I forbindelse med at private grunneiere i en kommune utvikler et område for fritidseiendommer, planlegger kommunen å føre opp et anlegg for vann og kloakk. Anlegget vil utgjøre et driftsmiddel i kommunens virksomhet med omsetning av vann og avløpstjenester til fremtidige hytteeiere. Det er forutsatt at oppføringskostnadene skal dekkes gjennom refusjon fra grunneierne. Skattedirektoratet uttalte at kostnader til oppføring av anlegg for vann og kloakk som kreves refundert med hjemmel i plan- og bygningsloven, ikke skal avgiftsberegnes.

Innsenders fremstilling av faktum og jus

På bakgrunn av de opplysningene som er gitt i anmodningen, legger Skattedirektoratet til grunn at fire grunneiere kommunen, i fellesskap, ønsker å utvikle et område for fritidseiendommer. Blant annet vil de utvikle sine respektive arealer samlet hva angår teknisk infrastruktur. For dette formål har de stiftet et aksjeselskap.

En utbygging av det omfang som er aktuelt i dette tilfellet, kan ikke finne sted uten et nært samarbeid med kommunen. Det gjelder blant annet fremføring av anlegg for vann og avløp. Anlegget vil besørge vann til fremtidige tomteeiere, samt fjerne spillvann og overvann (kloakk). Levering av vann og avløpstjenester skal skje i kommunal regi.

Dersom grunneierne, eventuelt grunneiernes selskap, skulle stå for oppføringen av anlegget, og deretter overføre det til kommunen for fremtidig drift og vedlikehold, vil verken grunneierne eller kommunen ha fradragsrett for inngående avgift på anleggskostnadene.

Det er ikke aktuelt å søke frivillig registrering og derigjennom oppnå fradragsrett, idet verken grunneierne eller deres selskap omfattes av Finansdepartementets forskrift om frivillig registrering av utbygger av vann- og avløpsanlegg (nr 116), jf. forskriftens § 1 annet ledd. Bestemmelsen presiserer at det er utbyggere utenfor næring som oppfører anlegg i privat regi, som er ment omfattet av ordningen.

Kommunen planlegger å føre opp anlegget for egen regning og risiko. Fra kommunens side, er det en imidlertid en forutsetning at grunneierne personlig, og/eller deres selskap, skal refundere kommunen dens utgifter til oppføring av anlegget. Refusjonen har partene omtalt som ”anleggsbidrag”. Innsender antar at anleggsbidraget ikke utgjør et vederlag i relasjon til kommunens avgiftspliktige virksomhet med omsetning av vann og avløpstjenester til fremtidige tomteeiere. Dersom kommunen skal fakturere anleggsbidraget med merverdiavgift, vil merverdiavgiften utgjøre en kostnad for grunneierne, som disse igjen vil fordele på tomtene. Således vil tomtekjøperne i tillegg til å bli belastet merverdiavgift ved kjøp av vann og avløpstjenester fra kommunen, indirekte bli belastet merverdiavgift på anleggskostnadene.

Til støtte for sitt syn om at anleggsbidrag ikke skal avgiftsberegnes, viser innsender til klagenemndssak nr 3076, som er referert på side 18 i Merverdiavgiftshåndboken (1. utgave). Saken ble avgjort av Skattedirektoratet, jf. merverdiavgiftsloven § 56. I sine bemerkninger, uttalte Skattedirektoratet at engangsbeløp som elverk krever til hel eller delvis dekning av utgifter til egne anlegg i forbindelse med tilknytning til fordelingsnettet, må anses som bidrag til finansiering av anlegg. Skattedirektoratet antok at slike anleggsbidrag ikke kunne anses som vederlag for omsetning av elektrisk kraft.

Innsender anfører at det ikke er grunnlag for å anse anleggsbidraget som vederlag for fremtidig omsetning av ytelser fra vannverket. Innsender anfører videre at kommunen vil oppføre anlegget i egen interesse, nærmere bestemt for å komme i posisjon til å levere ytelser fra vannverket. Etter innsenders oppfatning, kan man heller ikke se det slik at beløpet som utbyggerne vil betale kan anses om vederlag for en tjeneste som kommunen utfører for utbyggerne. Heller ikke kan beløpet anses som vederlag for omsetning av anlegget, idet anlegget vil føres opp og eies av kommunen.

Gjennom en bindende forhåndsuttalelse ønsker innsender å få bekreftet at kommunen ikke skal beregne utgående merverdiavgift på anleggsbidrag som måtte bli innkrevet fra grunneierne, og/eller fra grunneiernes selskap.

Skattedirektoratets vurdering

Kommunens virksomhet med levering av vann samt bortføring av spillvann og overvann (kloakk) omfattes av merverdiavgiftsloven, jf. §§ 2 og 13. Inngående avgift på kostnader knyttet til oppføring av vann- og kloakkanlegg til bruk i slik virksomhet er fradragsberettiget, jf. merverdiavgiftsloven § 21. Motstykket til fradragsretten er at kommunen skal beregne utgående avgift på vederlag som oppkreves for ytelser fra vann- og kloakkanlegget.

Når kommunen, iht. avtale med grunneierne, fører opp et anlegg som nevnt, legger kommunen til rette for at grunneierne kan tilby hyttetomter som er klargjort for tilknytning til vann- og kloakkanlegg. Overfor grunneierne, kan kommunens ytelse betegnes som en tjeneste i merverdiavgiftsrettslig forstand, jf. merverdiavgiftsloven § 2 annet ledd. I relasjon til kommunens ytelse, er det nærliggende å anse grunneiernes motytelse, det såkalte anleggsbidraget, som vederlag for kommunens tjeneste. Tjenester som omsettes, dvs. ytes mot vederlag, skal avgiftsberegnes, med mindre tjenesten er unntatt fra avgiftsplikt, jf. merverdiavgiftsloven § 13 jf. § 3.

I brev av 8. juli 1991 til Finansdepartementet, uttalte Skattedirektoratet at man ved innføring av merverdiavgift på kloakkavgifter la til grunn at plikten til å beregne utgående avgift bare skulle gjelde for så vidt de ytelser det gjaldt ble ytt mot vederlag. Man antok at det ikke forelå plikt til å beregne utgående avgift i tilfeller hvor kommunen krevde refusjon av sine utlegg til opparbeidelse av anlegg for vann og kloakk med hjemmel i daværende bygningsloven kap 6. Finansdepartementet sluttet seg til Skattedirektoratets uttalelse. Uttalelsene er inntatt i Skattedirektoratets meldinger, se Av nr 17/1993.

Retten til refusjon er videreført i plan- og bygningsloven, se §§ 46 flg. Iht. nevnte bestemmelser, kan en kommune kreve refundert samtlige utlegg den har hatt i forbindelse med oppføring av anlegg for transport av vann og avløpsvann. Den som eier det refusjonspliktige areal når refusjonsvedtaket treffes, er ansvarlig for betaling, jf. plan- og bygningsloven § 57.

Iht. gjeldende praksis, legger Skattedirektoratet til grunn at det ikke skal beregnes avgift når en kommune med hjemmel i plan- og bygningsloven krever refusjon av utlegg i forbindelse med opparbeidelse av anlegg for vann og kloakk.

Konklusjon

Når kommunen krever refusjon av utgifter til oppføring av anlegg for vann og kloakk med hjemmel i plan- og bygningsloven §§ 46 flg, skal refusjonsbeløpet faktureres uten merverdiavgift.