Vilkåret om at den som skal registreres må være næringsdrivende, er vesentlig for å avgrense mot lønnstakerforhold, hobbyvirksomhet mv. Vurderingen av om det foreligger næringsvirksomhet i merverdiavgiftslovens forstand, vil stort sett være den samme som foretas i relasjon til skattelovgivningen og folketrygdloven. Dette innebærer at virksomheten/aktiviteten må være av et visst omfang, være egnet til å gi økonomisk overskudd i overskuelig framtid og drives for eierens egen regning og risiko. Tidsperspektivet er bransjeavhengig.

Selv om kravet til næring i utgangspunktet er det samme i skatte- og merverdiavgiftsretten, er det også andre momenter som må tillegges vekt for merverdiavgiften som gjør at de konkrete vurderinger i enkelte tilfeller kan slå ulikt ut. Merverdiavgiftsloven skal i størst mulig grad virke konkurransenøytral. Aktører i samme marked bør derfor ha samme vilkår.

Både fysiske og juridiske personer kan være næringsdrivende, dvs. avgiftssubjekter som per definisjon er eller skal være registrert i Merverdiavgiftsregisteret.

Merverdiavgiftsloven har ingen definisjon av næringsdrivende. Det samme gjelder skatteloven. Finansdepartementet fant i forarbeidene til teknisk revidert merverdiavgiftslov i punkt 6.8.2 det ikke naturlig å ta inn en definisjon av næringsbegrepet i merverdiavgiftsloven. Det ble blant annet vist til at heller ikke skatteloven 1999 inneholder noen slik definisjon, samt at det er andre kriterier enn næringsdrift som kan lede til avgiftsplikt, typisk i offentlig virksomhet.

Folketrygdloven har i § 1-10 første ledd definert næringsdrivende på følgende måte:

«Med selvstendig næringsdrivende menes i denne loven enhver som for egen regning og risiko driver en vedvarende virksomhet som er egnet til å gi nettoinntekt.»

I § 1-10 annet ledd er nevnt følgende momenter (ikke uttømmende) til bruk i vurderingen av om næringsvirksomhet foreligger:

• om virksomheten har et visst omfang,
• om vedkommende har ansvaret for resultatet av virksomheten,
• om vedkommende har arbeidstakere i sin tjeneste eller nytter frilansere,
• om vedkommende driver virksomheten fra et fast forretningssted (kontor, verksted e.l.),
• om vedkommende har den økonomiske risikoen for virksomheten,
• om vedkommende bruker egne driftsmidler.

Det er et tungtveiende hensyn i merverdiavgiftssystemet å motvirke konkurransevridning og derigjennom oppnå størst mulig nøytralitet. Virksomhet som er innrettet slik at den går i balanse, men som objektivt sett anses egnet til å gå med overskudd, kan på denne bakgrunn bli merverdiavgiftspliktig. I brev av 27. november 2001 til et fylkesskattekontor uttalte Skattedirektoratet at det ikke er til hinder for at det dreier seg om avgiftspliktig utleie av arbeidskraft at partene baserer seg på ren kostnadsfordeling uten fortjeneste for den virksomheten som sitter med arbeidsgiveransvaret. Se også Rt. 2002/1469 (Eksakt Regnskap AS). Tilsvarende kan omsetning fra ideelle og allmennyttige institusjoner bli omfattet av avgiftsplikten.

Dersom en næringsdrivende driver virksomhet på flere områder, må kravet til næring som hovedregel vurderes isolert i relasjon til hver enkelt virksomhet. Ifølge rettspraksis, må det foreligge en nærmere, funksjonell sammenheng mellom de enkelte virksomhetsområdene, før disse kan anses som én virksomhet (se kap. 2-1.4.2). Offentlige institusjoner skal beregne merverdiavgift av sin omsetning av varer og tjenester til andre på lik linje med omsetning fra private næringsdrivende. I motsatt fall ville ikke avgiftssystemet vært konkurransenøytralt. Bestemmelsen i § 2-1 krever ikke at offentlig virksomhet som skal registreres oppfyller kravet til næring. Hensikten med registrering i Merverdiavgiftsregisteret for slike virksomheter er å hindre konkurransevridning ved å avgiftsbelegge den verdiskapning som skjer i offentlig virksomhet når det utøves aktivitet som etter sin art omfattes av loven.

Det er viktig å se bestemmelsen i § 2-1 om registrering av offentlig virksomhet i sammenheng med ordningen som gir kompensasjon av merverdiavgift ved anskaffelser til kommuner, fylkeskommuner mv. Ordningen, som er nærmere omtalt i kap. 23, skal gjøre det mindre gunstig for kommuner å produsere selv fremfor å foreta avgiftspliktige anskaffelser fra andre.

Ved registreringen må det avklares hva som er avgiftssubjektet. Staten som sådan er for eksempel ikke et avgiftssubjekt i relasjon til § 2-1, se nærmere omtale under kap. 2-1.5. Når det gjelder kommuner og fylkeskommuner er situasjonen den motsatte. Alle virksomheter i en kommune eller fylkeskommune skal i utgangspunktet registreres som én avgiftspliktig virksomhet. Se imidlertid kap. 2-1.5 om forvaltningspraksis for at kommunale virksomheter som har ordinær omsetning og kommunale virksomheter som hovedsakelig tilgodeser egne behov, anses som to forskjellige avgiftssubjekter.

I de aller fleste tilfeller vil det være rimelig klart om en person skal anses som lønnstaker eller næringsdrivende. Det finnes imidlertid grensetilfeller der en rekke ulike momenter er relevante ved vurderingen av om man står overfor en arbeidstaker eller en selvstendig næringsdrivende.

Følgende momenter trekker i retning av næringsvirksomhet:

1. Vedkommende eier/leaser driftsmidler i den grad som er vanlig innen vedkommende bransje. Utøveren har full rådighet over driftsmidlene, og har fullt ansvar og økonomisk risiko for dem.
2. Vedkommende bærer risikoen for manglende oppdrag, og har ikke krav på minstegodtgjørelse e.l.
3. Det økonomiske oppgjøret er ikke basert på timelønn, men fastsatt etter resultat – f.eks. fast pris, provisjon eller overskudd av salg.
4. Oppdraget er særskilt spesifisert, og ikke bare avgrenset til tidsperioder.
5. Det foreligger ansvar for arbeidsresultatet, f.eks. ansvar for forsinkelser, feil og forsømmelser.
6. Utøver har egne ansatte eller det er anledning til å benytte en stedfortreder/vikar.
7. Vedkommende har faktisk flere oppdragsgivere samtidig eller etter hverandre eller det foreligger adgang til dette.
8. Høy grad av selvstendighet ved utførelsen, hvilket innebærer at jo mindre faglig og administrativ instruksjonsmyndighet, jo mer taler for at det er næringsvirksomhet.
9. Utøveren har eget driftssted hvor dette er naturlig.
10. Utøver holder materialer.

Momentene ovenfor må ses i sammenheng, og avgjørelsen beror på en totalvurdering. Hvordan partene selv karakteriserer forholdet er ikke bindende for avgiftsmyndighetene. Det er det virkelige forholdet mellom partene som er avgjørende.

I grensetilfeller kan det være vanskelig å ta stilling til om aktiviteten utføres som ledd i næringsvirksomhet, eller av utøveren som oppdragstaker. Oppdragstakere står i en mellomstilling mellom arbeidstakere og selvstendig næringsdrivende, og har fellestrekk med begge disse gruppene. På den ene side, utfører oppdragstakeren, som den næringsdrivende, oppdrag for egen regning og risiko og uten å være underlagt oppdragsgiverens instruksjonsmyndighet. På den annen side, regnes oppdragstakere som lønnsmottakere i relasjon til skatte- og trygdelovgivningen. Når man skal ta stilling til om den virksomheten som utøves skal betraktes som hhv. næringsvirksomhet eller oppdragstakervirksomhet, vil følgende momenter være retningsgivende:

• Oppdragstakeren har ikke til hensikt å drive en vedvarende virksomhet.
• Oppdragene er enkeltstående og kortvarige.
• Oppdragene er tilfeldige.
• Skattemyndighetene har vurdert forholdet som lønnsinntekt etter folketrygdloven eller skatteloven.

Listen er ikke uttømmende.

Personer som i sitt hovedyrke er lønnsmottakere og som utenfor sin faste arbeidstid påtar seg oppdrag utenfor tjeneste, blir i alminnelighet ikke ansett som selvstendig næringsdrivende. Dette gjelder særlig når de utfører oppdrag av samme type som de utfører for sin arbeidsgiver. For de oppdragene de utfører utenfor tjeneste, blir de ansett som oppdragstakere.

Det er i spesielle tilfeller blitt lagt til grunn at det både skal svares merverdiavgift og arbeidsgiveravgift. Det foreligger også tilfeller hvor en har kommet til at det skal foretas forskuddstrekk selv om virksomheten anses merverdiavgiftspliktig. Disse tilfellene må imidlertid anses som særskilt begrunnede unntak fra utgangspunktet om at næringsbegrepet er sammenfallende innenfor hhv. skatte- og avgiftslovgivningen.

Det vil sjelden kunne forekomme drift av garderobe som egen næringsvirksomhet, selv hvor garderoben leies ut og leietakeren svarer leie til hotellet eller restauranten. Dette vil gjelde uansett om det i kontrakten mellom partene står at de som driver garderoben er å anse som selvstendige næringsdrivende (Av 16/79 10. august 1979 nr. 8).

Det vil regelmessig ikke være grunnlag for særskilt registrering i Merverdiavgiftsregisteret av «stolleiere» i frisørsalonger, men spørsmålet om registrering må avgjøres konkret i hvert enkelt tilfelle (F 28. april 1983 og F 12. februar 1985).

En kommune hadde avsatt plass i sine aldershjem, sykehjem mv. til frisører. Plassene var fullt utstyrt for frisering og kommunen dekket alle driftsutgifter. Frisørene holdt selv alle preparater og var ikke garantert noen minstelønn fra kommunen. De omtalte frisører måtte anses som ansatte i kommunen (Av 26/84 av 6. desember 1984 nr. 1).

Det må avgjøres etter en skjønnsmessig helhetsvurdering om sjåfører kan anses som selvstendige næringsdrivende.

Det er innledningsvis under dette punktet listet opp enkelte momenter som taler for at det foreligger næringsvirksomhet og ikke et arbeidstakerforhold. Når det gjelder sjåfører, vil det ved en helhetsvurdering særlig være av betydning at sjåføren eier/leaser kjøretøyet selv, og at han har all risiko knyttet til dette. Faktureringsrutiner og regnskapsføring kan være basert på hensynet til effektivitet og praktisk drift, og bør ikke tillegges for mye vekt når det er åpenbart at det er sjåføren som til sist må utgiftsføre tap på utestående fordringer. Av hensyn til trafikkavvikling vil transportsentraler ofte i en viss grad instruere sjåførene både faglig og administrativt. Dette vil sjelden alene være et tungtveiende argument for at sjåførene ikke er å anse som næringsdrivende.

Transportforretningen (A) hadde lagt om driftsformen og inngått kontrakter med tidligere ansatte sjåfører. Etter kontrakten skulle sjåførene leie lastebilene av A og betale 75 % av nettodriftsoverskuddet til A. Sjåførene skulle ha de resterende 25 %. Videre pliktet de å føre eget regnskap og sende regninger på transportoppdragene. A dekket alle aktuelle utgifter i forbindelse med driften av bilene. Sjåførene ble ikke ansett som selvstendige næringsdrivende (Av 16/80 av 27. november 1980 nr. 1).

Et sykkelbud hadde i løpet av et halvt år utført 1400 oppdrag for ett budfirma, og til sammen 80 oppdrag for to andre firmaer i andre bransjer. Fylkesskattekontoret mente at budet ikke kunne anses som selvstendig næringsdrivende for den transportvirksomhet som ble utført for budfirmaet. Skattedirektoratet uttalte i brev av 14. november 1995 at sykkelbudet måtte anses registrerings- og avgiftspliktig. Det ble ved avgjørelsen bl.a. lagt vekt på at budet hadde flere oppdragsgivere hvor budfirmaet inngikk som én av disse. Når det gjaldt forholdet til budfirmaet, viste Skattedirektoratet bl.a. til at budet selv holdt de nødvendige driftsmidler, selv bar risikoen for manglende oppdrag, hadde tegnet egen forsikring, at budet ikke var pålagt å utføre oppdragene personlig og at budet kunne la være å påta seg oppdrag.

Lastebileiere tilknyttet en transportsentral med varierende medlemstall ble ansett som registreringspliktige næringsdrivende. Transportsentralen var organisert som et andelslag og inntredende lastebileiere måtte betale et innskudd som ble tilbakebetalt ved uttreden. Det var en betingelse for å bli medlem at man hadde egen lastebil, leaset eller eiet. Transportkundene henvendte seg til sentralen som fant en passende sjåfør. Vederlaget ble bokført hos sentralen, men bileieren fikk utbetalt de innkjørte beløp med fradrag for en godtgjørelse til dekning av sentralens administrasjonsoppgaver. Sjåførene hadde stort sett kjøreplikt for de oppdrag som sentralen mottok. Finansdepartementet la ved avgjørelsen vekt på at det forelå betydelige driftsmidler, at lastebileierne hadde fullt ansvar og økonomisk risiko for lastebilene og at de ikke var sikret ved manglende oppdrag (Av 10/88 av 29. juni 1988).

Skattedirektoratet uttalte i brev av 19. desember 1988 til et forbund at organisasjonsformen for slike transportsentraler ikke er avgjørende, og for så vidt er det uten betydning om sentralen er organisert som et aksjeselskap eller et andelslag.

I brev av 15. mars 1995 til Skattedirektoratet fastholdt Finansdepartementet innholdet i forannevnte melding Av 10/88 av 29. juni 1988 og understreker at vurderingen av den enkelte lastebileiers tilknytning til sentralen må skje etter en helhetsvurdering i det enkelte tilfelle. Det uttales videre at det må skje en selvstendig vurdering av den enkelte lastebileiers tilknytning til oppdragsgiveren (den som skal ha det enkelte transportoppdrag utført) og at selv om oppdraget er formidlet av sentralen kan lastebileieren etter en vurdering bli å anse som ansatt hos oppdragsgiveren.

Skattedirektoratet uttalte i brev av 28. november 1985 at det ikke kunne gis noen bindende forhåndsuttalelse om næringsvirksomhet for alle franchisetakere. Ved vurderingen må det avklares om franchisetakeren opptrer for egen regning og risiko og om vedkommende har den tilstrekkelige råderett over virksomheten. Det må legges avgjørende vekt på

• ansvaret for kundenes betalingsvilje og -evne
• hvem som opptrer som kontraktspart overfor kunden
• hvem som eier driftsmidlene/ev. hefter overfor leasingselskapet
• hvem som bestemmer hvilke varer og tjenester som skal faktureres kunden.

Det må også trekkes en grense mot ikke-økonomisk virksomhet («hobbyvirksomhet»). Det viktigste momentet i denne sammenheng vil være om driften er egnet til å gi overskudd. Utøverens subjektive forutsetninger tillegges ikke nevneverdig betydning. Høyesteretts dom av 14. mars 1985 (Rt. 1985/319 - Ringnesdommen) i en skattesak er en sentral avgjørelse i denne sammenheng. Høyesterett uttaler bl.a.: «Det sentrale i virksomhetsbegrepet, med henblikk på det som i denne saken fremstiller seg som tvilsomt, er at virksomheten objektivt sett må være egnet til å gi overskudd, om ikke i det år ligningen gjelder, så i all fall på noe lengre sikt. Det er ikke tilstrekkelig at driften isolert sett gir inntekter, hvis de utgifter som pådras ved den aktivitet som utøves, overstiger inntektene.» Rettsoppfatningen bekreftes av nyere høyesterettspraksis inntatt nedenfor.

Det er reist spørsmål om registrering av forskningsdrevne virksomheter. Slike virksomheter vil ofte fra oppstart og noen år framover ha merverdiavgift til gode, dvs. at inngående avgift overstiger utgående avgift. Finansieringen kan bestå av for eksempel egenkapital, prosjektmidler og noe omsetning av produkter, dog som regel begrenset salg i oppbyggingsperioden. Dersom omsetningen har passert 50 000 kroner, må det på vanlig måte foretas en vurdering av om virksomheten objektivt sett er egnet til å gå med overskudd innen overskuelig framtid. Slike vurderinger inngår som en del av næringsvurderingen. For forskningsdrevne aktiviteter kan utfallet av forskningen/utviklingsarbeidet være usikkert, herunder om driften kan bli kommersielt lønnsom. Det samme gjelder tidshorisonten. Hvorvidt forskningsdrevne aktiviteter skal registreres i Merverdiavgiftsregisteret, eventuelt forbli registrert, må bero på en konkret helhetsvurdering av skattekontoret i hvert enkelt tilfelle. Se også KMVA 7409 av 27. august 2012 som eksempel på denne type vurderinger.

I Skattedirektoratets prinsipputtalelse av 23. november 2023 tas det stilling til avgiftsbehandlingen ved anskaffelse og bruk av solcelleanlegg til privat bruk, bruk i registrert virksomhet og kombinert bruk. Skattedirektoratet legger til grunn for de tilfeller prinsipputtalelsen gjelder at en aktivitet må være av økonomisk karakter og være egnet til å gi overskudd. Overskuddsvurderingen må være konkret.

Næringsbegrepet og spørsmålet om aktiviteten er egnet til å gå med overskudd har også vært tema i en rekke klagesaker om registrering av utleie av hytter og ferieleiligheter som er omfattet av merverdiavgiftsloven etter § 3-11 annet ledd bokstav a, jf. § 5-5 første ledd bokstav c. Se nærmere omtale av avgiftsplikten for hytteutleie mv. i kap. 3-11.3.1. Et fellestrekk ved mange av klagesakene som ikke har oppnådd registrering, er at de objektivt sett ikke er funnet egnet til å gi overskudd etter til dels nokså omfattende avveininger knyttet både til inntektspotensial og tallfesting av diverse kostnadskomponenter. Spørsmål om hvem som er å anse som næringsdrivende ved utleie av fritidseiendom mv., er behandlet nærmere i F 15. mars 2010. I Prop. 1 LS (2011–2012) uttaler Finansdepartementet blant annet følgende i pkt. 4.2.3 om næringsbegrepet for utleiere av hytter, ferieleiligheter og annen fritidseiendom: «Om det utøves næringsvirksomhet kan imidlertid være krevende å avgjøre i praksis. Departementet har derfor utarbeidet et forslag til avgrensning av avgiftsplikten ved næringsmessig utleie av hytter og annen fritidseiendom. Det legges opp til å innføre nærmere bestemte objektive kriterier for avgiftsplikt på dette området, noe som vil kunne bidra til økt likebehandling og større forutsigbarhet.» Departementets forslag har vært på høring og inntil eventuelle nye bestemmelser er vedtatt må skattekontorene blant annet følge de anvisninger som er gitt i ovennevnte fellesskriv ved de konkrete vurderingene av om det foreligger næringsmessig utleie av fritidseiendom etter § 2-1 første ledd.

Også passiv utnyttelse av rettigheter kan anses som næringsvirksomhet etter merverdiavgiftsloven.

Et sameie leiet ut fiskerett, men hadde ikke gjort noe aktivt for å legge forholdene til rette for leietakerne. Det var ikke gjort noe for å få tak i leiere, heller ikke var det bygget hytter, ordnet med roere osv. Sameiet ble ansett som næringsdrivende etter tidligere lov § 10, jf. samme lovs § 2 annet ledd nr. 3 (U 5/70 av 30. november 1970 nr. 3).

En enke i uskiftet bo mottok lisensavgifter som refererte seg til utnyttelse av patenterte oppfinnelser gjort av hennes avdøde ektemann. Slik (passiv) utnyttelse av patentrettigheter må anses som næringsvirksomhet (U 3/71 av 10. mars 1971 nr. 2).

En registrert maskinholder omsatte produkter fra egen landbrukseiendom. Skattedirektoratet uttalte at det måtte vurderes særskilt om jordbruksvirksomheten kunne anses som næringsvirksomhet (U 3/77 av 18. mai 1977 nr. 2).

Når det gjelder kravet til næringsvirksomhet i de tilfellene hvor jord- og skogbruk drives av samme person, og f.eks. jordbruket drives med underskudd, vises det til omtalen nedenfor (jordbruk/skogbruk).

I tilfeller hvor det drives både jord- og skogbruksvirksomhet, og virksomhetene isolert sett ikke oppfyller vilkårene til næringsvirksomhet, må det vurderes om en skal se virksomhetene samlet i relasjon til næringsbegrepet. I dom inntatt i Rt. 1995/1422, konkluderte Høyesterett med at jord- og skogbruket skulle vurderes samlet. I dommen inntatt i Rt. 1985/319, ble resultatet motsatt. I den nyeste dommen peker Høyesterett på at faktum i sakene er forskjellig. I dommen fra 1985 ble jordbruket ansett som «hobby» (dvs. drevet med sikte på andre verdier enn økonomiske), mens retten i 1995 la til grunn at jord- og skogbruksvirksomheten ble drevet som levevei. Se også KMVA 4345.

I brev av 12. mai 1994 til et revisorfirma opphevet Skattedirektoratet fylkesskattekontorets vedtak om å nekte et selskap registrering i avgiftsmanntallet. Selskapet drev med kjøp, salg, avl, trening, dressurridning mv. av hester. Selskapet gikk i de to første årene med betydelige underskudd, men forventet en sterk økning i inntektene de kommende år, bl.a. pga. høye priser på førsteklasses dressurhester. Skattedirektoratet viste til at virksomheten innebar betydelige usikkerhetsmomenter, men fant det rimelig å legge vekt på bl.a. at det var foretatt betydelige investeringer i virksomheten og at virksomheten ble drevet på heltid.

Startpenger for å delta i trav- og galoppløp er ansett som omsetning etter merverdiavgiftsloven og er avgiftspliktig forutsatt at aktiviteten utøves i næring. Premiepenger til hesteeiere i slike hesteløp anses derimot i henhold til forvaltningspraksis, jf. høyesterettsdommen HR-2019-273-A (Tengsareid), ikke som omsetning idet hesteeieren ikke leverer en tjeneste som motytelse, og må følgelig holdes utenfor ved vurderingen av om vilkårene for registrering etter § 2-1 første ledd er oppfylt. Ved næringsvurderingen må det på vanlig måte ses hen til virksomhetens varighet, omfang og mulighet for å gi overskudd på sikt. I ligningspraksis er det lagt til grunn at det er lite sannsynlig at deltakelse i trav- eller galoppløp vil gi overskudd over tid og tilsvarende må gjelde i tilknytning til næringsvurderingen etter merverdiavgiftsloven.

Den enkelte forhandler kjøper i eget navn og for egen regning varer fra distributøren for videresalg på såkalte «home-parties». Forhandlernes kjøpspris blir beregnet ut fra veiledende utsalgspris med fradrag for «kalkulert videresalgsfortjeneste» pr. vareenhet til forhandleren. Varene blir forhandlerens eiendom ved overlevering fra distributør og den videre befatning med varene skjer for forhandlerens regning og risiko. Forhandleren har ingen returrett. Forhandleren velger selv om, og i tilfelle når, og til hvilken pris, videresalg skal finne sted. Skattedirektoratet har bemerket at avgifts- og registreringsspørsmålet må avgjøres konkret for den enkelte forhandler. Direktoratet antok imidlertid på bakgrunn av ovennevnte opplysninger at forhandlerne kunne anses som selvstendige næringsdrivende i egenhandel såfremt den enkelte forhandlers virksomhet objektivt sett var egnet til å gå med overskudd (F 11. mai 1995).

Russeaviser utkommer en gang i året og selges over en kortere periode. Omsetningen kan imidlertid være betydelig. Finansdepartementet kom til at omsetningen skjedde i næring, men fritok med hjemmel i tidligere lov § 70 Russens Hovedstyre for plikten til å svare utgående avgift (F 13. mai 1971). Fritaket for omsetning av russeaviser er ikke videreført i den nye loven. Det ble i et brev av 25. april 1972 fra Finansdepartementet ikke gitt fritak for merverdiavgift på trykking av russeaviser. Dette i motsetning til trykking av skoleaviser, menighetsblad og gatemagasiner som er omtalt i kap. 6-5.2.

Ved kjøpers mislighold av diskontert avbetalingskontrakt vil finansieringsselskapene, i de tilfeller selgerfirmaet er konkurs, selv måtte foreta salg av tilbakelevert gjenstand. For næringsdrivende som ikke driver med registreringspliktig næringsvirksomhet må spørsmålet om registrerings- og avgiftsplikt avgjøres konkret. Omsetningen må være av en slik størrelse og regelmessighet at det kan sies å foreligge omsetningsvirksomhet. Enkeltstående salg av tilbakeleverte gjenstander antas ikke å medføre registrerings- og avgiftsplikt (Av 20/79 av 27. september 1979 nr. 8).

Skattedirektoratet uttalte i brev av 3. desember 1984 til en skattefogd at en næringsdrivende som ellers ikke driver virksomhet med avgiftspliktig omsetning, må ha startet en virksomhet med omsetning av varer for å bli registreringspliktig. Direktoratet viste til at det har vært sikker praksis for at mer tilfeldig omsetning av varer (og tjenester) ikke medfører registreringsplikt, men at disse plikter først oppstår når omsetningen er av en regelmessighet og av et omfang som gjør at det kan sies å foreligge en virksomhet. Det kan ikke sies noe generelt om hvorvidt og når en omsetningsvirksomhet er etablert. Dette må avgjøres på grunnlag av konkrete vurderinger.

En veldedig organisasjon solgte i forbindelse med et arrangement plantesymboler, enhetspris kr 35. Man forventet at omsetningen ville overstige kr 200 000. Skattedirektoratet uttalte at det ikke forelå registreringsplikt i avgiftsmanntallet for enkeltstående tiltak av omhandlede karakter (U 4/76 av 9. september 1976 nr. 3).

Et enkeltstående salg fra panthaver (f.eks. en bank) av abandonerte gjenstander vil ikke utløse avgiftsplikt. Det kan i et slikt tilfelle ikke sies å foreligge en omsetningsvirksomhet (Av 27/78 av 31. oktober 1978 nr. 1).

Uregistrerte panthavere som omsetter abandonerte gjenstander for å få dekning for sine krav, vil bli registreringspliktig dersom salget har et slikt omfang at det må regnes som næringsmessig omsetningsvirksomhet. Skattedirektoratet uttaler i denne sammenheng at det ikke gjelder noen særskilte regler for bankers omsetning av pantsatte varer og driftsmidler (Av 5/89 av 15. februar 1989 nr. 3).

Etter fast praksis vil mer tilfeldig omsetning av varer og tjenester ikke utløse registrerings- og avgiftsplikt. Det ble antatt at en bank som ikke har annen omsetning enn at den fra tid til annen realiserer varer som den har pant i, i alminnelighet ikke kan sies å ha etablert en virksomhet med vareomsetning (Av 10/85 av 24. mai 1985 nr. 15).

En ungdomsbedrift er først og fremst utviklet som et pedagogisk og praksisrettet virkemiddel for elever i videregående skole som en integrert del av skolens undervisning og har ikke næring som formål. I F 22. november 2011 la Skattedirektoratet etter en samlet vurdering til grunn at omsetning fra slike ungdomsbedrifter i regi av Ungt Entreprenørskap normalt ikke kan anses skjedd innenfor rammen av næringsvirksomhet. Det vil dermed ikke foreligge registreringsplikt etter § 2-1 første ledd for omsetningen fra disse ungdomsbedriftene.

Et dyrkingslag (andelslag) hadde som hovedoppgave å kanalisere et prosjektområde for nydyrking. Kostnadene ble dekket gjennom statstilskudd utbetalt direkte til sameiet. Dyrkingslaget ble ikke ansett som registreringspliktig næringsdrivende (U 6/76 av 17. november 1976 nr. 3).

En forening dekket sine utgifter ved kontingent fra lokalforeninger og ved salg til lokalforeningene og medlemmene direkte av jakkemerker, vimpler mv., samt enkelte publikasjoner. Skattedirektoratet antok at vareomsetningen som ble drevet av foreningen måtte anses som næringsvirksomhet etter merverdiavgiftsloven (U 1/76 av 12. juli 1976 nr. 1).

En hovedorganisasjon formidlet varer til medlemsforeninger. Varene ble fakturert til kostpris pluss godtgjørelse for administrasjonen. Godtgjørelsen var maksimert til den rabatt som var oppnådd ved innkjøpene, slik at prisen aldri oversteg vanlig markedspris for varene. Organisasjonen hevdet at godtgjørelsen i realiteten var en del av foreningenes ordinære tilskudd til organisasjonen og at formidlingen av varene måtte anses som en intern overføring som ikke kunne anses som næringsvirksomhet. Skattedirektoratet uttalte at vareformidlingen måtte anses som avgiftspliktig næringsvirksomhet etter § 10 første ledd (U 2/77 av 25. mars 1977 nr. 1).

Finansdepartementet har i brev av 13. oktober 1969 til Norges Jeger- og Fiskerforbund (NJFF) uttalt at forbundet og lokalforeninger ikke skal svare merverdiavgift ved salg av fiskekort (U 1/71 av 20. februar 1970 nr. 1). Avgjørelsen bygget på en konkret vurdering av foreliggende opplysninger. Uttalelsen ble imidlertid feilaktig tolket som et generelt vedtak om avgiftsfrihet for NJFF og dets lokalforeninger ved salg av jakt- og fiskekort. Spørsmålet om foreninger som er medlemmer av NJFF skal anses som registreringspliktige næringsdrivende for salg av jakt- og fiskekort, må vurderes konkret (Av 9/83 av 17. mars 1983). I brev av 2. februar 2005 til NJFF vurderte Finansdepartementet igjen spørsmålet om foreninger som er tilsluttet NJFF skal beregne merverdiavgift ved salg av jakt- og fiskekort. Departementet konkluderte med at lokalforeningenes virksomhet knyttet til omsetning av jakt og fiskekort som oftest vil falle utenfor merverdiavgiftsloven idet virksomheten normalt ikke kan karakteriseres som næringsvirksomhet. Departementet presiserte at det kunne tenkes tilfeller hvor lokalforeninger omsetter jakt- og fiskekort i stort omfang på mer kommersiell basis. Lokalforeningen må da, i den utstrekning de øvrige kravene i merverdiavgiftsloven er oppfylt, registreres i avgiftsmanntallet og beregne utgående merverdiavgift på linje med andre næringsdrivende.

Et evangeliseringsforetak omsatte lydbånd og kassetter til selvkost til syke og gamle. Virksomheten ble finansiert ved gaver og frivillig arbeidsinnsats. Skattedirektoratet antok at omhandlede virksomhet ikke kunne karakteriseres som næringsdrift etter merverdiavgiftsloven (U 4/76 av 9. september 1976 nr. 4).

Pasientene på et sykehjem utførte håndarbeid som ledd i arbeidsterapi. Gjenstandene som ble laget ble institusjonens eiendom. Gjenstandene ble solgt og driftsresultatet for salget gikk inn i driftsregnskapet for sykehjemmet. Skattedirektoratet antok at virksomheten måtte anses som avgiftspliktig næringsvirksomhet i tidligere lov § 10 første ledds forstand (U 3/77 av 18. mai 1977 nr. 1).

En avdeling under en sosial institusjon stiftet et rengjøringsbyrå som kun hadde til formål å rengjøre avdelingen. Byrået fakturerte avdelingen for lønnskostnader og sosiale kostnader. Den sosiale institusjonen heftet for gjelden. Avdelingen administrerte og førte regnskapet til rengjøringsbyrået. Alle utgifter, utover lønn og sosiale kostnader for de ansatte, ble imidlertid ført i institusjonenes regnskapsbøker. Skattedirektoratet antok at byrået ikke kunne anses som registreringspliktig næringsdrivende (Av 14/78 av 19. juni 1978 nr. 1).

Et helselag ble ikke ansett som næringsdrivende for sin omsetning av hårpleietjenester til eldre og uføre. Tjenestene ble bare utført for eldre og uføre og vederlaget dekket på langt nær de direkte kostnader ved tiltaket. Driften ble opprettholdt med kommunale tilskudd (Av 22/78 av 31. august 1978).

Med virkning fra 1. januar 2018 ble praksis for vurderingen av om skogbruk anses som næringsvirksomhet endret. Det skal fortsatt foretas en skjønnsmessig vurdering av om de alminnelige vilkårene for næringsvirksomhet er oppfylt, men årlig nyttbar tilvekst skal være en sentral hjelpefaktor ved vurderingen.

Med nyttbar tilvekst menes så mange kubikkmeter trevirke som kan hentes ut av skogen uten at dennes verdi forringes. Opprettholdelse av skogen forutsetter en forsvarlig skogskjøtsel som innebærer at avvirkningen og nyplanting skjer etter en plan. Dermed vil tilveksten som et utgangspunkt være konstant fra år til år. Tidligere innrapporterte skogbrukerne tilveksten på skjema RF-1016. Skjemaet er ikke lenger i bruk fra og med inntektsåret 2023. Opplysningene som tidligere ble rapportert i dette skjemaet, skal nå oppgis i skattemeldingen eller næringsspesifikasjonen. Hvis det oppdages feil eller nye opplysninger er mottatt, kan opplysningene endres og leveres på nytt. Se nærmere på skatteetaten.no.

Denne praksisendringen ble gjennomført som en tilpassing til de retningslinjer som gjelder for tilsvarende vurdering etter skatteloven. Fra inntektsåret 2016 ble det lagt til grunn at virksomhetsvurderingen for skog også i praksis skal skje skjønnsmessig ut fra de generelle vilkårene som gjelder for annen næringsvirksomhet, men slik at Skattedirektoratets retningslinjer om størrelsen på årlig nyttbar tilvekst kan bli avgjørende for vurderingen. Skog med årlig nyttbar tilvekst under 100 kubikkmeter vil etter retningslinjene normalt ikke anses som virksomhet, mens skog med årlig nyttbar tilvekst over 200 kubikkmeter normalt vil anses som virksomhet. For skog med årlig nyttbar tilvekst mellom 100 og 200 kubikkmeter, må det foretas en nærmere konkret helhetsvurdering hvor andre momenter i større grad vil være utslagsgivende. Endringen er omtalt i Prop. 1 LS (2015 - 2016) Skatter, avgifter og toll 2016 punkt 6.3.

Vurderingen av hva som skal anses som næringsvirksomhet bør som utgangspunkt følge de samme kriterier innenfor alle deler av skattesystemet. Kravet til næring er som et utgangspunkt det samme innenfor skatteretten og merverdiavgiftsretten, men for merverdiavgiften er det også andre momenter som må tillegges vekt og som gjør at de konkrete vurderingene i enkelte tilfeller kan slå ulikt ut. Etter praksisomleggingen av virksomhetsvurderingen av skogbruk etter skatteloven, kan flere virksomheter i skogbruksnæringen oppleve å falle utenfor virksomhetsbegrepet etter skatteloven, men slik at de fremdeles anses som næringsdrivende etter merverdiavgiftsloven. For å unngå dette er det gjennomført en tilsvarende endring av forvaltningspraksis for virksomhetsvurderingen for skog etter merverdiavgiftsloven som for skatteloven med virkning fra 1. januar 2018.

Praksisomleggingen nødvendiggjør ingen endring i merverdiavgiftsloven, men det er vedtatt en overgangsregel som innebærer at det ikke oppstår plikt til å tilbakeføre tidligere fradragsført merverdiavgift på kapitalvarer. Overgangsregelen er gitt i en midlertidig tilleggslov til merverdiavgiftsloven som trådte i kraft 1. januar 2018, dvs. fra samme tidspunkt som praksis legges om. Denne bestemmelsen omtales sammen med justeringsreglene i kap. 9-2.3.

Losse- og lastekontorene ble i henhold til dispensasjon av 19. mars 1970 etter tidligere merverdiavgiftslov § 70 fritatt for avgiftsplikt. Ved ikrafttredelsen 1. januar 2010 av lov 19. juni 2009 nr. 58 om merverdiavgift, falt alle vedtak av forskrifts form bort med mindre de er videreført i den nye loven. Fritaket for losse- og lastekontorene var av forskrifts form og er ikke videreført i den nye loven. Dette medfører at virksomheten er omfattet av merverdiavgiftslovens bestemmelser om registreringsplikt.

Skattedirektoratet har antatt at et destinasjonsselskap (reiselivsselskap) etter forholdene kan anses å drive næringsvirksomhet, selv om selskapets formål ikke er å gå med overskudd. Avgjørende ble ansett å være om virksomheten drives profesjonelt og forretningsmessig i konkurranse med andre næringsdrivende som leverer tilsvarende ytelser, og økonomisk går i balanse (Av 4/00 av 30. mars 2000).

Skattedirektoratet har i vedtak av 18. januar 2017 lagt til grunn at et antennelag var registreringspliktig for sin virksomhet med administrasjon og formidling av husstandenes abonnement av tv- og bredbåndssignaler, selv om virksomheten ikke tok sikte på å oppnå overskudd. Antennelaget, som tilbydde sine tjenester til innbyggerne i en større kommune, var etablert med eget styre, men hadde sitt utspring i en velforening som også kundene måtte være innmeldt i. Tilknytningen til velforeningen medførte ikke at antennelaget kunne anses å ha et ideelt formål.

Også i Skattedirektoratets vedtak av 22. juni 2018 ble det lagt til grunn at et antennelag hadde avgiftspliktig omsetning av signaltjenester og administrative tjenester, slik at det var registreringspliktig i Merverdiavgiftsregisteret.

Registrert fisker hadde to sønner som ved hjelp av farens ljå og robåt sanket inn tang og tare som de solgte rå til en fabrikk. Skattedirektoratet uttalte at sønnenes arbeidsinnsats var den vesentligste verdien for resultatet og at faren ikke pliktet å ta omsetningen med i sin avgiftsoppgave (U 2/74 av 22. april 1974 nr. 1).

Bankers salg av bilder til bankkort ble ansett som en del av bankenes virksomhet og at det skjedde i næring. Det var ikke avgjørende at salget skjedde til selvkost (kundene ble belastet bankenes utgifter til film og blitz). Banken ble ansett avgifts- og registreringspliktig (F 3. oktober 1977).

En bank var registrert avgiftspliktig for utleie av betalingsterminaler og reiste spørsmål om dette innebar at banken også måtte beregne avgift ved realisering av varer den hadde pant i. Skattedirektoratet uttalte i brev av 3. oktober 1988 at det konkret måtte vurderes om bankens realisering av varer som den har pant i kan anses som næringsvirksomhet. I denne sammenheng ble det antatt å være uten betydning hvorvidt banken var uregistrert eller registrert i avgiftsmanntallet.

Spørsmålet om bankers utleie av betalingsterminaler til forretninger er registreringspliktig næringsvirksomhet, må vurderes konkret. Skattedirektoratet har uttalt av hvis bankene skal anses for å drive næringsvirksomhet med utleie av betalingsterminaler, må det stilles krav om at vederlaget i det minste må dekke eller være ment å dekke bankens kostnader ved innkjøp og drift av terminalen. I motsatt fall må vederlaget fra forretningen ses som betaling for den banktjenesten banken utfører for forretningen ved at vederlaget for varene som selges debiteres direkte på forretningens bankkonto (Av 1/93 av 13. januar 1993). Se også KMVA 3399.

Tidligere merverdiavgiftslov § 10 sjette ledd ga Finansdepartementet hjemmel til å avgjøre med bindende virkning hvem som skal anses som næringsdrivende. Dette var tolket slik at departementet både kunne gi generelle regler og bestemme konkret i enkelttilfeller om hvem som kunne anses som næringsdrivende i merverdiavgiftslovens forstand. Bestemmelsen er ikke videreført i gjeldende lov.

Nedenfor følger noen enkeltavgjørelser etter tidligere lov.

Finansdepartementet har uttalt at vaktmestersentraler ikke skal anses som næringsdrivende for virksomhet med yting av vaktmestertjenester til sameiere, herunder nødvendige rekvisita i forbindelse med utføringen av de enkelte tjenester (F 2. april 1975). Det har skjedd en utvikling på dette området som går i retning av tilsvarende sentraler betjener stadig flere sameiere, samtidig som de i tillegg til mer tradisjonelle vaktmestertjenester, også påtar seg andre oppdrag. Vaktmestersentraler for flere borettslag blir nå ansett for å drive avgiftspliktig virksomhet. Ved vurderingen skal det legges vekt på om sentralen påtar seg oppgaver som ligger utenfor en vaktmesters normale arbeidsområde (Av 4/96 av 21. mars 1996).

Finansdepartementet bestemte i brev av 14. februar 1975 at en båtforening ikke var å anse som næringsdrivende. Båtforeningen hadde til formål å skaffe medlemmene en båthavn og sørge for vinteropplag av medlemmenes båter. Grunnarealet var leid av kommunen, det var reist nødvendige bygninger, anskaffet utstyr, opparbeidet brygger mv. Båtforeningen lønnet en mann som bisto ved båtopptrekk, oppsyn mv. Kostnader med reparasjon mv., utgifter til administrasjon, grunnleie ble dels dekket gjennom medlemskontingent og dels ved dugnadsinnsats. Medlemmene betalte særskilt for en del spesielle ytelser som isfri havn, garderobeskap, vimpelsalg mv. (U 4/75 av 11. august 1975 nr. 2).

I høringsbrev av 29. mars 2001 til merverdiavgiftsreformen 2001, uttalte Finansdepartementet at foreninger som er dannet for å ivareta medlemmenes private interesser utenfor næring og som i det vesentlige baserer driften på medlemskontingent og medlemsdugnad og ikke på forretningsmessige utleieinntekter, og som hverken har overskudd til formål eller som faktisk har vedvarende overskudd, ikke blir ansett for å drive næring. Skattedirektoratet har lagt til grunn at dette også må gjelde velforeninger som for eksempel brøyter og vedlikeholder veier i et hytteområde. Henvender imidlertid foreningen seg til en videre krets av deltakere og omfanget av virksomheten er betydelig, vil foreningen kunne bli ansett som næringsdrivende selv om vederlaget oppkreves i form av medlemskontingent.

Et forskningsinstitutt hadde til formål å drive forskning og forsøksvirksomhet. Det vesentligste av instituttets midler ble dekket over statsbudsjettet. Instituttet omsatte også avgiftspliktige varer og tjenester. Finansdepartementet uttalte i brev av 19. november 1975 til Skattedirektoratet at den omsetning som fant sted fra instituttet måtte anses som et naturlig ledd i instituttets forsknings- og forsøksvirksomhet. Departementet fant pga. den tvil som kunne foreligge om spørsmålet om næringsdrift, å bestemme med hjemmel i § 10 sjette ledd at instituttet ikke skulle anses som næringsdrivende etter merverdiavgiftsloven. I brev av 16. august 2001 har departementet omgjort vedtaket. Det ble blant annet uttalt at det ville innebære en avgiftsmessig forskjellsbehandling om instituttet skulle stå utenfor avgiftsmanntallet. Omgjøringen ble gitt virkning fra 1. juli 2002.

Et eldresenter ble, med hjemmel i § 10 sjette ledd, ikke ansett som næringsdrivende. Eldresenteret omsatte mat og drikke ved servering eller i form av matporsjoner som ble hentet eller brakt. Senteret omsatte utelukkende til eldre som pga. alder eller uførhet var spesielt berettiget til kjøp, og til senterets ansatte. Virksomheten ble subsidiert på forskjellige måter og hadde ikke næringsformål (Av 3/80 av 19. mars 1980).