(Skatteloven § 6-46, jf. foretakspensjonsloven § 9-2)

Saken gjelder spørsmål om fradragsrett for tilskudd til pensjonsordning, hva som omfattes av begrepet ”årets premie” i skatteloven § 6-46. Skattedirektoratet viste til Finansdepartementets uttalelse i forarbeidene til foretakspensjonsloven hvor det fremgår at det som er definert som årets premie i foretakspensjonsloven, jf. § 9-2 første ledd, skal legges til grunn for retten til skattemessig fradrag. Direktoratet viste videre til at myndigheten til å føre tilsyn med foretakspensjonsordningen er lagt til Kredittilsynet. Skattedirektoratet kom på denne bakgrunn til at årets premie fastsatt i samsvar med foretakspensjonslovens regler er fradragberettiget etter skatteloven § 6-46. Det er en forutsetning for fradagsretten at pensjonsordningen i sin helhet er i samsvar med foretakspensjonslovgivningen.

Innsenders fremstilling av faktum og jus

På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen, legges det til grunn at Konsernet i 2005 foretok en endring i sin felles pensjonsordning for konsernforetak i henhold til foretakspensjonsloven kapittel 12. I den nye ordningen opptjenes det ikke fripoliserettigheter knyttet til uførepensjon og etterlattepensjon.

Anmodningen om bindende forhåndsuttalelse gjelder bare etterlattepensjon i form av ektefellepensjon. Ektefellepensjonen er i dette tilfellet definert som en ytelse som utbetales fra medlemmets (arbeidstakerens) død og som opphører ved ektefellens død.

Innsender tar utgangspunkt i foretakspensjonsloven § 4-6 som lyder ”medlemmet beholder sin rett til opptjent pensjon og premiereserve” når et ansettelsesforhold opphører, og definerer ”premiereserve” som summen av alle premieinnbetalinger, etter fradrag for kostnader. Innsender sier at pensjon og premiereserve som hovedregel skal sikres i en såkalt fripolise når ansettelsesforholdet opphører.

Det er opplyst at ektefellepensjon tradisjonelt har vært med oppbygging av premiereserve. Konsernet har imidlertid endret sin konsernpensjonsordning pr. 1. juli 2005, fra å være med reserveoppbygging (fripoliserettigheter), til å være uten reserveoppbygging, og det er utstedt fripoliser pr. 1. juli 2005. Konsernets ektefellepensjon er nå forsikringsteknisk en ektefellepensjon uten oppsparing, med risikopremie for ett og ett år. Endringen er begrunnet i kostnadsmessige hensyn. Dessuten vil arbeidstakere ved jobbskifte som regel bli omfattet av en ny arbeidsgivers pensjonsordning. Konsernet har ikke sett det som sin oppgave å finansiere ektefellepensjon til arbeidstakere som ikke lenger jobber i Konsernet når dødsfall inntreffer.

Fjerningen av reserveoppbygging har hatt en utilsiktet effekt i forhold til arbeidstakere som jobber i Konsernet fram til nådd pensjonsalder. Arbeidstakere som pensjoneres etter 1. juli 2005 vil nemlig ikke motta annen ektefellepensjon enn det som – eventuelt – er opptjent premiereserve (sikret i en fripolise) per denne dato. Konsernet har likevel ment å sikre arbeidstakere som jobber i Konsernet frem til nådd pensjonsalder samme ytelsesnivå på ektefelledekningen, som om reserveoppbygging ikke hadde opphørt pr. 1. juli 2005.

Innsender mener at den ønskede ektefelledekning kan sikres ved at premiebetaling til ektefellepensjon fortsetter etter at medlemmet har nådd pensjonsalder på 67 år. Etter innsenders vurdering er verken fortakspensjonsloven eller skatteloven til hinder for at beregningsgrunnlaget utvides til å omfatte risikopremie til ektefellepensjon etter nådd pensjonsalder for den aktuelle gruppen, og innsender mener at premien vil være fradragsberettiget på lik linje med annen innbetaling til foretakspensjonsordning.

Det er vist til foretakspensjonsloven § 3-3 hvor det sies å fremgå at ”arbeidstakere i foretaket” har rett og plikt til å være ”medlemmer” av pensjonsordningen. Det er videre vist til § 1-2 annet ledd c, hvor det fremgår at også ”alderspensjonist som har sluttet hos forsikringstaker ved nådd pensjonsalder” skal regnes som ”medlem” av pensjonsordningen. Innsender påpeker videre at et medlem som slutter i foretaket uten rett til straks begynnende pensjon i flg. § 4-6 ikke er medlem av pensjonsordningen.

Innsender viser til at foretakspensjonsloven kapittel 4 har regler om opptjening av pensjon, mens reglene for pensjon til etterlatte følger av kapittel 7. Det hevdes at ingen av bestemmelsene i de nevnte kapitlene tar eksplisitt stilling til de spørsmål som er reist ovenfor.

Det vises til at foretakspensjonsloven § 9-2 inneholder regler om ”årets premie” og at det samme begrepet er benyttet også i skatteloven § 6-46 første ledd. Innsender mener at det gjennom den henvisning skatteloven gjør til foretakspensjonsloven, er naturlig å se hen til hvordan begrepet er definert i foretakspensjonsloven. Innsender finner støtte for dette i Finansdepartementets uttalelse i Ot. prp. nr. 47 (1998-99) Lov om foretakspensjon, side 236 andre spalte, hvor det heter:

• ”Departementet finner det hensiktsmessig at det som defineres som årets premie i lov om foretakspensjon også legges til grunn for rett til fradrag for premie til pensjonsordningen.”

Innsender viser til foretakspensjonsloven § 9-2 hvor det fremgår at pensjonsordningen årlig skal tilføres en premie som etter beregningsgrunnlaget er tilstrekkelig til å sikre medlemmene den pensjon som er opptjent i løpet av året, ”med tillegg av årets risikopremier og kostnader etter beregningsgrunnlaget”.

Foretakspensjonsloven og skatteloven er etter innsenders vurdering ikke til hinder for at beregningsgrunnlaget utvides til å omfatte risikopremie til etterlattepensjon etter nådd pensjonsalder for den gruppen som er aktuell, og at risikopremien omfattes av begrepet ”årets premie” i foretakspensjonsloven § 9-2 og skatteloven § 6-46. Innsender mener denne premien skattemessig skal behandles likt med annen premie i en foretakspensjonsordning både på forsikringstakers og medlemmets hånd.

Innsender sier løsningen vil bli forelagt Kredittilsynet på foreskreven måte, med mindre Skattedirektoratet har innvending mot den ønskede løsning.

Skattedirektoratets vurderinger

Skattedirektoratet skal i det følgende ta stilling til spørsmål som gjelder Konsernets fradragsrett for tilskudd til foretakspensjonsordning etter foretakspensjonsloven, jf. skatteloven § 6-46 første ledd.

Utgangspunktet i skattelovgivningen er at det ikke foreligger fradragsrett for kostnad til sikring av pensjoner. Skatteloven inneholder derfor ingen alminnelig hjemmel for slik fradrag. Fradrag kan likevel gis på nærmere bestemte vilkår med hjemmel i skatteloven §§ 6-45 til 6-47. Det er § 6-46 første ledd om foretakspensjon som her er aktuell. Det fremgår i bestemmelsen at:

• ”Arbeidsgiver gis fradrag for tilskudd til foretakspensjonsordning etter lov om foretakspensjon. Fradraget omfatter a. den skattepliktiges andel av årets premie…”

Forutsetningen for fradrag er som det fremgår, at det gjelder tilskudd til en foretakspensjonsordning som er i samsvar med foretakspensjonsloven. Det er en forutsetning for fradragsretten at den aktuelle pensjonsordningen i sin helhet er i samsvar med foretakspensjonslovgivningen, se skatteloven § 6-46, jf. foretakspensjonsloven § 2-1 fjerde ledd.

Skatteloven inneholder ingen definisjon av begrepet ”årets premie”. Finansdepartementet uttaler imidlertid i forarbeidene til lov om foretakspensjon, Ot. prp. nr. 47 (1998-99) side 236 andre spalte:

• ”Departementet finner det hensiktsmessig at det som defineres som årets premie i lov om foretakspensjon også legges til grunn for rett til fradrag for premie til pensjonsordningen. … Departementet foreslår at det gis fradrag for det som utgjør den årlige beregnede premien for å dekke medlemmenes rett til opptjent pensjon. Premie er definert i lovforslaget § 9-2 første ledd. …”

Skattedirektoratet legger etter dette til grunn at fradragsretten etter skatteloven § 6-46 første ledd avhenger av hva som defineres som årets premie i foretakspensjonsloven.

Det fremgår i foretakspensjonsloven § 2-7 at det er Kredittilsynet som fører tilsyn med foretakspensjonsordningene. Finner Kredittilsynet at en pensjonsordning er eller forvaltes i strid med lov eller forskrift, kan Kredittilsynet pålegge forsikringsselskapet eller pensjonskassen å rette forholdet innen en fastsatt frist. Tilsvarende gjelder beregning eller fordeling av midler i strid med regelverket. Hvis Kredittilsynets pålegg ikke etterkommes har tilsynet bl.a. myndighet til å bestemme at pensjonsordningen skal opphøre. Ved beslutning om opphør skal tilsynet gi melding om vedtaket til Skattedirektoratet.

Kredittilsynets tilsynsfunksjon og meldeplikt som nevnt medfører at ligningsmyndighetene ikke foretar noen prøving av pensjonsordningen mot vilkårene i foretakspensjonsloven. I Lignings-ABC 2006 side 797 pkt. 1.1 fremgår det således:

• ”Premiekvitteringer og meldinger til ligningsmyndighetene merkes slik at det fremgår at det gjelder pensjon etter foretakspensjonsloven. Når forsikringsselskapet betegner forsikringen som pensjon etter foretakspensjonsloven, behøver ligningsmyndighetene ikke undersøke nærmere om pensjonsordningen er i samsvar med de fastsatte regler.”

Innsender opplyser i anmodningen om bindende forhåndsuttalelse at spørsmålet om utvidelse av pensjonsordningen til å omfatte risikopremie til ektefellepensjon for medlemmer som har sluttet hos forsikringstaker ved nådd pensjonsalder, vil bli forelagt Kredittilsynet på foreskreven måte, med mindre Skattedirektoratet har innvending mot en slik løsning.

Slik regelverket er utformet, med tilsynsmyndigheten lagt til Kredittilsynet, sammenholdt med Finansdepartementets uttalelse i Ot.prp. nr. 47 (1998-99), om at det som er definert som årets premie i foretakspensjonsloven også skal legges til grunn for retten til skattemessig fradrag, har Skattedirektoratet ingen bemerkninger til den planlagte utvidelse. Årets premie fastsatt i samsvar med foretakspensjonslovens regler, jf. foretakspensjonsloven § 9-2, er fradragsberettiget for Konsernet, jf. skatteloven § 6-46.

Konklusjon

Konsernet har fradragsrett for risikopremie til ektefellepensjon for medlemmer som har sluttet i selskapet ved nådd pensjonsalder, forutsatt at premien og pensjonsordningen, er i samsvar med foretakspensjonslovens regler, jf. skatteloven § 6-46, jf. foretakspensjonsloven § 9-2.