KMVA 5610

Klager hadde fradragsført inngående avgift på grunnlag av fakturaer uten tilføyelsen av MVA bak org.nr. Selger var heller ikke registrert. Klager gjorde forgjeves gjeldende at avgiftsmyndighetene først måtte dokumentere at det var rettet krav mot selger og at han ikke hadde innbetalt avgiften før kjøper kunne holdes ansvarlig.
Bruk av 20 % tilleggsavgift ved fradragsføring av inngående avgift uten formelt korrekt legitimasjon for avgiften. Selger var ikke registrert og faktura manglet angivelse av mva bak organisasjonsnummeret.
Stikkord:     Fradragsretten
Bransje:
Merverdiavgiftsloven:     § 21     § 25

Frist: 23.07.06 AC/ARA/ hve                             Dato for Skattedirektoratets                                 innstilling: 16. mai 2006
KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT
Avgjørelse i møte den 29. mai  2006 i sak nr. 5610 vedrørende org. nr. xxx xxx xxx AA
Skattedirektoratet har avgitt slik Innstilling:
AA ble registrert i avgiftsmanntallet med virkning fra 1. termin 2001 for forlagsvirksomhet.
I det BB fylkesskattekontor var blitt kjent med at org.nr. nnn nnn nnn CC, DD, krevde opp merverdiavgift uten  være registrert i avgiftsmanntallet, tilskrev fylkesskattekontoret AA og ba om å få opplyst hvorvidt AA hadde fradragsført inngående avgift på grunnlag av fakturaer fra virksomheten.
Ettersom AA opplyste at avgiften var fradragsført, gjorde fylkesskattekontoret den 13. januar 2006 vedtak om å tilbakeføre inngående avgift med kr. 395.507,- for perioden mars 2003 til september 2004. Det ble beregnet renter med kr. 91.869,-, jfr. merverdiavgiftsloven § 37. Det ble også ilagt tilleggsavgift med 20 % av den urettmessig fradragsførte inngående avgift, jfr. merverdiavgiftsloven § 73.
Klagen fra adv.flm. EE er datert 23. januar 2006 og er mottatt av fylkesskattekontoret 25. januar 2006. Klagefristen er overholdt.
Saken er ikke innbrakt for domstolene.
Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok nr.            Dokument                                                                          Datert

1          Brev fra BB FSK                                                                               16.11.05

2          Brev fra FF                                                                                        24.11.05

3          Varsel om avgiftsøkning                                                                  09.12.05

4          Brev fra FF                                                                                        22.12.05

5          Vedtak om avgiftsøkning                                                                 12.01.06

6          Klage fra FF                                                                                       23.01.06

A1       Klagesak 4394

A2       Klagesak 4708

A3       Klagesak 4882

A4       Klagesak 5045

A5       Klagesak 5090

A6       Klagesak 5180

A7       Klagesak 5451
KLAGEN GJELDER
Klagen gjelder følgende forhold:
1.    Klager har akseptert at avgiften ikke er korrekt legitimert, jfr.     merverdiavgiftsloven § 25, men gjør gjeldende at avgiftskravet ikke kan innfordres     hos ham før det er dokumentert at kravet ikke lar seg innfordre hos selger.
2.    Bruk av tilleggsavgift med 20 %.
Sakens faktum
Gjennom en kontroll i en annen virksomhet ble fylkesskattekontoret kjent med at CC, DD, org.nr. nnn nnn nnn hadde utstedt fakturaer til flere kunder med tillegg av merverdiavgift uten å være registrert i avgiftsmanntallet. På fakturaene var det heller ikke angitt MVA bak organisasjonsnummeret.
AA har i perioden 2. termin 2003 til 5. termin 2004 fradragsført inngående avgift med til sammen kr. 395.507,- på grunnlag av 32 slike fakturaer fra den uregistrerte virksomheten CC, DD, org.nr. nnn nnn nnn.
Enkeltpersonforetaket CC, DD, er en fortsettelse av AS CC, org.nr.  xxx xxx xxx hvor det ble åpnet konkurs i mars 2003.
Fylkesskattekontoret vedtak
Fylkesskattekontoret varslet bruk av tilleggsavgift slik i sitt brev datert 9. desember 2005;
” Med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 73 varsles det om bruk av tilleggsavgift.
Dette fordi kjøper er pålagt en undersøkelsesplikt mht. om selgers organisasjonsnummer etterfulgt av MVA er påført fakturaen. Unnlater kjøper å kontrollere dette og like vel fradragsfører avgiften på grunnlag av et bilag som ikke oppfyller kravene, anses han å ikke ha overholdt den aktsomhetsplikt som han etter regelverket er pålagt. Dette må i seg selv anses som kvalifisert uaktsomt.
Vi viser den vedlagte avgjørelse i klagesak 5180 fra Klagenemnda for merverdiavgift.”
I vedtaket datert 13. januar 2005 er bruken av tilleggsavgift begrunnet slik;
”Ut over at det i tilsvar er vist til den totale bilagsmengden hos selskapet er det ikke vist til forhold av betydning ved vurderingen av om vilkårene for bruk av tilleggsavgift er til stede. Det er tale om til sammen 32 bilag over en periode fra mars 2003 til september 2004 som alle har blitt uriktig bokført med fradrag for inngående avgift. Det fradragsførte beløp er betydelig. Således er det tale om mer enn en enkeltstående feil som erfaringsmessig kan oppstå i en hektisk hverdag.
Når det gjelder krav til bilagskontroll og regnskapsførsel i en avgiftspliktig virksomhet viser til omtalen av dette i Avgiftshåndboken s. 449 flg. og uttalelser i klagesak 5180, særlig s. 4 og 5.
Det er dog vist til at det ved en tilbakeføring vil påløpe et betydelig beløp i renter. Et slikt rentekrav følger direkte av loven og kan etter vår oppfatning ikke medføre endringer i forhold til den praksis som er etablert av klagenemnda for merverdiavgift i slike saker, jfr. sak 5045 og 5180.
Tilleggsavgiften er således satt til 20 % av det beløp som er unndratt statskassen og utgjør dermed kr. 79.100,-.”
Klagens begrunnelse
Klagen er datert 23. januar 2006 og er begrunnet slik:
Fylkesskattekontoret har ilagt en tilleggsavgift på 20 % som i dette tilfelle utgjør kr 79 100,-. Vi mener prinsipalt at det ikke bør anvendes tilleggsavgift i dette tilfelle, subsidiært at den anvendte sats er for høy i forhold til praksis i lignende saker.
I klagenemndssak nr 5090 datert 29. mars 2004 ble tilleggsavgift ilagt med 10 %. I den saken hadde klager i perioden 1. termin 1998 —4. termin 2002 fratrukket inngående merverdiavgift på en rekke fakturaer som manglet organisasjonsnummer og bokstavene MVA, eller fakturaer som var påført organisasjonsnummer men manglet bokstavene MVA.
I den saken var fakturautsteder en person som var tidligere ansatt hos klager. Vedkommende gikk imidlertid over fra å være fast ansatt til oppdragstaker for selskapet. Fylkesskattekontoret uttalte i det påklagde vedtaket at dette ved siden av de mangelfulle fakturaene burde ha skjerpet klagers aktsomhet.
I den saken ga man altså bare 10 % tilleggsavgift til tross for at det forelå andre omstendigheter i tillegg til de formelle manglene, som hadde betydning for den konkrete aktsomhetsvurderingen. Fradragsføringen pågikk her over en lengre periode, og de formelle feilene ved fakturaene var også mer iøynefallende fordi de varierte. Enkelte fakturaer innimellom var også formelt korrekte. Skattedirektoratet uttaler at dette burde være en klar indikasjon på at undersøkelser av oppdragstakerens registreringsforhold må foretas.
I klagenemndssak nr 5451 datert 17. oktober 2005 satte klagenemnda nedtilleggsavgiften fra 20 % til 10 % under henvisning til klagenemndssak nr 5090. Saken gjaldt tilbakeføring av inngående merverdiavgift vedrørende i alt 65 fakturaer fra A for perioden 2000-2003. I saken ble det lagt til grunn at kjøper ikke kunne fradragsføre inngående avgift på fakturaer som manglet bokstavene MVA etter organisasjonsnummeret. Det forelå også andre omstendigheter i tillegg til de formelle manglene, som hadde betydning for den konkrete aktsomhetsvurderingen.
Det ble i fylkesskattekontorets vedtak lagt vekt på at kemneren i en bokettersynsrapport i 2004 hadde konkludert med at oppdragstakeren var lønnstaker hos klager og ikke selvstendig næringsdrivende. På bakgrunn av dette fant fylkesskattekontoret at det var overveiende sannsynlig at klager måtte ha hatt kjennskap til oppdragstakers avgiftsmessige status. Det ble også vist til at faren til oppdragstakeren var daglig leder hos klager i den angjeldende perioden. Videre ble det i også lagt vekt på uttalelser fra regnskapsføreren i selskapet og fra faren, om at de ikke hadde tillitt til oppdragstakeren.
I begge de ovennevnte sakene forelå det altså omstendigheter i tillegg til de formelle feilene ved fakturaene som hadde betydning for aktsomhetsvurderingen. Slike omstendigheter foreligger ikke når det gjelder AA. Vi mener at fylkesskattekontoret ved utmålingen at tilleggsavgiften må ta hensyn til dette. De to ovennevnte sakene tilsier etter vår oppfatning at fylkesskattekontoret må frafalle den ilagte tilleggsavgift.
Subsidiært vil vi anføre at den anvendte sats må ligge lavere enn 10 % som er benyttet i de to refererte sakene ovenfor. Det kan ikke være riktig at AA skal straffes hardere eller like hardt som de som er omtalt i de ovenfor nevnte saker. Tilleggsavgiften må etter vår oppfatning stå i forhold til graden av utvist uaktsomhet, og AA har ikke utvist samme grad av uaktsomhet som de nevnte.”
Klager har i brev datert 6. mars 2006 hatt følgende kommentarer til fylkesskattekontorets forslag til innstilling;
” Vi legger til grunn at det var i forbindelse med kontroll av fylkesskattekontoret at det ble avdekket at GG ikke var registrert i avgiftsmanntallet. Når det blir avdekket for lite innbetalt merverdiavgift etter kontroll, vil det vanligvis bli foretatt en etterberegning av fylkesskattekontoret. Det vil etter det vi kjenner til ikke være mulighet for virksomheten til å rette dette opp selv slik fylkesskattekontoret skisserer.
Det er derfor ikke mulig for AA i ettertid å skaffe seg legitimasjon for inngående merverdiavgift.
Vi mener imidlertid at dersom GG innbetaler skyldig merverdiavgift på bakgrunn av et etterberegningsvedtak av fylkesskattekontoret her, har fylkesskattekontoret plikt til å foreta en korrigering i forhold til AA.
Det vises til klagesak nr 5090 siste avsnitt. Det fremkommer her at staten skal se på saken i sin helhet, og at det er et grunnprinsipp om at staten ikke kan innkreve samme avgiftsbeløp to ganger. Vi ber derfor om at fylkesskattekontoret opplyser om beløpet er innbetalt.”
Fylkesskattekontorets vurdering av klagen
Det sentrale poeng i saken er at AA urettmessig har fradragsført inngående avgift fra en leverandør som ikke var registrert. Tilbakeføring hos kjøper kan imidlertid unnlates om kjøper kan sannsynliggjøre at staten ikke har lidt noe tap gjennom hans fradragsføring, jfr. Avgiftshåndboken 3. utg. s. 443. Det er således opp til AA selv å godtgjøre at staten ikke har lidt noe tap.
Om det nå skulle være slik at avgiftsmyndighetene har fastsatt avgiften overfor selger og krevd denne innbetalt, vil det oppstå en rekke uhåndterlige situasjoner om et vilkår for å kreve beløpet innbetalt fra kjøper er at avgiftsmyndighetene ikke oppnår dekning for sitt krav hos selger. Kjøpers ansvar for en korrekt fradragsføring vil dermed i realiteten kunne falle bort.
Fylkesskattekontoret har taushetsplikt om andre avgiftspliktiges avgiftsoppgjør. Hvorvidt avgiftsmyndighetene har grunnlag for å rette et krav mot selger og om selger ev. har betalt den fastsatte avgift kan derfor fylkesskattekontoret ikke gi opplysninger om.
En ev. fastsatt avgift overfor selger vil normalt være en differanse mellom hans inngående og utgående avgift og vil således ikke på noen måte korrespondere med det beløp AA urettmessig har krevd fradrag for. Det kan også tenkes at avgiftsmyndighetene har tilbakeført den inngående avgift hos andre enn AA. Om selger så, gjerne i flere omganger, betaler deler av sin avgiftsgjeld vil en først måtte ta stilling til om betalingen gjelder ”denne” sak eller om det er en innbetaling på en gammel restanse fra forrige gang han gjorde et mislykket forsøk på forretningsdrift. Deretter må en så ta stilling til hvordan innbetalinger i så fall skal gå til reduksjon av statens krav mot de kunder som uriktig har fradragsført inngående avgift.
Er kjøpers ansvar i saker som dette et subsidiært ansvar for de tilfeller hvor avgiftsmyndighetene ikke oppnår betaling fra selger, må nødvendigvis kjøper også på et hvert tidspunkt kunne kreve fullt innsyn i selgers mellomværende med staten for å kunne kontrollere det fremsatte krav. Dette reiser også spørsmål om hvor mye ressurser staten er forpliktet til å sette inn i arbeidet med å identifisere selger, fastsette et avgiftskrav og til sist innfordre kravet.
Etter fylkesskattekontorets oppfatning må det således legges til grunn at kjøper har et objektivt ansvar for den fradragsførte avgift basert på at kjøper ut fra den mangelfulle faktura ikke var legitimert til å fradragsføre avgiften og at selger faktisk ikke var registrert.
– tilleggsavgiften
Ut fra den foreliggende praksis i klagenemnda er det på det rene at det skal benyttes tilleggsavgift i tilfeller som dette. Klager har vist til sak 5090 og 5451 hvor det i begge tilfeller er benyttet 10 % tilleggsavgift. I tillegg er fylkesskattekontoret kjent med den noe eldre sak 4394 hvor det også er benyttet 10 % tilleggsavgift.
Fylkesskattekontoret mener like vel at 20 % tilleggsavgift ikke fremstår som en urimelig og at saken har klare likhetstrekk med de avgjørelser klagenemnda har tatt i sak 4708, 5045 og 5180. Særlig gjelder dette om en ser hen til at det her gjelder en sak med beløp av en viss størrelse og hvor det er tale om et stort antall fakturaer.
Det stilles små krav til utvist skyld. Vi viser til sak 4708 hvor det ble benyttet 20 % tilleggsavgift, og hvor klagenemndas formann hadde følgende tilleggsbemerkning som to av nemndsmedlemmene sluttet seg til:
"Enig i resultatet og i det faktum som legges til grunn. Etter mitt skjønn er det heller ikke nødvendig for å nekte fradragsføring at klager har opptrådt kvalifisert uaktsomt. Det er tilstrekkelig at dokumentene på sentrale punkt ikke oppfyller vilkårene for fradragsføring og at selger må antas ikke å være berettiget til å kreve betaling med avgift og antas ikke å ha betalt avgift til staten. Vilkåret "kvalifisert uaktsomhet" er avgjørende i de tilfellene hvor det formelle er oppfylt vedrørende dokumentene."
Det finnes også eksempler på saker hvor det i tilfeller av mer kvalifisert uaktsomhet er benyttet 50 % tilleggsavgift, jfr. for eksempel sak nr. 4882. Her uttaler nemndas formann følgende om aktsomhetskravet;
”Jeg er enig i at mangler ved bilagene gir grunn for tilbakeføring av inngående avgift hvor det mangler organisasjonsnummer og/eller tillegg av MVA bak nummeret. Bilagene fyller da ikke formkravene etter forskrift nr. 2 og det blir klagers risiko om den underliggende realitet berettiger til fradragsføring, noe som ikke er tilfellet her.”
Det er i klagen vist til at det at AA er en stor virksomhet med et betydelig antall inngående fakturaer som skal kontrolleres og bokføres. Etter fylkesskattekontorets oppfatning er det således tale om en gjennomgående svikt ettersom feilen bare i forhold til denne ene leverandør er gjentatt over 30 ganger. Virksomheten har således forsømt seg med hensyn til de undersøkelser som skal foretas en lang rekke ganger. Er det tale om noen få enkeltstående fakturaer her og der som oppdages i forbindelse med en kontroll kan dog vurderingen etter vår oppfatning falle noe annerledes ut.
Etter fylkesskattekontorets oppfatning burde den manglende registrering også ha vært oppdaget ved konkursen i aksjeselskapet og overgangen  til enkeltpersonforetaket. Dette fordi det da normalt foretas endringer av de faste opplysninger i regnskapssystemet om kontonr. for betaling m.m. til leverandøren / ev. registrering av ny leverandør. Heller ikke fakturaene fra aksjeselskapet var i samsvar med formkravene.
Skattedirektoratets innstilling til vedtak:
Skattedirektoratet er enig med fylkesskattekontoret, og vil kort presisere at staten i utgangspunktet ikke skal ha samme avgiftsbeløp to ganger, men at staten står fritt i å velge hvilken part en etterberegning skal rettes mot. Eventuelle erstatningskrav/ ønsker om korrigering av avgiftsoppgjør i etterkant er et forhold mellom partene.
Skattedirektoratet er enig med fylkesskattekontoret i at uaktsomheten i dette tilfellet er så vidt graverende at 20% tilleggsavgift er riktig.
Skattedirektoratet slutter seg til fylkesskattekontorets begrunnelse og vedtak, og foreslår at det fattes slikt
            Vedtak:
Fylkesskattekontorets vedtak stadfestes.
KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:
Nemndas medlemmer Dons Heinfjell, Langballe, Omdal, Nordkvist og Jørgensen har sagt seg enige i innstillingen
Det i samsvar med nemndas beslutning fattet slikt
VEDTAK
Fylkesskattekontorets vedtak stadfestes.

Ingrid Bøe Svestad                                             underdirektør
Rett avskrift