Prinsipputtalelse

Veiledende uttalelse om en tjeneste er unntatt merverdiavgift etter mval. 3-6 – «Crowdfunding»

  • Publisert:
  • Avgitt 25.10.2017

Uttalelsen er til en viss grad bearbeidet for å ivareta anonymisering.

1. Innledning

Vi viser til brev datert 16. mai 2017 med anmodning om vurdering av avgiftsbehandlingen til selskapets tjeneste benevnt "Tjenesten".

Sentralskattekontoret for storbedrifter (SFS eller sentralskattekontoret) vil innledningsvis opplyse om at våre vurderinger bygger på hva vi oppfatter er de faktiske omstendigheter ut fra selskapets beskrivelse i brevet, samt senere korrespondanse per e-post i saken.

2. Faktum

Fra anmodningen gjengis følgende:

1. Sakens bakgrunn

Innledningsvis skal det nevnes at Selskapet AS fra og med 2. termin 2017 inngår i fellesregistreringen til Konsernet hvor Y AS er hovedenhet.
Tjenesten er utviklet av Z AS som inngår i fellesregistreringen. [...]
Tjenesten representerer en plattform/sentral hvor det kan foretas en slags donasjonsbasert folkefinansiering. Dette er en web-basert tjeneste hvor folk, foreninger, gründere mv. som ønsker å organisere ulike former for
innsamlingsaksjoner kan benytte tjenesten. Tjenesten består i korte trekk av følgende:
  • Vedkommende som ønsker å startet innsamling går inn på Tjenestens nettside
  • Etter registrering som bruker, får man et oppsett hvor man kan opprette en innsamlingsaksjon.
  • Systemet vil sende ut linker som folk kan benytte til å gi bidrag til innsamlingsaksjonen. Linkene
    sendes ut gjennom ulike sosiale medier og vil oppfordre folk til å støtte innsamlingsaksjonen.
  • Folk som trykker på linkene for å gi bidrag vil på nettsiden til Tjenesten bli koblet mot løsninger
    for betalingsformidling som gjennomfører selve betalingstransaksjonen.
Det er en forutsetning for pengeinnsamlingstjenesten at innsamler har en norsk bankkonto. [...]
Tjenestens vederlag representerer A % p.t. av det innsamlede beløp per aksjon inklusive transaksjonsomkostninger.
På bakgrunn av ovennevnte anmodes skattekontoret å vurdere om Tjenesten kan anses som avgiftsunntatt finansiell tjeneste etter merverdiavgiftsloven § 3-6.

2. Merknader

Tjenesten representerer en elektronisk innsamlingstjeneste som ytes til enhver som ønsker å starte en innsamling av penger til et eller annet formål. Saken reiser spørsmål om det sentrale i Tjenesten, dvs.
hovedformålet, som innebærer å samle inn penger fra flere givere for utbetaling samlet til en innsamler, medfører at Tjenesten helt eller delvis kan anses som avgiftsunntatt finansiell tjeneste etter merverdiavgiftsloven § 3-6.
Etter vår vurdering er det faktiske og juridiske forhold som tilsier at Tjenesten helt eller delvis kan anses å omfatte unntatt formidling av betalingsoppdrag etter merverdiavgiftsloven § 3-6 bokstav c. Unntaket etter bestemmelsen omfatter en kvalifisert art av tjenester samtidig som det verken i bestemmelsen eller i forarbeidene er gitt en legaldefinisjon av "finansielle tjenester". Det uttales kun i Finansdepartementets
tolkingsuttalelse til unntaket at dette omfatter et vidt spekter av tjenester innen, bank-, finans-, og forsikringsbransjen. Vi viser her til at Tjenesten inngår i spekteret av tjenester som ytes i finanskonsernet.
Samtidig er det uttalt at det ikke er de finansielle virksomhetene som sådan som er unntatt, men en rekke av de transaksjoner og tjenester som typisk foretas av slike virksomheter. For øvrig er det nevnt at unntaket for
finansielle tjenester i størst mulig grad skal være i samsvar med unntaket for finansielle tjenester i EU, og da særlig slik dette praktiseres i Sverige og Danmark, noe som er bekreftet ved implementering av en rekke EUavgjørelser i norsk forvaltningspraksis.
Unntaket for finansielle tjenester, herunder for formidling av finansielle tjenester, avgrenses mot tjenester av mer generell administrativ, økonomisk og juridisk art. Imidlertid kan slike tjenester anses omfattet av unntaket i den utstrekning de kan anses å inngå i leveransen av en unntatt hovedytelse. Forutsetningen for en slik tilnærming er at f. eks. markedsføring ytes direkte i forbindelse med den finansielle tjenesten som en
sammensatt tjeneste, og således ikke kan sies å være en særskilt tjeneste av nevnte art, samt at tjenesten er mindre vesentlig enn den finansielle ytelsen. Dette innebærer f. eks. at markedsføring som inngår som et
naturlig og underordnet ledd ved omsetningen av en unntatt tjeneste, f. eks. betalingsformidling, vil være omfattet av unntaket.
Et betalingsoppdrag kan omfatte uttak eller overføring av pengebeløp, innskudd og kreditt på konto som disponeres ved betalingskort, giro, sjekk eller annet særskilt hjelpemiddel. Typiske aktører vil være banker
som selv håndterer betalings- og pengestrømmen. Imidlertid følger det av forvaltningspraksis at også avregningssentraler, datasentraler og tjenesteytere som tilbyr kommunikasjon og innsamling av transaksjoner
kan anses som aktører i et betalingsoppdrag. Forutsetningen for å være en avgiftsunntatt aktør i et betalingsoppdrag er at man har påtatt seg ansvaret for og utfører hele eller deler av en pengeoverføring, og
dette medfører at økonomiske og juridiske posisjoner endres. Som nevnt, kan flere enheter være involvert i en slik prosess, og dermed avgiftsunntatt. Teknisk tilrettelegging til bruk for aktørers egen prosessering av
betalingsoppdrag omfattes ikke av avgiftsunntaket for betalingsoppdrag, jf. blant annet uttalelse om mobilbetaling av 19. juli 2011 fra Skattedirektoratet. Nevnte uttalelse ble imidlertid modifisert i BFU av 28. januar 2013, hvor det fremkom at avgiftsunntatt betalingsformidling ble utført ved bruk av kontantkort og telefonabonnentens e-pengekonto ved betaling i butikker.
Underleverandører til banker kan også anses å utføre avgiftsunntatte betalingsoppdrag med grunnlag i prinsippene som først ble nedfelt i EU-avgjørelsen vedrørende SDC (C-2/95). Hvis underleverandørs ytelser
kan anses som særskilte, spesifikke og vesentlige for unntatt finansiell ytelse, vil underleverandørens ytelser kunne anses som helt eller delvis unntatt ytelse. Dette er implementert i norsk forvaltningspraksis, særlig i
relasjon til IT-leverandørers ytelser til banker når man har ansvar for og utfører betalingsoppdrag, med den følge at rettslige og økonomiske posisjoner endres.
I EU-avgjørelsen vedrørende SWIFT-systemet (C-350/10 - Nordea Pankki Suomi) ble det konkludert med avgiftspliktig teknisk bistand for sikring av korrekt informasjon ved andres gjennomføring av betalingsoppdrag.
SWIFT innebar ikke at det ble endret rettslige og økonomiske posisjoner mellom parter. Etter vår vurdering ble tilnærmingen i denne sak noe modifisert i avgjørelsen vedrørende ATP PensionsService (C-64/12)
vedrørende forvaltning og betalingstransaksjoner for arbeidsmarkedsrelaterte pensjonsordninger. Her kom man frem til at avgiftsunntaket omfatter administrative ytelser som ligger til grunn for en fremtidig
pengetransaksjon, f eks. opprettelse av kunde og konto i pensjonsordningen, tilordning av innbetalinger til ulike konti, utsendelse av kontoutskrift mv.
I Borgarting lagmannsretts dom av 10. juli 2014 vedrørende CSC Norge AS (CSC) ble CSC ansett å utføre avgiftspliktige ytelser for virksomheter med livs- og pensjonsforsikringer. Avgiftsplikten gjaldt selv om CSC
registrerte kunder, initierte betalinger med angivelse av beregnet beløp, datoer mv, sendte ut fakturaer, først elektroniske noteringer av foretatte betalinger, og sendte betalingsfiler til NETS. CSC ble ansett å levere
tekniske og administrative tjenester, da ytelsene ikke endret direkte rettslige og økonomiske forhold mellom parter.
Tjenesten utføres av virksomhet som deltar i samme fellesregistrering med andre foretak som utfører løpende avgiftsunntatt betalingsoppdrag basert på de beløp som samles inn av Tjenesten. Det avgiftsrettslige
spørsmålet knytter seg således til Tjenesten som ytes av Selskapet AS.
Både forvaltnings- og rettspraksis synes å benytte begrepene "betalingsoppdrag" og "betalingsformidling" som en betegnelse på de samme handlinger, dvs. som ytelser som utføres av aktører i selve prosessen hvor
penger flyttes med den konsekvens at juridiske og økonomiske posisjoner endres. Det fremkommer klart og tydelig i merverdiavgiftsloven § 3-6 at "omsetning og formidling av finansielle tjenester er unntatt fra loven,
herunder" med angivelse av bestemmelsens bokstav c) "utføring av betalingsoppdrag". Ut fra en bokstavfortolkning innebærer det at formidling av betalingsoppdrag er unntatt merverdiavgift. Slik fortolkning
er lagt til grunn i relasjon til blant annet forsikringstjenester og finansieringstjenester. Det forutsettes da at formidler utøver en mellommannsvirksomhet uten direkte interesse i selve avtalen om finansproduktet mellom
kunde og f. eks. bank, og har som formål å knytte kontakt mellom partene, jf. blant annet EU-avgjørelsen i sakC-453/05 vedrørende Volker Ludwig.
Etter vår vurdering er formålet med Tjenesten en elektronisk tjeneste som gjelder innsamling av pengebidrag og pengedonasjoner i form av pengeoverføringer fra givere og til en innsamler ved bruk av banker og andre
elektroniske betalingsløsninger. Tjenesten formidler kontakt mellom innsamler og givere, samt belaster innsamlere for pådratte transaksjonsomkostninger som en del av sitt vederlag ved pengeoverføringer til
innsamler, f.eks. gebyr ved bruk av elektroniske betalingsløsninger. Samtidig vil vi påpeke at det ikke kan ses at det foreligger publisert forvaltningspraksis eller rettspraksis som tar for seg om elektronisk tjeneste knyttet til innsamling av beløpsdonasjoner med etterfølgende pengeoverføring til innsamler kan representere unntatt formidling av betalingsoppdrag. Det er ikke tvil om at avregningssentraler vil kunne anses å utføre deler av et betalingsoppdrag eller betalingsformidling. Langt på vei anser vi at Tjenesten representerer en innsamlingssentral for transaksjoner av pengebeløp med registrering av alle pengebeløp per aksjon med
givere (navn eller anonymt), samlet beløp per aksjon og med angivelse av utbetaling til innsamler av samlet beløp fra et fellesregistrert foretak.
I forbindelse med dette er det viktig å merke seg at Tjenesten ikke er innsamler, men at det er den enkelte person, organisasjon eller forening som setter i gang en innsamlingsaksjon som er innsamler. Tjenesten vil
som en elektronisk tjeneste kun legge til rette for at innsamler kan starte en elektronisk innsamlingsaksjon og hvor Tjenesten tilbyr kommunikasjon og innsamling av pengebidrag i form av elektroniske noteringer på de
enkelte aksjonene som grunnlag for senere utbetaling av innsamlet beløp til innsamler ved bruk av foretak som deltar i samme fellesregistrering.
I Tjenesten ligger det som en forutsetning at man har ansvar som en sentral for innsamlinger av transaksjoner med sammenstilling og registrering av transaksjoner som grunnlag for avsluttende overføring til innsamler via et fellesregistrert foretak. Videre vil enhver registrering av transaksjoner i den elektroniske Tjenesten medføre at juridiske og økonomiske rettigheter endres mellom giver og innsamler. Videre vil innbetalte beløp til en aksjon bli tilbakebetalt givere dersom formålet med en innsamlingsaksjon ikke gjennomføres. Imidlertid er tjenesten ikke ansvarlig for hvordan innsamlede beløp benyttes.
På nettsiden til Tjenesten angis ulike betalingsløsninger hvor selve prosessen med å flytte penger foretas av banker, kortselskaper og andre elektroniske løsninger. Dette gjør også nettbutikker mv., men da som
betalingsmiddel for den vare eller tjeneste som bestilles i nettbutikken. Når det gjelder Tjenesten, så inngår kanalene for betalingsprosessen i selve tjenesten som Tjenesten representerer, dvs. som en forutsetning for
tjenesten og som et ledd i tjenesten som utføres med innsamling av pengebeløp med utbetaling til den enkelte innsamler.
I tillegg til det sentrale formålet med tjenester som Tjenesten, er det som ved annen formidling av finansielle tjenester en nødvendig forutsetning å ha tilstrekkelig med markedsføring for å oppnå kontakt med både
potensielle givere og innsamlere. Vi anser at dette representerer et underordnet, men nødvendig element i hovedytelsen som består av innsamling av pengebeløp/ transaksjoner.
Etter dette anmodes skattekontoret å vurdere om Tjenesten anses som avgiftsunntatt formidling av finansielle tjenester som gjelder betalingsoppdrag, jf. merverdiavgiftsloven § 3-6 bokstav c.
Tjenesten innebærer isolert sett ikke at selve transaksjonen gjennomføres helt eller delvis av tjenestetilbyder selv, men at det formidles og legges til rette for transaksjoner med innsamling av disse. Imidlertid representer avgiftssubjektet som tilbyder av Tjenesten er en del av helt klart en del av betalingsprosessen, da denne funksjonen ivaretas av andre foretak i fellesregistreringen. Betalinger til innsamlinger i Tjenesten mottas fra giveres banker og kortselskaper før samlet mottatt bidrag utbetales. Vi minner her om at transaksjonsomkostninger representerer en del av vederlaget som oppkreves for Tjenesten overfor innsamlere, og dette knytter seg til transaksjoner utført i samme avgiftssubjekt.
Av den grunn anser vi at det under enhver omstendighet at Tjenesten omfatter formidling av betalingsoppdrag og gjennomføring med ansvar av betalingsoppdrag ved bruk av et foretak i samme avgiftssubjekt/
fellesregistrering.
Skattekontoret anmodes i relasjon til ovennevnte avsnitt å vurdere om Tjenesten er unntatt merverdiavgift, da banktjenestene som inngår i Tjenesten utføres av et fellesregistrert finansforetak,
dvs. av samme avgiftssubjekt som tilbyder av Tjenesten.
Skattekontoret bes, som en del av denne henvendelsen, avkrefte eller bekrefte at en tjeneste som Tjenesten vil være avgiftsunntatt ved levering direkte fra bank hvor innsamlingskonto er opprettet.

3. Avsluttende merknader

Kjernen i Tjenesten er å opptre som en sentral for ulike innsamlingsaksjoner med registrering av givere og beløp, samt sørge for at innsamler mottar totale innsamlet beløp ved avslutning av aksjonen.
Utbetalinger til innsamlere skjer ved innsamling på konto og utbetaling fra konto hos foretak som deltar i fellesregistreringen, hvor også tilbyder av Tjenesten inngår som en enhet.
Vår vurdering er at Tjenesten er merverdiavgiftsunntatt uavhengig av hvilken enhet som omsetter Tjenesten i fellesregistreringen."

På forespørsel om transaksjonskostnadene som oppstår ved overføring fra giver til selskapene i
fellesregistreringen er det i e-post av 28.8.17 oppgitt at:

"Tjenesten bruker elektroniske innbetalingsløsninger.
I forbindelse med hver transaksjon inn til Tjenesten påløper det transaksjonsgebyr som betales av Selskapet AS. Disse transaksjonsgebyrene består av en avtalt margin på innbetalt beløp + et fastelement pr.
transaksjon."

3. Sentralskattekontorets vurderinger

Innsender ønsker Sentralskattekontorets vurdering av følgende spørsmål:

Om Tjenesten anses som avgiftsunntatt formidling av finansielle tjenester som gjelder betalingsoppdrag, jf. merverdiavgiftsloven § 3-6 bokstav c

Om Tjenesten er unntatt merverdiavgift, da banktjenestene som inngår i Tjenesten utføres av et fellesregistrert foretak, dvs. av samme avgiftssubjekt som tilbyder av Tjenesten.

Om Tjeneste ville vært avgiftsunntatt ved levering direkte fra bank hvor innsamlingskonto er opprettet.

3.1 Rettslige utgangspunkt

Norske rettskilder

I henhold til lov 19. juni 2009 nr. 58 om merverdiavgift (mval.) § 3-1 første ledd, skal det beregnes merverdiavgift ved omsetning av tjenester med mindre det foreligger et særskilt unntak eller fritak fra loven.

Ifølge mval. § 3-6 oppstilles det unntak for omsetning og formidling av finansielle tjenester, og i bokstavene a) til g) nevnes tjenester som er unntatt, herunder "utførelse av betalingsoppdrag", jf. bokstav c.
Oppregningen i bokstavene a til g er ikke uttømmende. Det presiseres at det er tjenesten etter sin art som er unntatt.

I Ot.prp. nr. 2 (2000–2001) er det vist til at unntaket for finansielle tjenester er i samsvar med et lignende unntak i de fleste andre land det er naturlig for Norge å sammenligne seg med. I Finansdepartementets
tolkingsuttalelse av 15. juni 2001 om merverdiavgiftsunntaket for omsetning av finansielle tjenester punkt 1, har departementet blant annet uttalt at det ved tolkingen av unntaket skal ses hen til EUs sjette
merverdiavgiftsdirektiv artikkel 13 (B) (a) og (d) (1)–(6) (nå EUs rådsdirektiv 2006/112/EF av 28. november 2006 om det felles merverdiavgiftssystem artikkel 135 nr. 1 (a)–(g)) og praktiseringen av dette innen EU.
Finansdepartementet har særlig sett hen til hvordan unntaket avgrenses i Sverige og Danmark. Videre har Høyesterett i Rt-2009-1632 ABG Sundal Collier Holding ASA, avsnitt 48 påpekt at en etablert praksis ved
EU-domstolen som utgangspunkt vil anses som en tungtveiende rettskilde på dette området.

Merverdiavgiftsunntaket for finansielle tjenester er et unntak fra det alminnelige prinsipp om generell avgiftsplikt ved omsetning av tjenester som utføres av en avgiftspliktig næringsdrivende. Unntaket for
betalingsoppdrag i merverdiavgiftsloven § 3-6 bokstav c må i følge Ot.prp. nr. 2 (2000-2001) s. 262 forstås med utgangspunkt i definisjonen av "betalingsoppdrag" i finansavtaleloven. Begrepsbruken er senere
endret, og begrepet "betalingsoppdrag" er erstattet med "betalingstransaksjon" i finansavtaleloven, uten at dette har endret utgangspunktet i mval.

Vedrørende forståelsen av begrepet "betalingsoppdrag" siteres følgende fra prinsipputtalelse i brev av 19. juli 2011 fra Skattedirektoratet:

"Finansavtalelovens definisjon av betalingstransaksjon ["handling som iverksettes av en betaler eller betalingsmottaker for å innbetale, overføre eller ta ut midler, uten hensyn til eventuelle underliggende
forpliktelser mellom betaleren og betalingsmottakeren"] er bare et utgangspunkt for fortolkningen av "betalingsoppdrag" i merverdiavgiftsloven. I forhold til merverdiavgiftsloven er begrepet "betalingsoppdrag"
undergitt en snever fortolkning. Dette er i samsvar de generelle prinsippene for tolkning av unntaket for finansielle tjenester, jf. Ot.prp. nr. 2 (2000-2001) og Rt 2009.1632 (”ABG Sundal Collier Holding ASA”) og EUpraksis, særlig ECJ C-2/95 (”SDC”). Det legges derfor til grunn at unntaket ”betalingsoppdrag” – i motsetning til enkelte andre unntak for finansielle tjenester - må forstås slik at det som utgangspunkt må resultere i en konkret juridisk og finansiell endring i det økonomiske mellomværende mellom partene, og ha samme effekt som overføring av midler (debitering/kreditering), jf. C-2/95 (”SDC”) og C-235/00 (”CSC”)."

I Merverdiavgiftshåndboken 2017 s. 254 beskrives betalingsoppdrag slik:

"Betalingsoppdrag er således oppdrag om uttak eller overføring av pengesedler og mynter, innskudd og kreditt på konto, som disponeres ved betalingskort, giroblankett, sjekk eller annet særskilt hjelpemiddel. 
Fremskaffelse av dokumentasjon for transaksjonene etter anmodning fra kunder, omfattes også av unntaket. Unntaket omfatter også endringer i økonomisk mellomværende mellom banker involvert i betalingsoppdraget, herunder oppgjørsbanken, dvs. den banken som fører kontoen til henholdsvis betalers og mottakers bank."

Rettskilder fra EU om crowdfunding

Europakommisjonens Value Added Tax Committee har i working paper no. 836 vurdert merverdiavgiftshåndtering av crowdfunding og elektroniske plattformer som tilrettelegger for crowdfunding (vedlagt). Komiteen er opprettet som følge av artikkel 398 i EUs rådsdirektiv 2006/112/EF av 28. november 2006 for å fremme en konsistent forståelse og implementering av direktivet i EU. Europakommisjonens Value Added Tax Committee fatter ikke bindende avgjørelser, men gir rettledning i forståelse av direktivet.

I working paperet fra komiteen fremkommer blant annet følgende:

"VAT treatment of services related to intermediation provided by online crowdfunding platforms
Online crowdfunding platforms provide an opportunity for contributors and entrepreneurs to interact, and in exchange the platform perceives a fee usually borne by the entrepreneur. This service would typically
constitute intermediation to the extent that the crowdfunding platform does not act in its own name.
The types of intermediation services that may be supplied to the entrepreneur differ. It is notably so that services provided by online crowdfunding platforms should be distinguished from the services provided by
other involved parties, such as payment services provided by financial institutions or other online payment platforms, which allow funds to be transferred from the contributor to the entrepreneur. The latter may require
the payment of the corresponding transaction fees, borne by the entrepreneur. Evidence seems to indicate that the actual transfer of money does not necessarily depend on the crowdfunding platform itself. For
example, one online platform of crowd-investing, clarifies to its potential entrepreneurs that "The actual transaction of wiring money does not happen on Crowdfunder. The closing of dollars will happen offline with
the investor. Crowdfunder is a marketing and engagement tool for your deal"

 

imagevi2cf.png
The Commission services are of the opinion that services related to intermediation are economic activities falling within the scope of VAT. Where these intermediary services consist in financial services, such as
payments or transfers, exemptions pursuant to Article 135(1) of the VAT Directive may apply. In all other cases, VAT would be payable.
In assessing the VAT treatment of the scenario described, the intermediation services should be distinguished from any potential supply of goods or services between the contributor and the entrepreneur. For example, the fact that the intermediary service provided by the online platform could be carried out within the framework of crowd-investing or crowd-lending (financial-return models) should not lead one to think that the intermediary service is exempt pursuant to Article 135(1) of the VAT Directive. In this respect, the intermediary services would generally consist in the provision of an opportunity for contributors and entrepreneurs to interact, which as such is independent from the funding operation that may take place between them.
All contributions from Member States consider that intermediary services are taxable economic activities that may be exempt pursuant to Article 135(1) of the VAT Directive, but only if connected to financial services."

I Sverige er det utgitt en rättslig vägledning vedrørende crowdfunding (vedlagt). Fra uttalelsen av 20. mai 2016 siteres:

"Mötesplatserna på internet
Crowdfunding sker ofta via internet på elektroniska mötesplatser. Det företag som tillhandahåller den elektroniska mötesplatsen är inte själv part i transaktionerna mellan finansiärerna och de som söker
finansiering. Företaget omsätter inte varorna eller tjänsterna i eget namn. Ersättning för tjänsten utgår genom att en provision tas ut från den som söker finansieringen och beräknas som en procentuell andel av de
insamlade medlen.
Skatteverket anser att det är en elektronisk tjänst som omfattas av de särskilda bestämmelserna om beskattningsland för elektroniska tjänster.
Den elektroniska tjänst som tillhandahålls är en förmedling som medför skattskyldighet för mervärdesskatt utom i de fall tjänsten omfattas av undantaget från mervärdesskatt för förmedling av finansiella tjänster. En
bedömning ska göras i det enskilda fallet om förutsättningarna för undantaget är uppfyllda."

3.2 Sentralskattekontorets konkrete vurdering

Slik SFS forstår faktum tilbyr Selskapet AS en Tjeneste hvor formålet er å formidle informasjon fra innsamlere til potensielle givere, og tilby en brukervennlig elektronisk løsning slik at givere kan få overført et beløp til et konkret prosjekt. Sentralskattekontoret siterer følgende fra selskapets brev:

"Tjenesten vil som en elektronisk tjeneste kun legge til rette for at innsamler kan starte en elektronisk innsamlingsaksjon og hvor Tjenesten tilbyr kommunikasjon og innsamling av pengebidrag i form av elektroniske noteringer på de enkelte aksjonene som grunnlag for senere utbetaling av innsamlet beløp til innsamler ved bruk av foretak som deltar i samme fellesregistrering."

For å avklare innholdet i Tjenesten til Selskapet AS er det avgjørende hvilke elementer som særlig karakteriserer tjenesten, jf. Rt. 2009 s. 1632 ABG Sundal Collier Holding ASA. Følgende siteres fra avsnitt
55 i dommen:

"Det avgjørende er hvilke elementer som særlig karakteriserer den aktuelle transaksjon. Formålet vil klart ha betydning i denne sammenheng, men jeg finner grunn til å understreke at det ikke er tale om å vurdere målet
for prosjektet som sådant, men hva som fra oppdragsgivers side er hovedsiktemålet med tjenestene fra den enkelte tjenesteyter isolert sett."

I denne sammenheng vises det til EU-domstolens avgjørelse i C-276/09, Everything Everywhere Ltd (tidl. T Mobile (UK) Ltd) hvor spørsmålet i saken var hvilken avgiftsmessig behandling som skulle gjelde ved
selskapets fakturering av gebyr for kundenes bruk av betalingsmetode. Om avgiftsmessig behandling av gebyret uttales i dommen (fra den danske oversettelsen):

"En række ydelser, der formelt set er særskilte og kan leveres enkeltvis, og som dermed kan danne grundlag for særskilt afgiftspålæggelse eller afgiftsfritagelse, skal desuden i visse tilfælde anses for at udgøre én enkelt transaktion, såfremt ydelserne ikke er uaffhængige af hinanden [...]
Dette er navnlig tilfældet, hvor et eller flere elementer må anses for at udgøre hovedydelsen, mens omvendt andre elementer skal anses for sekundære ydelser, der afgiftsmæssigt følger hovedydelsen [...] "
En ydelse skal navnlig anses for sekundær i forhold til en hovedydelse, når den for kunderne ikke udgør et mål i sig selv, men et middel til at udnytte tjenesteyderens hovedydelse på de bedst mulige betingelser [...]
Den påståede [finansielle] tjenesteydelse, som disse kunder ikke ville have adgang til uden at gøre brug af mobiltjenesteydelsen, har ikke ud fra disse kunders synsvinkel en selvstændig interesse i forhold til denne
tjenesteydelse."

Det var i saken heller ikke avgjørende at kundene ble særskilt fakturert for betalingsgebyret, eller at de hadde anledning til å unngå gebyr ved enkelte betalingsløsninger.

Selskapets fullmektig vurderer at Tjenesten helt eller delvis kan anses å omfatte unntatt formidling av betalingsoppdrag. Tjenesten er bl.a. beskrevet slik:

"Tjenesten innebærer isolert sett ikke at selve transaksjonen gjennomføres helt eller delvis av tjenestetilbyder selv, men at det formidles og legges til rette for transaksjoner med innsamling av disse."

Det er sentralskattekontorets oppfatning at Selskapets rolle med å tilrettelegge for overføring fra giver til et finansforetak og videre til innsamler er av underordnet betydning. Etter sentralskattekontorets vurdering er
det ikke selve formidlingen av betalingsoppdraget som er tjenesten Selskapet tar betalt for, det er matchingen eller koblingen av en innsamler med et behov for støtte til et konkret formål og en giver som
donerer et beløp til et gitt prosjekt, jf. også selskapets merknad om at "Kjernen i Tjenesten er å opptre som en sentral for ulike innsamlingsaksjoner ... "

Sentralskattekontoret viser i denne sammenheng til sak C-607/14, Bookit, jf. Merverdiavgiftshåndboken 13. utg 2017, s. 257, hvor spørsmålet var om et gebyr på kjøp av kinobilletter med debet- eller kredittkort var
betaling for en unntatt finansiell tjeneste i form av en betalingstransaksjon. Bookit var eiet av et selskap som drev kinovirksomhet (Odeon). Bookits virksomhet bestod i å håndtere betalinger med debet- og
kredittkort ved salg av kinobilletter, samt drift av et callsenter. Bookits omsetning stammet utelukkende fra Odeons kunder. Fra den danske oversettelsen av dommen siteres:

"Det følger af ovenstående, at for at kunne betegnes som fritagne transaktioner som omhandlet i momsdirektivets artikel 135, stk. 1, litra d), skal de omhandlede tjenesteydelser, set under ét, udgøre en
særskilt helhed, der opfylder de specifikke og væsentlige funktioner for en overførsel, og således medføre, at der overføres beløb, og at der indtræder retlige og økonomiske ændringer. Der må i denne forbindelse
sondres mellem den fritagne tjenesteydelse i momsdirektivets forstand og den blotte levering af en faktisk eller teknisk tjenesteydelse. [...]
Det skal i øvrigt for det første bemærkes, at en sådan ydelse ikke efter sin art kan betragtes som en finansiel transaktion i henhold til momsdirektivets artikel 135, stk. 1, litra b)-g), medmindre det antages, at alle
erhvervsdrivende, som foretager de nødvendige skridt til at modtage betaling med debet-eller kreditkort, gennemfører en finansiel transaktion i disse bestemmelsers forstand, hvilket ville fratage dette begreb sin
betydning og gå imod kravene om en streng fortolkning af momsfritagelserne.
For det andet ville en fritagelse efter momsdirektivets artikel 135, stk. 1, litra d), til en ydelse vedrørende behandling af korttransaktioner som den i hovedsagen omhandlede være i strid med formålene med
fritagelsen for finansielle transaktioner, som er at afhjælpe de vanskeligheder, der er forbundet med fastsættelsen af afgiftsgrundlaget samt størrelsen af momsfradraget, og at hindre en stigning i
omkostningerne til forbrugerkredit"

Domstolen konkluderte etter dette med at merverdiavgiftsunntaket ikke kom til anvendelse.

I avsnitt 3.1 ovenfor fremkommer det av rettskildene i EU at den klare hovedregelen er at den mellommannsrollen plattformer for crowdfunding tilbyr er avgiftspliktig formidling av økonomisk aktivitet.
Tjenesten som leveres vurderes uavhengig av selve finansieringen som finner sted mellom partene. Unntak gjelder likevel for de tilfeller hvor disse tjenestene "... består av finansielle tjenester, slik som
betalinger eller overføringer omfattet av Article 135 (1)" (vår oversettelse fra working paper no 836).

I Skatteverkets rättslig vägledning sitert i samme avsnitt ovenfor fremkommer også at merverdiavgift som hovedregel skal beregnes "... utom i de fall tjänsten omfattas av undantaget från mervärdesskatt för
förmedling av finansiella tjänster ".

Slik SFS vurderer faktum er Tjenesten en elektronisk tjeneste. Det sentrale i tjenesten er koblingen mellom giver og innsamler. Kjernen i Tenesten er etter SFS' forståelse formidlingen/koblingen av en giver med en
innsamler, ikke formidling av betalingsoppdrag. Etter kontorets vurdering kan ikke håndtering av pengestrømmer, ved å ta imot og utbetale penger i seg selv være tilstrekkelig til å anse håndteringen som
utføring av betalingsoppdrag. Som det frem går av C-607/14, Bookit at "en sådan ydelse ikke efter sin art kan betragtes som en finansiel transaktion [...], medmindre det antages, at alle erhvervsdrivende, som
foretager de nødvendige skridt til at modtage betaling med debet-eller kreditkort, gennemfører en finansiel transaktion i disse bestemmelsers forstand, hvilket ville fratage dette begreb sin betydning og gå imod
kravene om en streng fortolkning af momsfritagelserne." Formidlere og kommisjonærer som avregner oppgjøret for gjennomført salg overfor sin prinsipal eller kommitent utfører ikke betalingsoppdrag på vegne
av disse som følge av at det foretas ett etterfølgende betalingsoppgjør etter at det aktuelle salget er gjennomført.

Tjenesten anses etter dette ikke som formidling av betalingsoppdrag etter mval. § 3-6 bokstav c, men en avgiftspliktig tjeneste, jf. mval. § 1-3 første ledd bokstav j og mval. § 3-1.

Slik sentralskattekontoret har oppfattet de faktiske forholdene har sakene referert ovenfor flere likhetstrekk med beskrivelsen av faktum i herværende sak. Sentralskattekontoret legger til grunn at i likhet med
C-276/09, Everything Everywhere Ltd er betalingsoverføringene fra giverne, via et finansforetak, til innsamlerne underordnet i Tjenesten. Verdien i Tjenesten er i hovedsak selve matchingen mellom
innsamler og giver. Uten at det er avgjørende for den avgiftsmessige behandlingen underbygges dette også ved at vederlaget er direkte relatert til innsamlet beløp, ikke antall transaksjoner.
Sentralskattekontoret kan heller ikke se at unntaket for formidling av betalingsoppdrag kommer til anvendelse, jf. Bookit ovenfor.

Vedrørende øvrige spørsmål tatt opp i brevet av 16. mai 2017

Sentralskattekontoret er anmodet å vurdere om Tjenesten er unntatt merverdiavgift, da de avgiftsunntatte "banktjenestene som inngår i Tjenesten utføres av et fellesregistrert foretak".

Banktjenestene som inngår i Tjenesten utføres av et fellesregistrert foretak. Etter sentralskattekontorets vurdering skiller imidlertid ikke banktjenestene seg fra tilsvarende banktjenester som inngår som nødvendig
innsatsfaktor i enhver tjeneste hvor betaling eller oppgjør kan skje via bank, uten at sistnevnte tjeneste av den grunn omfattes av unntaket i mval. § 3-6. Banktjenestene som inngår i Tjenesten er uløselig knyttet til
Tjenesten og skal avgiftsbehandles sammen med denne.

Om betydningen av fellesregistreringen bemerker sentralskattekontoret at et finansforetak kan levere avgiftspliktige og avgiftsunntatte tjenester, avhengig av tjenestens art. Det gjelder også i
fellesregistreringen. Formålet med en fellesregistrering er at merverdiavgiftsreglene skal virke likt, uavhengig av om virksomheten er organisert som ett selskap eller som et konsern bestående av flere
selskap jf. Rt. 2013 s. 858 Telenor (avsnitt 33).

Til slutt er skattekontoret bedt om å "... avkrefte eller bekrefte at en tjeneste som Tjenesten vil være avgiftsunntatt ved levering direkte fra bank hvor innsamlingskonto er opprettet."

SFS vil presisere at så lenge hovedytelsen er koblingen mellom innsamler og giver vil denne elektroniske tjenesten måtte merverdiavgiftsberegnes etter mval. § 3-1, også dersom den leveres direkte fra bank.
Sentralskattekontoret presiserer at det avgjørende her er arten av tjenesten, ikke hvem som tilbyr den, jf. Ot.prp. nr. 2 (2000–2001) pkt. 7.1.3.2.

3.3 Avsluttende bemerkninger

Vi legger til grunn at unntaket for finansielle tjenester ikke kommer til anvendelse, og at Selskapet AS leverer avgiftspliktige tjenester, jf. mval. § 3-1. Tjenesten anses ikke som avgiftsunntatt tjeneste etter mval.
§ 3-6.

Vi vil avslutningsvis gjenta at uttalelsen er veiledende, og foretas på bakgrunn av hva vi oppfatter er de faktiske omstendigheter. At uttalelsen er veiledende innebærer at konklusjonen ikke er bindende verken for
innsender eller Skatteetaten. 

Vennligst oppgi vår referanse ved henvendelse i saken.

Vedlegg
Value Added Tax Committee, Article 398 of Directive 2006/112/EC, Question Concerning the Application of
EU VAT Provisions, Working Paper No. 836 av 6. februar 2015.
Skatteverkets rättslig vägledning om crowdfunding (gräsrotsfinansiering) av 20. mai 2016.