KMVA 4152

 Spørsmålet i saken var hvorvidt klager kunne gjøres ansvarlig for etterberegningen i en periode selskapet ikke var registrert i avgiftsmanntallet. Prinsipalt hevdet han at avgiftskravet måtte tilordnes et aksejeselskap som senere ble stiftet. Klageren hevdet at utover å skyte inn kr 50 000 i fremtidig aksjekapital hadde han ingenting med driften av restauranten å gjøre i denne perioden. Skattedirektoratet fant det tilstrekkelig sannsynliggjort at han hadde deltatt i driften og foreslo å stadfeste etterberegningen.

Klagenemnda sluttet seg enstemmig til innstillingen.

Bransje: Pub og restaurant

 Stikkord: -Avgiftssubjekt

Mval § 55 nr 1

 

Dato for Skattedirektoratets innstilling: 18. mai 1999

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse den 3. september 1999  i klagesak nr 4152 vedrørende reg nr xxx xxx xx  Klager

Skattedirektoratet har avgitt slik                                                   innstilling:

Klager ved B og A ble tvangsregistrert i avgiftsmanntallet med virkning fra 6. termin 1990. Registreringen  omfatter drift av pub og restaurant.                   

Fylkesskattekontoret avholdt i perioden 1994/1995 bokettersyn i virksomheten klager. Det ble laget fem rapporter ettersom det forelå ulike eierkonstellasjoner. A var med i perioden høsten 1990 til februar 1992.

A og B ble registrert i merverdiavgiftsmanntallet for avgiftspliktig virksomhet i selskapet C AS fra 3. juni 1991. Forut for dette var  B og A ikke registrert i merverdiavgiftsmanntallet for virksomheten i klager.

På bakgrunn av bokettersynsrapport nr 14258 datert 18. oktober 1995 vedrørende klager  ved B og A fattet fylkesskattekontoret den 20 august 1997 vedtak om følgende etterberegning:

 

  Den samlede etterberegning av avgift utgjør kr 88 984. Renter er beregnet til 10.september 1998 og utgjør kr 111 858. Tilleggsavgift er ilagt med 40 % ,tilsammen 35 593.

Klage til Klagenemnda for merverdiavgift fra advokat D er datert 9. september 1997. Fylkesskattekontorets redegjørelse er sendt klagers advokat den 14. august 1998. Tilsvar innkom til Skattedirektoratet den 17. september 1998.( dok18)

Saken ble mottatt i Skattedirektoratet den 17. august 1998. 

Klagefristen er overholdt.

Saken er ikke innbrakt for domstolene.

./. Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen :

Dok   1 Rapport om avholdt bokettersyn, datert 18. oktober 1995 Dok   2      Fylkesskattekontorets varsel om etterberegning, datert 04. januar 1996 Dok   3      Tilsvar til bokettersynsrapport og varsel fra klager v/ advokat 14. mars 1996 Dok   3a     Tilsvar fra B, datert 29. februar 1996 Dok   4      Brev fra fylkesskattekontoret til klager, datert 20. mai 1997 Dok   5      Tilsvar fra klagers advokat, datert 09.juni 1997 Dok   6      Brev fra fylkesskattekontoret til klager, datert 24.juni 1997 Dok   7      Svar fra klagers advokat , datert 27. juni 1997 Dok   8      Fylkesskattekontorets vedtak om etterberegning, 20. august 1997 Dok   9      Følgebrev til vedtaket, datert 21. august 1997 Dok 10     Klage til Klagenemnda for merverdiavgift, 09. september 1997 Dok 11 Brev fra klager vedlagt erklæring fra B, datert 21. oktober 1997   Dok 12 Referat fra møte mellom B, xxxxx kemnerkontor og fylkesskattekontoret Dok 13       Søknad om skjenkebevilling, datert 06. august 1990 Dok 15 Politirapport, datert 18 januar 1995 Dok 16 Leiekontrakt mellom» E As» og F Dok 17       Faktura fra AS Vinmonopolet Dok 18  Brev fra klager vedlagt lagmannsrettsdom, inntatt i RG 1992 s 718,                          datert 15. september 1998 Dok 19       Fylkesskattekontorets redegjørelse i saken, datert 13. august 1998 Dok 20  Kopi av telefax datert 23. desember 1994 fra advokat  G vedlagt bla kopi av stiftelsesdokumentet  Dok 21      Karnovs kommentarutgave til aksjeloven`s § 2-13 med noter 

  Klagen gjelder:

Saken dreier seg om hvorvidt A kan gjøres ansvarlig for fylkesskattekontorets etterberegning av utgående merverdiavgift i perioden september 1990- juni 1991 vedrørende driften av klager

Både B og A ble varslet om avgiftsøking på grunnlag av bokettersynet. Etter at vedtaket ble fattet er det kun A som har påklaget vedtaket.

Fra bokettersynsrapport nr 14258 (dok nr 1) hitsettes følgende: «Ettersynet startet ved at H og I møtte uvarslet i firmaets lokaler den 29. september 1994 og varslet om det skulle gjennomføres bokettersyn for perioden 1990-1994. B opplyste da at han først hadde overtatt virksomheten 20. august 1993, og han kunne da ikke si noe om hvem han hadde overtatt fra. Nærmere undersøkelser har vist at B og A inngikk leieavtale med eieren av lokalene allerede fra september 1990.

B ble anmeldt av Buskerud fylkesskattekontor til påtalemyndigheten den 30. november 1994 for brudd på bla merverdiavgiftsloven, ligningsloven, regnskapsloven i forbindelse med driften av klager. Den 13. desember 1994 ble også A anmeldt for brudd på merverdiavgiftsloven i forbindelse med driften av klager.

Den 19. desember 1994 ble det foretatt ransaking og beslag både i firmaets lokaler, hjemme hos B og hjemme hos A.

Både B og A har i politiforklaringer opplyst at det var de to som sammen startet pub og pizzarestaurant i xxxxxx høsten 1990. De har forklart at planen var at de sammen  skulle stifte et aksjeselskap som skulle stå for driften av stedet. Aksjeselskapet (C As) ble imidlertid ikke stiftet før 3. juni 1991, og dette ble registrert i merververdiavgiftsmanntallet med virkning fra denne dato. I perioden fra driften startet høsten 1990 og frem til 3. juni 1991 har virksomheten ikke vært registrert verken i merverdiavgiftsmanntallet eller i arbeidsgiverregisteret.

Vi antar derfor at B og A må være personlig ansvarlig for driften av stedet fra oppstarten høsten 1990 og fram til C AS ble registrert 3. juni 1991. Denne rapporten omfatter kun denne perioden.

2. Virksomheten A har forklart til politiet at han høsten 1990 hørte rykter om at B og J  planla å åpne en pizzeria i xxxx. A drev på den tiden K, og så på etableringen av det nye stedet som en konkurrent. Han ønsket derfor å delta i det nye prosjektet. Han forklarte at han derfor tok kontakt med de to.

 Etter dette ble det enighet mellom ham og B om at de to skulle stifte et selskap hvor de skulle eie 50 % hver. A hadde ikke mulighet til å delta aktivt i den daglige driften, slik at det var B som skulle stå  for dette. Videre forklarte han at det var B som skulle sørge for det praktiske slik at selskapet ble formelt stiftet og registrert i merverdiavgiftsmanntallet. Da det gikk så lang tid før dette ble ordnet, hevder han at han purret på B flere ganger, og han mener at det er helt og holdent er Bs feil at registrering ikke ble ordnet før 3. juni 1991 da C ble registrert.

B har i forklaring til fylkesskattekontoret og politiet opplyst at han startet drift av stedet sammen med A i september/oktober 1990 under navnet C. På spørsmål om hvorfor virksomheten ikke ble registrert før juni 1991, forklarte han at det hadde vært mye problemer i forbindelse med oppstarten og at det ikke ble «noe sving på det» før uteserveringen startet sommeren 1991. Han forklarte videre at han trodde det ikke var nødvendig å registrere virksomheten før etter et halvt år.

Klager ble drevet fra leide lokaler i xxxxx. Leieavtale er inngått 1. september 1990 mellom « E AS» og huseier F .A og B har undertegnet som leietaker. Avtalen var gjeldende fra 1. september 1990.Lokalene utgjorde 60 m2 og leien var avtalt til kr 750,-pr m2 pr år,dvs kr 3.750.- pr mnd. B har forklart at grunnen til at navnet «E As» ble brukt i leiekontrakten, var at de på det tidspunkt ennå ikke hadde bestemt noe navn. («E» er navnet på tomta der bygget ligger)

Virksomheten ble innvilget skjenkebevilling for øl og vin, samt serverings- bevilling den 20.september 1990 med B som bestyrer og A som stedfortreder. I søknadene er stedet benevnt om «L». Åpningstider for stedet ble opplyst i søknaden å være kl 1600-0100 hver dag, og det skulle drives som pub med severing av pizza og andre småretter.

3.Regnskap Det er ikke fremlagt noe regnskapsmateriell for den perioden rapporten omhandler. Det ble heller ikke funnet under ransaking.»

På bakgrunn av bokettersynsrapporten ble det foretatt etterberegning av utgående avgift, samt renter og tilleggsavgift. Etterberegningen ble henført på klager ved A og B, da fylkesskattekontoret anså A og B personlig og solidarisk ansvarlig for driften i angjeldende periode.

Etterberegningen Fra varselet, dok 2, hitsettes: «Fylkesskattekontoret vurderer følgende etterberegning:

ØL Beregnet bruttofortjeneste utifra priser i 1994 utgjør mellom 69,7% og 62,9%. Vi har lagt til grunn 65% både for 4990 og 1991.

  MINERALVANN Det er ikke opplyst noe om bruttofortjenesten på mineralvann. Normal fortjeneste i bransjen er i overkant av 60%.

VIN Det er ikke opplyst noe om bruttofortjenesten på vin. Normal fortjeneste i bransjen er i overkant av 60%.

 

PIZZA Innkjøp av deig for tiden før 14.04.91 har ikke vært tilgjengelig pga. konkurs hos leverandøren. Vi har derfor lagt til grunn konstaterte innkjøpstall for perioden etter. I perioden 14.04 - 02.06.91 (49 dager) utgjør innkjøpt deig 280 kg, dvs. 5,7 kg pr dag. Innkjøp i perioden 01.10.90 - 31.12.90 (91 dager) utgjør da ca. 500 kg, og for perioden 01.01. -14.04.91 (103 dager) ca. 580 kg. Med samme innkjøpspris vil totalt innkjøp av pizzadeig utgjøre hhv. kr. 3.280 og kr. 5.640. Omregnet til store pizzaer á 650 gram vil dette gi en beregnet omsetning på ca. 760 pizzaer i 1990 og ca. 1.320 pizzaer i 1991. Vi legger gjennomsnittsprisen fra menyen fra desember 1991 på kr. 100 pr pizza til grunn. Innkjøp av kjøttvarer, ost mv. er skjønnsmessig beregnet til 40% av omsetningen. Dette gir følgende beregning:

    ANDRE VARER B har forklart at det ble omsatt andre varer enn de som er nevnt over. Vi har skjønnsmessig anslått denne omsetningen som følger:

 

 RENTER OG TILLEGGSAVGIFT I tillegg til ovennevnte beløp kommer lovbestemte renter, som beregnes til 1,75% pr måned, jf. merverdiavgiftsloven § 37. For perioden etter 01.07.95 beregnes renter med 1,5% pr. måned.

Fylkesskattekontoret vurderer å ilegge en tilleggsavgift på 60%. Hjemmel er merverdiavgiftsloven § 73.»

Vedtak ble fattet i samsvar med varselet

Klagen Klager v/advokat D hevder prinsipalt at den avgiftspliktige virksomheten har vært drevet i aksjeselskaps form. Det anføres at selv om det fra høsten 1990 og frem til etableringen av C i juni 1991 ble benyttet flere forskjellige firmanavn, alle med angivelse av AS, viser dette at intensjonen fra første stund har vært å drive virksomheten i aksjeselskaps form. Man hadde bare ikke funnet selskapets endelige navn. Derimot har dette overfor medkontrahenter utvetydig tilkjennegitt at virksomheten ikke var personlig, men skulle drives i et aksjeselskap. Personlig drift ville dessuten være helt atypisk for denne bransjen. At A pr 31.12.1990 førte opp sine aksjer i driftsselskapet kalt M AS viser nettopp dette.

Ved stiftelsen av C i juni 1991 ble dette omsider formalisert og det må da legges til grunn at alle forpliktelser som har oppstått av driften  før selve stiftelsen da inngår i C. Dette følger av aksjelovens § 2-13 og det er intet som begrenser anvendelsen av denne bestemmelsen til bare å gjelde forpliktelser inngått i tiden mellom stiftelse og registrering.

Så lenge det er rimelig klart at rettshandlingene er foretatt på vegne av selskapet, f.eks ved å angi at selskapet er under stiftelse eller det på annen måte tilkjennegis selskapet som part i de avtaler som inngås, gir dette tilstrekkelig informasjon til medkontrahenter. Uaktet de navn som ble benyttet i startfasen er det rimelig klart at «disse» selskap ble til C As. Når selskapet etter registrering trer inn i avtalene, er det ikke lenger grunnlag for personlig ansvar for stifterne. Advokat D viser her til notene til aksjelovens § 2-13 i Karnovs kommentarutgave. (dok21)

Det anføres at det avgjørende må være at det ikke overfor noen ble tilkjennegitt at virksom-heten skulle være personlig, verken ved bruk av As navn eller på annen måte. Advokaten viser i denne forbindelse til en lagmannsrettsdom inntatt i RG 1992 s 718. Det anføres fra advokatens side at denne dommen viser at det skal relativt mye til før personlig ansvar for aksjonærer kan bli aktuelt. Kopi av dommen følger innstillingen som vedlegg til dok.18

Det anføres videre fra advokat D’s side at aksjelovens § 2-13,2. ledd siste punktum gjelder de forpliktelser som er inngått på vegne av selskapet før registreringstidspunktet. Dette er ikke begrenset til bare å gjelde forpliktelser inngått mens selskapet er under stiftelse, men også tidligere forpliktelser omfattes.

Subsidiært hevdes det  i klagen (dok nr 10) at A ikke har deltatt i den aktuelle restaurantvirksomheten i xxxx. Hans engasjement har kun vært begrenset til å investere kr 50 000 som skulle benyttes som aksjekapital i det aksjeselskapet B skulle stifte for driften av virksomheten.

Etablering av driftsselskapet, avgiftsregistrering og øvrige formaliteter knyttet til driften var utelukkende Bs ansvar og han skulle også stå for den daglige ledelse og drift.

Grunnen til at A som aksjonær undertegnet leiekontrakten var at driftsselskapet enda ikke var etablert. Utover å medundertegne på denne leieavtalen utøvet A ingen aktivitet vedrørende virksomheten i xxxxx. Leieavtalen viser nettopp at As deltakelse kun var som aksjonær i driftsselskapet og som aksjonær er han kun ansvarlig med innskutt kapital. Det er således intet juridisk grunnlag for å hevde at A ved sin medundertegnelse har manifestert noen deltakelse i restaurantdriften.   Den virksomhet som har pågått før C As ble stiftet har A, ifølge advokaten, ingen kunnskap om. I den grad noe av virksomheten skal anses å være personlig drevet, må A i en slik sammenheng anses som stille interessent nettopp fordi hans deltagelse kun har vært begrenset til innskudd av kr 50 000. Et driftsansvar, herunder ansvar for merverdiavgift, nødvendiggjør deltagelse og aktivitet ut over den rene finansiering av virksomheten og dette vilkåret er ikke oppfylt hva angår A.

A har aldri gitt B noen fullmakter til å drive virksomhet på hans vegne, verken helt eller delvis, og kan ikke da bli medansvarlig for de disposisjoner han har foretatt.

Advokaten viser videre til at foruten As medsignatur på leiekontrakten har fylkesskattekontoret anført ytterligere to forhold som begrunnelse for at A skulle være å anse som medansvarlig i tiden før stiftelsen av C As:

- A sto som stedfortreder på serveringsbevillingen. - Fakturaer fra Vinmonopolet var stilet til klager as v/M. B og O. A.

Advokaten presisere at det dreier seg om en skjenkebevilling og ikke en serveringsbevilling. En skjenkebevilling må alltid knyttes til fysiske personer. Overfor B var dette en ren vennetjeneste da han ikke kjente andre personer som oppfylte kriteriene. En slik varafunksjon medfører ikke noen deltagelse i virksomheten og gir heller ikke grunnlag for å hevde noe driftsansvar.

Også de påpekte fakturaer gir klar informasjon om at også leverandører var innforstått med at driftsansvaret lå i et driftsselskap, men at dette feilaktig var ombyttet med restaurantens navn «klager». At Vinmonopolet AS i tillegg også benyttet personnavnene må bero på at navnene fremgikk av skjenkebevillingen. Noe driftsdeltagelse med tilhørende ansvar for A gir ikke dette grunn til å hevde.

I brev av 21. oktober 1997 til klagenemnda, dok 11, oversender advokat D en erklæring fra B, datert 06. oktober 1997. Ifølge advokaten bekrefter B her As påstand om at han ikke har deltatt i den aktuelle perioden.

Fylkesskattekontoret har lagt til grunn at både B og A har forklart at de startet pub og pizzarestaurant sammen i xxxxx sammen høsten 1990.

Det heter i redegjørelsen, dok 19:

« De har forklart at planen var at de skulle stifte et aksjeselskap som skulle stå for driften av stedet. Selskapet C ble imidlertid ikke stiftet før 03.06.91.

I perioden fra driften startet høsten 1990 frem til stiftelsen av C har ikke virksomheten vært registret verken i merverdiavgiftsmanntallet eller i arbeidsgiverregisteret. Det har vært avgiftspliktig omsetning i virksomheten i trekvart år uten at det har vært innberettet noe avgift eller skatt.

Fylkesskattekontoret finner at det ikke er dokumentert at den virksomheten som har skjedd fra høsten 1990 er den samme som den juridiske enheten som C, jf aksjelovens § 2-13.

I aksjeloven står det i annet ledd at « For forpliktelser som før registreringen er inngått på selskapet vegne, hefter de som har inngått forpliktelsen personlig en for alle og alle for en om ikke annet anses avtalt med kreditor. Ved registreringen overtar selskapet forpliktelsen.»

Det anføres i brev av 27.06.97 fra advokatfirmaet at så lenge det er rimelig klart at rettshandlingene er foretatt på vegne av selskapet, f eks ved å angi selskapet under stiftelse eller på annen måte tilkjennegir selskapet som part i de avtaler som inngått, vil avtalene omfattes av aksjelovens § 2-13.

Det foreligger lite skriftlig dokumentasjon på driften for den aktuelle perioden. Det er ikke ført regnskap, og det er heller ikke fremlagt bilag som kan dokumentere omsetningen eller hvem som reelt er ansvarlig for driften. På leiekontrakten vedrørende lokalene har B/A brukt navnet «E AS». En faktura vi har fra Vinmonopolet er stilet til «E As V/ M. B /O.A. På søknaden vedrørende skjenke- og serveringsbevilling har de oppgitt Li»: I As selvangivelse for 1990 har han angitt «M AS».

Fylkesskattekontoret finner det ikke dokumentert at de transaksjonene som er gjort i forkant av stiftelsen for C angikk selskapet C As under stiftelse eller på annen måte tilkjennegir selskapet som part i de avtaler som inngås slik As fullmektig hevder. De dokumentene som fylkesskattekontoret har funnet tyder derimot på at A og B ikke har sørget for at det gikk klart frem at disposisjonene ble foretatt av et bestemt selskap under stiftelse. Tidsmomentet taler etter vårt syn også imot at man kan anse dette som et selskap under stiftelse.

Det er ikke lagt frem noen dokumentasjon på at C faktisk var under stiftelse før 03.06.91. Så lenge det ikke er inngått en avtale som binder selskapet under stiftelse, er den eller de som står bak avtalen eller virksomheten, eller som har gitt vedkommende fullmakt til å inngå avtalen, personlig ansvarlig. For å utelukke ansvar må det foreligge en særlig avtale mellom partene, for eksempel at avtale vedrørende varen/tjenesten er inngått på vegne av C under stiftelse.   

A har uttalt at han involverte seg i klager blant annet fordi dette ble en konkurrent til allerede eksisterende virksomheter i xxxx som han hadde interesser i. Formålet med å drive restaurantdrift er å tjene penger. Han betalt inn kr 50 000 og må med dette anses som medeier i virksomheten. De ble enige om at B skulle ta seg av den daglige driften. Med dette har han gitt B fullmakt til å foreta disposisjoner på vegne av virksomheten. Etter fylkesskattekontorets syn er han derfor medansvarlig for de handlingene B gjorde som daglig leder (som naturlig fulgte av den jobben), og avtalene som ble inngått før selskapet ble stiftet.

Vi mener at A og B må ta følgene av at de ikke har ført regnskap, registrert virksomheten i avgiftsmanntallet, foretaksregisteret og arbeidsgiverregisteret. De har drevet virksomheten på en så rotete måte at det etter fylkesskattekontorets syn ikke har latt seg gjøre å underbygge påstandene om ansvarsforholdene og om at driften i klager ble utført av et selskap under stiftelse. De har sett bort i fra de krav som stilles fra kommunale og statlige myndigheter gjennom en driftsperiode på 9 måneder.

B har i en bekreftelse datert 06.10. 97 skrevet at A ikke har deltatt i den daglige driften og disposisjonene som er knyttet til den. Han skriver at A kun skulle betale kr 50 000 i aksjekapital. Han påtar seg fullt ansvar for driften som daglig leder. Fylkesskattekontoret har utover dette ikke mottatt noen kommentar fra B utover brev av 29.02.96.

Etter fylkesskattekontorets mening har det at B bekrefter at han var daglig leder, ikke innvirkning på As ansvar. A har gått inn i virksomheten med verdier tilsvarende kr 50 000, og han har godtatt B som daglig leder for virksomheten. Da C senere ble stiftet gikk A inn i styret som styremedlem.

Vi har ved etterberegningen lagt til grunn at B og A startet opp virksomheten sammen høsten 1990. De skjøt begge inn kapital til driften med det formål å tjene penger. Utad har de ikke innrettet seg som om driften var gjort på vegne av et selskap under stiftelse. De har ikke fulgt de lover og forskrifter som gjelder for slik næringsvirksomhet. Dette til tross for at ihvertfall A hadde mange års erfaring innen avgiftspliktig virksomhet og må ha kjent til de over og regler som gjelder.»

Skattedirektoratet skal bemerke:   Det skal her innledningsvis bemerkes at C AS ble tvangsoppløst av skifteretten den 8. juli 1993. Under bobehandlingen ble det ikke registrert noe aktiva i selskapet, men anmeldte fordringer utgjorde ca kr 520 000, det vesentligste krav fra xxxxx kommunekasse for ikke betalte skatter for 1991/1992.

Klageren hevder prinsipalt at den etterberegnede merverdiavgiften som refererer seg til perioden september 1990 til juni 1991 må tilordnes C AS som ble stiftet i juni 1991. Det henvises til aksjelovens § 2-13.

 Aksjelovens § 2-13 første og andre ledd lyder:

«Først når et aksjeselskap er registrert, kan det som sådant overfor tredjemann erverve rettigheter og pådra seg andre forpliktelser enn de som følger av stiftelsen. For forpliktelser som før registreringen er inngått på selskapets vegne, hefter de som har inngått forpliktelsen personlig en for alle og alle for en , om ikke annet må anses avtalt med kreditor. Ved registreringen overtar selskapet forpliktelsen.»

Advokat D anfører at  § 2-13 , andre ledd siste punktum gjelder for de forpliktelser som er inngått på vegne av selskapet før registreringstidspunktet. Dette er i følge advokaten ikke begrenset til bare å gjelde forpliktelser inngått mens selskapet er under stiftelse, men også tidligere forpliktelser omfattes.

I denne saken er det spørsmål om C blir ansvarlig for merverdiavgift påløpt i tiden før både stiftelsen og registreringen.

Vedrørende aksjelovens § 2-13 uttaler i Martiniussen/Aarbakke, Aksjeloven s 113: «Videre er paragrafen helt uten anvendelse på forpliktelser som på vegne av det fremtidige selskap er avtalt før stiftelsen uten å være gjort til stiftelsesvilkår gjennom bestemmelser i stiftelsesdokumentet.................Slike avtaler kan overhodet ikke gjøres gjeldende mot selskapet, og blir da heller ikke bindende fra registreringen.»

Vedrørende samme paragraf heter det i Andenæs, Aksjeselskapsrett s 76: « Forpliktelser som før stiftelsestidspunktet er inngått på vegne av det fremtidige selskap omfattes under enhver omstendighet ikke av det ansvar som overtas av selskapet i og med registreringen. Slike forpliktelser må enten inntas i stiftelsesdokumentet, eller overtas av selskapet etter de regler som gjelder om forpliktelser etter stiftelsen.»

Skattedirektoratet kan ikke se at det er inntatt noe i stiftelsesdokumentet om at C AS overtar forpliktelser som er pådratt forut for stiftelsen. Stiftelsedokumentet følger innstillingen som vedlegg til dok 20

Skattedirektoratet kan heller ikke se at C AS på noen annen måte har overtatt forpliktelsene.

Advokat D har i brev av 15.september 1998 til Skattedirektoratet, dok.18, lagt ved en lagmannsrettsdom, gjengitt i RG 1992 s 718. Det hevdes fra advokatens side et saken gjelder et lignende tilfelle som viser at det skal relativt mye til før personlig ansvar for aksjonærer kan bli aktuelt. I saken advokaten viser til inngikk partene avtale om leie av et hotell.   Som leietaker var oppført «A / B AS under stiftelse.»Det oppsto tvist om A var personlig ansvarlig fra leie og et lån fra utleieren, eller om ansvaret hadde gått over på aksjeselskapet. Retten  fant at det ikke var inngått noen avtale med A som utleier kunne bygge sin rett på. Leieavtalen var her inngått i perioden mellom stiftelsen av selskapet og registreringen i foretaksregisteret.   

Skattedirektoratet er ikke enig med advokaten i at denne saken styrker hans påstand om at personlig ansvar for A ikke kan gjøres gjeldende, fordi forholdene etter vår mening ikke er sammenlignbare. I lagmannsrettssaken var selskapet stiftet, men ikke registrert da avtalen ble inngått. Hovedregelen er da, dersom annet ikke kan anses avtalt, personlig ansvar. Dette følger av aksjelovens § 2-13 andre ledd .Lagmannsretten kom til at «noe annet måtte anses avtalt» i og med at avtalen var inngått med A /B AS under stiftelse (vår understrekning).

Den foreliggende klagesak dreier seg om en periode selskap ikke var stiftet. Som tidligere nevnt kommer aksjelovens § 2-13 ikke til anvendelse dersom forpliktelsen ikke er inntatt i stiftelsesdokumentet eller overtatt av selskapet. Tilfellene er således ikke sammenlignbare.

Det hevdes fra klagerens side at det faktum at A i sin selvangivelse for 1990 har oppført kr 50.000 som aksjekapital viser at hans engasjement kun dreier seg om aksjeselskapet. Dette er Skattedirektoratet ikke enig i. Det vises til ovenstående drøftelse. Aksjeselskapet var ikke stiftet, og hans ansvar kunne i denne periode ikke begrenses av aksjelovens bestemmelser.

Aksjeselskapslovens § 2-13 kommer således ikke til anvendelse, og på bakgrunn av dette kan Skattedirektoratet ikke se at etterberegningen blir å henføre  på  C som et selskap under stiftelse.

Spørsmålet blir så om A personlig kan gjøres ansvarlig for den etterberegnede avgiften.

Klageren mener at utover å skyte inn kr 50. 000 i det fremtidige aksjeselskapet hadde han ingenting med restaurantvirksomheten å gjøre.

Det foreligger ingen skriftlig avtale mellom A og B som klart viser hvilke forutsetninger som lå til grunn for oppstart og drift av restauranten/selskapet. I mangel av skriftlig avtale mellom A og B , vil bakgrunnen for As engasjement i restaurantdriften være sentral når man skal belyse hvilket ansvar A etter partenes forutsetninger skulle ha. Om dette har A forklart seg i politiavhør.

Det siteres fra politirapporten (dok 15):

«Høsten 1990 hørte siktede rykter om at det skulle åpne en Pizzeria i xxxxx. Siktede drev et aksjeselskap N A/S på den tiden. N sto for driften av K.

Siktede så på en ny etablering som en potensiell konkurrent. Han hørte at de som planla det nye stedet, var B og J. Siktede fant det derfor best å være med i det nye prosjektet»

 C AS ble stiftet i juni 1991. Det er imidlertid klart at klager startet sin virksomhet allerede i september 1990. Skattedirektoratet legger også til grunn at A var klar over at driften startet på det tidspunktet. Når det sees hen til As motiver for å bli med på prosjektet, er det lite sannsynlig at han godtok at den virksomheten han så på som en konkurrent fikk drive i ni måneder uten at han var med. For å oppnå den innflytelse han ønsket måtte han, etter Skattedirektoratets syn, ha en ikke ubetydelig kontroll med driften

A skrev, sammen med B, under leiekontrakt vedrørende lokalene på vegne av «E as».  (Skattedirektoratet vil her bemerke at i den kontrak-ten som følger innstillingen er navnene strøket over og erstattet med nye navn og datoer. Fylkesskattekontoret har opplyst at grunnen til dette er at da lokalene senere ble leiet ut til andre leietakere, ble den samme kontrakten benyttet, man foretak bare overstrekinger. Klager har ikke bestridt at det er denne kontrakten han har undertegnet.) Leieperioden løp fra 1. september 1990 og i avtalens punkt 7 fremgår det at lokalene skal benyttes til pub, pizzeria og fastfood. Når det umiddelbart etter leiekontraktens inngåelse blir startet slik virksomhet i lokalene, tyder også dette på at A har vært involvert i større utstrekning enn han hevder.

A godtok å stå som stedfortreder på skjenkebevillingen.

Rådmannens kontor i  xxxxx har opplyst til fylkesskattekontoret at enten styrer eller stedfortreder måtte være tilstede som ansvarlig til enhver tid fordi det kunne bli foretatt kontroller av virksomheten av næringsmiddeltilsynet og kommunale myndigheter. Når A har godtatt dette vervet, tyder det på at han faktisk har hatt et videre ansvar for driften enn han i etterkant hevder å ha hatt.

I  tillegg er fakturaer fra Vinmonopolet As stilet til klager ved A og B.

Det er ikke bestridt at det er den  samme virksomheten som er drevet både før og etter at C AS blir stiftet. Det argumenteres sågar med fra advokatens side at forpliktelser oppstått i den angjeldende periode må henføres på aksjeselskapet. Når virksomheten så blir registret i juni er A utvilsomt med som aksjonær . Dette tyder også etter Skattedirektoratets syn at A har deltatt i driften i hele perioden. Det fremstår som usannsynlig at han var med å starte virksomheten i september 1990, var med ved stiftelsen av C AS i juni 1991, men ikke skulle ha noe med driften å gjøre i den mellomliggende periode.

Skattedirektoratet mener at også dette tyder på at A har vær med i driften helt fra starten i september 1990.

Klagerens advokat viser videre til at B har skrevet en erklæring hvor han sier at A ikke har hatt noe med driften å gjøre.

Denne erklæringen er skrevet i anledning klagesaken. Ovenfornevnte drøftelse og konklusjon viser etter Skattedirektoratets mening at utsagnet ikke medfører riktighet. Det kan kanskje gi uttrykk for det interne ansvarsforholdet  A og B i mellom, men det kan ikke tillegges vekt i forholdet til tredjemenn og offentlige myndigheter. Skattedirektoratet bestrider ikke at B har hatt en mer aktiv rolle i driften enn A. Vi mener likevel at det er påvist at han har vært såpass delaktig at han ikke kan fri seg for ansvar som har oppstått som følge av driften.

Skattedirektoratet er etter dette av den oppfatning at A er solidarisk ansvarlig for den skyldige merverdiavgiften som refererer seg til perioden september 1990 til juni 1991.

Fylkesskattekontorets skjønn Da det ikke er ført noe regnskap i perioden og avgiftspliktig virksomhet har vært drevet uten å være registrert i merverdiavgiftsmanntallet, foreligger åpenbart skjønnsadgang.

Skattedirektoratet har ingen innvendinger mot det foretatte skjønn som synes rimelig og forsvarlig.

Skattedirektoratet tilrår etter dette at det treffes slikt

vedtak:

Fylkesskattekontorets vedtak stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer (Dons Heinfjell, Martinsen, Andersen, Gundersen og Haugerud) har alle sagt seg enig i Skattedirektoratets innstilling.

Nemdsmedlem Martinsen med følgende tilleggsbemerkning: «Saken har voldt meg betydelig tvil, særlig på bakgrunn av Bs erklæring, vedr. dok.11. Denne kan tyde på at A kun har sett på kapitalinnskuddet som en positiv pengeplassering, og at han dermed kun må anses som en «stille interessent». Etter en totalvurdering er jeg imidlertid kommet til å slutte meg til SKD’s innstilling.»

 V e d t a k:

Som innstilt.