Important information

This page is not available in English.

Klagenemnda for merverdiavgift

KMVA 5487

  • Published:
  • Avgitt 17 October 2005
Whole serial number KMVA 5487

Klagenemndas avgjørelse av 17. oktober 2005.

Saken gjelder: Spørsmål om det foreligger fradragsrett for inngående avgift på utgifter knyttet til salg av aksjer i et heleid datterselskap. Både klager og datterselskap er frivillig registrert i avgiftsmanntallet etter forskrift nr. 117 for utleie av fast eiendom.

Klagenemnda stadfestet enstemmig fylkesskattekontorets vedtak.

Stikkord: Inngående avgift - utgifter knyttet til salg av aksjer

Bransje: Fast eiendom

Mval:  § 21 første ledd, jf. forskrift nr. 117

  KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte den 17. oktober 2005 i klagesak nr 5487 vedrørende org. nr. xxx xxx xxx A AS.   Skattedirektoratet har avgitt slik

i n n s t i l l i n g :

A AS, org. nr. xxx xxx xxx, var registrert i avgiftsmanntallet i perioden 3. termin 1984 til og med 6. termin 1987. Registreringen ble reaktivert fra og med 1. termin 2004. A AS er frivillig registrert etter forskrift nr. 117 om frivillig registrering av utleier av bygg eller anlegg til bruk i virksomhet som er registrert etter merverdiavgiftsloven.   Tilleggsoppgave samt følgebrev kom inn til fylkesskattekontoret 31. mars 2005 (dok 1). Fylkesskattekontoret fattet den 27. april 2005 vedtak om å nekte å utbetale beløp som framgår av tilleggsoppgaven for 1. termin 2005 (dok 2).

Foreløpig klage på fylkesskattekontorets vedtak er datert 13. mai 2005, og ble mottatt på fylkesskattekontoret 18. mai 2005 (dok 3). Begrunnet klage er datert 31. mai 2005 (dok 4). Klagen er fremsatt av C Advokatfirma DA v/ advokat B på vegne av A AS. Klagefristen er overholdt.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Doknr. Dokument Dato 1 Krav om fradrag for inngående avgift og tilleggsoppgave 30. mars 2005 2 Vedtak  27. april 2005 3 Foreløpig klage 13. mai 2005 4  Begrunnet klage 31. mai 2005

Klagen gjelder Spørsmålet om det foreligger fradragsrett for kostnader påløpt ved omsetning av samtlige aksjer i et datterselskap.

Sakens faktum A AS eide samtlige aksjer i D AS. Både A AS og D AS er frivillig registrert i avgiftsmanntallet etter forskrift nr. 117. D virksomhet bestod i utleie av D. Ved salg av samtlige aksjer i D AS pådro A AS seg kostnader knyttet til salget. I tilleggsoppgave for 1. termin 2005 krevde A AS fradrag for inngående merverdiavgift med kr 960 000 knyttet til nevnte salg.

Fylkesskattekontorets vedtak og begrunnelse: Fylkesskattekontoret har i sitt vedtak bemerket at hovedregelen for fradragsrett for inngående merverdiavgift følger av merverdiavgiftsloven § 21. Utgangspunktet etter nevnte bestemmelse er at det kan gjøres fradrag for inngående avgift på varer og tjenester anskaffet til bruk i den avgiftspliktige virksomheten. Det sentrale kriteriet som lovgiver har oppstilt for fradragsretten er at den aktuelle anskaffelsen må være til bruk i avgiftspliktig virksomhet. I forarbeidene er det uttalt i merknadene til bestemmelsen at retten til fradrag har som forutsetning at den inngående avgift knytter seg til anskaffelser som er relevante for den avgiftspliktige virksomheten.

Videre siteres det fra vedtaket: ”I foreliggende tilfelle er det klart at salg av aksjer ikke anses som avgiftspliktig virksomhet. Dette følger av unntaket fra merverdiavgiftsloven i merverdiavgiftsloven § 5 b første ledd nr. 4. Følgelig foreligger det i utgangspunktet ikke fradragsrett for merverdiavgift på utgifter knyttet til salg av aksjer.

Lovgiver har bevisst valgt å unnta denne type virksomhet fra avgiftsområdet. Dersom det innrømmes fradragsrett på områder lovgiver har unntatt fra avgiftsområdet, kan dette føre til at like varer og tjenester ikke blir behandlet likt avgiftsmessig, og vi vil kunne få konkurransevridning.

Imidlertid har Høyesterett åpnet for at det i enkelte tilfeller kan innrømmes fradrag for inngående avgift på områder som lovgiver har unntatt fra avgiftsområdet.

I Hunsbedtdommen, Rt. 2003 s. 1821, uttalte Høyesterett at den reklamevirksomhet Hunsbedt Racing AS driver ikke kan skilles fra rallycrossvirksomheten, men inngår som en integrert del av og danner det vesentligste økonomiske fundament for denne. Anskaffelse, drift og vedlikehold av rallycrossbilen er en nødvendig forutsetning for at Hunsbedt Racing AS skal kunne oppnå de reklameinntekter selskapet oppebærer. På bakgrunn av dette ble bilen ansett å ha en slik naturlig og nær tilknytning til reklamevirksomheten at vilkårene for fradragsrett for inngående merverdiavgift etter merverdiavgiftsloven § 21 ble ansett oppfylt.

Høyesterett har i dommen lagt vekt på at den avgiftspliktige delen av virksomheten ikke kan skilles fra den ikke-avgiftspliktige delen, men at den inngår som en integrert del av og danner det vesentligste økonomiske fundamentet for denne. Samtidig har den aktuelle anskaffelsen blitt ansett for å være en nødvendig forutsetning for å generere avgiftspliktig omsetning. Finansdepartementet har i sin fortolkning av dommen lagt til grunn at det må foreligge en slik gjensidighet mellom de ulike aktivitetene at de enkelte delene av virksomheten ikke kan eksistere uten den andre. Det er ikke nok at det er en sammenheng mellom de ulike delene av virksomheten for at det skal anses som en virksomhet, men det kreves en gjensidig avhengighet mellom de ulike aktivitetene.

Fylkesskattekontoret er etter en vurdering av saken kommet til at vilkårene for fradragsrett i foreliggende sak ikke er oppfylt. Det å eie aksjene i D AS kan nok anses som en forutsetning for å generere avgiftspliktig inntekt, men vi kan ikke se at det er en nødvendig forutsetning. Videre legges det til grunn at det ikke foreligger en gjensidig avhengighet mellom det å eie aksjene i D AS og den avgiftspliktige utleievirksomheten.”

Klagers innsigelser til vedtaket: Klager er uenig i fylkesskattekontorets vedtak om at det ikke foreligger rett til fradrag for inngående avgift for utgifter knyttet til salg av samtlige aksjer i D AS.

Det anføres at i forbindelse med oppføring av et nytt kjøpesenter i E ble byggeprosjektet lagt i et nytt heleid datterselskap, D AS. D AS har vært frivillig registrert i avgiftsmanntallet etter forskrift nr. 117 for utleie av kjøpesenteret. A AS har solgt samtlige aksjer i D AS. Det har ikke skjedd noen endringer i den faktiske bruken av bygget etter aksjetransaksjonen. I forbindelse med salget pådro A AS seg kostnader. Dette omfatter blant annet bistand fra F AS med salg av aksjene. Avgiften utgjorde kr 960 000.

Det følger av klagen at fradragsretten for inngående avgift for næringsdrivende som er registrert etter forskrift nr. 117 følger de vanlige reglene i merverdiavgiftsloven. I henhold til merverdiavgiftsloven § 21 første ledd kan registrert næringsdrivende gjøre fradrag for inngående merverdiavgift på varer og tjenester som er ”til bruk i” den avgiftspliktige virksomheten. Klager anfører at vilkåret om at anskaffelsen må være ”til bruk i” virksomheten er blitt tolket slik at anskaffelsen/oppofrelsen må ha en naturlig og nær tilknytning til virksomheten, jf. Rt 2001 s 1497 og Rt 2003 s 1821.

I foreliggende sak har det påløpt kostnader ved avhendelse av aksjer. Omsetning av aksjer er ikke avgiftspliktig omsetning, jf merverdiavgiftsloven § 5 b første ledd nr. 4. I utgangspunktet foreligger det ikke rett til fradrag for kostnader knyttet til denne type aktivitet. Klager mener det likevel må vurderes om ikke oppofrelsen i dette tilfellet er relevant og har en slik naturlig og nær sammenheng til den avgiftspliktige virksomheten at det er hjemmel for fradrag etter bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 21 første ledd.

Klager anfører at det å eie aksjene i D AS i denne sammenheng må anses som en naturlig og integrert del av klagers utleievirksomhet. Klager bemerker videre at aksjene var eid som ledd i en langsiktig forretningsstrategi, i det klager ikke driver med virksomhet som gjelder kjøp og salg av aksjer. Det er følgelig naturlig å anse eierforholdet til aksjene i D AS som en naturlig og integrert del av avgiftspliktiges frivillig registrerte utleievirksomhet.

Klager viser videre til at avgiftsmyndighetene har akseptert at det foreligger rett til fradrag for inngående avgift på meglerhonorar i forbindelse med salg av eiendom, når denne har relevans til avgiftspliktig virksomhet. Det er i denne sammenheng uten betydning om selve omsetningen av eiendommen faller utenfor avgiftsområdet. Klager anfører at det sentrale spørsmålet derfor blir om det er tilstrekkelig tilknytning mellom kostnadene til aksjesalget og avgiftspliktige virksomhet med utleie av fast eiendom. Etter klagers oppfatning er tilknytningskravet oppfylt i dette tilfellet. Klager driver kun en virksomhet, og dette er utleie av fast eiendom. Virksomheten i det heleiede datterselskapet, D AS, med oppføring og utleie av D utgjør en naturlig del av den samlede virksomhet. Det forhold at dette bygget ble lagt i et heleid datterselskap mener klager kun er et organisatorisk spørsmål. Det å eie aksjene i D AS kan ikke anses som en virksomhet som klart atskiller seg fra avgiftspliktiges utleievirksomhet. Klager mener derfor at oppofrelsen etter dette har en naturlig og nær tilknytning til avgiftspliktiges virksomhet.

Videre viser klager til Skattedirektoratets brev av 30. januar 2002, inntatt i Revisjon og Regnskap nr. 2/2002, hvor det er uttalt at oppdrag som går ut på å selge eller formidle salg av samtlige aksjer i en virksomhet er å anse som en konsulenttjeneste i forbindelse med overdragelse av virksomhet og omfattes ikke av unntaket for verdipapirhandel. Det anføres fra klager at når Skattedirektoratet har valgt å definere denne type transaksjon som en virksomhetsoverdragelse, må dette også legges til grunn i forhold til kjøper av en slik tjeneste. Klager har gjennom salg av samtlige aksjer i D AS, i avgiftsmessig sammenheng, foretatt en overdragelse av en registrert virksomhet i merverdiavgiftsmanntallet. Det anføres derfor at en naturlig konsekvens av dette må være at det foreligger rett til fradrag for inngående avgift på kostnader til virksomhetsoverdragelsen.

Klager mener videre at det, med bakgrunn i Skattedirektoratets uttalelse i nevnte brev, må anses som sikkert at det ikke ville blitt stilt spørsmål ved fradragsretten om klager og D AS hadde valgt å la seg fellesregistrere etter bestemmelsene i merverdiavgiftsloven § 12 tredje ledd. Klager legger i denne forbindelse til grunn at det ved en fellesregistrering ikke ville spilt noen rolle om man hadde solgt eiendommen eller aksjene, så lenge salg av aksjene sidestilles med en virksomhetsoverdragelse. Videre mener klager at fylkesskattekontoret, ved feilaktig å ha antatt at avgiftspliktige driver virksomhet utenfor avgiftsområdet (salg av aksjer), har lagt til grunn at fradragsretten i disse tilfellene vil være avhengig av registreringsform. Intensjonen bak reglene med fellesregistrering er ikke å utvide fradragsretten i forhold til virksomhet utenfor avgiftsområdet. Når Skattedirektoratet har lagt til grunn at salg av samtlige aksjer i et selskap er å anse som en virksomhetsoverdragelse, må konsekvensen bli at det innrømmes fradrag også når man ikke er fellesregistrert i tilfeller som dette. Klager anfører til slutt at det er unaturlig slik fylkesskattekontoret gjør å legge til grunn at klager driver to atskilte virksomheter.

Fylkesskattekontorets vurderinger av klagen

Fylkesskattekontoret er fortsatt av den oppfatning at det ikke foreligger rett til fradrag for inngående merverdiavgift for kostnader som A AS har pådratt seg i forbindelse med salg av samtlige aksjer i D AS.

Klager anfører i sin redegjørelse at det foreligger en tilstrekkelig tilknytning mellom kostnadene til aksjesalget og klagers virksomhet med utleie av fast eiendom. Klager anfører videre at det er naturlig å anse eierforholdet til aksjene i D AS som en naturlig og integrert del av klagers frivillig registrerte virksomhet.

Fylkesskattekontoret er ikke av samme oppfatning som klager. I vedtaket anfører fylkesskattekontoret at det ikke foreligger en gjensidig avhengighet mellom det å eie aksjene i D AS og den avgiftspliktige utleievirksomheten som klager driver. Gjennom klagebehandlingen er fylkesskattekontoret også blitt av den oppfatning at det å eie aksjene i D AS ikke har noen tilknytning til den utleievirksomhet som D AS står for ved utleien av D. Å eie aksjene i D AS har heller ingen tilknytning til den utleievirksomheten som klager driver. Fylkesskattekontoret anser det å eie aksjer som en selvstendig virksomhet som klager bedriver, og som ikke har noen sammenheng med virksomheten med utleie av fast eiendom, som klager er frivillig registrert for i merverdiavgiftsmanntallet etter forskrift nr. 117.

Når det gjelder klagers påstand om klager gjennom salg av samtlige aksjer i D AS, i avgiftsmessig sammenheng, har foretatt en overdragelse av virksomhet som er registrert i avgiftsmanntallet, og at dette begrunner fradrag for inngående avgift, er fylkesskattekontoret ikke enig i denne påstanden. Det å selge samtlige aksjer i et annet selskap enn eget selskap er kun å anse som en overdragelse av aksjer og ikke en virksomhetsoverdragelse.

Klager mener at det ikke ville blitt stilt spørsmål ved fradragsretten dersom klager hadde latt seg fellesregistrere med D AS etter bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 12 tredje ledd. Fylkesskattekontoret vil bemerke at klager ikke har søkt fellesregistrering etter nevnte bestemmelse. Fylkesskattekontoret finner derfor ikke grunn til å kommentere denne påstanden nærmere.

Klager har i sine merknader til fylkesskattekontorets innstilling vist til Høyesteretts avgjørelse av 30. juni 2005, Porthuset, og anfører at det ikke oppstilles noe vilkår om at den avgiftspliktige og ikke-avgiftspliktige virksomheten må utgjøre integrerte deler av samme virksomhet. På denne bakgrunn legger klager til grunn at det er tilstrekkelig for fradragsrett at oppofrelsen er relevant og har en naturlig og nær tilknytning til virksomheten. Klager anfører at vilkårene for fradragsrett er oppfylt.

Videre bemerker klager at fylkesskattekontorets synspunkt om at foreliggende salg avgiftsmessig skal anses som et aksjesalg står i direkte motstrid til direktoratets syn, jf. brev fra Skattedirektoratet av 30. januar 2002. Dersom fylkesskattekontorets synspunkt legges til grunn skulle det ikke vært beregnet og betalt merverdiavgift av vederlaget, jf. unntaket for verdipapirhandel.

Fylkesskattekontoret er fremdeles av den oppfatning at vilkårene for fradragsrett ikke foreligger.

Til klagers merknader om fylkesskattekontorets vurdering av om transaksjonen skal anses som aksjesalg har fylkesskattekontoret bemerket følgende: F AS driver med salg og utleie av eiendom. A AS' advokat antar at F AS' tjenester har bestått i alminnelige eiendomsmeglertjenester, så som vurdering av eiendommen, utarbeidelse av salgsmateriale, finne potensielle kjøpere til aksjene, delta i forhandlinger ol.

Fylkesskattekontoret mener fortsatt at det er aksjer som er solgt fra A AS, og at det ikke dreier seg om en virksomhetsoverdragelse. Selv om omsetning av aksjer er en unntatt tjenester, jf. mval § 5b nr. 4, er det den tjenesten som F AS har ytet som avgjør om F AS skal fakturere med avgift til A AS.

Det fremgår av avgiftshåndboka s. 105 at ved salg av aksjer i et eiendomsselskap må det vurderes konkret om tjenesten som er ytet anses å gjelde overdragelse av aksjene eller eiendommen. Det vil bla ha betydning om den som yter tjenesten skal bidra med sin fagkunnskap/kompetanse innen omsetning av fast eiendom. Det er nevnt et eksempel fra dansk rettspraksis der en bank som selv hadde kunnskap om overdragelse av aksjer søkte bistand fra en eiendomsmegler i forbindelse med salg av et eiendomsselskap. Megleren skulle bidra med sakkunnskap vedrørende omsetning av fast eiendom. Retten kom i dette tilfellet til at tjenesten måtte karakteriseres som alminnelige eiendomsmeglertjenester, som er avgiftspliktige.

Det samme antar fylkesskattekontoret at kan legges til grunn i nærværende sak. A AS søker bistand fra en eiendomsmegler for å bistå ved salg av samtlige aksjer i D AS. F AS, som yter bistanden, har kompetanse innen salg og utleie av fast eiendom. De tjenester som ytes er alminnelige eiendomsmeglertjeneste, som er avgiftspliktige. På bakgrunn av dette antar vi at det er korrekt at F AS har fakturert sitt oppdrag med merverdiavgift.

Fylkesskattekontoret legger til grunn at A AS har solgt aksjer, som er en unntatt tjeneste, og det foreligger ikke rett til fradrag for inngående avgift knyttet til kostnader i forbindelse med sin bistand fra F AS. 

Skattedirektoratets innstilling:

Skattedirektoratet vil bemerke at vurderingstema i klagen er om kostnader påløpt ved omsetning av samtlige aksjer i et datterselskap er fradragsberettiget.

Klager er frivillig registrert etter forskrift nr. 117 om frivillig registrering av utleier av bygg eller anlegg til bruk i virksomhet som er registrert etter merverdiavgiftsloven. Registreringen omfatter selskapets utleie av fast eiendom til bruk i avgiftspliktig virksomhet. Datterselskapet, D AS, er ikke leietaker av klagers lokaler, men er selv registrert etter forskrift nr 117 for utleie av kjøpesenter.

A AS er i tillegg til den frivillige registreringen, eier av alle aksjene i datterselskapet D AS. Salg av aksjer faller utenfor avgiftsområdet, med den følge at inngående avgift tilknyttet til denne aktiviteten ikke kan fradragsføres.

Skattedirektoratet kan ikke se at utgiftene til megler har en nær og naturlig tilknytning til klagers avgiftspliktige virksomhet med utleie av fast eiendom. Utgiftene er etter vårt syn utelukkende pådratt i forbindelse med salg av aksjer, og dermed uten rett til fradrag for inngående avgift. Vi kan for øvrig i motsetning til klager ikke se at salg av aksjer i et datterselskap uten videre kan sammenlignes med en virksomhetsoverdragelse i avgiftsmessig sammenheng.

Skattedirektoratet slutter seg for øvrig til fylkesskattekontorets vedtak og begrunnelse, og foreslår at det fattes slikt

vedtak:

Det påklagede vedtak stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE: Nemndas medlemmer (Kjensli, Langballe, Omdal, Nordkvist og Jørgensen) har alle sagt seg enige i Skattedirektoratets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.