Skatteklagenemnda

Ileggelse av tilleggsskatt på uberettigede krav på fradrag

  • Publisert:
  • Avgitt: 14.12.2017
Saksnummer Stor avdeling 01 NS 140/2017

Ileggelse av tilleggsskatt på uberettigede krav på fradrag. Den skattepliktige har blitt ilagt 20 % tilleggsskatt på skatten som faller på kr 74 100. Klagen ble ikke tatt til følge.

Stor avdeling 01

NS 140/2017

 

Saksforholdet

Skatt X har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningslovens § 13-6 fjerde ledd opplyst følgende om saksforholdet:

«Sakene er en av flere endringssaker som har oppstått i forbindelse med kontroll av en IP-adresse som tilhører A. Det er avdekket at det er krevd urettmessige fradrag i et betydelig antall selvangivelser som er levert fra denne IP adressen. Kontrollen avdekket at skattepliktiges selvangivelse for 2014 er levert fra denne IP adressen og skattekontoret legger til grunn at skattepliktige har benyttet seg av medhjelper som har vært tilknyttet denne IP-adressen til utfylling/levering av selvangivelsen.

Skattepliktige [B] er opprinnelig fra Y og i følge Folkeregisteret kom han til Norge i 2009. Han er registrert innvandret i 2011. Han er i følge folkeregisteret gift med C. Hun er ikke bosatt i Norge. Skattepliktige er registrert bosatt med D og de har 3 barn sammen f. hhv i [2012 - 2016].

Skattepliktige er bosatt i [adresse] i Z. I følge selvangivelsen mottok han følgende lønn i 2014 fra Z kommune (kr 363 540), Æ kommune (kr 54 856) og E (kr 56 384) (avisbud).

I følge Google map bor skattepliktige sentralt i Z kommune og ca 25 km fra Æ.

Han leverte selvangivelsen for 2014 elektronisk via Altinn og krevde følgende fradrag:

Post 3.2.7        Merkostnader ved arbeidsopphold utenfor hjemmet: kr 33 500

Post 3.2.10      Foreldrefradrag: kr 25 000

Post 3.3.7        Gave til frivillige organisasjoner: kr 600

Post 3.3.7        Andre fradrag, vinterklær, sommerklær: kr 15 000

Under tilleggsopplysninger søkte skattepliktige om skattereduksjon og begrunnet dette med stor familie på 4 personer og at familien kun levde på hans inntekt.

Krav om skattereduksjon ble avslått ved skattekontorets brev av 24. juni 2015 og ble begrunnet med at skattepliktige hadde for høy inntekt. Skattepliktige påklaget ikke dette.

Ved skattekontorets brev av 24. august 2015 ble skattepliktige varslet om endring av ovennevnte fradragsposter. Skattepliktige besvarte ikke brevet og fradragene ble strøket under ordinær ligning. Skattepliktige klaget ikke på ligningen.

Alminnelig inntekt ble fastsatt til kr 383 488.

Etter at det ble avdekket at skattepliktiges selvangivelse var sendt fra en IP-adresse som tilhører A, og hvor det var avdekket at det var krevd urettmessige fradrag i et betydelig antall selvangivelser, ble skattepliktige i brev av 9. januar 2017 varslet om ileggelse av tilleggsskatt, evt skjerpet tilleggsskatt, på de fradrag som var strøket.

Vedlagt varselet fulgte informasjon om tilleggsskattereglene.

Skattepliktige innga tilsvar til varselet ved to elektroniske henvendelser via Altinn den 19. januar 2017 og 20. januar 2017. Svarene er identiske med unntak av at skattepliktige i tilsvar av 20. januar 2017 opplyser at han ikke egentlig forsto hva selvangivelse var og at han fikk hjelp av en person som sa han var ekspert på skatt. Han prøver nå å forklare selv i stedet for å spørre andre som kan skape trøbbel for ham. Videre var et årstall forskjellig hva gjaldt foreldrefradrag, jf. nedenfor.

For øvrig opplyses følgende:

Skattepliktige anførte at han ikke har gitt feil informasjon, men at han har misforstått og at noe er skrivefeil i selvangivelsen. Hva gjelder merkostnader så opplyser han at han har jobbet som avisbud og han trodde han skulle skrive hvor mye kilometer han har kjørt. Han har nå fått informasjon om at han får dekket dette av arbeidsgiver. Hva gjelder foreldrefradrag, så opplyser han at han og samboeren bodde sammen fra 2. september 2013 og at ungene startet i barnehage i august 2015 (opplyst å være 2014 i henvendelse av 19.1). Siden samboeren ikke har jobbet og han forsørger familien, så var det han som betalte barnehagen. Skatteetaten ga foreldrefradrag til samboeren isteden for til ham. Hun hadde ikke noen god inntekt, så han førte opp beløpet på ham. Fra august til desember var kostnaden på ca. 25000 for hel barnehageplass, pluss maten. Skattepliktige opplyser at han ga kr 600 i gave til frivillig organisasjon, men han har ikke noen brev fra organisasjonen om at han har betalt. Hva gjelder vinterklær/sommerklær så opplyser han at dette var en misforståelse mellom ham og vennen som hjalp ham å fylle selvangivelsen. Skattepliktige hadde kun opplyst kr 1500. Det var klær som ungene bruker i barnehagen. Skattepliktige tar ansvar for feilen som han har gjort og opplyser at han har lært mye fra dem. Han anfører at han ikke hadde tenkt å gi myndighetene feil informasjon.

Skattekontoret fattet vedtak i saken 8. mars 2017. Skattekontoret ila tilleggsskatt med 20 %. Etter en samlet vurdering fant skattekontoret å ikke ilegge skjerpet tilleggsskatt.

Skattepliktige klaget på vedtaket samme dag.»

Utkast til innstilling til vedtak ble sendt den skattepliktige til innsyn 26. oktober 2017 med en frist på 14 dager til å komme med eventuelle merknader. Den skattepliktige har ikke kommet med merknader.

 

Skattepliktige anfører

Skattekontoret har gjengitt den skattepliktiges anførsler i sin helhet:

"Jeg har kommet til Norge 2009 og har startet jobb i 2012 november. Jeg har aldri kjent hva selvangivelse betyr. Jeg var i [Ø] og har snakket med venner som jeg har sagt at jeg har fått beskjed å betale mer enn 20,000 kr tilbake til Skatt (tilbakebetaling).

Det ble sagt til meg at en skatteekspert kan hjelpe deg til å redusere denne skatten, jeg kjent ikke hvordan og bare ble introdusert til ham som de kaller ekspert, han har ikke spurt meg informasjonen, han bare spurt om jeg har barn, om jeg bruker vinter klær og sommer klær om jeg er langt fra jobben.

Tenke på det i 2013 har jeg betalte tilbake ca. 13000 kr og har ikke fylt engang noen som heter selvangivelse.

Jeg beklager veldig mye at jeg har gjort feil som jeg har ikke tenkt på og aldri tenkt at jeg gir feil informasjon til myndighetene.

Jeg har blitt lurt fra folk som er flink til hva de gjør og har ikke kjent en gang selvangivelsen. Jeg har fått mange papirer som må settes inn i selvangivelsen og skjener ikke nå i hele tatt hvor skal settes inn.

Jeg bare stoler på hver gang hva står i selvangivelsen, men har ikke kjennskap til å fylle den og lever de okumenter som tilhører hvor."

 

Skattekontorets vurdering

Skattekontoret har vurdert klagen slik:

«Skattepliktige kan klage over skattekontorets vedtak til skatteklagenemnda, jf. skatteforvaltningsloven (skfvl) § 13-1 (1), jf. § 13-3(2).

Klagefristen er seks uker, jf. skfvl § 13-4 (1). Vedtaket er av 8. mars 2017 og klagen er av samme dato og skattepliktige har klaget innen fristen.

 

Endringsadgang

Etter skfvl § 12-6 første ledd er fristen for å ta opp saker til endring etter § 12-1, fem år etter utgangen av skatteleggingsperioden (inntektsåret).

Etter overgangsbestemmelsen § 16-2 første ledd kan skattemyndigheten ikke endre fastsettinger for skatteleggingsperioden 2012-2014 til ugunst for den skattepliktige dersom det ikke vil være adgang til å endre fastsettingen etter fristreglene i ligningsloven.

Etter ligningsloven § 9-6 tredje ledd er fristen for endring to år i det tilfellet skattepliktige ikke har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger. Har skattyter gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger er fristen 10 år, jf. første ledd.

Som skattekontoret vil vise til nedenfor har skattepliktige gitt uriktige opplysninger til skatteetaten, og det foreligger da ingen to-års-frist for endring.

Etter skfvl 14-3 (3) kan tilleggsskatt fastsettes samtidig med den skatten den skal beregnes av, eller ved en senere særskilt fastsetting. Fristene i §§ 12-6 til 12-8 gjelder tilsvarende.

Det fremgår av skfvl § 12-6 (4) at med mindre det foreligger nye opplysninger i saken, må sak om endring av skattegrunnlaget i vedtak etter § 12-1 tas opp senest innen fire måneder etter vedtakstidspunktet dersom endringen er til ugunst for den skattepliktige.

Skattekontoret antar at ileggelse av tilleggsskatt i eget vedtak ikke er å ta opp en sak om endring av skattegrunnlaget. Spørsmålet synes imidlertid ikke å være avklart. Uansett er det her tale om vedtak som er fattet før 1. januar 2017. Det legges til grunn at firemånedersregelen ikke gjelder for vedtak som er fattet før 1. januar 2017. Men om firemånedersfristen skulle gjelde, så foreligger det her nye opplysninger i saken. Det vises til at det er avdekket en omfattende svindelsak og at skattepliktige har fått hjelp til å føre opp fradrag som er uberettigede.

Før fastsetting tas opp til endring, skal skattemyndigheten vurdere om det er grunn til det, jf. skfvl § 12-1 (2). Skattekontoret har funnet grunn til å ta fastsettingen opp til endring etter skfvl § 12-1 under hensyn til at skattepliktige har fått hjelp til å føre opp fradrag som er uberettiget. Det er videre tale om endring av inntektsåret 2014 slik at heller ikke tiden taler mot at saken tas opp. Skattekontoret finner videre at spørsmålets betydning er av vesentlig betydning. Skattekontoret ser at bakmennene i disse svindelsakene prøver å føre opp fradrag med beløp og/eller i poster som ikke blir kontrollert av skatteetaten. Hvis forholdet blir avdekket, så søker man å gi tilstrekkelige opplysninger slik at kun fradraget blir strøket uten nærmere sanksjon. Slike svindelsaker har begynt å bre om seg og det er nødvendig å slå ned på dette, da det undergraver det tillitsbaserte systemet som ligningssystemet (skattefastsettingen) bygger på. Det er følgelig grunn til å vurdere ileggelse av tilleggsskatt/skjerpet tilleggsskatt.

Det foreligger etter dette en endringsadgang.

 

Tilleggsskatt

Tilleggsskatt ilegges skattepliktige som gir uriktige eller ufullstendige opplysninger til skattemyndighetene eller som unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler, jf. skfvl. § 14-3 (1). For at tilleggsskatt skal kunne ilegges kreves det klar sannsynlighetsovervekt for at vilkårene i bestemmelsen er oppfylt.

Vurderingen av om skattepliktige har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger må knyttes opp mot den opplysningsplikt skattepliktige har hatt om sin egen skatteplikt de aktuelle inntektsårene.

Utgangspunktet for opplysningsplikten var dagjeldende ligningslov § 4-1: "Den som har plikt til å gi opplysninger etter dette kapittel, skal opptre aktsomt og lojalt. Han skal bidra til at hans skatteplikt i rett tid blir klarlagt og oppfylt. Han skal også gjøre vedkommende myndighet oppmerksom på feil ved ligningen og skatteoppgjøret." Etter § 4-3 skulle selvangivelsen, foruten spesifisert oppgave over skattepliktiges brutto formue, inntekt og fradragsposter, også inneholde "andre opplysninger som har betydning for gjennomføringen av ligningen." I skatteforvaltningsloven følger dette av § 8-1.

Utgangspunktet for vurderingen av om det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger, er hva en lojal og aktsom skattepliktige vil gi av opplysninger etter en objektiv standard. Dette innebærer at klart illojale tilpasninger vil innebære et brudd på opplysningsplikten, selv om opplysningen i seg selv ikke kan sies å være uriktig.

Etter dagjeldende lignl. § 4-5 nr. 1 og 5 var den skattepliktige selv ansvarlig for levering av selvangivelsen og skulle også underskrive denne. Ved elektronisk levering er bruk av skattepliktiges fødselsnummer sammen med PIN-kode likestilt med underskrift, jf. forskrift om forhåndsutfylt selvangivelse § 3 annet ledd.

På bakgrunn av IP-treff legges det til grunn at skattepliktige har benyttet medhjelper ved innlevering av selvangivelsen for inntektsåret 2014. Skattepliktige har i tilsvar erkjent at han har benyttet medhjelper.

Uavhengig av om skattepliktige har benyttet seg av medhjelper eller levert selv, er skattepliktige ansvarlig for at de innleverte oppgavene er korrekte og fullstendige. Skattepliktige kan ikke frasi seg ansvaret ved å gi fra seg fødselsnummeret og PIN-koder til en tredjeperson som leverer og underskriver selvangivelsen i skattepliktiges navn.

Vurdering av om skattepliktige har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger:

 

Merkostnader ved arbeidsopphold utenfor hjemmet:

Skattepliktige har ført opp kr 33 500 under post 3.2.7. Han ga ingen ytterligere merknader i selvangivelsen.

Under post 3.2.7 gis det fradrag for merkostnader når skattepliktige som av hensyn til arbeidet må bo utenfor hjemmet, jf. skatteloven § 6-13. Eventuelle merkostnader ved lange arbeidsdager skal føres i post 3.2.2 og inngår i minstefradraget.

Det er ingen opplysninger i saken som tilsier at skattepliktige har måttet bo utenfor hjemmet av hensyn til arbeidet. Skattepliktige har også opplyst i tilsvar til varsel at kostnaden relaterer seg til bilkjøring i forbindelse med hans arbeid som avisbud. Han har imidlertid forstått at han får dekket dette av arbeidsgiver. I klagen opplyser han at medhjelper kun spurte om det var langt til jobben.

Skattekontoret finner det klart sannsynlig at skattepliktige her har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger i selvangivelsen og at opplysningssvikten kunne ha ført til skattemessige fordeler.

 

Foreldrefradrag

Skattepliktige førte opp kr 25 000 i post 3.2.10 uten nærmere forklaring.

Det ble ikke innberettet noe foreldrefradrag på skattepliktige i 2014. Skattepliktige har i tilsvar til varselet opplyst at han førte utgifter til barnehage på kr 25 000 på seg, da samboeren ikke hadde inntekt. I klagen opplyser han at han kun informerte medhjelper om at han hadde barn.

Det er på det rene at Z kommune innberettet kr 2 330 i foreldrefradrag på samboeren i 2014. (Det bemerkes at kommunen innberettet kr 15 643 på samboeren i 2015.)

Skattekontoret finner det klart sannsynlig at skattepliktige ga uriktige eller ufullstendige opplysninger i selvangivelsen og at opplysningssvikten kunne ha ført til skattemessige fordeler.

 

Gave til frivillige organisasjoner

Skattepliktige kan kreve fradrag for pengegaver gitt til visse frivillige organisasjoner, jf. skatteloven § 6-50. Det er et vilkår for fradrag at mottaker er godkjent av ligningsmyndighetene. Det er også et krav at norske organisasjoner har innrapportert mottatt gavebeløp til Skattedirektoratet. Gavefradraget forhåndsutfylles i givers selvangivelse. Det er ikke innberettet noen gave på skattepliktige.

Skattepliktige krevde fradrag for gave med kr 600. Skattepliktige ga ingen ytterligere opplysninger i selvangivelsen. Det foreligger ingen dokumentasjon på at pengene er betalt eller hvem som har mottatt gaven.

Skattekontoret finner det klart sannsynlig at skattepliktige ga uriktige eller ufullstendige opplysninger i selvangivelsen og at opplysningssvikten kunne ha ført til skattemessige fordeler.

 

Vinterklær/sommerklær

Skattepliktige førte opp fradrag for vinterklær og sommerklær med kr 15 000. Dette er private utgifter som ikke er fradragsberettiget, jf. skatteloven § 6-1 (2).

Det er på det rene at denne type fradrag går igjen hos skattepliktige som har levert selvangivelsen fra IP-adresse tilhørende A.

Skattepliktige anfører i tilsvar at beløpet ble ført opp med et for stort beløp.

Selv om skattepliktige har hatt utgifter til klær som påstått, så vil han ha gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger hvis det er tale om illojale tilpasninger. Dette vil være tilfellet hvis skattepliktige/ medhjelper spekulerer i å kreve fradrag for konkrete utgifter som skattepliktige/medhjelper vet ikke er fradragsberettiget.

Skattekontoret finner det klart sannsynlig at det her er tale om spekulativ oppføring av urettmessige fradrag og at medhjelper er klar over at kostnadene ikke er fradragsberettiget.

Skattekontoret finner det etter dette klart sannsynlig at skattepliktige i sin selvangivelse har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger og at opplysningssvikten kunne ha ført til skattemessige fordeler.

Det objektive grunnvilkåret for ileggelse av tilleggsskatt er oppfylt for oppførte fradrag hvor opplysninger som er gitt er funnet uriktige eller ufullstendige.

 

Tilleggsskatt - unntak ved unnskyldelige forhold

Tilleggsskatt skal likevel ikke ilegges dersom den skattepliktiges forhold må anses som unnskyldelig jf. § 14-3 (2).

For å kunne ilegge tilleggsskatt der skattepliktige har påberopt seg unnskyldelige forhold, kreves det at skattemyndighetene med klar sannsynlighetsovervekt kommer til at de påberopte unnskyldelige forholdene ikke har vært årsaken til opplysningssvikten. Hvorvidt det foreligger unnskyldelige forhold må vurderes i hvert tilfelle og for hver post som er aktuell.

Det klare utgangspunktet er at rettsvillfarelse ikke er unnskyldelig. Det foreligger en plikt for den enkelte til å sette seg inn i aktuelt regelverk. Men har skattyter gjort så godt han eller hun kan, men likevel misforstått på en aktsom måte, kan det anses unnskyldelig.

Skattepliktige opplyser at han fikk hjelp til å fylle ut selvangivelsen. Han opplyser at han har lite kunnskap om dette, og han fikk opplyst at det var en ekspert som kunne hjelpe ham å få redusert skatten. Han anfører at han har blitt lurt og at han aldri hadde tenkt å gi uriktige opplysninger til skatteetaten.

At skattepliktige har benyttet hjelp til utfylling av selvangivelsen fritar ikke for tilleggsskatt så lenge forholdet ikke kan anses unnskyldelig hos medhjelper. Det vises her til Ot.prp. nr. 82 2008-2009:

«Skattyteren er ansvarlig for at alle opplysninger som gis til ligningsmyndighetene, er riktige og fullstendige. Dersom de uriktige eller ufullstendige opplysningene skyldes feil hos skattyters medhjelper, er utgangspunktet at skattyteren selv svarer for opplysningssvikten. Feil hos medhjelper vil derfor som den klare hovedregelen ikke være et unnskyldelig forhold for skattyter, med mindre feilen kan anses unnskyldelig hos begge.»

Skattekontoret kan ikke se at det foreligger unnskyldelige grunner hos skattepliktiges medhjelper.

Svikaktig opptreden fra medhjelper kan frita for tilleggsskatt dersom skattepliktige selv har opptrådt aktsomt og lojalt. Men hvis skattepliktige kan klandres for valg av medhjelper eller manglende oppfølging, eller vedkommende har hatt konkret kjennskap til opplysningssvikten, kan tilleggsskatt likevel ilegges.

Skattekontoret finner at skattepliktige ikke har forholdt seg aktsomt og lojalt ved valg av medhjelper og/eller ved oppfølging av selvangivelsen.

For utenlandske personer som ikke tidligere har vært skattepliktige i Norge, kan det vanligvis legges til grunn at det foreligger unnskyldelig uerfarenhet det første året dersom skattepliktige ikke har forstått at opplysningene i selvangivelsen skal kontrolleres og korrigeres.

Skattepliktige kom til Norge i 2009 og har vært i arbeid siden 2012. Han leverte selvangivelsene for 2012 og 2013 via Atinn, og skattekontoret legger til grunn at skattepliktige ikke var helt ukjent med selvangivelse og levering av denne.

Det er på det rene at skattepliktiges restskatt var beregnet til kr 20 281. Når skattepliktige oppsøker en medhjelper for å få redusert skatten, og han i den forbindelse må gi lite informasjon til medhjelper, så burde skattepliktige ha vært ekstra påpasselig med å kontrollere at opplysningene som medhjelper førte opp i selvangivelsen var korrekte.

Det er ingen opplysninger i saken som tyder på at skattepliktige har vært ute av stand til å ivareta egne interesser eller at skattepliktiges livssituasjon for øvrig har vært av en slik karakter at den faller inn under de tilfeller som bestemmelsen er ment å dekke.

Skattekontoret finner det klart sannsynlig at det i denne saken ikke foreligger unnskyldelige forhold.

 

Tilleggsskatt, sats

Etter skfvl. § 14-5 (1) beregnes ordinær tilleggsskatt med 20 % av den skatt som er eller kunne vært unndratt. Dette gjelder også saker der opplysningssvikten er begått før tidspunktet for lovens ikrafttredelse, hvis tilleggsskatten er lavere etter de nye reglene, jf. § 16-2.

I denne saken vil ilagt tilleggsskatt bli lavere etter de nye reglene og tilleggsskatt ilegges med 20 %.

 

Det foreslås at skattekontoret vedtak fastholdes.»

 

 Sekretariatets vurdering

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Sekretariatet, som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage delvis tas til følge.

Den skattepliktige har blitt ilagt 20 % tilleggsskatt på skatten som faller på kr 74 100. Tilleggsskattegrunnlaget bestod av summen av følgende reduksjoner av fradrag i forhold til den skattepliktiges selvangivelse:

 Post    Selvangivelse  Endring (reduksjon)
 3.2.7 Merkostnader ved arbeidsopphold utenfor hjemmet    33 500  33 500
 3.2.10  Foreldrefradrag  25 000  25 000
 3.3.7  Andre fradrag (Gave til frivillige organisasjoner)      600      600
 3.3.7  Andre fradrag (Vinterklær, sommerklær)  15 000  15 000

 

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt fremgår av skatteforvaltningsloven § 14-3(1)

"Tilleggsskatt ilegges skattepliktig og trekkpliktig som nevnt i § 8-8 første og annet ledd, som gir uriktig eller ufullstendig opplysning til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler. Som unnlatt levering av pliktig opplysning regnes levering etter at skattemyndighetene har truffet vedtak om skattegrunnlaget og beregnet skatt."

Det kreves klar sannsynlighetsovervekt for at vilkårene er oppfylt, jf. Høyesterettsdom (HRD) i Utv-2008-1548 (Rt-2008-1409) (Sørum) ,Prop.38L (2015-2016) pkt. 20.5.3 og Ot.prp.nr.82 (2008-2009) pkt. 8.9.3.

Den skattepliktige skal ikke ilegges tilleggsskatt når den skattepliktiges forhold må anses unnskyldelig, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3(2).

I forarbeidene til skatteforvaltningsloven, Prop. 38 L (2015-2016) er det lagt til grunn at unnskyldningsgrunner etter denne bestemmelsen skal anvendes i større grad enn tidligere. Det vil si at det skal mindre til enn etter ligningsloven for å anse den skattepliktiges forhold som unnskyldelig. Det er i forarbeidene i liten grad konkretisert hvilke tilfeller som bør omfattes av unnskyldelige forhold, men det legges til grunn at dette vil utvikle seg gjennom skattemyndighetenes praksis. Det bør imidlertid tas hensyn til om opplysningssvikten gjelder en enkeltstående feil av en ellers lojal og aktsom skattepliktig. I skatteforvaltningshåndboken vises det i denne forbindelse til om det foreligger liten grad av skyld.

Det kreves at skattemyndighetene med klar sannsynlighetsovervekt må bevise at det ikke foreligger unnskyldelige forhold. Dette er ingen endring i forhold til bestemmelsen i ligningsloven. Ot.prp.nr.82 (2008-2009) pkt. 8.9.3.

Nedenfor tar sekretariatet først stilling til om de objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt for fradragsføring av merkostnader ved opphold utenfor hjemmet, foreldrefradrag og gave til frivillige organisasjoner er oppfylt. Deretter tar sekretariatet stilling til om det foreligger unnskyldelige forhold knyttet til disse fradragspostene. Til slutt drøfter sekretariatet om det er adgang til å ilegge tilleggsskatt for fradragsføringen av vinter- og sommerklær.

 

Merkostnader ved arbeidsopphold utenfor hjemmet

Som påpekt av skattekontoret er det ingen opplysninger som tilsier at den skattepliktige har måttet bo utenfor hjemmet av hensyn til arbeidet. Den skattepliktiges forklaring i klagen om at kostnadene gjaldt bilkjøring i forbindelse med jobb som avisbud viser også at det i selvangivelsen klart er gitt uriktige opplysninger om merkostnader. Sekretariatet er enig med skattekontoret i at opplysningssvikten klart kunne ha ført til skattemessige fordeler.

 

Foreldrefradrag

Den skattepliktige har ført opp kr 25 000 i post 3.2.10 uten nærmere forklaring. Det er ikke innberettet kostnader til pass av barn på den skattepliktige. I tilsvar til varsel om endring forklarte den skattepliktige han hadde ført utgifter til barnehage på seg fordi samboeren ikke hadde inntekt, men på samboeren var det kun innberettet kr 2 330. Sekretariatet mener at det klart er gitt uriktige opplysninger i den skattepliktiges selvangivelse og at opplysningssvikten kunne ført til skattemessige fordeler.

 

Gave til frivillige organisasjoner

Den skattepliktige har krevd kr 600 i fradrag for gave til frivillig organisasjon uten å gi nærmere opplysninger. Den skattepliktige har ikke gitt opplysninger om hvem som har mottatt gaven eller hvordan den er blitt gitt. Sekretariatet er enig med skattekontoret i at det klart er gitt uriktige opplysninger og at opplysningssvikten kunne ha ført til skattemessige fordeler.

 

Unnskyldelige forhold

Sekretariatet viser til skattekontorets vurdering av klagen over, og er enig med skattekontoret i at det ikke foreligger unnskyldelige forhold. Som skattekontoret har påpekt, er eventuell rettsvillfarelse som hovedregel ikke unnskyldelig. Sekretariatet mener at eventuell rettsvillfarelse om adgangen til å kreve fradragene gjennomgått over ikke er unnskyldelig. Sekretariatet er også enig med skattekontoret i at den skattepliktige ikke kan få medhold i at det foreligger unnskyldelig uerfarenhet eller at det foreligger andre unnskyldelige forhold. Sekretariatet slutter seg til det som skattekontoret har sagt over om bruk av medhjelper og den skattepliktiges ansvar for opplysninger som gis av medhjelper.

 

Vinterklær/Sommerklær

Den skattepliktige har i post 3.2.7 ført opp kr 15 000 i fradrag for vinter- og sommerklær. Skattekontoret har vist til at dette er private utgifter som ikke er fradragsberettiget. Videre mener skattekontoret at fradragsføringen innebærer å spekulere i krav om fradrag for ikke fradragsberettiget kostnad som klart innebærer en illojal tilpasning. Skattekontoret mener at det derfor er klart at de objektive vilkårene, uriktige eller ufullstendige opplysninger, er oppfylt. Ut fra skattekontorets syn har det ikke vært nødvendig å ta stilling til om dette er kostnader som den skattepliktige faktisk har hatt eller ikke.

Sekretariatet bemerker at den skattepliktige i sitt tilsvar til varsel har anført at fradragsføringen beror på en misforståelse mellom ham og medhjelper ved at den skattepliktige hadde opplyst å ha hatt kostnader til klær til barna i barnehagen som utgjorde kr 1 500 ikke kr 15 000. Ut fra den skattepliktiges opplysninger i tilsvaret, kan det reises spørsmål om det kan legges til grunn at den skattepliktige ikke har hatt de kostnadene som det er krevd fradrag for. Dersom den skattepliktige rent faktisk ikke har hatt kostnader til klær på kr 15 000, er det klart at opplysningen i selvangivelsen er uriktig. Sekretariatet legger til grunn at den skattepliktige mest sannsynlig har hatt faktiske kostnader til klær for seg selv og barna som tilsvarer det beløpet som det er krevd fradrag for. Sekretariatet viser til at den skattepliktige i tilsvaret omtaler klær til barna i barnehagen. Etter sekretariatets vurdering kan opplysningen derfor ikke forstås slik at den skattepliktiges totale kostnader til klær for seg og familien begrenser seg til kr 1 500. Sekretariatet legger til grunn at den skattepliktige har hatt kostnadene og er i utgangspunktet derfor av den oppfatning at opplysningene som er gitt i selvangivelsen ikke kan anses som uriktige.

Skattekontoret har lagt til grunn at selv om den skattepliktige har hatt utgiftene, vil det foreligge uriktige eller ufullstendige opplysninger dersom det er tale om illojale tilpasninger. Slik illojal tilpasning foreligger etter skattekontorets syn dersom skattepliktige/medhjelper spekulerer i å kreve fradrag for konkrete utgifter som den skattepliktige/medhjelper vet ikke er fradragsberettiget. Sekretariatet oppfatter det slik at skattekontoret mener at tilleggsskatt kan ilegges selv om de opplysningene som er gitt i seg selv ikke kan anses som uriktige eller ufullstendige. Skattekontoret har i redegjørelsen ikke vist til hva skattekontoret utleder en slik regel fra.

Sekretariatet viser til Prop. 38 L s. 213 hvor det framkommer at utgangspunktet for vurderingen av om det foreligger uriktige eller ufullstendige opplysninger er hva en lojal skattyter vil gi av opplysninger etter en objektiv standard. Samme sted er det gitt uttrykk for at:

"Dette innebærer at klart illojale tilpasninger vil innebære et brudd på opplysningsplikten, selv om opplysningene i seg selv ikke kan sies å være uriktige."

Slik sekretariatet forstår denne uttalelsen sier den i første rekke noe om hva som skal til for å anse noe som en ufullstendig opplysning.

Etter sekretariatets syn er det vanskelig å anse den skattepliktiges opplysninger som ufullstendige uten å kunne si hvilke ytterligere opplysninger som skulle blitt gitt. Skattekontoret har ikke anført noe om hva den skattepliktige skulle ha kommet med av ytterligere opplysninger eller presiseringer. I og med at opplysningene som ble gitt, klart tilsa at fradragene som er krevd ikke var fradragsberettiget, har sekretariatet vanskelig for å se hvilke ytterligere opplysninger den skattepliktige skulle ha gitt. Etter sekretariatets syn er det derfor ikke grunn til å si at opplysningene i seg selv var ufullstendige.

Skattekontoret har slik sekretariatet oppfatter det, lagt til grunn at det er adgang til å ilegge tilleggsskatt selv om det ikke foreligger uriktige eller ufullstendige opplysninger, dersom det foreligger illojale tilpasninger. Ordlyden i skatteforvaltningsloven § 14-3 inneholder tre alternative grunnlag for ileggelse av tilleggsskatt. Det er at det er gitt uriktige opplysninger, ufullstendige opplysninger eller at pliktige opplysninger ikke er gitt. Som påpekt over, synes forarbeidsuttalelsen om illojalitet etter sekretariatets syn i første rekke å knytte seg til en situasjon hvor det er spørsmål om det er gitt ufullstendige opplysninger.

I høringsuttalelse til skatteforvaltningsloven bemerket Fredrik Zimmer at det var behov for avklaring av forholdet mellom "riktige og fullstendige opplysninger" og kriteriet om at den skattepliktige skal opptre "aktsomt og lojalt". I høringsuttalelsen stilte han spørsmål ved om en kunne tenke seg at en skattyter kunne ha gitt riktige og fullstendige opplysninger, men likevel ikke ha opptrådt "aktsomt og lojalt" og hva eventuelt rettsvirkningene av dette skulle være. I uttalelsen ble det anført tilleggsskatt "kan ikke ilegges i en slik situasjon, for utkastets § 14-3 forutsetter at det foreligger uriktige eller ufullstendige opplysninger". På bakgrunn av uttalelsen fra Zimmer kommenterte departementet forholdet mellom de ulike begrepene og mente at utgangspunktet måtte være slik som i Loffland-dommen, men sa ikke eksplisitt noe om adgangen til å ilegge tilleggsskatt ved brudd på aktsomhets- og lojalitetsnormen utover det som er sitert over fra proposisjonen.

Sekretariatet bemerker at ileggelse av tilleggsskatt anses som straff etter EMK og at det stilles krav om særlig klar lovhjemmel for å ilegge straff. Den korte merknaden i lovens forarbeider, uten nærmere klargjøring av hva som anses som "illojale tilpasninger", gir etter sekretariatets vurdering ikke tilstrekkelig hjemmel for ileggelse av tilleggsskatt.

Sekretariatet innstiller på bakgrunn av ovennevnte på at det ikke gis tilleggsskatt på tilbakeføring av fradrag for sommer og vinterklær.

 

Sekretariatet foreslår etter dette at det fattes slikt

 

                                           v e d t a k

Klagen gis delvis medhold

 

Tilleggsskatt beregnet av den skattemessige fordelen av fradrag på kr 15 000 frafalles.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 - 14.12.2017    

 

Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Kate Bjørnelykke, medlem

                        Trygve Holst Ringen, medlem

                        Ernest Tell, medlem

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda delte seg i et flertall og et mindretall.

Nemndas medlem Tell er enig i innstillingen.

Nemndas flertall Andvord, Bjørnelykke, Folkvord og Holst Ringen er enig i skattekontorets vurderinger og vedtak.

 

Nemnda traff deretter følgende

 

 

                                  v e d t a k:

 

Klagen tas ikke til følge.