For å få fradrag for tap etter reglene om tap i virksomhet, jf. sktl. § 6‑2 annet ledd, må tapet være lidt i skattyters egen virksomhet. Det må da først tas stilling til om skattyter driver en virksomhet i skattelovens forstand. Om hva som er virksomhet i skattelovens forstand, se emnet V-9. Dernest må det tas stilling til om tapet har tilstrekkelig tilknytning til denne virksomheten.

Spørsmålet om et tap eller en gevinst har tilstrekkelig tilknytning til en virksomhet, har dannet grunnlag for en omfattende rettspraksis. En stor del av denne rettspraksisen knytter seg til gevinst og tap ved realisasjon av aksjer, som før 1992 i stor utstrekning ikke var skattepliktig/fradragsberettiget, med mindre aksjene hadde tilstrekkelig tilknytning til en virksomhet (næringsaksjer). Ved realisasjon av aksjer har det etter någjeldende regler ingen betydning om tapet er lidt i eller utenfor virksomhet. Unntak kan være aktuelt hvor aksjer realiseres av en utenlandsk skattyter som har begrenset skatteplikt til Norge. Foreligger det ikke realisasjon, f.eks. ved gave, er reelt tap bare fradragsberettiget hvis aksjene er eid som et ledd i virksomheten til et selskap og aksjene ikke omfattes av fritaksmetoden, se emnet T-1, pkt. 2.4. (Gaveelementet vil aldri være fradragsberettiget, se emnet T-1, pkt. 4.) På denne bakgrunn er det i dag sjelden en aktuell problemstilling om et aksjetap har tilstrekkelig tilknytning til virksomheten.

Spørsmålet om fradrag for tap i virksomhet vil derimot ofte oppstå i forbindelse med tap på utestående fordring og kausjon for andres gjeld. Har ikke selskapet fradragsrett for tap på aksjer, f.eks. fordi aksjene er omfattet av fritaksmetoden, kan det likevel foreligge fradragsrett for tap på fordringer på de samme selskapene. Om unntak for nærstående selskaper, se pkt. 8.2.

For at vilkårene for fradragsrett skal være oppfylt, må det i samsvar med rettspraksis foreligge en særlig og nær tilknytning mellom fordringen og skattyters virksomhet. Spørsmålet om et tap har tilstrekkelig tilknytning til en virksomhet vil i all hovedsak være det samme her som det kravet som tidligere ble stilt for at aksjer skulle anses å ha den nødvendige tilknytning. Den rettspraksis som knytter seg til aksjer, vil derfor i all hovedsak ha samme betydning i forhold til fordringer.

Spørsmålet om et tap er lidt i skattyters egen virksomhet vil ofte oppstå i forholdet mellom et selskap og en aksjonær. En aksjonær anses ikke å drive den virksomheten som aksjeselskapet driver. En disponent, som er hovedaksjonær vil derfor som utgangspunkt ikke ha krav på fradrag for tap på garanti og/eller lån til eget aksjeselskap når han bare er lønnstaker/aksjonær, se for eksempel HRD i Utv. 1980/622 (Rt. 1980/1436) (Kahrs). Tilsvarende gjelder for aksjonærer som har andre posisjoner/verv i selskapet, f.eks. styremedlem, konsulent mv. Dette gjelder selv om det kan påvises at lånet eller garantien er gitt for å sikre disponentens lønnsinntekt. I disse tilfellene vil aksjonærens aktivitet som utgangspunkt inngå som en del av selskapets virksomhet. Det samme gjelder om aksjonæren driver en egen virksomhet, se Utv. 1986/684 (Rt. 1986/58) (Asdahl). (Skattyter ble ansett for å drive virksomhet som bedriftsrådgiver og hadde i den forbindelse påtatt seg styreverv i en rekke selskaper. Han hadde engasjert seg økonomisk i selskapet Norway Stone AS, hvor han hadde sittet i styret og vært økonomisk konsulent. Formålet med hans engasjement i dette selskapet var å oppnå kapitalavkastning, ikke å fremme egen virksomhet. Fradragsrett forelå derfor ikke. I dommen uttales det at unntak kan tenkes hvor det økonomiske engasjementet i selskapet utgjør en del av skattyters egen virksomhet.) Fradragsrett forelå i HRD i Utv. 2015/1365 (Rt. 2015/628) (Solér). (Aksjonæren pådro seg tap på garantier i forsøk på å bygge opp en profesjonell fotballklubb. Aksjonæren ble ansett for å drive en aktivitet for egen regning og risiko, og av ikke ubetydelig varighet og omfang som var egnet til å gå med overskudd. Tap på garantier ble ansett fradragsberettiget, da det for Høyesterett ikke var omtvistet at det forelå tilstrekkelig tilknytning mellom virksomheten og tapet.) Se også LRD (LB‑2016‑190444) i Utv. 2018/259 (Ravnaas). (Retten kom til at aksjonærens aktivitet gjennom selskapet Start Igjen AS måtte anses som virksomhet, se emnet V-9, pkt. 3.3.3. Kravet til tilknytning var oppfylt, da aktivitetene i Start Igjen AS og datterselskapene måtte anses som en integrert økonomisk aktivitet. Det var ikke noe avgjørende argument mot tilknytningskravet at investeringen skjedde gjennom et holdingselskap.)

Deltaker i selskap med deltakerfastsetting anses som næringsdrivende i egenskap av å være deltaker i selskapet, forutsatt at selskapet driver virksomhet. En ansvarlig deltaker eller en kommandittist vil derfor normalt kunne få fradrag for f.eks. tap ved garanti som er stilt til kommandittselskapets kreditorer, jf. FIN 26. september 1995 i Utv. 1995/1076. Om et tilfelle hvor en aksjonær som hadde ytet lån til et aksjeselskap forgjeves hevdet at han var deltaker i et stille selskap, se HRD i Utv. 1986/684 (Rt. 1986/58) (Asdahl).

En deltaker i et NOKUS-selskap anses ikke å drive den virksomheten som NOKUS-selskapet driver, se FIN 18. desember 2001 i Utv. 2002/180. Spørsmålet om virksomhetstilknytning må her vurderes etter vanlige regler, jf. nedenfor.

Fordringer som oppstår som ledd i den ordinære virksomheten, anses som fordringer i virksomhet. Dette vil typisk være kundefordringer, fordringer oppstått ved salg av driftsmidler o.l. Det samme gjelder utlån, hvor det å låne ut penger utgjør en del av den ordinære virksomheten, f.eks. bankers utlån.

Fordringer på tredjemann som er mottatt som betaling for ytelser i virksomhet, f.eks. for varer, anses normalt å være ervervet i virksomhet. Går fordringen over til å få karakter av en finansiering av tredjemanns virksomhet, vil virksomhetstilknytningen kunne anses brutt.

Har skattyter ytet lån eller garanti for å oppnå forretningsmessige fordeler i egen virksomhet, vil fordringen kunne anses å ha nødvendig tilknytning til virksomheten. Avgjørende er om dette er hovedformålet med det økonomiske engasjementet. Er hovedformålet å oppnå avkastning av kapitalen, typisk hvor fordringshaveren også er aksjonær, anses tapet ikke å være lidt i virksomheten. Dette gjelder selv om skattyter også gjennom sin egen virksomhet yter tjenester til selskapet. Se HRD i Utv. 1986/684 (Rt. 1986/58) (Asdahl) (referert i pkt. 8.3.2).

Det er fradragsrett hvis hovedformålet med fordringen eller garantien er å skaffe kunder, oppdrag, tilgang til forretningslokaler, vareleveranser mv. Som eksempler fra rettspraksis nevnes

• HRD i Utv. II/706 (Rt. 1936/390) (Grieg). (Deltaker i skipsmeglerfirma hadde tegnet aksjer i rederiselskaper med det formål å oppnå meglerforretninger for disse selskapene, for så å selge aksjene når meglerforretningen var oppnådd. Aksjene ble ansett eid i virksomhet.)
• HRD i Utv. 1965/456 (Rt. 1965/954) (AS Kosmos). (Hovedformålet med investering i interessentskap var å dekke behovet for kontorlokaler mv.)
• HRD i Utv. 1971/778 (Rt. 1971/575) (AS A.O. Andersen & Co Eft.). (Rederi kjøpte aksjer i hotellselskap og solgte de deretter med betydelig tap. Tapet var ikke lidt i virksomhet.)
• HRD i Utv. 1977/82 (Rt. 1976/1467) (Løiten Brænderi AS). (Tap på aksjer og fordringer i datterselskap var fradragsberettiget, da det forelå en integrert virksomhet. Lån var ytet for at aksjonæren skulle sikre seg mot ytterligere tap, for å sikre utleie av lokaler og sikre helårsbeskjeftigelse for egne ansatte.)
• HRD i Utv. i 1977/238 (Rt. 1977/143) (AS Hav og AS Havtank). (Rederiselskap krevde fradrag for tap på aksjer og lån til fiskemel- og oljefabrikk i Peru. Tapet var fradragsberettiget, fordi hovedformålet med investeringene var å skape grunnlag for laster med egne skip.)
• HRD i Utv. 1983/456 (Rt. 1983/923) (West Coast Trading Co AS). (Tap på aksjer og fordringer i datterselskap var fradragsberettiget som tap i virksomhet. Det ble lagt vekt på at morselskapet gjennom overtakelsen av datterselskapet kunne integrere den virksomheten som datterselskapet drev med virksomheten i morselskapet.)
• HRD i Utv. 1986/691 (Rt. 1986/1033) (Lervik/Nesheim). (Aksjonærer, som leide ut fast eiendom til et selskap innenfor bilbransjen hvor de eide aksjer, fikk ikke fradrag for tap på aksjer, lån og garantier mv. til dette selskapet. Det primære formålet med investeringen var å drive bilfirmaet videre, ikke å fremme utleievirksomheten.)
• HRD i Utv. 1989/113 (Rt. 1988/1244) (Osmond AS). (Selskap, som drev med import og omsetning av anleggsmaskiner, fikk ikke fradrag for tap på aksjer og kapitalinnskudd i datterselskap som var etablert ved at deler av morselskapets virksomhet ble skutt inn i datterselskapet. Aksjeervervet hadde ikke noen vesentlig betydning for morselskapets egen virksomhet.)
• HRD i Utv. 1993/1091 (Rt. 1993/700) (Selmer Anlegg AS). (Tap på lån og fordringer til datterselskap som drev virksomhet i Kenya var fradragsberettiget. Formålet med etableringen av selskapet var bl.a. å kanalisere virksomhet til morselskapet, gjennom de kontrakter som ble inngått av datterselskapet.)
• HRD i Utv. 2005/1085 (Rt. 2005/1171). (Virksomhet, som tidligere var drevet i ett selskap, ble delt, slik at bygninger og finanskapital ble beholdt i ett selskap (AH), mens engros- og detaljvirksomhet ble overtatt av selskaper innenfor et konsern (TVE og TVD), eid av de samme aksjonærene. Tap på lån fra AH til TVE og TVD var fradragsberettiget. Det ble lagt vekt på AH hadde en næringsinteresse i å sikre husleieinntektene fra selskapene. Virksomhetene i TVD og TVE ville ikke ha vært mulig uten den sterke finansielle støttefunksjonen fra AH, samtidig som AH’s virksomhet i det vesentlige bestod i å holde virksomheten i TVE og TVD gående.)
• HRD i Utv. 2008/389 (Rt. 2008/145) (Norsk Struts AS). (Tap på lån og garantier ble ikke ansett fradragsberettiget. Høyesterett fant at hovedmotivet med å etablere selskapet var å starte ny selvstendig og lønnsom virksomhet, ikke å oppnå driftsmessige fordeler eller økt omsetning i egen landbruksvirksomhet.)
• LRD (LB‑2021‑124849) (Dyranut AS) (Tap på datterselskaps fordring mot morselskap var ikke fradragsberettiget fordi fordringen ikke hadde tilstrekkelig særlig og nær tilknytning til virksomheten i datterselskapet. Morselskapets virksomhet fremsto heller ikke som en integrert del av datterselskapets virksomhet. Fordringen fremsto som en del av den ordinære finansieringen innad i konsernet.

Er ledig kapital midlertidig plassert i fordringer inntil den skal brukes i virksomheten, vil eventuelt tap normalt måtte anses å være lidt i virksomhet. Hvis hovedformålet er å oppnå størst mulig avkastning av midlene, kan virksomhetstilknytningen bli ansett brutt og investeringen bli ansett som en selvstendig kapitalplassering. Dette kan være aktuelt hvor det går lang tid uten at midlene blir benyttet i virksomheten.

Som eksempler fra rettspraksis vedrørende aksjer nevnes

• HRD i Utv. 1958/630 (Rt. 1958/1262) (AS Laboremus). (Skipsselskap plasserte erstatningsbeløp mottatt etter forlis i verdipapirer i påvente av nykontrahering. Tilstrekkelig tilknytning forelå.)
• HRD i Utv. 1967/180 (Rt. 1967/402) (Skibsaktieselskapet Dalfonn). (Investering av ledig kapital i aksjer hadde til formål å oppnå gevinst, og hadde dermed ikke tilstrekkelig virksomhetstilknytning.)
• HRD (Rt. 1982/501) (AS Awilco). (Ledig kapital var plassert i aksjer. Aksjene hadde ingen tilknytning til selskapets øvrige virksomhet. Hovedmotivet med investeringen var å oppnå størst mulig avkastning.)

Dommene ovenfor gjelder aksjeinvesteringer, som ofte vil ha et større innslag av spekulasjon enn det som ofte er tilfelle når det gjelder investeringer i obligasjoner og fordringer. Hovedformålet om å oppnå avkastning vil derfor lettere foreligge for aksjer enn for kapital som midlertidig lånes ut.

«Særlig og nær tilknytning» kan etter omstendighetene foreligge dersom kreditor er sterkt integrert og aktiv i debitors virksomhet. Eksempler fra rettspraksis på denne grensedragningen er:

• HRD i Utv. 2005/1075 (Rt. 2005/1157) (Commercial Buildings AS). (Tap på fordringer på amerikansk datterdatterselskap, var fradragsberettiget. Det amerikanske selskapet («single purpose selskap») drev eiendomsutvikling i USA. Det ble lagt vekt på at det i eiendomsbransjen ikke er uvanlig at virksomheten drives ved at et morselskap etablerer en rekke datterselskaper, som står for de enkelte byggeprosjekter, mens morselskapet har aktiv styring av datterselskapene. Det kunne ikke være avgjørende at det var tale om horisontal (og ikke vertikal) integrasjon.)
• HRD i Utv. 2008/389 (Rt. 2008/145) (Norsk Struts AS). (Tap på lån og garantier ble ikke ansett fradragsberettiget. Høyesterett fant at hovedmotivet med å etablere selskapet var å starte ny selvstendig og lønnsom virksomhet. Hovedmotivet med å etablere det nye selskapet var ikke hensynet til egen virksomhet (gårdsdrift) og noen integrering av driften av Norsk Struts AS i driften av aksjonærenes gårder forelå heller ikke.)
• HRD i Utv. 2017/1094 (HR‑2017‑628‑A) (Thinggaard) (Et aksjeselskap (Thinggaard AS) drev med oppkjøp og restrukturering av bedrifter med sikte på å oppnå gevinst. Sammen med andre interessenter foresto Thinggaard AS gjennom andre aksjeselskaper oppkjøp av en omfattende virksomhet innen treforedlingsindustri (Petersongruppen). Thinggaard AS ytet et lån til Petersongruppen, som gikk tapt. Høyesterett kom til at tapet var fradragsberettiget. Høyesterett anså Thinggaard AS for å drive virksomhet. Om dette, se emnet V-9, pkt. 3.3. Det var også tilstrekkelig særlig og nær tilknytning mellom virksomheten i selskapet og tapet på fordringen. Det forelå en integrert økonomisk aktivitet hvor formålet var å oppnå verdiøkning på investeringen. Lånet var en nødvendig forutsetning for å kunne gjennomføre oppkjøpet, og aktiviteten var en viktig forutsetning for at investeringen skulle bli vellykket.)
• LRD 3. juni 2014 (Borgarting) i Utv. 2014/1246 (AK Norge Wic AS). (Tap på fordring på engelsk datterselskap var fradragsberettiget. Lagmannsretten fant etter en samlet vurdering at det var en så sterk integrasjon mellom virksomhetene i morselskapet Ellipse klinikken AS (senere AK Norge Wic AS) og det konkursrammede datterselskapet Ellipse Klinikken LTD, at det forelå en særlig og nær tilknytning mellom fordringen og virksomheten i morselskapet. Det ble lagt vekt på den nærhet som fulgte av intensiv styring, gjennomføring av samme virksomhet, heleierskapet og den løpende kreditten som ble gitt.)
• LRD (LG‑2017‑63452) i Utv. 2018/201 (Morpol ASA.) (Saken gjaldt tap hos Marine Farms AS, men Morpol ASA var part fordi Marine Farms AS ble innfusjonert i Morpol ASA før utløpet av det året tapet ble konstatert). (Lagmannsretten kom til at det norske morselskapet Marine Farms tap på fordring mot datterselskap i Vietnam var fradragsberettiget. Morselskapet ble ansett å drive virksomhet som gikk ut over det som kunne tilskrives vanlig eieraktivitet. Om dette, se emnet V-9, pkt. 3.3.3. Fordringen hadde en særlig og nær tilknytning til denne virksomheten, da det forelå en integrert økonomisk aktivitet, der formålet var verdistigning på investeringene i datterselskapet gjennom aksjekapital, rentefritt lån, kompetanseoverføring og arbeidsinnsats.
• LRD (LB‑2016‑190444) i Utv. 2018/259 (Ravnaas) (omtalt i pkt. 8.3.2).
• LRD (LB‑2021‑124849) (Dyranut AS) omtalt i pkt. 8.3.6.

Se også SKD 4. april 2012 i Utv. 2012/495.

Som utgangspunkt stilles det samme strenge krav om særlig og nær tilknytning til egen virksomhet i konsern for holdingselskaper, forretningskjeder, utviklingsselskaper mv. Se f.eks. HRD i Utv. 1990/1084 (Rt. 1990/958) (AS Quatro). (Morselskap ble ikke skattepliktig for gevinst på aksjer i datterselskap. Det å utøve styring av datterselskapene ble ikke ansett som tilstrekkelig tilknytning mellom investeringen og selskapets virksomhet.)

Selv om det foreligger tilstrekkelig tilknytning, kan fradragsretten i konsernforhold være avskåret etter sktl. § 6‑2 tredje ledd, se pkt. 8.2. Er fradragsretten avskåret etter sktl. § 6‑2 tredje ledd, er det ikke nødvendig å vurdere om tilknytningskravet er oppfylt.

Som utgangspunkt skal selskapenes virksomhet behandles hver for seg. Etter omstendighetene kan det imidlertid foreligge en så sterk integrasjon mellom virksomhetene i selskapene at vilkåret om tilknytning kan være oppfylt, se pkt. 8.3.8.

Fordringens tilknytning til virksomheten må normalt vurderes ut fra forholdene på det tidspunktet tapet er endelig konstatert. Således vil fordringer som er ervervet i virksomheten senere kunne miste sin tilknytning til virksomheten, for eksempel en kundefordring som i realiteten går over til å bli et ordinært låneforhold. Omvendt vil fordringer som er ervervet uten tilknytning til virksomheten senere kunne gå over til å få en slik tilknytning. Hvis fordringen mister sin betydning for virksomheten, må det vurderes konkret om fordringen fremdeles skal anses som en fordring i virksomhet. Det må særlig tas hensyn til hva som er bakgrunnen for at skattyter fremdeles blir sittende med fordringen. Hvis skattyter etter at betydningen for virksomheten har opphørt har hatt små muligheter til å få igjen fordringens pålydende, vil tilknytningen til virksomheten normalt ikke anses brutt.

Ved overgang fra enkeltpersonforetak/selskap med deltakerfastsetting til aksjeselskap vil det forekomme at en del av aksjeselskapets vederlag gjøres opp ved overtakelse av gjeld i enkeltpersonforetaket eller i selskapet med deltakerfastsetting. Må den tidligere næringsdrivende betale noe av denne gjelden på grunn av pantstillelse eller kausjon stilt i forbindelsen med overgangen, vil det være fradragsrett for tapet. Tilsvarende gjelder hvis det rettes et reklamasjonskrav overfor tidligere innehaver. Det er en forutsetning at det ikke kan søkes regress hos selskapet, og at kreditors krav blir gjort gjeldende innenfor rimelig tid etter overgangen til aksjeselskap.