Annet ledd første punktum fastsetter unntak fra femårsfristen dersom den skattepliktige ilegges skjerpet tilleggsskatt eller anmeldes for brudd på straffebestemmelsene i straffeloven §§ 378 til 380. Dette gjelder forsettlig skattesvik og grovt uaktsomt skattesvik. Endring kan da foretas i ti år. Den utvidede endringsadgangen omfatter bare de delene av skattefastsettingen (de forhold) som den skattepliktige har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger om/det som sanksjoneres.

Det følger av § 1‑2 bokstav b at skattepliktig er fysisk eller juridisk person som skal svare skatt. Da 10 års endringsfrist kan følge av en anmeldelse må dette forstås slik at det er selskapet som må anmeldes dersom det er anmeldelsen som hjemler 10-årsfristen for selskapet, og at det ikke er tilstrekkelig å anmelde den som har levert inn uriktig oppgave på vegne av selskapet dersom 10-årsfristen skal gjelde for selskapet. Men man kan også tenke seg ulike kombinasjoner hvor man f.eks. anvender tilleggsskatt på selskapet og anmelder styreleder for unnlatt regnskapsførsel/levering av uriktige oppgaver/krav om erstatning i straffesak osv.

Annet ledd annet punktum bestemmer at en fastsetting som foretas i medhold av første punktum faller bort dersom vedtaket om skjerpet tilleggsskatt oppheves eller anmeldelsen ikke leder til straffereaksjon. For vedtak om skjerpet tilleggsskatt er det uten betydning om opphevingen skyldes at vedtaket gjøres om ved et forvaltningsvedtak eller en domstolsavgjørelse. At endringen «bortfaller» innebærer at fastsettingen blir slik den ville vært dersom vedtaket ikke hadde blitt truffet. 10-årsfristen er i behold ved reduksjon av satsen for skjerpet tilleggsskatt som følge av brudd på krav om rimelig tid etter EMK. Et vedtak som gjelder flere skattleggingsperioder, kan både inneholde endringer for perioder som ligger innenfor og utenfor den ordinære femårsfristen som følger av første ledd. Lovens § 12‑6 annet ledd annet punktum regulerer bare hva som skal skje med endringene for perioder som ligger mer enn fem år tilbake i tid, dersom vilkårene i annet ledd første punktum ikke er oppfylt. Den delen av et vedtak som gjelder skattefastsettinger innenfor femårsfristen, vil kunne bli stående selv om den skattepliktige ikke ilegges skjerpet tilleggsskatt eller straffes. Dette skyldes at det for endringer innenfor femårsfristen er tilstrekkelig at grunnvilkåret i§ 12‑1 Endring av skattefastsetting mv., henholdsvis at fastsettingen er uriktig eller at det ikke foreligger noen fastsetting, er oppfylt. Det er ikke et nødvendig vilkår for endring at den skattepliktige har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger eller har utvist den skyld som kreves for ileggelse av skjerpet tilleggsskatt eller straff.

Endringsfristen på ti år etter lovens § 12‑6 annet ledd er ment som en sikkerhetsventil mot de mest alvorlige tilfellene av skatteunndragelser. Utvidet endringsfrist er en konsekvens av at vilkårene for skjerpet tilleggsskatt er oppfylt. Vilkårene for å ilegge skjerpet tilleggsskatt etter lovens § 14‑6 Skjerpet tilleggsskatt er strenge. Skjerpet tilleggsskatt skal være et substitutt for straffeforfølgning, og er ikke noen ordinær reaksjon. For en nærmere omtale se§ 14‑6 Skjerpet tilleggsskatt. Beviskravene for skjerpet tilleggsskatt må være oppfylt for at tiårsfristen skal komme til anvendelse.

Skatteklagenemndas sak SKNS1-2023-46 er et eksempel på at endringsfristen på ti år ble benyttet. Skattepliktige var dømt for brudd på straffeloven § 379, jf. § 378 som gjelder grovt skattesvik og medvirkning, for å ha tatt store verdier urettmessig ut fra selskapet og flere andre straffbare forhold. Det forelå imidlertid ingen anmeldelse i saken, men skattepliktige var tiltalt og dømt. Sekretariatet kom til at legalitetsprinsippet ikke er ment å beskytte en skattepliktig mot å gjøre opp for seg etter en så alvorlig og sterkt klanderverdig skatteunndragelse som vedkommende var straffedømt for. Videre fant nemnda at begrepet «anmeldt» også rammer tilfeller av tiltale og domfellelse uten at det innebærer en utvidende tolkning av bestemmelsen. Videre uttalte nemnda at vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt ville vært oppfylt og foretatt dersom ikke straffesporet var valgt.

Unntaket for tilleggsskatt i tilfeller hvor den skattepliktige retter frivillig eller utfyller opplysninger som er gitt eller lagt til grunn tidligere, slik at det kan beregnes riktig skatt, er videreført i skatteforvaltningsloven, jf.§ 14‑4 første ledd bokstav d. Vilkårene for skjerpet tilleggsskatt eller straff vil normalt være oppfylt i saker med frivillig retting.

Det er Skattedirektoratets syn at det i utgangspunktet gjelder en generell tiårsfrist i saker om frivillig retting jf. sktfvl. § 14‑4 bokstav d jf. § 12‑6 annet ledd siste punktum. Skattedirektoratets syn er imidlertid at endring utover fem år i saker om frivillig retting bør forbeholdes de mer alvorlige tilfellene. Momentene i § 12‑1 annet ledd, både forhold hos den skattepliktige og sakens betydning, herunder beløpets størrelse, vil være viktige momenter i en slik vurdering. Der disse momentene ikke taler tungt for å endre mer enn fem år tilbake, bør en ved vurderingen av momentet «den tid som har gått», se hen til endringsfristene ellers og således redusere antall år som endres. De alminnelige vilkårene for endring kommer til anvendelse, jf. § 12‑1 Endring av skattefastsetting mv.