Bakgrunn

Raise Gruppen AS er morselskap i et konsern som i hovedsak driver frisørvirksomhet. Datterselskapet Raise ble etablert for å ivareta konsernets utenlandske virksomhet.

Raise etablerte blant annet datterselskapene Nikita Hair Ltd. og Hair Shop Ltd. i Storbritannia og også selskaper i Sverige som drev virksomhet der. Selskapene ble, utover egenkapital, finansiert ved lån fra Raise. Begge de britiske selskapene drev frisørvirksomhet i Storbritannia, og det ble etablert en rekke salonger etter konsernets konsept.

Satsingen i Storbritannia gikk ikke som forventet, og driften ble avviklet rundt årsskiftet 2008/2009, hvoretter de aktuelle lånene på i alt 25 784 772 kroner ble ansett som tapt. Selskapet krevde for inntektsåret 2008 fradrag for beløpet. Verken skattekontoret eller skatteklagenemnda kom til at selskapet drev virksomhet. Fradrag for tapet ble derfor ikke innrømmet.

Raise tok ut stevning, og ble i tingrettsdom av 22. desember 2013 gitt medhold og vedtaket fra skatteklagenemnda ble opphevet.

Staten anket dommen inn for Borgarting lagmannsrett, som i dom av 26. september 2016 forkastet anken.

Staten anket dommen inn for Høyesterett, som frifant staten i dom av 23. mars 2017.

Høyesteretts dom

Spørsmålet Høyesterett skulle ta stilling til var om Raise hadde krav på fradrag for tap på fordringen selskapet hadde på de britiske datterselskapene etter skatteloven § 6-2 andre ledd. Avgjørende for spørsmålet var om Raise kunne anses å drive virksomhet i relasjon til skatteloven. Spørsmålet om tilknytning, og om tapet var endelig konstatert, var ikke til behandling.

Retten til fradrag for tap på fordring i virksomhet følger av skatteloven § 6-2 andre ledd første punktum, som lyder slik (avsnitt 25):

"Det gis også fradrag for annet tap i virksomhet, herunder endelig konstatert tap på utestående fordring."

For å oppnå fradrag kreves det at skattepliktig driver virksomhet, at det er tilstrekkelig tilknytning mellom fordringen og skattyterens virksomhet, og at tapet er endelig konstatert.

Høyesterett (avsnitt 30) tok utgangspunkt i at hvert skattesubjekt skal vurderes hver for seg jf. Rt. 1990 side 958 (Quatro) og Rt. 2015 side 1068 (Kverva). Vurderingen var i dette tilfellet om Raise utøvde virksomhet, slik selskapet faktisk hadde innrettet seg.

Høyesterett konstaterte at selskapet i årene 2005-2008 ikke hadde driftsinntekter og bare eide finansielle driftsmidler. Kostnadene var svært lave, og regnskapsopplysningene indikerte dermed et meget beskjedent aktivitetsnivå.

Det var anført fra selskapets side at fire personer hadde nedlagt en betydelig innsats knyttet til utenlandssatsingen og at denne innsatsen måtte tilordnes Raise. De fire personene var ansatt eller hadde verv i morselskapet og i andre konsernselskaper. De mottok også sin lønn fra disse andre konsernselskapene, selv om en av personene formelt var registrert som daglig leder i Raise. Høyesterett la avgjørende vekt på at det ikke fantes skriftlig dokumentasjon som viste at Raise var belastet lønnskostnader eller andre kostnader i tilknytning til arbeidet som var utført.

I konsernet ble det også praktisert en ordning med administrasjonsbidrag som ble belastet de selskapene som benyttet seg av tjenester fra andre selskaper i konsernet. Raise ble ikke belastet for slikt bidrag, hvilket også indikerte at det ikke var noen aktivitet i selskapet. Raise hadde i konsernets organisasjonsplan for tidligere år blitt beskrevet som et struktureringsnivå.

Høyesterett var enig i at det var nedlagt en betydelig innsats knyttet til utenlandssatsingen i konsernet, men kom etter en konkret vurdering til at det utførte arbeidet ikke var gjennomført for Raise International AS sin regning. Raise oppfylte følgelig ikke vilkåret om virksomhet i skatteloven § 6-2 andre ledd første punktum, og det var da ikke grunnlag for fradrag.

Skattedirektoratets kommentar

En kreditor kan påføres økonomisk tap som følge av debitors manglende innfrielse av en fordring. I hvilken grad kreditor vil ha adgang til skattemessig å fradra sitt økonomiske tap, beror på om vilkårene i skatteloven § 6-2 annet ledd er oppfylt.

Tap på fordring er en hyppig forekommende problemstilling både i lignings- og rettspraksis. Problemstillingen er etter 6. oktober 2011 ikke lenger aktuell for konsernforhold hvor kreditor eier 90% eller mer i debitorselskapet, jf. skatteloven § 6-2 tredje ledd, i kraft fra samme tidspunkt. Etter denne bestemmelsen skal fradrag for tap på fordring mellom nærstående avskjæres.

Saken mellom Staten og Raise ble behandlet i Høyesterett i sammenheng med saken mellom Staten og Thinggaard, der dom ble avsagt samme dag (HR-2017-628-A), se også Skattedirektoratets domskommentar. Begge dommene gjelder spørsmålet om fradrag for tap på fordring før 6. oktober 2011.

Spørsmål om fradrag for tap på fordringer må alltid underlegges konkrete og skjønnsmessige vurderinger for å avgjøre om de tre hovedvilkårene er oppfylt; virksomhet, endelig konstatert tap, og tilknytning.  

Høyesterett sår ingen tvil om at flere personer i konsernet la ned et meget betydelig arbeid knyttet til utenlandssatsingen, men finner ikke objektive holdepunkter eller dokumentasjon for at denne satsingen skjedde for Raise sin regning og risiko, og aktiviteten skulle dermed ikke regnes som Raise sin aktivitet ved virksomhetvurderingen.

Høyesteretts dom i Raise-saken gir på generelt grunnlag god veiledning for hva som skal til for at virksomhetskravet skal anses oppfylt; det må være utøvd aktivitet av et visst omfang og en viss varighet, som må være utøvd for skattyterens regning og risiko. Aktiviteten må dessuten ha økonomisk karakter og objektivt sett være egnet til å gi overskudd. Retten bekrefter det syn Skatteetaten har lagt til grunn i praksis, og som allerede er inntatt i Skatte-ABC, om at hvert selskap i et konsern er selvstendige skattesubjekter som skal vurderes ut fra egne forhold vedrørende virksomhetskravet. Høyesterett stadfester at det ikke er anledning til å tilordne en aktivitet som utføres i ett selskap til et annet selskap dersom det ikke foreligger dokumenterte privatrettslige holdepunkter for dette. I en slik vurdering vil tidsnære bevis som kan bekrefte en aktivitet i et subjekt være av stor betydning.

Vurderingen av hvilket subjekt som har utført aktiviteter skal foretas på det tidspunktet tapet er endelig konstatert.

Det er også uten betydning om selskapet kunne ha innrettet seg på en annen måte.