Lovhenvisninger:  skatteloven §§ 5-1, 5-30, 6-1, 6-30

Saksforholdet

Skattekontoret har i uttalelse opplyst følgende om saksforholdet:

«Det følger av skatteforvaltningsloven § 13-1 (1) at skattepliktige kan påklage skattekontorets vedtak. Klagefristen er seks uker, jf. skatteforvaltningsloven § 13-4 (1).

I denne saken er det fattet vedtak datert 03.06.2021, og det er levert klage 22.06.2021. Klagefristen er følgelig overholdt. Klagen oppfyller også form- og innholds kravene oppstilt i skatteforvaltningsloven § 13-5. Skatteklagenemnda er rett klageinstans, jf. skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd da skattemessig virkning av omtvistet beløp er over kr 25 000. Skattemyndighetene skal foreta en fri bevisbedømmelse av alle opplysningene i saken og legge til grunn det mest sannsynlige faktum, jf. Prop. 38 L (2015-2016) side 170, punkt 18.6.3.

Skattepliktige er registrert med enkeltpersonforetakene A (orgnr.  [...]) og B  (orgnr.  [...]). Foretakene ble registrert 06.06.2019, og av Enhetsregisteret fremgår det at aktivitet/bransje på begge enkeltpersonforetakene [er] Alt i tanntekniker.

Den 22.01.2021 sendte skattekontoret anmodning om opplysninger angående skattepliktiges næringsvirksomhet, og skattepliktige fikk frist til 05.02.2021 på å besvare anmodningen. Skattepliktige besvarte ikke anmodningen.

Den 22.02.2021 sendte skattekontoret varsel om endring av skattefastsettingen for inntektsåret 2019, og skattepliktige fikk frist til 09.03.2021 på å fremsette merknader. Skattepliktige besvarte ikke varselet.

Den 06.05.2021 ble det fattet endringsvedtak i form av endret skatteoppgjør for inntektsåret 2019.

Den 15.05.2021 sendte skattepliktige inn merknader via Altinn.

Den 03.06.2021 fattet skattekontoret vedtak i saken med følgende konklusjon: "Inntektsåret 2019: Underskudd næring, post 3.2.19, reduseres fra kr 148 000 til kr 0."

22.06.2021 har skattepliktige, som nevnt, fremsatt klage».

Sekretariatet mottok skattekontorets uttalelse 14. september 2021.

Sekretariatet for Skatteklagenemnda sendte 2. februar 2022 sitt forslag til innstilling til skattepliktige med en 14 dagers frist for å komme med eventuelle merknader.

Skattepliktige tok kontakt med sekretariatet pr. telefon 8. februar 2022. Det ble informert om at hun var sterkt uenig i at hennes foretak ikke var egnet til å gå med overskudd. Skattepliktige informerte om at grunnen til at hennes foretak ikke har hatt aktivitet de siste årene skyldes at skattepliktige har vært syk og at dette kunne dokumenteres ved mottak av sykepenger og andre stønader fra NAV. Skattepliktige medelte videre at hun hadde planer om å fortsette aktiviteten som tanntekniker når hun ble frisk, og av den grunn fortsatt betalte dyr husleie for å kunne være i stand til fortsette sitt arbeide som tanntekniker gang i fremtiden. Skattepliktige mente at det er skatteetaten som hindrer henne i å ha et levebrød i fremtiden ved å fatte et slikt endringsvedtak. Dette var sterkt urimelig da hennes midlertidige opphør i hennes virke som tanntekniker skyldes sykdom.  

Saken har vært til behandling i alminnelig avdeling hvor et medlem dissenterte. Saken skal derfor behandles av Skatteklagenemdna i stor avdeling 

Skattepliktiges anførsler

Skattekontoret har gjengitt den skattepliktiges anførsler slik i uttalelse:

«Av klagen fremgår følgende: "Viser til vedtak med referanse [...]. Jeg klager herved på dette vedtaket. I vedtaket konkluderes det med at virksomheten ikke er egnet til å gå med overskudd over tid, videre at skattekontoret har kommet frem til at aktiviteten som drives er av ikke økonomisk aktivitet i skattemessig forstand.

Skattekontoret har bare tatt i betraktning tilbake til 2016, men ser en på skattemeldingene fra 20[1]3 og lengre tilbake ser en at virksomheten faktisk har generert økonomisk aktivitet i skattemessig forstand. Det er dermed uriktig å vurdere at virksomheten ikke er egnet til å gå med overskudd pga. sykdom. Vilkåret må dermed anses oppfylt. Jeg vil på bakgrunn av virksomhetens hele historikk at det gjøres en ny vurdering av driftskostnadene siden vilkåret faktisk er oppfylt."

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert klagen slik i uttalelse:

«I denne saken er spørsmålet hvorvidt skattepliktige driver skattepliktig næringsvirksomhet i skatterettslig forstand eller ikke, og følgelig om hun skal få fradrag for underskudd i sitt enkeltpersonforetak for inntektsårene 2016 til og med 2019.

                                                                                                                                                                          Skatteloven § 6-3 har regler som regulerer fradrag for underskudd. Etter første ledd kan underskudd komme til fradrag i inntekt fra andre inntektskilder i samme skattleggingsperiode.

Første ledd lyder slik: (1) Når fradragsberettigede kostnader overstiger inntekter fra samme inntektskilde, gis det fradrag for underskuddet i inntekt fra andre inntektskilder.

Ordlyden stiller ikke krav til inntektskildene. Det vil si at underskudd i virksomhet kan komme til fradrag i arbeidsinntekt.

Lovteksten forutsetter imidlertid at inntektene er skattepliktige og fradragene er fradragsberettiget. Det følger av skatteloven § 6-1 første ledd at det gis fradrag for "kostnad som er pådratt for å erverve, vedlikeholde eller sikre skattepliktig inntekt."  Det er med andre ord et vilkår for fradrag at det foreligger en tilknytning mellom kostnaden og inntektservervet, og at kostnaden knytter seg til inntekt som er "skattepliktig" til Norge.

Det følger av skatteloven § 5-1 første ledd at "enhver fordel vunnet ved (...) virksomhet" er skattepliktig. Skatteloven § 5-1 første ledd presiseres i skatteloven § 5-30 der det fremgår at fordel vunnet ved virksomhet blant annet omfatter "fordel vunnet ved omsetning av varer eller tjenester, realisasjon av andre formuesobjekter i virksomheten og avkastning av kapital i virksomheten".

De inntekter dette gjelder forutsettes å være skattepliktige. Det må i denne forbindelse avgrenses mot hobbyvirksomhet hvor fradrag for underskudd ikke er fradragsberettiget, jf. f.eks. Rt. 1965 s. 1159.

Skatteloven har ingen egen definisjon av hva som skal anses som virksomhet, men skatteloven § 5-30, jf. § 5-1 gir noen eksempler på hva som omfattes av begrepet. Det følger av skatteloven § 5-30 første ledd at fordel vunnet ved virksomhet blant annet omfatter fordel vunnet ved omsetning av varer eller tjenester, realisasjon av andre formuesobjekter i virksomhet og avkastning av kapital i virksomhet.

Skatteloven har, som nevnt, ingen legaldefinisjon om hva som anses som virksomhet. Skattemessig har begrepet virksomhet utviklet seg gjennom retts- og ligningspraksis. For å bli ansett som virksomhet må følgende vilkår være oppfylt, jf. Skatte-ABC 2020/21 i kapittelet "Virksomhet – Allment" pkt. 3.1 hvor det fremgår det at:

"Vilkårene for å anse en inntektsgivende aktivitet som virksomhet er at aktiviteten

• tar sikte på å ha en viss varighet
• har et visst omfang
• er egnet til å gi overskudd
• drives for skattyters regning og risiko"

Alle vilkårene må være oppfylt for at aktiviteten kan anses som virksomhet i skattemessig forstand.

I denne saken er det klart at varighetskravet og kravet om at aktiviteten drives for skattepliktiges regning og risiko er oppfylt. Det kan stilles spørsmål med om omfangskravet er oppfylt, i og med at skattepliktige ikke har hatt noen inntekter i foretaket i perioden 2016, 2017, 2018 og 2019. Skattekontoret tar ikke endelig stilling til dette, fordi de fire oppstilte vilkårene ovenfor er kumulative.

Det avgjørende spørsmålet er altså hvorvidt kravet om at virksomheten er egnet til å gi overskudd er oppfylt. Det fremgår av rettspraksis at dette er en objektiv vurdering som skal foretas over en passende tid, jf. Rt. 1985 s. 319 (Ringnes-dommen) og Rt. 1995 s. 1422 (Kiønig-dommen).  Det fremgår også av rettspraksis at det ikke stilles et krav om at virksomheten nødvendigvis må generere et overskudd fra start av virksomheten. Det uttales imidlertid at det stilles et krav til at virksomheten genererer et overskudd "over noe tid".

I denne saken har skattekontoret forut for vedtaket av 03.06.2021 gått gjennom inntekter og utgifter i skattepliktiges aktivitet fra og med 2016 og til og med 2019, og det er ikke inntekter og utgifter i 2016, 2017, 2018. I 2019 er det et underskudd på kr 148 000, og innsendt skattemelding for inntektsåret 2020 viser at virksomheten ikke har generert inntekter dette inntektsåret heller. For detaljer se skattekontorets varsel og vedtak av henholdsvis 22.02.2021 og 03.06.2021.

I forbindelse med forberedelse av klagen [har] skattekontoret også sett på inntektsårene 2014 og 2015, og begge disse årene har skattepliktige mottatt sykepenger som næringsdrivende på henholdsvis kr 139 050 og kr 29 548.

Skattekontoret har også gjennomgått innleverte personinntektsskjema og næringsoppgave for inntektsåret 2014 og innlevert næringsoppgave for inntektsåret 2019. Det er underskudd i begge årene. Skattekontoret har gjennomgått skattepliktiges argumenter i klagen som spesielt relaterer seg til at hun mener skattekontorets vedtak er fattet på feil grunnlag og viser til tidligere historikk som viser at virksomheten har generert inntekter i 2013 og tilbake i tid.

Innledningsvis til dette bemerker skattekontoret at skatteforvaltningsloven § 12-1 (1), fastsetter at skattemyndighetene kan endre enhver skattefastsetting når fastsettingen er uriktig.

Før fastsettingen tas opp til endring etter første ledd, skal skattemyndighetene vurdere om det er grunn til det under hensyn til blant annet den skattepliktiges forhold, den tid som er gått, spørsmålets betydning og sakens opplysning, jf. skatteforvaltningsloven § 12-1 (2).

I vedtak av 03.06.2021 fant skattekontoret at det forelå en uriktig fastsetting ettersom man mente at klagers/skattepliktiges aktivitet ikke oppfylte vilkårene til en virksomhet i skatterettslig forstand. Videre gjaldt saken et relativt betydelig fradrag når man ser det aktuelle året som er endret og at saken var godt opplyst. Samlet sett fant man at momentene i skatteforvaltningsloven § 12-1 (2) talte for at fastsettingen burde tas opp til endring. Endringen ble foretatt innenfor fem-års fristen, jf. sktfvl. § 12-6.

I forlengelsen av dette bemerker skattekontoret at vi på ingen måtte har lagt til grunn at skattepliktige har gitt feilaktige opplysninger, men virksomheten anses ikke som egnet til å gå med overskudd. Det er foretatt en konkret helhetsvurdering basert på de vilkårene som er oppstilt gjennom langvarig rettspraksis og fastsettingspraksis.

Skattekontoret er kjent med at inntektene innenfor ulike virksomheter kan variere, og at det kan ta tid å generere overskudd. Skattekontoret har derfor i vår vurdering sett på skattepliktiges innleverte skattemelding med tilhørende skjemaer tilbake til 2016. Gjennomgangen viser at virksomheten ikke har generert inntekter i noen av disse årene, altså på en periode på over 4 år.

Videre bemerkes at skattepliktige heller ikke har hatt inntekter på virksomheten i 2020. På denne bakgrunnen mener vi at virksomheten ikke er egnet til å gå med overskudd.

Skattekontoret har gjennomgått opplysningene i skattepliktiges klage av 22.06.2021 samt sakens øvrige opplysninger, og kan ikke se at disse opplysningene skal ha avgjørende betydning i denne saken, og gjentar at hvorvidt en virksomhet skal anses å være det i skattemessig forstand er en vurdering som skal gjøres over noe tid, jf. rettspraksis. Skattekontoret har forståelse for at skattepliktige har vært i en vanskelig situasjon, og vi ser at skattepliktige tidligere har hatt person og næringsinntekt (forut for inntektsåret 2014). Det skattekontoret har vurdert i dette vedtaket er imidlertid enkeltpersonforetakene som skattepliktige registrerte 06.06.2019, og dermed er det etter skattekontoret vurdering korrekt å vurdere inntektsårene som er nært i tid til dette inntektsåret når man ser hen til hvorvidt vilkårene til næringsvirksomhet i skattemessig forstand er oppfylt eller ikke. Det bemerkes også at det kun er inntektsåret 2019 som er endret, og at skattekontorets endringsvedtak ikke innebærer noe forbud mot å drive næringsvirksomhet. Det innebærer kun at skattepliktige ikke får fradrag for underskudd i inntektsåret 2019.

Skattekontoret anbefaler at skattekontorets vedtak sendt skattepliktige den 03.06.2021 skal opprettholdes».

Sekretariatets vurderinger i innstilling til alminnelig avdeling

Spørsmål om endringsadgang

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 (2). Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 (2).

Sekretariatet, som forbereder saken for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge.

Skattepliktiges klage er levert innenfor fristen i skatteforvaltningsloven § 13-4 (1) og saken kan tas opp til behandling.

Endringsfrist og endringsadgang

I henhold til skatteforvaltningsloven § 12-6 er fristen for å ta opp saker til endring etter § 12‑1 fem år etter utgangen av skattleggingsperioden. Skattekontoret sendte varsel til skattepliktige om endring av fastsettingen for 2019 den 22. februar 2021 og var dermed innenfor endringsfristen.

Før fastsettingen tas opp til endring, skal skattemyndighetene vurdere om det er grunn til det under hensyn til blant annet den skattepliktiges forhold, den tid som er gått, spørsmålets betydning og sakens opplysning jf. skatteforvaltningsloven § 12-1 (2). 

Ved anvendelsen av bestemmelsen vil det være sentralt å finne den rette balansen mellom målet om at enhver skattefastsetting skal være så riktig som mulig, ulempene ved å gripe inn i et etablert rettsforhold og det endringssaken vil medføre av tid og arbeid til fortrengsel for skattemyndighetenes øvrige arbeidsoppgaver, se Prop. 38 L (2015-2016) side 166.

Sekretariatet mener at det i vurderingen etter § 12-1 (2) må vektlegges at spørsmålets betydning, det vil si underskuddets størrelse, i denne saken tilsa en endring. Samtidig har skattepliktige gitt svært lite opplysninger omkring aktiviteten i den innleverte skattemeldingen. Etter sekretariatets mening har skattepliktige ikke gitt nok opplysninger i skattemeldingen for det aktuelle året til at skattemyndighetene fikk et tilstrekkelig grunnlag til å se nærmere på den aktuelle problemstillingen. Skattepliktiges forhold taler dermed også for at saken skulle tas opp til endring. Den tid som er gått trekker også i denne retning da det er kort tid siden det ble sendt ut varsel og fattet et vedtak i saken. Hensynet til spørsmålets betydning og sakens opplysning taler også for å ta saken opp. Etter en helhetsvurdering finner sekretariatet at det var grunn til å ta fastsettingen opp til endring.

Fradrag for underskudd i virksomhet

I henhold til skatteloven § 6-1 gis det fradrag for kostnad som er pådratt for å erverve, vedlikeholde eller sikre skattepliktig inntekt. Av ordlyden i bestemmelsen fremgår det videre at det må foreligge tilknytning mellom kostnaden og skattepliktig inntekt, se blant annet Norsk Lovkommentar til bestemmelsen note (391) v/P.H. Stoveland. Det gis ikke fradrag for kostnader til privat forbruk, jf. bestemmelsens andre ledd. Det følger av hovedregelen i skatteloven §5-1 at som skattepliktig inntekt anses enhver fordel vunnet ved arbeid, virksomhet eller kapital.

Spørsmålet i denne saken blir om den utøvde aktiviteten kan anses som virksomhet og om skattepliktige dermed har fradragsrett for de påførte kostnader. Spørsmål om rett til fradrag for underskudd fremgår av skatteloven § 6-3 (1) jf. §§ 6-1 og 5-1.

Det følger av opplysninger fra Enhetsregisteret at skattepliktiges to enkeltpersonsforetak begge er registrert med næringskode : 32 500 Produksjon av medisinske og tanntekniske instrumenter og utstyr. Dette gjelder organisasjons nummer  [...] A og organisasjons  nummer  [...] B.

Skatteloven har ingen egen definisjon av begrepet virksomhet. Ifølge Zimmer kan begrepet virksomhet sammenfattende forstås som aktivitet med økonomisk karakter, se Lærebok i skatterett, 8. utg, 2018, side 144. I henhold til rettspraksis, juridisk teori og ligningspraksis må begrepet forstås som en aktivitet som

– tar sikte på å ha en viss varighet

– har et visst omfang

– er egnet til å gi overskudd, og

– drives for skattyters regning og risiko.

Skattekontoret har i vedtak datert 3. juni 2021 endret den skattepliktiges egenfastsetting. Skattekontoret har endret egenfastsatt underskudd i næring for inntektsåret 2019 fra kr 148 000 til kr 0.

Skattekontoret har lagt til grunn at skattepliktiges enkeltpersonsforetak ikke oppfylte kravene til næringsvirksomhet i skattemessig forstand. Skattekontoret har lagt til grunn at foretakene oppfyller vilkårene om at foretaket tar sikte på å ha en viss varighet og at foretaket drives for skattyters regning og risiko. Skattekontoret mener imidlertid at det er tvilsomt om vilkårene om å ha et visst omfang og egnethet til å gi overskudd er oppfylt.

Skattekontoret viste til virksomhetsbegrepets sentrale moment, som krever at virksomheten objektivt sett må være egnet til å gi overskudd. Skattekontoret viste til at virksomheten ikke har hatt inntekter verken for inntektsåret 2019 eller for inntektsårene 2016-2018, men at det for alle inntektsårene har blitt ført opp betydelige kostnader som er krevd fradragsført.

Skattepliktige har i tidligere innsendelser til skattekontoret informert om at hennes virksomhet startet opp i henholdsvis 2001 og 2002, og ikke i 2012 som oppgitt av skattekontoret. Sekretariatet ser ved gjennomgangen av saken at dette er korrekt og legger denne faktiske opplysningen til grunn.

Skattepliktige har videre redegjort for at hun etter en fem år lang utdannelse og tre års praksis ble helsepersonell tanntekniker, men at ingen ville ansette henne på grunn av hun var den eneste [...] helsepersonell tanntekniker.  Hun startet derfor opp sin egen virksomhet i 2002.

Skattepliktiges aktivitet har gitt følgende inntekter, kostnader og underskudd i perioden 2012 – 2019:

Inntektsår	Driftsinntekter	Driftskostnader	Underskudd/overskudd
2012	700 436	339 605	+ 339 605
2013	562 377	346 033	+ 216 344
2014	86 909	169 262	-82 353
2015	0	209 000	-209 000
2016	0	0	0
2017	0	0	0
2018	0	0	0
2019	0	148 000	148 000
2020	0	0	0

 

Skattepliktige har informert om at hun for å få kjøpt det vesentligste av utstyret har tatt opp lån og kreditter. Hun har «per dags dato utgifter på virksomheten fordi jeg ikke eier lokalet, men leier.» Hun har jobbet så hardt innenfor faget og investert så mye tid. Hun har arbeidet «24/7, [...] ([...]) i måneden, helt alene». Skattepliktige informerer om at hun puster og lever for å skape tenner. Skattepliktige påberoper i klagen til Skatteklagenemnda at hun på bakgrunn av virksomhetens hele historikk mener at det må gjøres en ny vurdering av fradrag for driftskostnadene siden hun mener at vilkåret faktisk er oppfylt.

Ut fra opplysningene i saken legger sekretariatet til grunn at den skattepliktiges aktiviteter innen tannhelse har tatt sikte på å ha en viss varighet og at aktivitetene har vært drevet for skattepliktiges regning og risiko.

Sekretariatet er enig med skattekontoret i at det er tvilsomt om vilkåret til foretakenes omfang er oppfylt for årene 2016-2019 da skattepliktige ikke har vedlagt verken skattemeldingen eller klagen dokumentasjon/informasjon som gjør det mulig å vurdere om dette vilkåret er oppfylt og at det verken ført inntekter eller utgifter for disse årene. Sekretariatet finner imidlertid i likhet med skattekontoret at det ikke er nødvendig å drøfte om dette vilkåret er oppfylt da alle de ovenfor nevnte vilkår må være oppfylt for at det skal kunne anses å foreligge virksomhet.

Spørsmål om foretakene er «egnet til å gi et overskudd».

Skattepliktige påberoper i klagen at hennes foretak har generert økonomisk aktivitet i skattemessig forstand i årene forut for 2014 da hennes foretak gikk med overskudd og at disse årene derfor også må være med i vurderingen av om foretaket har generert økonomisk aktivitet. Skattekontoret gikk i sin vurdering ikke lengre tilbake enn til og med inntektsåret 2016.

Sekretariatet har kontrollert skattepliktiges selvangivelser for årene 2012 til 2015 og ser at det for disse årene fremkommer årsresultater med overskudd på henholdsvis kr 339 605 og kr 216 344 for årene 2012 og 2013. For inntektsåret 2014 hadde foretaket et driftsunderskudd kr 82 353 mens det for inntektsåret 2015 var et underskudd på 209 000.

Av rettspraksis fremgår det at aktiviteten må være objektivt egnet til å gi overskudd, om ikke i det år skattefastsettingen gjelder, så i alle fall på litt lengre sikt, jf. Ringnes-dommen, inntatt i RT-1985-319. Ifølge innleverte opplysninger har foretaket gått med underskudd eller ikke generert inntekter eller kostnader siden inntektsåret 2014 og frem til og med inntektsåret 2019. Dette peker i retning av at aktiviteten ikke er egnet til å gi overskudd, i et lengre perspektiv.

Av rettspraksis fremgår det at i tillegg til at aktiviteten må ha en økonomisk karakter, må det foreligge en rimelig mulighet for at driften kan gi overskudd på sikt, jf. Ringnes dommen. At skattepliktige påberoper å forsøke å skaffe seg en levevei med arbeidet og har planer om å få med seg to andre personer som skal jobbe i hennes virksomhet, ikke i seg selv kan sannsynliggjøre at virksomheten har en rimelig sjanse for å kunne gi overskudd på sikt.

Sekretariatet mener at tidshorisonten er bransjeavhengig og må vurderes konkret for den enkelte sak. I en etableringsfase med kostnader tilknyttet oppstarten vil det være naturlig å vurdere lønnsomheten i et lengre perspektiv. Ifølge rettspraksis er den relevante tidshorisonten mellom 5-10 år.

Selve overskuddsvurderingen må foretas etter en objektiv vurdering, jf. Rt. 1985 side 319. Overskuddet må dekke en rimelig avkastning på investert kapital og rimelig eierlønn hvis eieren er aktiv noe som tilfellet i denne saken. Av Ringnes dommen i vurderingen av virksomhetsbegrepet fremgår det videre at det ikke foreligger noen definisjon på hva som skal til for at det skal foreligger virksomhet. Det fremgår imidlertid følgende: «Virksomheten må rent objektivt være egnet til å gå med overskudd, om ikke i det året det gjelder, så iallfall på noe lengre sikt». Videre fremgår det følgende: «Det er ikke tilstrekkelig at driften isolert sett gir inntekter, hvis de utgifter som pådras ved den aktivitet som utøves, overstiger inntektene».

Sekretariatet tar høyde for at en ny oppstartet virksomhet kan ha dårligere inntjening de første årene. Dette er imidlertid ikke tilfellet i denne saken. I denne saken har det vært inntjening for tidligere år som har uteblitt helt fra og med inntektsåret 2014. Det er samtidig et krav om at det er konkrete holdepunkter for at virksomheten er egnet for å gå med overskudd, typisk i form av bedre inntjening og lønnsomhet over tid, eventuelt konkrete planer for hvordan virksomheten skal kunne utvikles til lønnsomhet. I vurderingen av om foretaket er egnet til å gå med overskudd skal det også foretas en vurdering i om foretaket fremover i tid er egnet til å gå med overskudd.

Skattepliktige har i klagen påberopt at foretaket ville ha gått med overskudd dersom ikke pandemien med koronasmitte hadde gjort det umulig for henne å få drevet foretaket sammen med to øvrige kolleger slik som planlagt. Av den grunn ble det heller ikke overskudd for inntektsåret 2020 ifølge skattepliktige. Sekretariatet har sjekket skattepliktiges innleverte skattemelding for 2020 selv om dette inntektsåret ikke er med i vurderingen (varsel om endring) og ser at det heller ikke for dette året verken foreligger salgsinntekter eller varekostnader, og at driftsresultat var kr 0. Skattepliktiges påstand om at foretaket fremover vil kunne generere inntekter i størrelsesorden kr 800 000 – 1 000 000 ser ikke ut til på nåværende tidspunkt å være sannsynlig.

I denne saken kan ikke sekretariatet se at skattepliktiges fremlagte planer og dokumentasjon på aktivitet gir tilstrekkelige holdepunkter for at virksomheten er egnet til å gi overskudd. Aktiviteten må derfor anses som en hobbyaktivitet, som ikke gir fradragsrett for kostnader. Det kan ikke gis fradrag for underskudd som aktiviteten har generert i året 2019, da utgiftene ikke kan anses for å være pådratt for å erverve, vedlikeholde eller sikre skattepliktig inntekt jf. skatteloven § 6-1. På bakgrunn av ovennevnte mener sekretariatet at den skattepliktige ikke kan anses å ha drevet virksomhet for inntektsåret 2019.

Sekretariatet vil påpeke at dersom foretaket for inntektsåret 2021 og for senere år faktisk kan dokumentere at foretaket faktisk har overskudd så er det mulig å få foretatt en ny vurdering av om hennes foretak faktisk er egnet til å gå med overskudd og således også kan få fradragsført kostnadene som skattepliktige har ved driften av foretaket.

Sekretariatets vurdering av skattepliktiges merknader

Sekretariatet har vurdert saken på ny i forbindelse med skattepliktiges merknader.

Sekretariatet vil presisere at skattepliktiges foretak frem til inntektsårene 2014/2015 ikke på noen måte har vært å anse som hobby virksomhet. Frem til dette tidspunktet var skattepliktiges arbeid som tanntekniker helt klart å anse som virksomhet og hadde rett på og fikk fradrag for kostnader ved driften i skattemeldingen. Det er imidlertid etter dette tidspunktet ved inntreden av hennes sykdom at aktiviteten endrer seg til å være ikke eksisterende. Dette vises i skattemeldingen ved at det verken er ført inntekter eller kostnader for de påfølgende årene.

Sekretariatet har derfor funnet det nødvendig å vurdere om skattepliktiges virksomhet på grunn av den manglende aktiviteten skal anses for å være midlertidig opphørt. Bakgrunnen for denne vurderingen er at det av rettspraksis og av Skatte ABC 2019 Virksomhet punkt 239.2.9 fremgår at dersom det midlertidig ikke er drift i virksomheten ved årets utgang, må det vurderes konkret om dette skal behandles etter reglene om opphør av virksomhet.

Det fremgår her følgende: «Dersom en virksomhet f.eks er sesongbetont, eller ligger nede på grunn av sykdom, anses dette ikke som opphør av virksomhet, såfremt en kan regne med at virksomheten kommer i gang igjen innen rimelig tid. Har det midlertidige opphør medført at driftsinntektene for de 4-5 siste årene har vært kr 0, og det ikke har vært drift (aktivitet) i virksomheten tilsvarende antall år, vil en som utgangspunkt kunne gå ut fra at virksomheten er opphørt».

Som det fremgår av faktum i saken så har skattepliktige ikke hatt driftsinntekter siden 2014. For inntektsåret 2015 var det kun ført opp kostnader. For årene 2016 – 2018 er det verken innrapportert driftsinntekter eller driftskostnader. Slik sekretariatet ser saken så innebærer dette et opphør av driften for perioden 2015-2019, og også for året 2020. Det vil si at virksomheten ikke kan anses å oppfylle vilkåret om at aktiviteten må anses som å komme i gang igjen innen rimelig tid. Ifølge rettspraksis skal en da gå ut fra at virksomheten er opphørt.

Konsekvensen av at virksomheten er å anse som opphørt er at det ikke kan kreves fradrag for kostnader.

Sekretariatet foreslår at skattepliktiges klage ikke tas til følge.

Sekretariatets forslag til vedtak i alminnelig avdeling

Klagen tas ikke til følge.

Dissens i alminnelig avdeling

Nemndsmedlem Tormod Torvanger har dissentert i sekretariatets innstilling. Dissensen siteres i sin helhet:

«Uenig i sekretariatets innstilling. Saksforholdet i saken skiller seg vesens forskjellig fra de dommer det vises til i vedtaksutkastets premisser, idet skattepliktig (i alle fall så langt faktum er belyst i utkastet) ikke synes å ha noen form for privat interesse i å pådra seg de aktuelle kostnader. På denne bakgrunn, og på bakgrunn av at man står overfor en heller begrenset periode uten inntekt forut for inntektsåret (fire år) – som har sin bakgrunn i sykdom – finner jeg ikke å kunne støtte forslaget.»

Sekretariatets merknader til dissensen

Sekretariatet har vurdert dissensen og saken i lys av denne. Sekretariatet finner ikke å kunne slutte seg til dissensen.

Saken gjelder inntektsåret 2019 og de fradragsførte kostnadene er opplyst å relatere seg til leiekostnader. For årene 2016, 2017, 2018 er det verken ført inntekter eller utgifter og sekretariatet har i forbindelse med behandling av dissensen vært i telefonisk kontakt med skattepliktige for å få avklart faktum i forhold til inntektsårene 2016 – 2018.

Skattepliktige opplyste at hun i 2014 skadet skulderen og dette er årsak til at hun ikke har kunnet arbeide og følgelig ikke har hatt inntekter i sin virksomhet. Hun har hatt utgifter også i årene 2016 - 2018 (leiekostnader tilsvarende som for 2019), men hun har ikke fradragsført disse utgiftene, da hun ikke visste at hun kunne gjøre det. Hun opplyser å ha betalt disse utgiftene (anslagsvis kr 14 000 pr måned) privat med kredittkort/låneopptak. I 2019 fikk hun opplyst at dette var kostnader som relaterte seg til hennes virksomhet og at hun kunne fradragsføre disse. Dette er årsaken til at hun ikke har ført fradrag for årene 2016 - 2018, men først for inntektsåret 2019.

Lokalene som det betales leie for er de samme lokalene som hun har hatt siden oppstart av virksomheten i 2002. Hun har valgt å beholde sitt arbeidssted/lokalet hvor alt utstyret står, etter at hun ble syk (skadet), i håp om å gjenoppta virksomheten som tanntekniker.

Hun har et håp om å arbeide med to andre, slik planene var i 2020/2021, men som måtte utsettes på grunn av Covid-19 pandemien. Hun kan ikke si noe om når aktiviteten i virksomheten kan gjenopptas, annet enn at hun håper at dette er snart, da pandemien nå er på hell.

Sekretariatet mener at det avgjørende for fradragsrett i denne saken er om skattepliktiges virksomhet fremdeles eksisterer eller om den må anses opphørt i skatterettslig forstand.

Opphør av virksomhet

Spørsmålet om en virksomhet har opphørt har bl.a. betydning når det gjelder reglene om fradrag for driftskostnader.

Det er på det rene at skattepliktige ikke har hatt inntekter i virksomheten etter 2014.

Det fremgår av Skatte-ABC emnet «Virksomhet - opphør av virksomhet» pkt. 2.1 at hvorvidt skattyter har opphørt med en virksomhet beror på en helhetsvurdering hvor at det bl.a. tas hensyn til aktivitetsnivået, bruttoinntekt, om driftsmidlene er solgt, tatt ut, overført til annen virksomhet osv.

Av pkt. 2.9 følger at dersom det midlertidig ikke er drift i virksomheten ved årets utgang, så må det vurderes konkret om det skal behandles etter reglene om opphør av virksomheten. Det følger videre at dersom en virksomhet ligger nede på grunn av sykdom, så anses det ikke som opphør av virksomhet, (sitat):

«såfremt en kan regne med at virksomheten kommer i gang igjen innen rimelig tid. Har det midlertidige opphør medført at driftsinntektene for de 4-5 siste årene har vært kr 0, og det ikke har vært drift (aktivitet) i virksomheten tilsvarende antall år, vil en som utgangspunkt kunne gå ut fra at virksomheten er opphørt.

I nærværende sak er det sykdom (skade) som er årsak til at det ikke er aktivitet i virksomheten, og virksomheten skal da i utgangspunktet ikke anses som opphørt. For at dette skal kunne anses som et «midlertidig opphør» som ikke skal behandles etter reglene om opphør av virksomhet jf. sitat ovenfor, blir spørsmålet om virksomheten kommer i gang igjen innen rimelig tid.

På tidspunkt for varsling om endring (22. februar 2021) så hadde det ikke vært driftsinntekter i de siste seks årene (2015, 2016, 2017, 2018, 2019 og 2020), og etter sekretariatets vurdering er man da utenfor den tidsperiode som kan anses som «rimelig tid» for å komme i gang igjen, jf. sitat ovenfor.

Dette medfører etter sekretariatets vurdering at man må gå ut fra at virksomheten er opphørt i skattemessig forstand.

Ved opphør av virksomhet faller adgangen til fradrag for driftskostnader bort.  

 

Sekretariatets forslag til vedtak i stor avdeling

Klagen tas ikke til følge.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 20.04.2022

Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Marthe Hammer, medlem

                        Helene Haugland, medlem

                        Olav A. Nyhus, medlem

                       

Epost fra skattepliktig mottatt 12. april 2022 er videresendt nemndas medlemmer 13. april 2022.

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Skatteklagenemnda bemerket at virksomheten hadde driftsinntekter t o m 2014, og nemnda legger derfor til grunn at skattepliktige har drevet virksomhet i skattelovens forstand t o m dette inntektsåret. I de påfølgende årene t o m 2019 har det ikke vært noen aktivitet eller driftsinntekter i foretaket, og nemnda er derfor enig i innstillingen for så vidt gjelder vurderingen av at virksomheten må anses opphørt pr. 2019. Det er heller ikke opplysninger eller holdepunkter for at aktiviteten i foretaket er kommet i gang igjen etter 2019. Det vises i den forbindelse til skattepliktiges e-post av 12. april 2022, hvor det heller ikke fremkommer nærmere opplysninger om at aktiviteten i selskapet er kommet i gang igjen eller vil bli startet opp i nær fremtid. Nemnda er derfor enig i at det ikke kan gis skattemessig fradrag for kostnader som er pådratt i 2019. 

Nemnda traff deretter følgende enstemmige

                                                           v e d t a k:

Klagen tas ikke til følge.