Lovhenvisninger:.skatteforvaltningsloven § 5-9

Saksforholdet

Skatt X har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningslovens § 13-6 fjerde ledd opplyst følgende om saksforholdet:

"For inntektsåret 2014 leverte den skattepliktige selvangivelsen for inntektsåret 2014 innen fastsatt frist, og krevde fradrag med kr 552 144 i post 3.3.7. I et vedlegg til selvangivelsen opplyste hun at fradraget gjaldt prosesskostnader i forbindelse med [...]. Hun ga også en spesifisert kostnadsoversikt.

Skatteoppgjøret for 2014 ble sendt den skattepliktige 24.06.2015, hvor det går fram at fradraget i selvangivelsens post 3.3.7 var innvilget i henhold til skattepliktiges krav.

Den skattepliktige var i dialog med Skatt Y høsten 2015 vedrørende fradraget. I brev fra Skatt Y datert 02.11.2015 ble den skattepliktige anmodet om tilleggsopplysninger. Den skattepliktige besvarte ikke anmodningen.

I forbindelse med etterkontroll av skattepliktiges ligning, ble den skattepliktige varslet om endring av ligningen, post 3.3.7, i brev av 07.01.2016. Skattekontorets begrunnelse for endring var at de aktuelle kostnadene ikke dreide seg om sikring av skattepliktig inntekt, og at de derfor ikke var fradragsberettiget. Beløpet under post 3.3.7 ble derfor varslet endret til kr 0,-.

På vegne av skattepliktige sendte A v/B den 11.02.2016 tilsvar til skattekontoret. I tilsvaret var det lagt ved rettskraftig dom fra [...] lagmannsrett datert [...] der det går fram at skattepliktige ble dømt til å betale motpartens sakskostnader for lagmannsretten, mens for tingretten er det fastsatt at hver part bærer egne sakskostnader. I tilsvaret var det også lagt ved uttalelse fra skattepliktiges prosessfullmektig vedrørende hva hans arbeid med rettssaken hadde bestått i. I tilsvaret er det i tillegg gjort en vurdering av tilknytningsvilkåret i skatteloven § 6-1, sammenholdt med de faktiske forholdene i saken, og der det anføres at tilknytningsvilkåret er oppfylt når det gjelder hele det påståtte fradragsbeløpet. Subsidiært er det anført at fradraget ikke skal utgjøre mindre enn halvparten av det fradragsførte beløpet.  

varslet om endring av post 3.3.7, denne gang skjønnsmessig fastsatt til kr 170 000.

Merknader til nytt varsel ble sendt fra advokat B til skattekontoret den 01.03.2016. I tilsvaret er de samme anførsler framsatt på nytt. Det ble videre etterlyst en gjennomgang av den skattepliktiges anførsler, og en nærmere begrunnelse for skattekontorets syn.

Vedtak om endring av ligningen ble truffet den 15.04.2016. Av vedtaket fremgår det at post 3.3.7 ble endret fra kr 552 430 til kr 170 000 og overført til post 3.2.2 – faktiske kostnader, samt at minstefradrag i post 3.2.1 ble slettet.

I brev av 04.05.2016 påklaget den skattepliktige skattekontorets endringsvedtak til skatteklagenemnda. Klagen er undertegnet av skattepliktige selv. I klagen viste hun til og la ved tidligere innsendte tilsvar i saken.

Skattekontoret vurderte saken på nytt, og fant at vedtaket av 15.04.2016 skulle omgjøres. I vedtak av 23.12.2016 fikk den skattepliktige fullt medhold i sin klage.

I brev av 12.01.2017 har den skattepliktige søkt om dekninger av sakskostnader i forbindelse med klagen til skatteklagenemnda med kr 18 275. Fakturaer fra [...] er vedlagt brevet.

Skattekontoret traff vedtak den 08.02.2017. Skattepliktige ble ikke gitt medhold i sitt krav om dekning av sakskostnader. Begrunnelsen for avgjørelsen var at skattepliktiges kostnader var pådratt i forbindelse med varsel om endringsvedtak, og måtte sees i sammenheng med skattepliktiges opplysningsplikt overfor skatteetaten.

Skattepliktige påklagde vedtaket den 21.03.2017."

Skattepliktiges klage ble sammen med skattekontorets redegjørelse oversendt sekretariatet for Skatteklagenemnda 18. juli 2017.

Skattepliktige fikk etter henvendelse til sekretariatet oversendt kopi av skattekontorets redegjørelse den 31. oktober 2017.

Skattepliktige kom med tilsvar til redegjørelsen 12. desember 2017.

Utkast til innstilling ble sendt skattepliktige for innsyn den 30.april 2018 med frist å komme med merknader til 14. mai 2018. Det er ikke mottatt merknader.  

Skattepliktiges anførsler

Skattekontoret har gjengitt den skattepliktiges anførsler slik:

"I sin klage har den skattepliktige hevdet at skattekontorets vedtak om avslag på søknaden om dekning av sakskostnader ikke er i henhold til forvaltningsloven § 36 og skatteforvaltningsloven § 5-9.

Hun har anført at kostnadene er vesentlige, at de er pådratt med god grunn, og at det er urimelig at hun skal dekke kostnadene selv.

Hun tilbakeviser at kostnadene til juridisk bistand kan knyttes til oppfyllelse av opplysningsplikten. Allerede på varslingsstadiet handlet saken om å foreta riktige juridiske vurderinger. Saken var da tilstrekkelig opplyst. Skattekontoret etterspurte heller ikke mer informasjon etter å ha mottatt rettskraftig dom. Hun har vist til at den rettskraftige dommen, sammen med bilagene som var vedlagt selvangivelsen, dokumenterer og beskriver de faktiske forholdene. På varslingsstadiet måtte hun søke juridisk bistand for å imøtegå de juridiske vurderingene saksbehandleren på skattekontoret la til grunn.

Tilsvaret utarbeidet av hennes advokat førte til en viss endring i skattekontorets syn, og hun fikk 30 % av fradraget godkjent, i stedet for ingenting slik det først var varslet. Hun valgte likevel å påklage vedtaket, og i sin klage til skatteklagenemnda benyttet hun vurderingene fra advokat B fra tidligere i saksgangen. Hun har påpekt at hun ikke hadde hatt mulighet til å utforme klagen uten den juridiske vurderingen fra advokaten.

Hun mener videre at det er skatteetatens saksbehandler som har skapt situasjonen, gjennom feilinformasjon, feilvurdering og lite tillitsvekkende og arrogant oppførsel. Han fattet et vedtak som senere viste seg å være uriktig. Hun har vist til at det er skatteetatens ansvar å foreta riktige juridiske vurderinger. Hadde saken blitt vurdert riktig etter § 6-1, ville saken blitt løst på et tidlig stadium og uten behov for advokat. På denne bakgrunn mener hun det er urimelig ikke å få refusjon for sakskostnadene.

Hun mener det faller på sin egen urimelighet å dele opp prosessen slik at man bare har krav på dekning sakskostnader i selve klagesaken til skatteklagenemnda, og ikke før endringsvedtaket ble fattet. Et skille mellom nivåene i saksbehandlingen vil medføre at saker først blir reelt behandlet når det blir en klagesak. For skattepliktiges del var det unaturlig å vente med å forsvare seg til etter at det var fattet et endringsvedtak."

Skattepliktige har i tillegg til klagen kommet med tilsvar til skattekontorets redegjørelse datert 12. desember 2017. Under følger en oppsummering av dette brevet. For en fullstendig oversikt over skattepliktiges anførsler henvises det til vedlagt brev i sin helhet.

Skattepliktige anfører at redegjørelsen er basert på en uriktig realitetsbehandling som ikke reflekterer faktum i saken, ved at det nå blant annet er opplyst at det uten betydning for tilknytningskravet om et erstatningssøksmål fører fram eller ikke.

Skattepliktige anfører at hun ved innsending av selvangivelsen for 2014 gav fullstendige opplysninger om fradraget for juridisk bistand. Da rettsprosessen gikk over flere år var hun i jevnlig kontakt med skattekontoret for å forsikre seg om at fradraget ble oppført korrekt og at nødvendige opplysninger ble vedlagt. Mye av denne kontakten var på telefonen da det var enklere for henne på grunn av vesentlig nedsatt arbeidskapasitet [...]. Det opplyses at saksbehandlerne ble orientert om når saken var berammet for tingretten (hhv. [...] 2014) og for lagmannsretten ([...] 2015). Skattepliktige skriver at hun var i kontakt med skattekontoret etter hovedforhandlingene [...] 2015 hvor hun da opplyste at rettskraftig dom ennå ikke forelå og at det var stor sannsynlighet for at saken ble anket til Høyesterett uansett utfall da den var prinsipiell. Skattekontorets saksbehandlere opplyste henne at dersom motparten ble dømt til å dekke hennes sakskostnader ville fradragsretten for juridisk bistand bortfalle. Skattekontoret ønsket også å vurdere om erstatningspostene i en rettskraftig som i hovedsak var tilknyttet skattepliktig inntekt. Det ble derfor avtalt at hun skulle ta kontakt når rettskraftig dom forelå, og at skattekontoret ikke ønsket å få tilsendt en ikke rettskraftig dom. Korrespondansen var per telefon med saksbehandler på skattekontoret. Noe som også bekreftes i anmodningsbrevet datert 2. november 2015 hvor det står:

"Ut fra opplysningene du har gitt var saken for retten i august i 2015. For å vurdere fradraget ber vi om å få opplyst utfallet av saken – hvilke erstatninger som er gitt. Vi ber også om rettens vurdering av sakskostnadene"

Dommen fra lagmannsretten forelå [...] 2015, men da den ble anket var den ikke rettskraftig før 18. desember 2015, og skattepliktige hadde tenkt å videreformidle den rettskraftige dommen etter jul-nyttårsperioden.

7. januar 2016 mottok hun endringsvarsel fra skattekontoret hvor varselet var begrunnet slik:

"Av selvangivelsen fremgår det ikke at du har mottatt erstatning som representerer skattepliktig inntekt, og det vil derfor heller ikke være fradragsrett for kostnader i denne forbindelse, jf. sktl. § 6-1."

Ved mottak av varsel tok hun umiddelbart kontakt med saksbehandler. Her informerte hun om at dommen nå var rettskraftig og tilbydde seg å sende den over. Saksbehandler spurte om hun hadde mottatt erstatning og når skattepliktige opplyste at hun ikke hadde det fastslo saksbehandler i telefonsamtalen at hun ikke hadde krav på fradrag for juridiske kostnader, og at det ikke var viktig for han å se dommen så lenge hun ikke hadde vunnet saken. Skattepliktige oppfattet saksbehandler som lite imøtekommende, arrogant og nedlatende i språk og tone, og at saksbehandler ikke var interessert i informasjonen hun tidligere hadde mottatt fra skattekontoret og [...] vedrørende § 6-1 og at det forelå fradragsrett uavhengig av om hun vant eller tapte saken da de juridiske utgiftene hovedsakelig gjaldt sikring av inntekt. Saksbehandler uttalte at dette ikke stemte og gjentok at man måtte motta erstatning for å ha fradragsrett. Skattepliktige spurte om det var andre dokumenter som kunne bidra til at han kunne se saken i et annet lys, noe han mente det ikke var når jeg ikke hadde vunnet frem.

På bakgrunn av varselet og påfølgende telefonsamtale innså skattepliktige at det ikke var ytterligere opplysninger i saken som hun kunne bidra med for å få saken opplyst. Saken handlet ikke lenger om opplysningsplikten. Saksbehandlers konklusjon var i strid med all juridisk veiledning hun hadde fått av skattekontoret og [...]. Basert på dette og ordlyden i § 6-1 innså skattepliktige at saksbehandlers anvendelse av loven var uriktig og saken handlet nå om å imøtegå saksbehandlers juridiske anvendelse av skatteloven § 6-1 med referanse til rettspraksis og presedenser. Da skattepliktige ikke hadde juridisk kompetanse ble det nødvendig å søke juridisk bistand for å ivareta min rettssikkerhet. Saken handlet ikke bare om fradraget for 2014 på kr 552 144 da skattepliktige hadde hatt utgifter til juridiske kostnader i flere skatteår, og om det ble fattet endringsvedtak for 2014 kunne et slikt vedtak bli gjort gjeldene for de andre skatteårene også, og hvis hun mistet fradragsretten ville dette ha store økonomiske konsekvenser for henne.

Skattepliktige tok så kontakt med advokat og det ble sendt inn tilsvar til varsel. Skattepliktige vil understreke at arbeidet til advokaten hovedsakelig besto av å identifisere og tolke det relevante lovverket opp mot realitetene i hennes sak. Skattepliktige vil påpeke at de pådratte kostnadene til advokaten lå i det juridiske arbeidet og ikke i å legge med dommene og vil påpeke at uttalelsen fra hennes prosessfullmektig ble utarbeidet på hennes initiativ til tross for at saksbehandler hadde uttalt at saken var tilstrekkelig opplyst.

Skattepliktige mottok så et korrigert varsel hvor det ble innrømmet et skjønnsmessig fradrag på kr 170 000, tilsvarer 30 % av sakskostnadene, og at det fremgår av det korrigerte varselet at skattekontoret har lagt til grunn skattepliktiges fordeling i kjennelsen side 9 og 10. Her mener skattepliktige at det er viktig å merke seg at det skjønnsmessige fradraget ikke var basert på hennes prosessfullmektiges uttalelse om sitt arbeid i saken slik skattekontoret hevder i sin innstilling til Skatteklagenemnda. Skattepliktige viser til at det følger av endringsvedtaket at de juridiske argumentasjonene til advokaten og uttalelsene fra hennes prosessfullmektig ble lagt til grunn, og at vedtaket kun var basert på den rettskraftige dommen.

Skattepliktige gjør så gjeldende tidligere anførsler i klagebrevet knyttet til at hun utarbeidet klagen selv basert på det juridiske arbeidet til advokaten, og at det var dette juridiske arbeidet som førte til at hun fikk fullt medhold i klagen sin.

Skattepliktige opplyser at hun i etterkant av omgjørelsesvedtaket tok kontakt med denne saksbehandleren og at han bekreftet at saken hovedsakelig gjaldt vurdering av skattelov og presedenser, og at faktum kom tydelig fram gjennom bilagene til selvangivelse og rettskraftig dom. Saksbehandler uttalte at saken gjaldt tolkning av fradragsretten ift § 6-1, hovedformålslæren og vurdering av tilknytningskravet samt relevant rettslig presedens. Saksbehandler uttalte at de juridiske vurderingene i saken var kompliserte og at saken derfor hadde vært diskutert i skattekontorets sentrale juridiske avdeling.

Skattepliktige anfører at det i skattekontorets konkrete beskrivelse og vurdering er det flere vesentlige feil av faktum og at det kan se ut som om deler av faktum er utelatt slik at det framstilles slik at skattepliktige ikke har oppfylt sin opplysningsplikt. Skattekontoret unnlater å vurdere sin egen rolle når det gjelder den feilaktige informasjonen som ble formidlet både i brev av 7. januar og senere per telefon. Videre anføres det at skattekontoret feilinformerer Skatteklagenemnda ved at de i innstillingsbrevet hevder at uttalelse fra prosessfullmektig var vesentlig for skattekontorets opprinnelige endringsvedtak. Skattepliktige anfører at skattekontoret her har unnlatt å rette opp i en dårlig saksbehandlingsprosess slik at hennes rettsikkerhet ikke har blitt ivaretatt.

Skattepliktige avslutter med at denne saken ikke gjelder opplysningsplikten, men tolkning av jus, og at saken først ved omgjørelsesvedtaket ble realitetsbehandlet i forhold til blant annet tilknytningskravet, hovedformålsparagrafen og Høyesteretts presedens omtalt som Korsvoldssaken og det er dette som har vært kjernen i skattepliktiges advokats arbeid. Skattepliktige anfører at på bakgrunn av saksbehandler var det i dette tilfellet nødvendig å innhente juridisk bistand på et tidlig tidspunkt for å ivareta hennes rettsikkerhet.

Skattepliktige gjør oppmerksom på at hvis sakskostnadene ikke dekkes vil klage bli oversendt Sivilombudsmannen.

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert klagen slik:

"Det er fastsatt i skatteforvaltningsloven § 5-9 siste ledd at vedtak om sakskostnader kan påklages i samsvar med reglene om klage over enkeltvedtak om skattefastsetting i lovens kapittel 13. Klageinstans er skatteklagenemnda jf. lovens § 13-3 andre ledd.

Klagefristen er seks uker jf. § 13-4 første ledd.

I denne saken er klagen på vedtaket om sakskostnader framsatt innen fristen, og klagen tilfredsstiller de formelle krav til klagens form og innhold etter § 13-5. Klagen tas til behandling.

Vilkårene for å få dekket sakskostnader følger av § 5-9 første ledd som lyder:

(1) Når skattemyndighetenes enkeltvedtak blir endret til gunst for den vedtaket retter seg mot, skal vedkommende tilkjennes dekning for vesentlige kostnader som har vært nødvendige for å få endret vedtaket. Dette gjelder likevel ikke dersom endringen skyldes vedkommendes eget forhold eller forhold utenfor vedkommendes og skattemyndighetenes kontroll, eller andre særlige forhold taler mot det.

Det er ikke tvilsomt at det i denne saken er snakk om et vedtak som er endret til gunst for den skattepliktige. Det beløpet som kreves dekket i saken er kr 18 275, og kostnadene er dokumentert gjennom framlagte fakturaer. Vesentlighetskravet anses å være oppfylt.

Det er videre et vilkår at kostnadene har vært nødvendige for å få endret vedtaket. Kostnader som pådras i forbindelse med oppfyllelse av den skattepliktiges opplysningsplikt overfor skattemyndighetene før første vedtak, faller i utgangspunktet utenfor hva som er å anse som nødvendige kostnader. Vilkåret er nærmere omtalt i lovens forarbeider, Prop. 38 L (2015-2016) s. 74 flg.:

"Vilkårene er i utgangspunktet ment å ha samme innhold som tilsvarende formuleringer i forvaltningsloven, men bestemmelsen må også tolkes i lys av at de skattepliktige selv er gitt en stor del av ansvaret for sakens opplysning på skatteforvaltningsområdet. Det vil for eksempel ikke kunne tilkjennes sakskostnader for kostnader som den skattepliktige har pådratt seg før førsteinstansens vedtak ble fattet. Selv om det i noen tilfeller vil kunne være tilfeldig hvorvidt arbeidet for å få endret et vedtak skjer på et tidlig tidspunkt (før første vedtak), eller senere, (under behandling av klagesaken), vil slike kostnader på dette stadium i saken normalt måtte anses som pådratt i forbindelse med oppfyllelse av opplysningsplikten, og derfor ikke som nødvendige for å få endret vedtaket.

Det sentrale spørsmålet i saken er om kostnadene har vært nødvendige for å få endret vedtaket, eller om de er pådratt i forbindelse med oppfyllelse av skattepliktige opplysningsplikt før førsteinstansens vedtak ble fattet. Etter forarbeidene er det antatt at kostnader som er pådratt før førsteinstansens vedtak i saken, normalt er pådratt i forbindelse med oppfyllelse av opplysningsplikten, og derfor ikke "nødvendige" for å endret vedtaket. Slik skattekontoret ser det, må det foretas en konkret vurdering av om kostnadene kan knyttes til opplysningsplikten.

Den skattepliktige hadde i vedlegg til selvangivelsen for 2014 opplyst om hva det aktuelle fradraget gjaldt, samt lagt ved en spesifisert kostnadsoversikt. Skatt Y ba i brev av 02.11.2015 om tilleggsopplysninger, men fikk ikke svar fra skattepliktige. Hun sendte rettskraftig dom fra Borgarting lagmannsrett til Skatteetaten i sitt tilsvar til første varsel. Vedlagt tilsvaret var også uttalelse fra hennes prosessfullmektig i rettsprosessen om hva det faktiske arbeidet i saken i det vesentlige hadde gått ut på. I tillegg inneholdt tilsvaret en rettslig gjennomgang og argumentasjon for at vilkårene for fradragsrett var til stede.

Det er skattekontorets syn at skattepliktige kun delvis hadde bidratt til sakens opplysning ved innlevering av sin selvangivelse for 2014. Vi viser til at skattepliktige først på varslingsstadiet sendte inn lagmannsrettens dom og uttalelsen fra skattepliktiges prosessfullmektig vedrørende arbeidet i rettsprosessen. Uttalelsen fra prosessfullmektigen utgjorde en sentral del av faktum i vurderingen av om fradrag skulle innrømmes.

Skattekontoret legger til grunn at advokatkostnadene ble pådratt i forkant av vedtak datert 15.04.2016. Opplysningene som ble lagt fram i tilsvar til varsel omfattes av skattepliktiges opplysningsplikt under kontrollen av hennes ligning. Videre har skattepliktige under klagesaken ikke hatt kostnader for å få vedtaket endret.

Skattepliktige har anført at dersom skattekontoret juridisk sett hadde vurdert saken rett i sitt første vedtak, hadde saken funnet sin løsning på et tidligere stadium. Hun mener det da blir urimelig at hun må bære sakskostnadene selv. Skattekontoret vil bemerke at skattepliktige allerede på varslingsstadiet hadde pådratt seg sine kostnader til sakkyndig bistand. Dersom skattekontoret hadde foretatt en riktig rettslig vurdering i første omgang, og ikke truffet vedtak om endring av ligningen, hadde skattepliktige ikke hatt krav på dekning av sine kostnader.

Etter en samlet vurdering har skattekontoret kommet til at skattepliktiges sakskostnader ikke har vært nødvendige for å få endret vedtaket av 15.04.2016.

Den skattepliktige har etter dette ikke krav på dekning av sine sakskostnader.

Skattekontoret tilrår følgende

 

                                         Innstilling

 

Skattepliktige gis ikke medhold i sin klage."

Sekretariatets vurderinger

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Sekretariatet, som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge.

Skatteforvaltningsloven § 5-9 (1) lyder som følgende:

"Når skattemyndighetenes enkeltvedtak blir endret til gunst for den vedtaket retter seg mot, skal vedkommende tilkjennes dekning for vesentlige kostnader som har vært nødvendige for å få endret vedtaket. Dette gjelder likevel ikke dersom endringen skyldes vedkommendes eget forhold eller forhold utenfor vedkommendes og skattemyndighetenes kontroll, eller andre særlige forhold taler mot det."

Skattepliktige har fremmet krav om dekning av sakskostnader med kr 18 275.

Sakskostnadene er i sin helhet knyttet til skattepliktiges tilsvar datert 11. februar 2016 til skattekontorets varsel om endring av ligning. Kostnadene er pådratt i forkant av skattekontorets endringsvedtak som er datert 15. april 2016. Skattepliktige påklager endringsvedtaket og 23. desember 2016 fatter skattekontoret omgjøringsvedtak hvor skattepliktige gis fullt medhold.

Sekretariatet legger til grunn at vilkåret om endring av enkeltvedtak til gunst for skattepliktige er oppfylt. Videre anses vilkåret om at kostnaden er vesentlig å være oppfylt. Slik at hovedspørsmålet i saken er om vilkåret om at kostnadene har vært nødvendige for å få endret vedtaket er oppfylt. Altså om det kan kreves dekning av kostnader pådratt før skattekontorets vedtak i førsteinstans kan kreves dekket etter skatteforvaltningsloven § 5-9.

Skattepliktige har anført at selv om kostnadene er pådratt før førsteinstans vedtak vil det foreligge dekning for kostnadene. Dette da kostnadene gjald juridiske vurderingen og ikke var knyttet til opplysningsplikten. Skattepliktige har videre anført at opplysningsplikten var oppfylt ved opplysninger gitt i selvangivelsen og vedlegg til selvangivelsen, og at kostnadene ble pådratt for å imøtegå saksbehandlers juridiske anvendelse av skatteloven § 6-1.

I denne saken er sakskostnadene knyttet til utarbeidelse av tilsvar datert 11. februar 2015 til skattekontorets varsel om endring av ligningen, og er ikke påløpt i forbindelse med klagen på skattekontorets endringsvedtak.

I Skatteforvaltningshåndboken er det lagt til grunn at kostnader pådratt før førsteinstans vedtak ikke kan kreves dekket:

«Fordi det bare kan kreves dekket kostnader som har vært nødvendige for å få endret vedtaket, kan ikke kostnader som er pådratt før førsteinstansens vedtak dekkes. Slike kostnader er pådratt i sammenheng den skattepliktiges opplysningsplikt, og vil derfor ikke være nødvendige for å få endret vedtaket.»

Dette følger også av Prop. 38 L (2015-2016) side 75 hvor det står følgende:

"Lovforslaget § 5-9 første ledd bygger på forvaltningsloven § 36 første ledd. Det foreslås at vilkårene for å tilkjenne sakskostnader skal være at de aktuelle kostnadene har vært vesentlige, nødvendige for å få endret vedtaket og at endringen ikke skyldes eget forhold hos den vedtaket retter seg mot eller forhold utenfor vedkommendes og skattemyndighetenes kontroll, eller at andre særlige forhold taler mot det. Vilkårene er i utgangspunktet ment å ha samme innhold som tilsvarende formuleringer i forvaltningsloven, men bestemmelsen må også tolkes i lys av at de skattepliktige selv er gitt en stor del av ansvaret for sakens opplysning på skatteforvaltningsområdet. Det vil for eksempel ikke kunne tilkjennes sakskostnader for kostnader som den skattepliktige har pådratt seg før førsteinstansens vedtak ble fattet. Selv om det i noen tilfeller vil kunne være tilfeldig hvorvidt arbeidet for å få endret et vedtak skjer på et tidlig tidspunkt (før første vedtak), eller senere, (under behandling av klagesaken), vil slike kostnader på dette stadium i saken normalt måtte anses som pådratt i forbindelse med oppfyllelse av opplysningsplikten, og derfor ikke som nødvendige for å få endret vedtaket."

I denne saken er kostnadene pådratt før førsteinstans vedtak og kostnadene faller dermed ikke inn under skatteforvaltningsloven § 9-5.

Sekretariatet legger til grunn at den skattepliktiges sakskostnader pådratt før førsteinstansens vedtak kan knytte seg til annet enn den skattepliktiges opplysningsplikt som i første rekke gjelder faktiske forhold. Det vil typisk være tilfelle dersom saken gjelder uenighet om rettsspørsmål.

At sakskostnadene ikke knytter seg til den skattepliktiges opplysningsplikt, innebærer slik sekretariatet ser det likevel ikke at det skal tilkjennes dekning av kostnadene etter skatteforvaltningsloven § 5-9.

Ifølge Lignings-ABC 2016 s. 442 var det etter ligningsloven ikke adgang til å få dekket sakskostnader pådratt i forbindelse med ordinær ligning eller ved klage til skattekontoret, selv om disse kostnadene hadde hatt betydning for klagen til nemnda. Det framgår av forarbeidene at skatteforvaltningslovens § 5-9 bygger forvaltningslovens sakskostnadsregler, men likevel slik at bestemmelsen må tolkes i lys av at de skattepliktige selv er gitt en stor del av ansvaret for sakens opplysning på skatteforvaltningslovområdet. Sekretariatet legger til grunn at § 5-9 må forstås på bakgrunn av praksis etter forvaltningsloven § 36 sammenholdt med praksis etter ligningslovens sakskostnadsregler. Forarbeidene er etter sekretariatets vurdering tydelige på at bestemmelsen i skatteforvaltningsloven om dekning av sakskostnader ikke er ment å forstås lempeligere enn forvaltningslovens bestemmelse om dekning av sakskostnader.

I en sivilombudsmannsuttalelse (SOM – 2014-1963) om dekning av sakskostnader er det framholdt at rimelighetshensyn tilsier at parten står noe annerledes der forvaltningen etter å ha mottatt innsigelser fatter vedtak i partens disfavør, men senere endrer til skattepliktiges gunst. Uttalelsen gjaldt en sak om dekning av sakskostnader etter forvaltningsloven § 36 hvor det var avslått å dekke kostnader som hadde påløpt før første vedtak i saken. Sivilombudsmannen vurderte en rekke momenter, og la bl.a. vekt på at forarbeider og forvaltningspraksis ga relativt klare holdepunkter for at det må trekkes en tidsgrense for når kostnaden måtte være pådratt. Sivilombudsmannen fant det vanskelig å kritisere fylkesmannens generelle forståelse av loven.

Sekretariatet legger til grunn at forvaltningsloven § 36 ikke gir adgang til dekning av sakskostnader oppstått før førsteinstansens vedtak. I forarbeidene til skatteforvaltningsloven er det slik sekretariatet oppfatter det argumentert for at skatteforvaltningsloven i visse tilfeller skal praktiseres strengere enn forvaltningslovens bestemmelse på grunn av den opplysningsplikten den skattepliktige har på skatteområdet. Ifølge forarbeidene skal det mye til for at sakskostnader skal tilkjennes i saker om endring av skjønnsfastsettelse fordi skjønnsfastsetting først skjer når den skattepliktige ikke har oppfylt sin opplysningsplikt. Dette innebærer etter sekretariatets syn at manglende oppfyllelse av den skattepliktiges opplysningsplikt, kan gi grunn for å ikke dekke kostnader til å få endret vedtaket selv om kostandene har oppstått etter førsteinstansvedtaket. Etter sekretariatets kan det ikke motsetningsvis sluttes at kostnader som ikke knytter seg til oppfyllelse av opplysningsplikten skal dekkes.

Sekretariatet mener at førsteinstansens vedtak som skjæringspunkt gjør sakskostnadsregelen enklere å praktisere og at dette er et vektig hensyn i seg selv. I særlige tilfeller kan dessuten den skattepliktige kreve erstatning etter skadeserstatningsloven.

Erstatning etter skadeserstatningsloven er eneste grunnlaget en skattepliktig har til å få dekket kostnader pådratt for å imøtegå et varsel om endringer dersom imøtegåelsen ender med at skattekontoret ikke treffer noe endringsvedtak. Å legge til grunn førsteinstansvedtaket som et skjæringspunkt i saker om dekning av sakskostnader etter skatteforvaltningsloven § 5-9 innebærer en likebehandling av skattepliktige. Både den skattepliktige som vinner fram før endringsvedtak blir truffet og skattepliktige som først vinner fram i klageomgangen, vil kunne få dekket kostnader pådratt på stadiet før vedtak etter den samme regelen.

Sekretariatets forslag til vedtak

Klagen tas ikke til følge.

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 22.08.2018

Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Ernest Tell, medlem

                        Mari Cecilie Gjølstad, medlem

 

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda finner etter en konkret vurdering, at kostnadene har vært nødvendig for å få endret vedtaket datert 15. april 2016, jf. skatteforvaltningsloven § 5-9 (1).

Det blir truffet slikt enstemmig

                                                          v e d t a k:

Klagen tas til følge. Sakskostnader tilkjennes med tillegg av forsinkelsesrenter etter lov om renter ved forsinket betaling m.m. av 17. desember 1976 (Forsinkelsesrenteloven) fra 8. februar 2017 til betaling skjer.