Saken gjaldt hvorvidt det forelå plikt til å svare merverdiavgift som ved uttak av selskapets utlån av erstatningsbiler til verkstedkunder, jf merverdiavgiftsloven § 14 annet ledd nr 5. Skattedirektoratet mente at det ikke var tilstrekkelig dokumentert at det forelå omsetning av utleietjenester, ettersom det ikke fremgikk av faktura at det faktisk var betalt leie for bruk av kjøretøy. Tilleggsavgift ble ikke ilagt.       Klagenemndas flertall sluttet seg til skattedirektoratets innstilling (dissens 4-1).

Bransje: Salg av nye og brukte biler, deler/rekvisita og verkstedtjenester, yrkesmessig utleievirksomhet

Stikkord: Uttaksberegning -dokumentasjonskrav ved utlån av erstatningsbiler til verkstedkunder

Merverdiavgiftsloven: § 14 annet ledd nr 5  § 22 første ledd nr 3

 

Dato for Skattedirektoratets innstilling: 16. mai 2001

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse den 1. oktober 2001 i sak nr 4564 vedrørende org nr      

Skattedirektoratet har avgitt slik

i n n s t i l l i n g :

Klageren ble registrert i avgiftsmanntallet med virkning fra 1. termin 1995. Selskapet selger nye og brukte biler, deler, rekvisita samt verkstedtjenester. Virksomheten omfatter også utleie av biler. I ettersynsperioden har Klageren vært forhandler av biltypene Mercedes Benz, Peugeot og Toyota.

Fylkesskattekontoret foretok i perioden desember 1999 – januar 2000 bokettersyn i virksomheten for årene 1997, 1998 og 1999. Bokettersynsrapporten er datert 28. juni 2000.

Som følge av bokettersynsrapporten fattet fylkesskattekontoret den 18. august 2000 følgende vedtak om etterberegning av avgift:

 

 

Samlet etterberegning utgjør kr 117 753.

Renter er beregnet frem til 10. september 2000 i henhold til merverdiavgiftsloven § 37. Tilleggsavgift er ikke ilagt.

Klage til Klagenemnda for merverdiavgift er datert 6. september 2000.

Fylkesskattekontorets redegjørelse er sendt klagers representant 15. september 2000. Tilsvar til redegjørelsen er ikke innkommet.

Saken ble mottatt i Skattedirektoratet den 20. september 2000.

Klagefristen er overholdt.

Saken er ikke brakt inn for domstolene.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen til nemndsmedlemmene:

Dok nr 1: Bokettersynsrapport, datert 28. juni 2000 Dok nr 2: Varsel om etterberegning av avgift, datert 19. juli 2000 Dok nr 3: Tilsvar fra Klageren, datert 11. august 2000 Dok nr 4: Vedtak om etterberegning, datert 21. august 2000 Dok nr 5: Klage  datert 6. september 2000 Dok nr 6: Fylkesskattekontorets redegjørelse, datert 15. september 2000 Dok nr 7: Klagesak nr 3661, datert 18. desember 1997 Dok nr 8: Finansdepartementets omgjøring, datert 28. februar 2000 Dok nr 9: Klagesak nr 3546, datert 6. januar 1998 Dok nr 10: Oslo byretts dom av 19. juli 1999

Klagen gjelder fylkesskattekontorets etterberegning av utgående merverdiavgift og tilbakeføring av investeringsavgift på to biler (HB  og HB . Begrunnelsen er at det er tale om uttak av virksomhetens utleiebiler til bruk for personbefordring, jf merverdiavgiftsloven § 14 annet ledd nr 5, ettersom bilene helt eller delvis mangler utleieinntekter, og det ikke kan dokumenteres at bilene benyttes som utleiebiler på verkstedet.

Etterberegningen er foretatt med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 55 første ledd nr 2 og investeringsavgiftsloven § 7, tredje ledd. Det påklagede beløp utgjør kr 90 198, og retter seg utelukkende til endringene i rapportens (dok 1) punkt 7.4.1. I tillegg kommer renter etterberegnet på dette beløp.

Klager v /advokat J anfører at bilene avgiftsmessig må håndteres som utleiebiler i virksomheten. Følgende hitsettes fra brev av 6. september 2000 (dok 5):

”Det er kjent i næringen og akseptert avgiftsmessig at mange kunder krever å disponere erstatningsbil når egen bil står inne på verkstedet, en service næringen ikke er i stand til å fakturere på annen måte enn inkludert i verkstedprisene.

Dette er i vesentlig grad tilfelle for de to biler hvor etterberegning gjøres gjeldende.

Kjørelengdene er kontrollert og er på henholdsvis 23. 400 km og 10. 700 km. Den siste kjørelengde er også dokumentert med påskrift på kjøpekontrakt til kjøper av bilen, K.B.

Fylkesskattekontorets vurdering som grunnlag for etterberegning synes å ta utgangspunkt i klagesak nr. 3661 hvor klagenemnda for merverdiavgift la til grunn at vederlaget for erstatningsbilen var innbakt i verkstedregningen. Vedtaket er endret av Finansdepartementet i brev av 28. februar 2000.

Forholdet i nærværende sak er eldre enn Finansdepartementets uttalelse og dette må tillegges vesentlig vekt, kfr. nedenfor.

I denne sammenheng tillater jeg meg også å vise til klagesak nr. 3546, klagenemnda for merverdiavgifts avgjørelse av 24. februar 1997, hvor man på omlag tilsvarende grunnlag fikk en avgjørelse i nemnda, tre for skattedirektoratets stadfestelse av etterberegningen mot to stemmer som var uenig i skattedirektoratets vurdering. Saken ble avgjort av Oslo byrett 19. juli 1999 med resultat at klagenemndas vedtak ble opphevet.

Selv om saken for Klageren er noe forskjellig fra den aktuelle dom i Oslo byrett, synes de grunnleggende trekk omkring utleievirksomheten og avgiftshåndteringen av de biler som er benyttet til ”verkstedutleie” å være tilnærmet likeartet.

På dette grunnlag gjør jeg gjeldende at etterberegningsvedtaket må oppheves og klagers korrekt utførte avgiftsbehandling må aksepteres.”

Fylkesskattekontoret anfører at klagers avgiftsbehandling for de to bilene som er etterberegnet ikke er korrekt. Det vises til Finansdepartementets brev av 28. februar 2000, hvor klagenemndas vedtak i klagesak nr 3661 ble omgjort. I henhold til Finansdepartementets vedtak må godtgjørelsen for bruken av verkstedbilen fremgå av verkstedregningen dersom dette skal legges til grunn. Dersom dette ikke er gjort, skal det beregnes vederlag for bilene som ved uttak, jf merverdiavgiftsloven § 14, annet ledd nr 5.

Videre anføres i fylkesskattekontorets redegjørelse (dok 6):

”Fylkesskattekontoret er av den oppfatning at det er mulig å fakturere at verkstedet yter service ved at det stilles en bestemt bil til disposisjon. Det bør også være mulig å opplyse om at dette er inkludert i verkstedprisen.

At forholdet vedrørende verkstedbilene i dette tilfellet er eldre enn Finansdepartementets vedtak i brev av 28. februar 2000 kan etter fylkesskattekontorets syn ikke tillegges avgjørende vekt. Det fremgår av vedtaket at det ikke er en korrigering av rettsforståelsen, da vedtaket ikke går imot at utleiebiler kan brukes som verkstedbiler. Fylkesskattekontoret legger derfor til grunn at Finansdepartementet gir uttrykk for at rettsforståelsen ikke er endret seg som følge av vedtaket. Fylkesskattekontoret mener derfor at advokat Johnsrud ikke har rett når han hevder at det må tillegges vekt at Finansdepartementets vedtak er truffet etter avgiftstransaksjonene i denne saken. Opphevelsen av klagenemndas vedtak ble derimot gjort ut fra en konkret vurdering i forhold til dokumentasjonskravet som må stilles i slike saker, og det er bare denne siden av avgjørelsen som tillegges vekt i dette tilfellet. At klagenemnda gjennom klagesak nr 3661 har gitt signaler som kan forstås slik at det kan lempes på vanlige dokumentasjonskrav som ellers gjelder, er hensyntatt i fylkesskattekontorets vedtak ved at det ikke er ilagt tilleggsavgift.

Når det gjelder henvisningen til dom i Oslo byrett av 19. juli 1999 i sak nr 98-06194 A/13, er fylkesskattekontorets oppfatning at denne dommen ikke har relevans i denne saken. For saken som var til behandling i domstolen, var problemstillingen om utleie av biler fra et morselskap til et datterselskap var å anse som reell utleie. Innholdet av dokumentasjonskrav for den utleie som er aktuell i denne saken, er ikke omhandlet i Oslo byretts dom.

I denne saken bestrides det ikke at det foreligger en utleievirksomhet. Det er dokumentasjonen for reell utleie til verkstedkunder som er bakgrunnen for at avgiften tilbakeføres på bilene.

Et moment som ikke er påberopt i vedtaket, men som også bør tillegges vekt for en tilbakeføring, er for bussens del at den egner seg dårlig for utleiebil fra verksted da et klart mindretall har sertifikat for buss. Dette er imidlertid ikke noe avgjørende argument i denne saken.”

Skattedirektoratet skal bemerke at det ved anskaffelse av personkjøretøyer normalt ikke foreligger adgang til å fradragsføre inngående avgift, jf merverdiavgiftsloven § 22 første ledd nr 3 og 14 annet ledd nr 5. Det eneste unntak fra denne hovedregelen gjelder kjøretøyer anskaffet til bruk i yrkesmessig utleie, jf merverdiavgiftsloven § 14 annet ledd nr 5 annet avsnitt og forskrift nr 90.

Dersom en personbil som er anskaffet til bruk i yrkesmessig utleievirksomhet også tas til bruk til andre formål, vil sistnevnte bruk måtte avgiftsberegnes i henhold til merverdiavgiftsloven § 14 annet ledd, som bruker formuleringen ”som ved uttak”. Det dreier seg her ikke om uttak i egentlig forstand.

 Avgiftsberegningen innebærer et korrektiv til den tidligere fradragsføring av inngående avgift.

Merverdiavgiftsloven § 14 annet ledd må leses i sammenheng med § 22 første ledd nr 3, som avskjærer fradragsretten for anskaffelser som helt fra starten av er ment til bruk som nevnt i førstnevnte bestemmelse. Merverdiavgiftsloven § 14 rammer omdisponering som skjer etter anskaffelsen. Det er særlig kontrollhensyn, men også hensynet til konkurransenøytralitet, som begrunner avgiftsplikt for disse anskaffelser/bruk, selv om de benyttes i avgiftspliktig virksomhet. Når det gjelder drift og bruk av personbiler, har reglene sammenheng med at personbefordring faller utenfor avgiftsområdet.

Skattedirektoratet legger til grunn at avgjørende for hvorvidt uttaksberegning skal skje, er om det er dokumentert at det foreligger omsetning av utleietjenester, jf Finansdepartementets brev av 28. februar 2000 (dok 8). Av kontrollhensyn må det kreves dokumentert i faktura at det faktisk er betalt leie for bruk av kjøretøy. Ellers foreligger bruk som betinger avgiftsberegning, jf merverdiavgiftsloven § 14 annet ledd nr 5 som nevner ”bruk”. Ettersom slik dokumentasjon ikke er fremlagt, mener vi at bruken må uttaksberegnes. Det kan ikke ha betydning at forholdet i nærværende sak er eldre enn Finansdepartementets uttalelse i brev av 28. februar 2000, da den etter vår oppfatning ikke innebærer noen endring av rettstilstanden.

Skattedirektoratet er enig med fylkesskattekontoret i at Oslo byretts dom av 19. juli 1999 ikke kan få betydning for nærværende sak, da den ikke omtaler hvilke krav som må stilles til dokumentasjon for utleie til verkstedkunder. 

Tilleggsavgift ikke ilagt. Skattedirektoratet har ingen bemerkninger til at tilleggsavgift ikke er ilagt da dette er i henhold til praksis i lignende saker.

Skattedirektoratet tilrår etter dette at det treffes slikt

v e d t a k :

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes.

 KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Martinsen har votert slik:

”Viser til mitt votum i sak 3661, 3770 m. fl. Uenig i innstillingen, slutter meg i det vesentlige til klagers syn.”

I klagesak nr 3661 voterte Martinsen slik:

”Jeg finner at etterberegningen av utgående avgift vedrørende utlån av erstatningsbiler bør oppheves og i alle fall at tilleggsavgiften for så vidt bør oppheves.

Det virker fremmed at en bilforretning reelt driver gratis utlån av biler. Omkostningene med dette må være inkalkulert i prisen for annen virksomhet, her reparasjon av biler. Da er utgående merverdiavgift allerede beregnet.

 Utlån av erstatningsbilene er så langt jeg kan se en del av avg.pl. virksomhet. Hvorvidt det kreves særskilt/spesifisert vederlag for dette kan ikke være avgjørende.”

I klagesak nr 3770 voterte Martinsen slik:

«Uenig i innstillingen. Jeg kan ikke følge den tankegang som ligger til grunn for at bilene skal ansees tatt ut av den avgiftspliktige virksomhet til formål som ligger utenfor loven, persontransport. Det virker kunstig og jeg slutter meg i så måte til klagers utsagn om at å stille et kjøretøy til disposisjon for tredjemann aldri vil kunne ansees som personbefordring . Jeg viser her til Refslands kommentarutgave del 1, 5. utgave side 208: Utleie av personbusser og selskapsvogner med sjåfør er persontransport. Det samme gjelder leie av båter og fly for personbefordring med fører. Videre viser jeg til samme bok side 306: Særbestemmelsen for yrkesmessig utleie av personkjøretøyer gjelder ikke for personbefordring mot vederlag, for eksempel drosjekjøring. Personbefordring ansees også å foreligge ved utleie av personbil med fører. (mine understrekninger). Det synes ut fra dette å være et klart krav for å kunne karakterisere nevnt utleie som personbefordring at sjåfør/fører er stilt til disposisjon.   Ut fra dette driver klager åpenbart ikke næring med persontransport. Det drives bilforretning med flere ulike avdelinger som samtlige driver virksomhet innenfor mva-loven. Bilutleien er en del av denne virksomheten. Bilutleien er fremstilt som om den er gratis, mens jeg anser inntektene av denne dekket ved salgsinntekten av bilene.

Videre er jeg enig med klager i at det må være irrelevant hvorvidt det fremgår av salgsdokumentene om kunden betaler særskilt/spesifisert vederlag for bruken av bilene.

Etterberegningen oppheves.

Jeg er dog enig i at tilleggsavgiften må frafalles.»

Nemndas formann Dons Heinfjell og nemndas medlemmer Andersen, Haugerud og Omdal har alle sagt seg enige i Skattedirektoratets innstilling.

 Vedtak:

Som innstilt.