Innledning og oppsummering

Aksjeselskaper/allmennaksjeselskaper som eier eller leier skip mv., kan velge en særskilt beskatningsordning etter skatteloven §§ 8-11 flg. For å komme inn under ordningen må selskapet oppfylle bestemte krav til virksomhet og kvalifiserende eiendeler. Ett av vilkårene er at skip som selskapet eier må anses for å være "skip i fart", jf. sktl. § 8-11 første ledd bokstav a. Begrepet "skip i fart" er negativt avgrenset i FSFIN § 8-11-1.

Av FSFIN § 8-11-1 bokstav d fremgår det at som "skip i fart" anses ikke "skip i stasjonær virksomhet og havnetrafikk, eller annen virksomhet over begrenset fartsområde hvor utseilt distanse ikke overstiger 30 nautiske mil" (direktoratets utheving). Dersom selskapet eier slike skip, er dette en ulovlig eiendel som gjør at selskapet ikke kan være innenfor rederiordningen. Det er derfor nødvendig å klarlegge hvordan "utseilt distanse" skal beregnes.

Skattedirektoratet legger til grunn at "utseilt distanse" er avstanden langs den direkte skipsleia fra turens utgangspunkt og til det anløpsstedet som ligger lengst bort. Turen tilbake skal ikke medregnes. Omveier som skyldes at det er flere anløpssteder underveis skal heller ikke medregnes.

Overstiger den utseilte distansen 30 nautiske mil i mer enn to tredjedeler av antall dager i inntektsåret, anses skipet for å være "i fart". Seiler skipet bare deler av året, skal beregningen gjennomføres forholdsmessig. I tillegg må den virksomheten som drives på skipet være tillatt virksomhet etter sktl. § 8-13.

Ved beregningen av "utseilt distanse" skal det tas hensyn til følgende

• Dager som ikke skal regnes med:

• Dager hvor skipet har ligget stille.
• Dager hvor skipet har gått i utenriksfart.

• Dager som skal regnes med i begrenset fartsområde som ikke overstiger 30 nautiske mil (inntil 1/3):

• Dager med turer i begrenset fartsområde som ikke overstiger 30 nautiske mil. Dette gjelder selv om det har vært flere utseilinger som ikke overstiger 30 nautiske mil samme dag, og summen av disse overstiger 30 nautiske mil.

• Dager som skal regnes med i fartsområde over 30 nautiske mil (minst to tredjedeler):

• Dager hvor det er transportoppdrag over 30 nautiske mil. Dette gjelder også på lengre transportoppdrag over flere dager, men hvor skipet ikke kommer opp i 30 nautiske mil den enkelte dagen.

• Blandede seilingsdistanser i løpet av en dag

• Dager hvor det både er utseilinger som ikke overstiger 30 nautiske mil, og utseilinger over 30 nautiske mil samme dag, teller med på den delen hvor det har medgått mest tid i løpet av dagen.

Skattedirektoratets vurdering

Innledning

Som nevnt over er et av vilkårene for å komme inn under rederiordningen i skatteloven §§ 8-11 flg. at selskapets skip er å anse som "skip i fart". Dette begrepet er nærmere definert i FSFIN § 8-11-1 første ledd bokstav d som lyder:

"Som skip i fart etter sktl. § 8-11 første ledd a regnes ikke:

.......

d.       skip i stasjonær virksomhet og havnetrafikk, eller annen virksomhet over begrenset fartsområde hvor utseilt distanse ikke overstiger 30 nautiske mil, likevel slik at taubåt anses som skip i fart når fartøyet driver virksomhet som nevnt i mindre enn halvparten av inntektsåret. Ventedager skal fordeles forholdsmessig mellom virksomhet som nevnt og annen transportvirksomhet." (direktoratets utheving)

Det fremgår av forarbeidene i Ot.prp. nr. 11 (1996-97) - Oppfølging av nytt skattesystem for rederiselskaper - punkt 6.3.5.2 at begrepet "skip i fart" i FSFIN § 8-11-1 skal forstås på samme måte som tilsvarende begrep i skatteloven § 6-61 og FSFIN § 6-61-1 om særskilt fradrag for sjøfolk. Forarbeidene omhandlet den dagjeldende skattelov § 51 A-2, som er videreført i FSFIN § 6-61-1 og § 8‑11-1, uten at ordlyd eller innhold har endret seg for alternativet av hva som ikke er skip i fart. Selv om regelsettene har forskjellige begrunnelse, valgte lovgiver å benytte samme ordlyd og innhold. Dette kommer klart frem av forarbeidene i Ot.prp. nr. 11 (1996-1997) punkt 6.3.5.2, og ble lagt til grunn selv om det kan hevdes at en begrensning av lovlige fartøy basert på utseilt distanse innenfor rederiskatteordningen ikke fullt ut ivaretar de konkurransemessige hensyn som begrunner ordningen.

Departementets uttalelser i Ot.prp. nr. 11 (1996-1997) sier ikke noe nærmere om hvordan vilkåret "utseilt distanse" skal forstås.

Skattedirektoratet er kommet til at ved tolkningen av ordlyden "annen virksomhet over begrenset fartsområde hvor utseilt distanse ikke overstiger 30 nautiske mil" skal bestemmelsene fremdeles tolkes likt i FSFIN § 8-11-1 første ledd bokstav d og § 6-61-1. Dette blir nærmere begrunnet nedenfor, og det tas stilling til:

• Beregningen av utseilt distanse
• Hvor stor del av året utseilt distanse må overstige 30 nautiske mil
• Beregningen av dager som anses å overstige 30 nautiske mil mv.

Beregningen av utseilt distanse

Finansdepartementet har i brev av 2. desember 1998 om sjømannsfradrag og forståelsen av virksomhet over begrenset fartsområdet uttalt hvordan utseilt distanse skal beregnes:

"Etter sjømannsfradragsforskriften § 1 bokstav d anses ikke skip i stasjonær virksomhet og havnetrafikk eller annen virksomhet over begrenset fartsområde, hvor utseilt distanse ikke overstiger 30 nautiske mil, som «skip i fart». Finansdepartementet er av den oppfatning at det er distansen mellom turens utgangspunkt og det lengst bortliggende anløpssted på turen, målt etter den direkte skipsleia mellom disse to punkter, som er relevant i forhold til kravet om at utseilt distanse må overstige 30 nautiske mil. Det synes ikke å være i tråd med bestemmelsens formål å ta hensyn til anløpshyppigheten underveis. Også administrative hensyn taler mot å ta hensyn til anløpshyppigheten."

Skattedirektoratet mener uttalelsen fra Finansdepartementet er en presisering av gjeldende rett som kan legges til grunn i begge regelsettene. Ved denne vurderingen legges det også vekt på at uttalelsen i 1998 ble avgitt kort tid etter at reglene om rederiordningen ble vedtatt høsten 1996.

Skattedirektoratet forstår dette slik at man skal måle avstanden langs den direkte skipsleia fra turens utgangspunkt til det anløpsstedet som ligger lengst bort. Distansen tilbake og omveier som skyldes at det er flere anløpssteder underveis, skal ikke medregnes. Denne måten å beregne utseilt distanse på er også praktisert slik av skatteetaten innenfor rederiskatteordningen og kommer til uttrykk i Skatte-ABC 2018/2019 under emnet "Rederiselskaper" punkt 2.2.7 "Skip i fart – skip som går mellom norske havner"

Hvor stor del av året utseilt distanse må overstige 30 nautiske mil.

For sjømannsfradrag legger Skattedirektoratet til grunn at dersom utseilt distanse overstiger 30 nautiske mil i mer enn to tredjedeler av dagene i inntektsåret, anses skipet for å være "i fart". Det vises til brev av 6. november 2006 fra Finansdepartementet til Skattedirektoratet om hva som skal anses som "skip i fart" når det gjelder reglene om sjømannsfradrag. Departementet uttrykker i brevet at vilkåret om utseilt distanse på over 30 nautiske mil i mer enn to tredjedeler av dagene i inntektsåret, samsvarer med de tidligere uttalelsene på området og praktiseringen av bestemmelsen hos ligningsmyndighetene, samt at dette er i samsvar med formålet bak sjømannsfradraget. Avslutningsvis fremgår det at kravet til at antall turer må overstige 30 nautiske mil i mer enn to tredjedeler av inntektsåret "representerer en riktig fortolkning av skatteloven § 6-61, jf. FSFIN § 6-61-1 bokstav d".

I Skatte-ABC 2018/2019 emnet "Sjøfolk" under punkt 3.2.2 er det også lagt til grunn et slikt krav. Vilkåret om at antall turer må overstige 30 nautiske mil i mer enn to tredjedeler av inntektsåret har fremgått av Lignings-ABC siden 2007, og gir uttrykk for skatteetatens praksis for denne perioden.

Skattedirektoratet legger til grunn at dersom utseilt distanse overstiger 30 nautiske mil i mer enn to tredjedeler av inntektsåret, anses skipet for å være "skip i fart" også etter FSFIN § 8-11-1 første ledd bokstav d. Det er lagt vekt på at direktoratet ikke kan se noen utvikling av rettstilstanden som tilsier at forutsetningen i Ot.prp. nr. 11 (1996-97) har endret seg slik at reglene for selskap innenfor rederiordningen skal ha et annet innhold enn reglene om sjømannsfradrag når det gjelder dette spørsmålet.

Beregningen av dager som anses å overstige 30 nautiske mil mv.

For å beregne om utseilt distanse overstiger 30 nautiske mil i mer enn to tredjedeler av inntektsåret, finner Skattedirektoratet det naturlig å dele beregningen opp i antall dager og se på forholdet mellom dager pr. år hvor utseilt distanse henholdsvis er over 30 nautiske mil og dager hvor utseilt distanse ikke overstiger 30 nautiske mil.

FSFIN § 8-11-1 første ledd bokstav d gir en spesialbestemmelse for taubåter som innebærer at disse kan ha virksomhet over begrenset fartsområde hvor utseilt distanse ikke overstiger 30 nautiske mil i mindre enn halvparten av inntektsåret.. I siste punktum fremgår det eksplisitt at ventedager skal fordeles forholdsmessig mellom virksomhet som nevnt og annen transportvirksomhet. Dette innebærer at når en vurderer forholdsmessigheten så skal dager hvor skipet har ligget stille ikke tas med i beregningen, uavhengig av årsak. Skattedirektoratet finner det gir en god sammenheng i regelverket at tilsvarende legges til grunn ved beregningen av to tredels-kravet, slik at en også da ser bort fra ventedager.

Skip i utenriksfart som har eget fremdriftsmaskineri anses som "skip i fart" etter rederiordningen uavhengig av størrelse og utstrekning på fartsområdet, jf. FSFIN § 8-11-1 annet ledd. For skip i utenriksfart har det dermed ikke betydning hvor lang den utseilte distanse er. Skattedirektoratet legger dermed til grunn at det ved beregningen av kravet til to tredjedeler skal ses bort fra dager der skipet har vært i utenriksfart.

Dager med utseilinger i begrenset fartsområde som ikke overstiger 30 nautiske mil, regnes med til delen som ikke overstiger 30 nautiske mil. Dette gjelder selv om det har vært flere utseilinger som ikke overstiger 30 nautiske mil samme dag, og summen av disse overstiger 30 nautiske mil.

Dager hvor det er transportoppdrag over 30 nautiske mil, regnes med til delen som overstiger 30 nautiske mil. Dette gjelder også på lengre transportoppdrag over flere dager, men hvor den utseilte distansen ikke kommer opp i 30 nautiske mil den enkelte dagen.

På dager hvor det både er utseilinger som ikke overstiger 30 nautiske mil, og utseilinger over 30 nautiske mil samme dag, regnes dagen med til den delen hvor det har medgått mest tid. Dette innebærer f.eks. at hvis en har en utseiling som ikke overstiger 30 nautiske mil som har vart i ti timer, og en utseiling over 30 nautiske mil som har vart i åtte timer, vil dagen regnes med til den delen hvor utseilt distanse ikke overstiger 30 nautiske mil.