Delar av dette innhaldet er ikkje tilgjengeleg på nynorsk enno. Innhaldet reviderast no og blir omsett så snart som mogleg. Innhald under Rettskilder blir ikkje omsett.

Klagenemnda for merverdiavgift

KMVA 8547 Utgående merverdiavgift ved formidling og salg av biler. Mval. § 18-1 første ledd nr. 2 bokstav b

  • Publisert:
  • Avgitt 22.06.2015
Saksnummer KMVA 8547

Klagenemndas avgjørelse av 22. juni 2015

Klagedato: 21. desember 2011

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder:

1) Etterberegning av utgående avgift ved formidling av importerte biler.

- Etterberegning av utgående avgift ved salg av importerte biler.

- Beregning av inngående merverdiavgift

Samlet påklaget beløp utgjør kr 2 363 034.

Stikkord: Utgående avgift - Ikke bokført omsetning

Bransje: Salg og formidling av biler

Mval: § 18-1 første ledd nr. 2 bokstav b

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 22. juni 2015 i sak KMVA 8547 – Klager ENK.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager, org.nr. xxx xxx xxx, var verken registrert i Enhetsregisteret eller i Merverdiavgiftsmanntallet i den kontrollerte perioden.

 

Klager driver med formidling og salg av biler, mest biler fra utlandet, men også norske biler.

 

På bakgrunn av bokettersyn for årene 2005-2009, jf. bokettersynsrapport av 28. mars 2011, fattet skattekontoret den 29. november 2011 vedtak om etterberegning av avgift, tilleggsavgift og renter.

 

Klage fra advokat A er mottatt 21. desember 2011. Klagefristen er overholdt.

 

Etterberegning av avgiften utgjør følgende:

 

 

 

 

 

 

 

 

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket. Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

 

Skattekontorets innstilling har vært forelagt klager som har kommentert denne i brev datert 27.02.2015. Merknadene er innarbeidet i innstillingen.

 

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr.

Dokument

Dato

1

Bokettersynsrapport

28. mars 2011

2

Varsel om etterberegning

13. april 2011

3

Tilsvar fra klager

30. mai 2011

4

Vedtak

29. november 2011

5

Klage

21. desember 2011

6

Oversendelse av innstilling

12. januar 2015

7

Merknader til innstilling

27. februar 2015

 

Klagen gjelder

 

Klagen omfatter følgende forhold:

1. Skjønnsmessig økning av utgående avgift vedrørende ikke bokført omsetning ved salg av importbiler.

 

2. Skjønnsmessig økning av utgående avgift vedrørende ikke bokført omsetning vedr. formidling av importerte biler.

 

1. Ikke bokført omsetning ved salg av importbiler

1.1 Sakens faktum

Virksomheten har ikke vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret i 2005 - 2009.

 

Registrering i Merverdiavgiftsregisteret forutsetter at de alminnelige krav til omsetning i næring er oppfylt, jf. merverdiavgiftsloven §§ 2-1 og 14-1 (tidligere §§ 10 og 27). Etter merverdiavgiftsloven § 2-1 (tidligere § 28) må den næringsdrivendes omsetning og uttak ha oversteget kr 50 000 i en periode på 12 måneder.

 

Skattyters virksomhet består i import og salg/formidling av biler fra utlandet, hovedsakelig fra USA.

 

Merverdiavgiftsloven § 6-6 (tidligere § 16 (1) nr. 11) gir unntak for omsetning av kjøretøy som omfattes av Stortingets vedtak om omregistreringsavgift, dersom kjøretøyet har vært registrert her i landet. Importerte biler er ikke tidligere registrert i Norge, og det skal dermed betales merverdiavgift ved salg av slike biler.

 

Formidling må anses som en tjeneste i hht. merverdiavgiftsloven § 3-1 (tidligere § 13) og honorar av slik virksomhet skal også avgiftsberegnes.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra vedtaket:

"Formidling

Skattekontoret legger til grunn at skattyter har drevet med formidling og at omsetning kun har bestått i den avtalte provisjonen. Det er dermed honoraret, altså differansen mellom det kunden har betalt inn på konto og det Klager har betalt ut til selger, som skal avgiftsberegnes.

 

Det vises til vurderingene som er foretatt under avsnittet ligning når det gjelder beregning av grunnlaget for avgiftspliktig honorar.

 

Skattekontoret legger til grunn flg. beregning av utgående merverdiavgift:

 

2005

2006

2007

2008

2009

Innbet. fra kjøper

6 594 487

6 240 723

11 801 852

6 444 562

7 408 734

- utbet. til selger i utlandet

3 561 135

2 889 140

7 600 845

3 573 491

4 623 370

- mva. på kjøpesum utland

890 283

722 285

1 900 211

893 372

1 155 842

- utbet. øvrige selgere

2 143 069

2 629 298

2 300 796

1 977 699

1 629 522

- øvrige kostnader

107 153

131 465

115 039

98 885

81 476

= Avg. pliktig honorar (inkl. mva.)

2 035 916

2 497 833

2 185 757

1 878 814

1 548 046

Utgående mva

407 184

499 566

437 151

375 763

309 610

 

Vanlig import/salg

Skattekontoret legger til grunn at skattyter har drevet med vanlig import og salg i tillegg til formidling. Det vises til vurderingene som er foretatt under avsnittet ligning når det gjelder beregning av grunnlaget for avgiftspliktig omsetning.

 

Skattekontoret har ingen dokumentasjon for hvilke beløp virksomheten har betalt i merverdiavgift på varer og tjenester til bruk i virksomheten for årene 2005 - 2009, idet det ikke er fremlagt regnskap eller bilag for perioden. Skattekontoret finner det imidlertid sannsynlig at det er påløpt kostnader med fradragsrett for inngående avgift ved utøvelsen av virksomheten. I tillegg til varekostnad legges til grunn at virksomheten har hatt kostnader med fradragsrett for inngående avgift, for eksempel bil, fremmede tjenester, administrasjon, telefon.

 

I hht. vurderingen ovenfor er varekostnaden beregnet ut fra de beløp som er gått ut fra konto, og fordelingen av varekostnaden mellom formidlingsvirksomheten og vanlig import/salg er foretatt i tråd med forholdet mellom omsetning som gjelder formidling og omsetning som gjelder vanlig import/salg av biler.

 

Det er i rapporten foreslått å beregne fradrag for andre kostnader med 10 prosent av netto innskudd/omsetning og fradrag for inngående merverdiavgift med 10 prosent av den etterberegnede utgående merverdiavgiften. Skattekontoret har ovenfor fastholdt denne beregningen for kostnader vedrørende vanlig import/salg.

 

Skattekontoret legger til grunn flg. beregning av utgående og inngående merverdiavgift: 

 

2005

2006

2007

2008

2009

Innbet fra kjøper

2 250 194

2 595 072

1 031 700

914 138

1 136 437

Utg.mva.

450 039

519 015

206 340

182 828

227 288

           

Varekostnad

1 187 045

1 238 203

660 943

533 969

752 641

Andre kostnader

180 015

207 605

82 536

73 131

90 914

Inng.mva.

341 765

361 452

185 869

151 775

210 888

Skattekontoret legger til grunn at endringene i merverdiavgift   henføres til 4. termin hvert avgiftsår.

 

Fastsettelse av skyldig merverdiavgift

Skattekontoret legger til grunn at det etterberegnes netto merverdiavgift som følger: 

 

2005

2006

2007

2008

2009

Sum

Total gr.lag utg. mva.

4 286 110

5 092 905

3 217 457

2 792 952

2 684 483

18 073 907

Fastsatt/oppgitt gr.lag utg. mva.

0

0

0

0

0

0

Endring gr.lag utg. mva.

4 286 110

5 092 905

3 217 457

2 792 952

2 684 483

18 073 907

Endring utg. mva.

857 222

1 018 581

643 491

558 591

536 898

3 614 783

             

Total beløp inng. mva.

341 765

361 452

185 869

151 775

210 888

1 251 749

Fastsatt/oppgitt beløp inng. mva

0

0

0

0

0

0

Endring beløp inng. mva

341 765

361 452

185 869

151 775

210 888

1 251 749

             

Netto etterberegnet mva.

515 457

657 129

457 622

406 816

326 010

2 363 034

 1.3 Klagers innsigelser

Skattekontoret forstår virksomhetens klage slik at de er uenig i både at det foreligger adgang til skjønnsmessig fastsettelse av utgående og inngående avgift vedrørende omsetning og formidling av importbiler da Klager kun har utført formidling og ikke salg av biler. Subsidiært, dersom begge deler anses som virksomhet, at den skjønnsmessig fastsatte merverdiavgiften er for høy.

 

Klagen er begrunnet i at skattekontoret har lagt til grunn et for høyt ligningsgrunnlag, både hva gjelder formidlingsvirksomhet og alminnelig omsetning av biler. I tillegg har skattekontoret lagt til grunn et for lavt beløp på kostnadssiden.

 

12.01.2015 sendte skattekontoret over innstilling til klagenemnda for mva til Klager for gjennomsyn og for å gi evt tilbakemeldinger.

 

Klagers advokat ba om utsatt svarfrist og fikk frist til 27.02.2015 med å gi et tilsvar.

I brev av 27.02.2015 kom advokat A med tilsvar i saken.

 

I advokatens tilsvar vises det til all tidligere korrespondanse i saken, både før og etter klagen, som inneholder Klagers innsigelser og anførsler til skatteetatens ligningsfastsettelse og etterberegning av merverdiavgift.

 

Saken har hele tiden vært preget av Klagers vanskelige helsetilstand. 11.04.2010 ble han utsatt for en alvorlig straffbar voldshandling som har medført både omfattende fysiske og psykiske plager, herunder hukommelsesproblemer.

Skadene har gjort det vanskelig for Klager å medvirke under bokettersynet og etterfølgende klagebehandling, og legge frem relevant dokumentasjon. Dette er fortsatt situasjonen, men sykdommen er nå ytterligere forverret. For Klager er det en betydelig tilleggsbelastning å oppleve å bli feilaktig etterberegnet for en svært betydelig næringsinntekt og merverdiavgift uten å kunne forsvare seg mot dette.

 

Skattemyndighetene har en plikt til å foreta en fullstendig bevisbedømmelse på bakgrunn av sakens samlede opplysninger, og skal legge til grunn de faktiske forhold som etter en samlet vurdering fremstår som mest sannsynlig riktige. Skatteetaten skal sannsynliggjøre det faktum som legges til grunn. Å anta at det forholder seg slik skatteetaten legger til grunn, er langt fra å sannsynliggjøre faktum. Dersom skatteetaten skal legge til grunn at kontantuttak fra konto har sammenheng med kjøp av bil, kreves det at skatteetaten kan påvise klare holdepunkter for dette. Dersom uttakene like gjerne kan skyldes noe annet, er kjøp av bil ikke sannsynliggjort. Uriktig anvendelse av bevisbyrdereglene vil virke inn på vedtaket, og kan medføre at vedtaket må oppheves og sendes skattekontoret for ny behandling.

 

Det påpekes videre at skattemyndighetene har en selvstendig undersøkelsesplikt, og at denne undersøkelsesplikten skjerpes betydelig i saker der skattyter som følge av skade/sykdom selv ikke er istand til å ivareta sitt ansvar for å opplyse saken. Det anføres at vedtaket skal oppheves og at skattekontoret skal gjennomføre en mer grundig gjennomgang av sakens faktum, herunder bevegelser på Klagers konto i perioden 2005-2009.

 

Klager bestrider at han har drevet med omsetning av motorvogner. Han har kun drevet formidling av brukte biler fra USA ved at han har formidlet kontakt mellom Am-Car-interesserte kjøpere i Nore og bilselgere i USA. Klagers omsetning har kun bestått av den avtalte provisjon han har fått for disse formidlingstjenestene. Han har ikke hatt noe form for salgsansvar for bilene han har formidlet, da dette er et forhold mellom kjøper og selger.

 

Det er ikke korrekt at speditøren har bistått Klager ved importen. Han har kun formidlet penger fra hver enkelt kjøper til speditøren. I mange tilfeller betalte bilkjøperne merverdiavgift mm direkte til speditøren.

 

Skatteetaten tok arrest i biler/varelager som de mente tilhørte Klager. Det ble senere tatt utleggspant i bilene. x tingrett opphevet utleggspanten i kjennelse av xx 2012, idet det ble lagt til grunn at bilene ikke var eid av Klager. Skatteetaten ble dømt til å dekke Klagers sakskostnader. At bilene ikke tilhører Klager, er med på å underbygge at han ikke drev omsetning av bruktimporterte biler, men kun formidling av slike.

 

Videre stilles det spørsmålstegn ved de ferdigtrykkede skjemaer som skatteetaten har sendt ut til bilkjøpere. Formuleringen i brevet "Hvem kjøpte du bilen av" er uheldig, da det er lett å svare Klager her, selv om han kun formidlet kontakt mellom kjøper og selger. En av de som har blitt tilskrevet har ikke benyttet skjemaet, og har at han har importert to biler fra USA ved hjelp av Klager.

 

Skattekontoret har lagt til grunn at Klager har hatt en netto næringsinntekt på ca. 1 335 000 ved omsetning av biler. Dette er ikke korrekt. Det anføres også at skattekontoret har lagt til grunn et for høyt vederlag/provisjon for formidlingsvirksomheten, da det er lagt til grunn at bevegelser på hans konto som ikke han ikke har fremlagt dokumentasjon for er provisjon for formidlingsvirksomhet.

 

Det anføres at vedtak av 29.11.2011 skal oppheves, da det ikke er sannsynliggjort at Klager har drevet med omsetning av biler som del av sin virksomhet, samt at skatteetaten i betydelig grad har øket Klagers næringsinntekt ved slik formidling av bruktbiler uten at det er sannsynliggjort at formidlingsvirksomheten har hatt det omfang som er lagt til grunn.

 

Klager er av den oppfatning at hans avgiftspliktige omsetning er begrenset til vederlaget (provisjon) for hans formidlingsvirksomhet. Han var ikke klar over at provisjon av bruktbilkjøp var avgiftspliktig, men forholder seg til dette. Omfanget av denne formidlingsvirksomheten må imidlertid reduseres.

 

Hvis det i klageinstansen legger til grunn at Klager også har drevet med omsetning av biler, så er det ikke tilstrekkelig sannsynliggjort at grunnlaget for utgående merverdiavgift er så høyt som skattekontoret har lagt til grunn ved etterberegningsvedtaket. Dersom man skulle legge til grunn at Klager drev med innenlands omsetning av biler – hvilket det bestrides – vil det uansett i skjønnsutøvelsen måtte tas hensyn til all inngående avgift som er betalt i tilknytning til importen samt varekostnaden som fremgår ved en rekke utbetalinger fra kontoen.

 

Det gjøres oppmerksom på at flere av bilkjøperne selv har betalt den inngående avgiften direkte til speditøren. Det blir derfor feil å vurdere omfanget av inngående merverdiavgift ved utelukkende å se hen til utskrifter fra speditøren. Det reelle omfanget av inngående merverdiavgift fremkommer ved å summere avgift betalt via speditør samt avgift betalt av kundene selv.

 

Det vises til advokat As brev av 27.02.2015 i sin helhet.

1.4 Skattekontorets vurderinger av klagen

Virksomhetseier har i telefonsamtaler med skattekontoret sagt at han mener at det arbeidet han har utført ikke kan anses som virksomhet.

 

Vilkårene for å anse en inntektsgivende aktivitet som skattepliktig virksomhet er at aktiviteten

– tar sikte på å ha en viss varighet

– har et visst omfang

– er egnet til å gi overskudd, og

– drives for skattyters regning og risiko

 

Det stilles ikke krav til at eieren av virksomheten personlig deltar aktivt i driften for at den skal anses som virksomhet.

 

Det har ingen betydning for spørsmålet om det foreligger virksomhet om aktiviteten er utført i Norge eller utlandet.

 

Nedad avgrenses begrepet virksomhet mot

– ansettelsesforhold og annet arbeid for andre utenfor virksomhet, f.eks. enkeltstående og mer tilfeldige oppdrag og passiv kapitalavkastning.

 

Skattyter har i kontrollperioden fått store pengebeløp inn på sin konto; kr 8 844 681 i 2005, kr 8 835 795 i 2006, kr 12 833 552 i 2007, kr 7 358 700 i 2008 og kr 8 545 171 i 2009 som skattekontoret mener kan relatere seg til salg og formidling av biler.

 

Siden innskudd på bank har pågått over alle de fem kontrollerte år, må det anses å være en viss varighet på den inntektsgivende virksomheten. At det har gått inn så store beløp på konto i løpet av en femårsperiode tilsier at den inntektsgivende virksomheten har vært av et visst omfang.

 

Det er videre utvilsomt at et slikt salg er egnet til å gå med overskudd. Ved en gjennomgang av bankkonti med underbilag ble det under kontrollen påvist en rekke transaksjoner som mest sannsynlig kan knyttes til salg av/formidling av biler.

 

Virksomheten har også vært gjort for eiers regning og risiko.

 

Skattekontoret har i sin innstilling til skatteklagenemnda innstilt på at det foreligger virksomhet, og vil også avgiftsmessig innstille på det samme.

 

Videre er det omfanget av formidling og om det er drevet omsetning av biler som er omstridt og dermed størrelsen på beregnet utgående merverdiavgift som er påklaget. I tillegg er det klagers syn at kostnadene er satt for lavt, slik at beregnet inngående merverdiavgift er beregnet for lavt.

 

Det er i klagen ikke fremkommet nye opplysninger ut over at klager har anført at overskuddet av hans virksomhet er "betydelig lavere enn hva som er lagt til grunn av Skatt x". Det samme har blitt anført i tilsvar på innstilling til klagenemnda for mva. Han mener at avgiftspliktig omsetning er begrenset til vederlaget han har fått fra sin formidlingsvirksomhet. Klager var ikke klar over at det var avgiftsplikt på provisjonen, men forholder seg til dette.

 

I skattekontorets vedtak er det tatt utgangspunkt i at det både foreligger formidling og salg av biler, og at begge deler er avgiftspliktig, da det dreier seg om salg av importerte biler (biler som ikke er registrert i Norge tidligere). Formidling er innrømmet av virksomhetseier. Her er det kun omfanget som bestrides. Ved beregning av formidling er det tatt utgangspunkt i de Klager selv sier er formidling, basert på hans gjennomgang av tilsendte kontoutskrifter. Bankkontoene har hatt et samlet innskudd på over 32 millioner i perioden 2005-2009.

 

Det opplyses at Klager i realiteten har drevet med formidling av brukte biler fra USA. Dette slik at Klager har videreformidlet kundenes ønsker om kjøp av konkrete biler til bilselgere i USA. Klagers omsetning har følgelig kun bestått i den avtalte provisjonen for formidlingstjenestene.

 

Praktisk har dette vært organisert slik at kjøperne i en del tilfeller har innbetalt hele kjøpesummen med omkostninger, merverdiavgift og provisjonshonoraret til Klagers konto. I andre tilfeller har kjøperne betalt merverdiavgiften direkte til speditøren, og det resterende til Klagers konto. Klager har så betalt kjøpesum og omkostninger videre til selger, og har følgelig kun sittet igjen med vederlaget for formidlingstjenesten på egen bankkonto.

Skattekontoret har bedt om forklaring på de fleste innskudd på kontoen, bortsett fra de overføringer som kommer fra skattyters ektefelle og mor. Det er mottatt en oversikt over innskudd som Klager mener gjelder formidlingsvirksomheten. Det er markert flg. beløp som gjelder formidling:

  • Kr 5 228 623
  • Kr 5 637 694
  • Kr 11 753 402
  • Kr 6 190 962
  • Kr 7 292 304

Det er imidlertid fortsatt betydelige innskudd på kontoen som ikke er forklart. Dette gjelder beløp på til sammen kr 3 649 441, kr 3 198 101, kr 1 059 150, kr 1 127 438 og kr 1 226 437 for hhv. 2005, 2006, 2007, 2008 og 2009. Det er i hovedsak kontantinnskudd som ikke er forklart, men også mange innskudd fra navngitte personer mangler forklaring. Innskuddene varierer fra kr 1 500 til kr 725 000. Av disse er det mange store innskudd i størrelsesorden kr 100 000 – 300 000.

 

Noen av innskuddene er av skattyter ikke markert å gjelde formidling, mens øvrige innskudd fra de samme personer er det. Dette gjelder også for innskudd fra personer hvor det foreligger bekreftelse på at innskudd fra disse gjelder formidling. Skattekontoret legger til grunn at alle innskudd fra de samme personer, hvor det for ett eller flere av disse er opplyst å gjelde formidling, gjelder formidling.

 

Skattekontoret bemerker også at det på tidligere innlevert oversikt over formidling av biler, inngitt i møtet 26.8.2011, er tatt med flere innskudd som nå på den nye oversikten ikke er markert som formidling. Det er også beløp som tidligere er markert som "feil", som nå er markert som formidling. Dette viser at det ikke kan festes fullstendig lit til den siste innsendte oversikten.

 

Skattekontoret er etter denne vurderingen av den oppfatning av de fleste innskudd på kontoen må knyttes til virksomheten. Det er ingen opplysninger som tilsier at så mange og store beløp gjelder andre forhold. Det bemerkes at det er sett bort fra innskudd/overføringer fra skattyters ektefelle og mor, samt tippegevinster.

 

Skattekontoret har i sitt vedtak tatt utgangspunkt i de beløp Klager selv sier er formidling.

 

Resten er ansett som salg slik; 

Inntektsår Formidling Vanlig salg

2005 kr 6 594 487 kr 2 250 194

2006 kr 6 240 723 kr 2 595 072

2007 kr 11 801 852 kr 1 031 700

2008 kr 6 444 562 kr 914 138

2009 kr 7 408 734 kr 1 136 437

 

Når det gjelder salg av biler, sier virksomhetseier at han ikke har drevet med omsetning av biler. Bilene har vært importert i B AS’ og Klager sitt navn, og ikke i kundene sitt navn. Det foreligger opplysninger fra noen av kjøperne, og disse opplyser at bilene er kjøpt av Klager. Dette er momenter som indikerer at vi står overfor salg og ikke formidling. I samme retning peker det forhold at skattyter har betalt for annonser på Finn bil.no vedrørende salg av biler.

 

Skattekontoret har i sitt vedtak tatt utgangspunkt i opplysninger innhentet fra speditør C i D og den svenske E vedr import av biler. Speditørene har bistått med import av bilene og lagt ut moms for bilene. I tillegg er det tatt utgangspunkt i beløp innkommet på Klagers konto.

 

Det har ikke fremkommet nye opplysninger eller nye beregninger som skulle tilsi en annen fordeling mellom formidling og salg av biler og heller ikke nye opplysninger som skulle tilsi en lavere beregnet omsetning eller høyere kostnader. Det er ikke gitt opplysninger om hva store innskudd på virksomhetseiers konto dreier seg om, og heller ikke hva store uttak fra konto er benyttet til. I og med at virksomhetseier har drevet en slik type virksomhet over så mange år i et såpass stort omfang, må en anta at mange av de betydelige beløp som går over virksomhetseiers konto er overføringer gjort i forbindelse med virksomhet.

 

Beregning av utgående og inngående merverdiavgift er gjennomgått. For formidling er det benyttet nettoskjønn ved at det er beregnet utgående merverdiavgift på netto omsetning (etter kostnader), mens det for vanlig salg er det beregnet både inngående og utgående merverdiavgift. Merverdiavgiften er dermed behandlet forskjellig på formidling/salg. Det kan fremstå som det er gitt for lite fradrag for kostnader, og dermed beregnet for lite inngående merverdiavgift, noe som etter skattekontoret mening ikke er tilfelle.

 

Skattekontoret kan ikke se at det i klagen har fremkommet nye opplysninger som skulle tilsi at skjønnet skal reduseres. Det innstilles derfor overfor skatteklagenemnda på at beregnet inngående merverdiavgift og fastsatte kostnader skal fastholdes uendret.

 

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes.

 

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

 

Som innstilt.