge har en andel på 15 % hver i virksomheten. Siden mor- og datterselskapet er tilknyttet med hverandre iht. annet ledd bokstav d, er de begge å anse som partnervirksomheter. Slik sekretariatet ser det, er spørsmålet om "i felleskap" i annet ledd bokstav c skal forstås på en annen måte i annet ledd bokstav b.

Sekretariatet bemerker at rekommandasjon 2003/361/EC synes å ha den samme ordlyd som forskriften både med hensyn til om det foreligger partnervirksomhet og om forutsetningene for at ulike investorer likevel ikke skal anses som partnervirksomheter, er oppfylt.

De ulike formuleringene kan tyde på at det er en forskjell i betydningsinnhold. På den annen side er det grunn til å anta at ett uttrykk har samme betydningsinnhold i hele bestemmelsen og sekretariatet mener at det må tillegges vekt. Sekretariatet mener dessuten at en slik forståelse av bestemmelsen gir best sammenheng. Bestemmelsene legger til rette for at enkelte investorer (deriblant venture-selskaper) skal kunne ha eierandeler på mer enn 25 % uten å bli ansett som partnervirksomheter. Dersom det var meningen at de likevel skulle anses som partnervirksomheter når de sammen med et annet uavhengig venture-selskap samlet har et flertall av stemmerettigheten, burde det etter sekretariatets syn kommet klarere fram. Sekretariatet mener dessuten at den forståelsen som legges til grunn, er i samsvar med i EU-kommisjonens brukerveiledning til definisjonen av SMBer, se særlig eksempel 5 på s. 29.

Sekretariatet har på bakgrunn av ovennevnte kommet til at den skattepliktige må gis medhold i sin prinsipale anførsel om at selskapet skal anse som selvstendig. Eierselskapene skal da ikke skal tas med i vurderingen av om terskelverdiene etter første ledd bokstav a og b er nådd. Ut fra denne konklusjonen er det ikke nødvendig å ta stilling til selskapets subsidiære anførsel om at den skattepliktige og eierselskapene vurdert samlet oppfyller vilkårene i FSFIN 16-40-5 første ledd. Sekretariatet bemerker likevel at ordlyden etter sekretariatets syn klart taler for at det er tilstrekkelig, som selskapet hevder, at ett av vilkårene i annet ledd bokstav b er oppfylt.

 

Sekretariatet foreslår etter dette at det fattes slikt:                                                  

 

v e d t a k: 

 

Klagen tas til følge.

Skattefradrag for FoU økes med kr 84 084 fra kr 756 757 til kr 840 841

Reduksjon i skattefradrag for FoU på kr 535 597 forblir uendret

 

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 - 16.02.2017     

 

Tilstede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Helene Haugland, medlem

                        Harald Johannessen, medlem

                        Bjørn Sigmund Slåtta, medlem

 

Sekretariatets saksbehandler var tilstede ved behandlingen av saken.

 

Skatteklagenemndas behandling av saken:

 

Nemndas medlemmer er enig i sekretariatets innstilling.

 

Nemnda traff deretter følgende

 

 v e d t a k:

 

Klagen tas til følge.

Skattefradrag for FoU økes med kr 84 084 fra kr 756 757 til kr 840 841. Reduksjon i skattefradrag for FoU på kr 535 597 forblir uendret.