Lovhenvisninger:. skatteforvaltningsloven § 12-2

Saksforholdet

Skattekontoret har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningslovens § 13-6 fjerde ledd opplyst følgende om saksforholdet:

"Skattepliktige står oppført som innehaver av foretaket A med organisasjonsnummer [...]. I henhold til opplysninger fra enhetsregisteret ble foretaket stiftet 11.03.2004 og står fremdeles som aktivt. Foretaket er registrert under næringskode [...].

Skattepliktige leverte ikke pliktig skattemelding og næringsoppgave for inntektsåret 2017. Han ble i brev av 13.08.18 varslet om at ligningen ble fastsatt ved skjønn dersom han ikke leverte pliktig selvangivelse og næringsoppgave.

Skattepliktige svarte ikke på dette brevet og ligningen ble fastsatt ved skjønn jf. skatteforvaltningsloven §12-2. Næringsinntekten ble skjønnsutmålt til kroner 547 000. Skjønnet ble fastsatt på bakgrunn av lavt privatforbruk samt innleverte og skjønnsfastsatte omsetningsoppgaver som tilsammen viste en avgiftspliktig omsetning på kr 714 489.

Det ble ikke ilagt tilleggsskatt."

Skattepliktige leverte skattemelding med næringsoppgave 19. november 2018.

Skattekontorets redegjørelse til sekretariatet ble mottatt 8. juni 2019.

Sekretariatets utkast til innstilling ble sendt på innsyn til skattepliktige i brev datert 6. desember 2019. Det er ikke mottatt merknader fra skattepliktige.

Klagen ble meldt opp til behandling i alminnelig avdeling 7. januar 2020. Nemndas medlem Slåtta dissenterte, og klagen skal derfor behandles i stor avdeling.

Skattepliktiges anførsler

Skattekontoret har gjengitt den skattepliktiges anførsler slik:

"Skattepliktig leverer skattemelding og næringsoppgave 19.12.2018. Av disse fremgår at alminnelig inntekt og personinntekt fra virksomheten var kr 343 000. Det var ikke vedlagt noen ytterligere merknader eller forklaring.

Videre saksbehandling:

Skattekontoret tilskrev skattepliktige 25.02.2019. Det ble her vist til at skattepliktige kun hadde disponibelt til privatforbruk kr 87 386 og dette var ansett som alt for lavt. Han ble bedt om å redegjøre for dette.

Skattepliktige opplyste per telefon 27.02.2019 at han ikke hadde hatt ytterligere inntekter og at han har levd svært spartansk. Han skulle komme med nærmere dokumentasjon innen en uke.

Denne dokumentasjonen er ikke mottatt."

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert klagen slik:

"Spørsmålet i saken er om opplysninger som fremkommer av skattepliktiges skattemelding levert 19.12.2018 skal legges til grunn. Skattemeldingen viste at skattepliktige hadde en næringsinntekt på kr 343 000.

Alle som har hatt inntekt eller formue som er skattepliktig til Norge har etter skatteforvaltningsloven § 8-2 nr 1 bokstav a plikt til å levere en skattemelding til skattemyndighetene. Denne skal da som utgangspunkt danne grunnlag for en egenfastsetting av skattepliktig inntekt og formue etter skatteforvaltningsloven § 9-1.

Utgangspunktet er at skattepliktiges skattemelding skal legges til grunn for en ny fastsettelse. Skatteforvaltningsloven § 12-2 setter da som vilkår at denne gir et forsvarlig grunnlag å bygge fastsettingen på.

Ifølge Statistisk Sentralbyrås (heretter forkortet SSB) levekårsundersøkelse trenger en enslig voksen person kr 360 000 til å dekke sine levekostnader.

En gjennomgang av skattepliktiges privatforbruk viser følgende:

Renteinntekter: kr 1

Utgifter (gjeldsrenter/forskuddsskatt) kr 163 944

Reduksjon bankinnskudd kr 26 266

reduksjon gjeld kr 149 824

Totalt disponibelt til privatforbruk= - 287 501

Dersom skattepliktiges egne tall legges til grunn vil han ha disponibelt kr 55 499 til å dekke sine levekostnader.

I brevet av 25.02.2019 er det lagt til grunn et privatforbruk på kr 87 386. Forskjellen er at dette inkluderte økning av gjeld i form av økt restskatt. Dette kan ikke brukes til å dekke et privatforbruk.

Skattekontoret mener at det (fortsatt) er skjønnsadgang i henhold til § 12-2. Etter 2. ledd, skal skjønnet settes til det som fremstår som riktig ut fra opplysningene i saken.

Det tidligere fastsatte skjønnet er på kr 547 000. Totale disponible midler til privatforbruk er da kr 259 499, noe som er nær satsene fra SSB. Skattekontoret mener derfor det fastsatte skjønnet er forsvarlig.

Skattepliktige har påstått at han har et veldig nøkternt forbruk og vist til at han skal sende inn dokumentasjon på dette.

Siden dokumentasjon ikke er fremlagt finner skattekontoret det ikke sannsynliggjort at skattepliktige har hatt et lavere forbruk enn normalt. Skattekontoret finner derfor å fastsette det nye skjønnet i samsvar med det gamle, kr 547 000.

Det foreslås derfor at det treffes følgende vedtak:

Vedtaket av 27.09.2018 fastholdes. "

Sekretariatets vurderinger i innstilling til alminnelig avdeling

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Sekretariatet, som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge.

Alle som har hatt inntekt eller formue som er skattepliktig til Norge har etter skatteforvaltningsloven § 8-2 nr 1 bokstav a plikt til å levere en skattemelding til skattemyndighetene. Denne skal da som utgangspunkt danne grunnlag for en egenfastsetting av skattepliktig inntekt og formue etter skatteforvaltningsloven § 9-1.

Etter skatteforvaltningsloven § 12-2(1) 1 følger det at ligningsmyndighetene kan sette skattepliktiges oppgaver til side og fastsette grunnlaget for ligningen ved skjønn når de finner at oppgavene ikke gir et forsvarlig grunnlag å bygge fastsettelsen på. Dette gjelder blant annet når det ikke er rimelig sammenheng mellom skattepliktiges oppgitte inntekt, sannsynlig privatforbruk og eventuell formuesbevegelse.

Etter bestemmelsens andre ledd skal skjønnet skal settes til det som framstår som riktig ut fra opplysningene i saken.

I denne saken har skattepliktige ikke levert skattemelding og skattekontoret har påvist at skattepliktige hadde svært begrensede midler til privatforbruk. Sekretariatet finner det ikke tvilsomt at det foreligger skjønnsadgang.

Skattepliktige har påklaget skjønnsfastsettelsen ved å levere skattemelding som viser lavere næringsinntekt enn skjønnet.

Utgangspunktet er at skattepliktiges skattemelding skal legges til grunn for en ny fastsettelse. Imidlertid gir den oppgitte inntekten et svært lavt privatforbruk, slik at skattekontoret ikke har funnet å kunne legge skattepliktiges skattemelding til grunn for en ny fastsetting. Skattepliktige har heller ikke på skriftlig henvendelse fra skattekontoret gitt noen nærmere opplysninger om sitt privatforbruk annet enn at det er lavt.

Sekretariatet er av den oppfatning at skattekontorets skjønn er forsvarlig. Det er tatt utgangspunkt i avgiftspliktig omsetning og kostnader. Videre er det tatt hensyn til innberettede lønnskostnader inkludert arbeidsgiveravgift. I tillegg er det gitt et tillegg i skjønnet basert på en privatforbruksanalyse som viser at skattepliktige har disponible midler som er langt under hva som anses nødvendig til å dekke sine levekostnader. Dette tillegget er nøkternt fastsatt med utgangspunkt i statistisk sentralbyrås levekårsundersøkelse som har beregnet at en enslig voksen person trenger kr 360 000 til å dekke sitt privatforbruk. Sekretariatet mener at det ikke er grunnlag for å ta hensyn til skattepliktiges påstand om lavt privatforbruk når han ikke har gitt nærmere opplysninger som underbygger denne påstanden.

Sekretariatet innstiller på å fastholde skjønnsfastsettelsen.

Sekretariatets forslag til vedtak i alminnelig avdeling

Klagen tas ikke til følge.

Dissens i alminnelig avdeling

 

Nemndas medlem Slåtta har avgitt slikt votum:

"Uenig i sekretariatets innstilling.

Sekretariatet innstiller på at A sin skattepliktige inntekt skal økes med ca 204 000 kroner, da den oppgitte inntekten i 2017 anses å være usannsynlig lav sett hen til hva den skattepliktige trenger å leve for i løpet av et år.

Jeg er uenig i at inntekten kan økes, basert på det faktum som er fremlagt. Generelt sett mener jeg skattekontoret plikter å undersøke mer før en øker en persons inntekt bare med den begrunnelse at den oppgitte inntekt ikke synes å være stor nok til å leve av.

Den skattepliktige har levert skattemelding for 2017. Riktignok levert for sent, men samme type dokumentasjon er levert for 2017 som for året før. Den skattepliktige er [...], har regnskapsfører, og [...] for B. Hans bruttoinntekt fra næringen er over 700 000 kroner som ikke er unaturlig lavt. Hans netto næringsinntekt er i underkant av 50% av omsetningen, og heller ikke bestridt som unaturlig lav.

I innstillingen står det at den skattepliktiges virksomhet fortsatt er aktiv. Det er kanskje riktig, men det er i den skattepliktiges navn også opprettet et konkursbo registrert i Brønnøysundregistrene den [...]. Det tyder på at den skattepliktige sliter med økonomien, og at det har gått flere penger ut enn det er kommet inn i hans økonomi.

Jeg kan være enig i at det foreligger skjønnsgrunnlag, jf skatteforvaltningsloven § 12-2 første ledd, all den tid den skattepliktige synes å ha kun ca 55 000 kroner til privatforbruk og har unnlatt å utdype sitt svar om at han har et svært lavt forbruk. Jeg merker meg dog skatteetatens eget utsagn i Skatteforvaltningshåndboken (utg. 2, 2018) hvor det om bestemmelsen 12-2 første ledd uttales at lavt privatbruk «gir etter skatteforvaltningsloven ikke i seg selv grunnlag for skjønnsfastsetting, men vil sammen med ev. andre forhold inngå i vurderingen av om fastsettingen bygger på et forsvarlig grunnlag». Jeg antar andre forhold kan være at den skattepliktige ikke svarer på oppfordring.

Imidlertid kreves det visse undersøkelser før en øker en persons skattepliktige inntekt ved skjønn etter § 12-2 annet ledd. Etter mitt syn må det særlig gjelde hvor grunnlaget er kun lavt privatforbruk, og ikke rot i regnskapet, unormal lav omsetning, unormal lavt overskudd mv. Det vil til enhver tid være en god del mennesker som har et meget lavt privatforbruk, og det er også mange privatpersoner som har utfordringer med å forstå og også kommunisere med offentlige myndigheter, iallfall i form av brevkorrespondanse.

I Skatteforvaltningshåndboken står det i tilknytning til § 12-2 annet ledd:

«Skattemyndighetenes undersøkelsesplikt videreføres som tidligere. Når omstendighetene i en sak gir grunn til det, vil skattemyndighetene også ha en viss plikt til å gjennomføre egne undersøkelser og innhente ytterligere opplysninger for å skaffe seg et forsvarlig grunnlag for fastsettingen. Undersøkelsesplikten rekker imidlertid ikke særlig langt. Skatteforvaltningsreglene bygger på at det er den skattepliktige som har ansvaret for å framskaffe det faktiske grunnlaget for fastsettingen, og bakgrunnen for at myndighetene må fastsette grunnlaget ved skjønn er at den skattepliktige ikke har overholdt denne plikten. Skjønnsutøvelsen vil derfor i mange tilfeller bli usikker, men det kan i seg selv ikke føre til at fastsettingen må oppheves av domstolene. Skattemyndighetene må på samme måte som tidligere i betydelig utstrekning kunne bygge på gjennomsnittsbetraktninger. Skatteforvaltningslovens bestemmelse om skjønnsfastsetting er ikke ment å innebære noen endring av tidligere rett på dette punktet.

HRD. Rt. 2000/2014

Retten uttaler: «det er skattytaren som har plikta til å leggje til rette grunnlaget for likningsstyresmaktene sine vedtak gjennom dei nødvendige faktiske opplysningane. Men det er også slik at likningsstyresmaktene har ei plikt til, når dei opplysningane som ligg føre gir grunn til det, å gjennomføre undersøkingar for å sikre eit forsvarleg avgjerdsgrunnlag.»

I nærværende sak la den skattepliktige i desember 2018 frem en skattemelding med vedlegg som må antas å være fylt ut av regnskapsfører, og som skattekontoret ikke hadde noe å utsette på. Det eneste skattekontoret reagerer på er at privatforbruket fremstår som uvanlig lavt, og knapt til å leve for. Skattekontoret følger opp dette med brev av 25. februar 2019. To dager senere sier A på telefon at han lever svært sparsomt og skal sende inn mer dokumentasjon. Han sender ikke inn dokumentasjonen og der stopper kommunikasjonen.

Mitt syn er at skattekontoret må undersøke mer før en fastsettelse kan foretas på dette grunnlag. Skattekontoret burde foretatt en undersøkelse av den skattepliktiges næringsvirksomhet, da hypotesen synes å være at det er underrapportert næringsinntekt. Videre burde de sendt et brev med konkrete spørsmål om formuesbevegelser som bedre forklarte privatforbruksberegningen, og fulgt opp med telefoner til den skattepliktige. I vedtak 68/2017 sier Skatteklagenemnda seg enig i klagen fra den skattepliktige som er skjønnslignet, og selv om sakene ikke er like ser en at skjønnet i saken fra 2017 er detaljert. Skjønnet i nærværende sak fremstår som svært grovt, og det er intet som tyder på at en tar hensyn til den skattepliktige har meddelt at han lever svært spartansk. At han lever spartansk kan ikke bestrides slik saken står, og det må da legges til grunn at vedkommende ikke bruker penger på kulturarrangement, ikke noe særlig på klær, ikke noe særlig på alkohol mv. SSB-oversikten viser ikke hva en enslig mann trenger til forbruk for å leve i Norge, den viser hva gjennomsnittet er. I tillegg kan det forhold at den skattepliktiges bo er under konkursbehandling indikere at det ikke foreligger så mye midler ut over det som fremkommer av skattemeldingen.

Jeg er kommet til at skjønnet må oppheves, og den innleverte skattemeldingen legges til grunn, eller alternativt at saken sendes tilbake til skattekontoret for nærmere undersøkelser. "

Sekretariatets merknader til dissensen

Sekretariatet oppfatter dissensen dithen at nemndsmedlemmet er enig i at det foreligger skjønnsadgang, men at skattekontoret burde har foretatt ytterligere undersøkelser før skattepliktiges inntekt ble fastsatt ved skjønn.

Sekretariatet viser til innstillingen til alminnelig avdeling og fastholder at det foreligger skjønnsadgang og at skjønnet som er fastsatt av skattekontoret er forsvarlig. Skattekontorets utgangspunkt er den foretatte privatforbruksberegningen som viser at skattepliktige med bakgrunn i oppgitte inntekter, og formuesbevegelser i form av betydelig gjeldsreduksjon, hadde kr 55 499 disponibelt til privatforbruk i 2017. Dette er så lavt at det er åpenbart at skattepliktige ikke kunne dekke sitt privatforbruk med disse midlene. Riktignok er det ikke påvist noen konkrete feil ved den innleverte selvangivelsen med næringsoppgave, og den oppgitte næringsinntekten er i samme størrelsesorden som for inntektsåret 2016, men det var liten grunn til å feste lit til disse oppgavene når det var stor sannsynlighet for at skattepliktige måtte ha hatt andre inntekter for å kunne finansiere sitt privatforbruk.

På denne bakgrunn hadde skattekontoret etter sekretariatets syn skjønnsadgang etter skatteforvaltningsloven § 12-2 første ledd.

Sekretariatet er enig med dissenterende nemndsmedlem i at skattekontoret har undersøkelsesplikt for å kunne fastsette et mest mulig korrekt skjønn, og skjønnet skal settes til det som framstår som riktig ut fra opplysningene i saken, jf § 12-2 andre ledd. Etter sekretariatets oppfatning har skattekontoret tatt et korrekt utgangspunkt for skjønnsfastsettelsen ved å benytte SSB forbruksundersøkelse. Denne viser gjennomsnittlig forbruk i 2012 (siste undersøkelse) for enslig person på kr 293 675 og oppjustert til 2017 tall gir dette ca kr 360 000. Skattekontoret har av forsiktighetshensyn lagt dette betydelige lavere slik at det fastsatte skjønnet gir skattepliktige ca kr 260 000 disponibelt til privatforbruk.

Skattekontoret har på bakgrunn av skattepliktiges klage og den foretatte privatforbruksberegningen bedt om nærmere opplysninger knyttet til skattepliktiges privatforbruk. Dette gjøres for å sikre seg at skjønnet blir så riktig som mulig ved å ytterligere hensynta individuelle forhold hos den skattepliktige. Skattepliktige tok kontakt pr. telefon og opplyste om at han levde sparsommelig og skulle komme med dokumentasjon. Slik dokumentasjon ble ikke innsendt. Etter sekretariatets oppfatning har skattekontoret ved den skriftlige henvendelsen gitt skattepliktige en klar oppfordring om å gi en forklaring på hvordan han har finansiert sitt privatforbruk. Telefonhenvendelsen fra skattepliktige som svar på brevet fra skattekontoret viser at dette er oppfattet av skattepliktige. Når han ikke benytter denne muligheten til underbygge sin påstand, kan det etter sekretariatets syn ikke stilles krav om at skattekontoret foretar ytterligere undersøkelser, i form av kontroll av skattepliktiges næringsvirksomhet, purring på skattepliktige e.l.

Sekretariatet innstiller på at skattepliktige ikke gis medhold i sin klage.

Sekretariatets forslag til vedtak i stor avdeling

Klagen tas ikke til følge.

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 11.03.2020

Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Trygve Holst Ringen, medlem

                        Magnus Lyslid, medlem

                        Anne-Britt Norø, medlem          

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda sluttet seg til sekretariatets innstilling og traff følgende enstemmige

                                                           v e d t a k:

Klagen tas ikke til følge.