This page is not available in English.

Klagenemnda for merverdiavgift

KMVA 6798

  • Published:
  • Avgitt 10/18/2010
Whole serial number KMVA 6798

Klagenemndas avgjørelse av 18. oktober 2010.

Saken gjelder:

1. Tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift vedrørende kostnader til administrative tjenester i tilknytning til leie av bolig for utenlandske arbeidstakere

2. Ilagt 30 % tilleggsavgift vedrørende punkt 1

Klagenemnda opphevet tilleggsavgiften, ellers som innstilt.

Stikkord: Uriktig fradragsføring av inngående merverdiavgift   Naturalavlønning   Tilleggsavgift       

Bransje:  Utenriks sjøfart med gods Innrednings- og installasjonsarbeid utført på borerigger og moduler

Mval.:  § 55 (ny lov § 18-1)    § 22, jf. § 14 fjerde ledd nr. 1 (ny lov § 8-3 første ledd litra d)    § 73 (ny lov § 21-3)      

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 18. oktober 2010 i sak 6798 vedrøende Klager NUF.

Skatt X har avgitt slik        

I n n s t i l l i n g:

Klager NUF, org.nr. XXX XXX XXX, er avdeling av det nederlandske selskapet B BV, som igjen er 100 % eid av B Company BV. Avdelingen ble registrert i avgiftsmanntallet fra 2. termin 2002. Merverdiavgiften rapporteres med 12 avgiftsterminer årlig.

Klager NUF har hovedansvaret for B gruppens aktiviteter på norsk og dansk kontinentalsokkel. Avdelingen leverer tjenester til operatørselskapene i form av ingeniørtjenester, prosjektstyring- og konstruksjonstjenester relatert til undervanns¬operasjoner. Avdelingen utfører i tillegg tjenester innen fartøysdrift for gruppens totale flåte av spesialskip.

Klager NUF har forretningsadresse i C kommune.

Avdelingen lignes på Sentralskattekontoret for Utenlandssaker (SFU).

I forbindelse med avholdt bokettersyn for årene 2007 og 2008, jf. bokettersynsrapport av 30.10.2009, ble det avdekket at klager hadde begått flere brudd på skatte- og avgiftslovgivningen.

På denne bakgrunn fattet skattekontoret den 26.3.2010 vedtak om endring av inngående og utgående merverdiavgift, ileggelse av tilleggsavgift og renter, økning av arbeidsgiveravgift, summarisk fellesoppgjør samt tilleggsavgift vedrørende summarisk fellesoppgjør og økning av arbeidsgiveravgift. For den del av vedtaket som er påklaget, og som gjelder forholdet i rapportens punkt 9.12 om utbetaling av administrasjonshonorar til A, ble det vedtatt følgende endringer:
  

Forespørsel om utsatt klagefrist ble mottatt den 19.4.2010, hvoretter klagefristen ble utsatt til 5.5.2010. Etter ny forespørsel ble det innvilget ytterligere utsettelse av klagefristen til den 12.5.2010. Endelig klage fra D ved advokatfullmektig E på vegne av virksomheten, ble mottatt 14.5.2010. Klagen er datert 12.5.2010, og klagefristen er således overholdt.

Den totale størrelsen av det påklagde beløp er kr 131 202.

Saken er ikke innbrakt for domstolene.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr Dokument Dato 1 Rapport 18.11.2009 2 Varsel etter avholdt bokettersyn 22.01.2010 3 Tilsvar til varsel etter avholdt bokettersyn 04.03.2010 4 Vedtak etter avholdt bokettersyn 26.03.2010 5 Klagenemnda mva (klage) 12.05.2010 6 Ad klage til Klagenemnda for MVA 14.07.2010 7 Svar på diverse spørsmål 18.08.2010 8 Oversendelse av innstilling til uttalelse 25.08.2010 9 Kommentarer til innstillingen 15.09.2010

Klagen gjelder Klagen omfatter følgende forhold:

1.  Tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift vedrørende kostnader til  administrative tjenester i tilknytning til leie av bolig for utenlandske midlertidig ansatte 2. Ilagt 30 % tilleggsavgift vedrørende punkt 1

1. Tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift

Sakens faktum Klager benytter seg av utenlandske arbeidstakere i sin virksomhet. Klager tilbyr nevnte ansatte fri bolig i forbindelse med deres opphold i Norge. I den anledning har klager engasjert A AS  til å bistå med blant annet innleie av boligene, daglig oppfølgning av leieforholdene, praktiske oppgaver i forbindelse med innflytting og avslutning av leieforhold, samt betalingsadministrasjon.

Som vederlag for utføring av nevnte tjenester, mottar A honorar fra klager i henhold til fastsatte satser. Direkte kostnader til husleie, strøm, vask o.l. blir dekket av A og viderefakturert til klager som utlegg.

Klager har i 2007 og 2008 fradragsført inngående merverdiavgift i tilknytning til fakturaene fra A vedrørende administrasjonshonorar. Skattekontoret har på denne bakgrunn, og med hjemmel i merverdiavgiftsloven (mval.) § 22, jf. § 14 fjerde ledd nr. 2 (tidligere annet ledd nr. 2) etterberegnet kr 100 925 i tilbakeføring av fradragsført inngående avgift.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra de relevante deler av skattekontorets vedtak av 26.3.2010:

”Rapportens punkt 9.12 – Leie/formidling av leiligheter mv. Klager NUF har benyttet A AS til å skaffe leiligheter/boliger til de ansatte.

Det er anført at avdelingen ikke anser kostnaden som en husleiekostnad, men som en administrasjonskostnad.

Skattekontoret har vurdert anførslene, men kan ikke se at anførslene fører frem. A administrerer husleieavtalene og er agent mellom avdelingen og de ulike utleiere. Av avtalen som avdelingen sendte i e-post av 21.08.2009 fremgår det at vederlaget til A gjelder leie, strøm og utvask samt administrering av boligene og administrering av betalinger. Skattekontoret tolker avtalen slik at hele kostnaden anses å være knyttet til de ansattes boligbehov, og mener at det da legges et korrekt faktum til grunn i skattekontorets vurdering. Vi kan ikke se at deler av kostnaden kan anses som noe annet enn å dekke de ansatte boligbehov.

Fradragsrett for inngående merverdiavgift vedr. kostnader som gjelder leie av fast eiendom som skal dekke boligbehov er direkte avskåret etter mval. § 22, jf. § 14, 4. ledd nr. 2. Skattekontoret etterberegner med hjemmel i mval. § 55, 1. ledd nr. 2 til sammen kr 100 925 på grunn av at mottatte omsetningsoppgaver er uriktige.”

 Klagers anførsler Klager gjør gjeldende at mval. § 22, jf. § 14 fjerde ledd nr. 2 ikke gir grunnlag for å nekte fradragsrett for den aktuelle type kostnader, og det foreligger heller ikke annet grunnlag i loven som avskjærer fradragsretten. Kostnadene er etter klagers oppfatning relevante for den avgiftspliktige virksomheten. Klager fastholder anførselen fra tilsvaret om at inngående merverdiavgift knytter seg til rene administrative tjenester som er fradragsberettiget i henhold til hovedregelen i mval. § 21.

Når det gjelder mval. § 22 første ledd nr. 3, jf. § 14 fjerde ledd nr. 2, mener klager at bestemmelsen ikke omfatter utbetaling av et administrasjonshonorar til et firma som har i oppgave å formidle utleieboliger, samt bistå med administrative oppgaver i forbindelse med utleievirksomheten. Det vises til at A ikke inngår som part i leieavtalene. Klager hevder videre at A heller ikke kan sies å drifte de faste eiendommene, da A kun er et mellomledd for utleier som leier ut den faste eiendommen til klager. Det gjøres gjeldende at det følger av en alminnelig tolkning av ordlyden ”drift av fast eiendom som skal dekke boligbehov”, at bestemmelsen ikke dekker de tjenestene A omsetter.

Klager peker på at de ansatte som bruker boligene ikke har bosted i Norge. I stedet for å innlosjere dem på et hotell, velger klager å sette bort administrasjonen av innlosjeringen til A. I følge klager dreier det seg kun om kortvarige opphold for personellet som benytter leilighetene. Klager gjør på denne bakgrunn gjeldende at kostnader relatert til leieformidlingen uansett ikke bør behandles annerledes enn hotellutgifter som er alternativet. Klager antar at skattekontoret er enig i at selskapet ville hatt fradragsrett for inngående avgift på hotellkostnader til personell som jobber på arbeidsoppdrag for selskapet.

Klager anfører at anskaffelsene er til bruk i selskapets avgiftspliktige virksomhet, og at det foreligger fradragsrett for den inngående avgiften etter hovedregelen i mval. § 21. Det vises til at klager anskaffer tjenestene fra A når selskapet har nødvendig behov for utenlandsk personell. Klager er avhengig av kompetansen til det utenlandske personellet, og tjenestene er å anse som nødvendige innsatsfaktorer til bruk i den avgiftspliktige virksomheten i selskapet.

Klager viser i denne sammenheng til flere rettsavgjørelser for å illustrere at rettskildebildet er blitt mer nyansert og at fradragsrettens omfang er diskutabel, se dok 5 side 2 og 3.

Etter klagers oppfatning har kostnader knyttet til innlosjering av personell en nær og naturlig tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten i selskapet. Klager mener således at administrasjonstjenestene er et nødvendig ledd i den avgiftspliktige virksomheten, og en relevant innsatsfaktor til denne.

Skattekontorets vurdering av klagen Hovedregelen om rett til fradrag for inngående merverdiavgift følger av merverdiavgiftsloven § 21 (ny merverdiavgiftslov § 8-1) hvoretter

”En registrert næringsdrivende kan trekke inngående avgift på varer og tjenester til bruk i virksomhet med omsetning som nevnt i kap. IV fra den utgående avgift når ikke annet følger av bestemmelsene i dette kapittel”.

Bestemmelser som avskjærer fradragsretten er blant annet gitt i mval. § 22 (ny merverdiavgiftslov § 8-3). Dersom den inngående merverdiavgiften knytter seg til de varer og tjenester som er omfattet av bestemmelsen, vil fradragsrett være avskåret selv om de aktuelle anskaffelsene er ”til bruk” i den avgiftspliktige virksomheten.

Skattekontoret har i sitt vedtak av 26.3.2010 lagt til grunn at fradragsrett for inngående avgift vedrørende de aktuelle kostnader er avskåret etter mval. § 22 jf. § 14 fjerde ledd nr. 2 (tidligere annet ledd nr. 2), fordi det dreier seg om kostnader vedrørende drift av fast eiendom som skal dekke boligbehov.

Klager har gjort gjeldende at bestemmelsen ikke omfatter utbetaling av  administrasjonshonorar til et firma som har i oppgave å formidle utleieboliger, samt bistå med administrative oppgaver i forbindelse med utleievirksomheten. Det anføres at det følger av en alminnelig tolkning av ordlyden ”drift av fast eiendom som skal dekke boligbehov”, at bestemmelsen ikke dekker de tjenestene A omsetter.

Skattekontoret vil peke på at det i rapporten, samt i vedtaket av 26.3.2010, synes lagt til grunn at de kostnadene som det er fradragsført merverdiavgift i tilknytning til innbefatter kostnader til leie, strøm og utvask, i tillegg til det vederlag A mottar for å administrere leieforholdene. Det er imidlertid under klagebehandlingen blitt avklart at de aktuelle kostnader utelukkende gjelder administrasjonshonorar til A. Direkte utgifter til strøm, telefon, vask o.l. blir dekket av A og viderefakturert til klager som utlegg. Sistnevnte kostnader har klager ført i avgiftskode I0, dvs. det er ikke krevd fradrag for inngående avgift vedrørende disse.

I lys av ovennevnte, er skattekontoret enig med klager i at de aktuelle kostnadene vanskelig kan sies å falle inn under bestemmelsen i mval. § 14 fjerde ledd nr. 2 (tidligere andre ledd nr.2). Rene administrasjonskostnader faller utenfor en naturlig forståelse av ordlyden ”drift av fast eiendom som skal dekke boligbehov”. Slik skattekontoret ser det, gir rettskildebildet for øvrig heller ikke grunnlag for å foreta en utvidende tolkning slik at nevnte kostnader kan anses omfattet av bestemmelsen. Det vises her særskilt til at bestemmelsen ble endret med virkning fra 1.1.2008, ved at alternativet ”innleie” av fast eiendom ble tilføyd i tillegg til ”drift”. Dette taler for at lovgiver tidligere ikke har ansett kostnader vedrørende innleie for å falle inn under ordlyden ”drift”.

Slik skattekontoret ser på saken, må anskaffelse av bolig og ivaretakelse av de gjøremål som oppstår i tilknytning til boligsituasjonen imidlertid anses som et privat anliggende for den enkelte arbeidstaker. Kostnader relatert til dette må dermed også anses som private. Når arbeidsgiver velger å påta seg disse oppgavene på vegne av de ansatte, må kostnader som oppstår i denne sammenheng, og som dekkes av arbeidsgiver, etter skattekontorets oppfatning klart måtte anses som naturalavlønning. Fradragsretten vil derfor være avskåret etter mval. § 22, jf. § 14 fjerde ledd nr. 1 (tidligere annet ledd nr. 1, ny merverdiavgiftslov § 8-3 første ledd litra d).

Skattekontoret viser i denne sammenheng til avgjørelse av Klagenemnda for merverdiavgift i klagesak nr. 5462 fra 2005 (KMVA-2005-5462). Saken gjaldt spørsmål om det forelå fradragsrett for kostnader til administrasjon av ulike oppgaver i forbindelse med utenlandske arbeidstakere, herunder arbeid med å bestille hotell og ordne transittbolig for de ansatte. Klager anførte at det var fradragsrett for nevnte kostnader fordi de var nødvendige i den avgiftspliktige virksomheten for å skaffe nødvendig arbeidskraft. Klagenemnda tiltrådte enstemmig Skattedirektoratets innstilling hvor det ble lagt til grunn at de aktuelle kostnader måtte anses som naturalavlønning etter mval. § 14 annet ledd nr. 1 (nåværende fjerde ledd nr. 1).

Klager gjør gjeldende at kostnader relatert til leieformidlingen uansett ikke bør behandles annerledes enn hotellutgifter som er alternativet. Klager antar at skattekontoret er enig i at selskapet ville hatt fradragsrett for inngående avgift på hotellkostnader til personell som jobber på arbeidsoppdrag for selskapet.

Skattekontoret er ikke enig i at det ville vært fradragsrett for hotellkostnader i foreliggende tilfelle. Det fremgår av bilagene til de aktuelle fakturaene fra A at flere av arbeidstakerne har brukt boligene så lenge som i alle fall ett og to år. Klager kan således ikke høres med sin anførsel om at det kun dreier seg om kortvarige opphold. Etter skattekontorets oppfatning ville kostnader til hotell i dette tilfellet måtte likestilles med kostnader til leie av bolig, og således anses som naturalavlønning.

Konsekvensen av at en anskaffelse anses som naturalavlønning etter mval. § 22 jf. § 14, er at anskaffelsen er avskåret fra fradragsrett uavhengig av om man skulle komme til at anskaffelsen også kan anses virksomhetsrelevant etter mval. § 21. Skattekontoret anser det derfor ikke nødvendig å gå nærmere inn på klagers øvrige anførsler i tilknytning til denne bestemmelsen.

Skattekontoret finner på bakgrunn av det som fremkommer ovenfor ikke grunnlag for å omgjøre vedtaket. Fastsettelsen av tilbakeføring av kr 100 925 i inngående merverdiavgift opprettholdes.

2. Ilagt 30 % tilleggsavgift vedrørende punkt 1

Sakens faktum Skattekontoret har i vedtak av 26.3.2010 ilagt tilleggsavgift med 30 % av kr 100 925, i forbindelse med at det var foretatt uriktig fradragsføring av inngående merverdiavgift med nevnte beløp. Ilagt tilleggsavgift utgjør kr 30 277.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra skattekontorets vedtak om tilleggsavgift av 26.3.2010:

”Skattekontorets vurdering Det følger av merverdiavgiftsloven av 2009 (mval.) § 21-3 første ledd første punktum at den som forsettlig eller uaktsomt overtrer merverdiavgiftsloven eller forskrifter gitt med hjemmel i loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1. Den nye mval. § 21-3 viderefører mval. § 73 av 19. juni 1969. Både de subjektive og de objektive vilkår må være oppfylt for at tilleggsavgift skal kunne ilegges. Den avgiftspliktige er i utgangspunktet forpliktet til å kjenne reglene for beregning og innberetning av merverdiavgift. Unnlatelse av å søke opplysninger om regelverket kan i seg selv være uaktsomt. Det er tilstrekkelig at det foreligger simpel uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Tilleggsavgift kan ilegges med inntil 100 % av det unndratte beløp, avhengig av graden av den utviste skyld og omstendighetene i saken. Det vises til Høyesterettsdom av 29. oktober 2008 om kravet til bevisets styrke i forbindelse med ileggelse av tilleggsskatt. Skattedirektoratet har i ettertid presisert at kravet til bevisets styrke må være klar sannsynlighetsovervekt også ved ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven § 21-3.

Den avgiftspliktige er i utgangspunktet forpliktet til å kjenne reglene for beregning og innberetning av merverdiavgift. Unnlatelse av å søke opplysninger om regelverket kan i seg selv være uaktsomt. Det er tilstrekkelig at det foreligger simpel uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Tilleggsavgift kan ilegges med inntil 100 % av det unndratte beløp, avhengig av graden av den utviste skyld og omstendighetene i saken. Det vises til Høyesterettsdom av 29. oktober 2008 om kravet til bevisets styrke i forbindelse med ileggelse av tilleggsskatt. Skattedirektoratet har presisert at kravet til bevisets styrke må være klar sannsynlighetsovervekt også ved ileggelse av tilleggsavgift etter mval. § 73.

Skattekontoret har i dette vedtaket foretatt en konkret vurdering av ileggelse av tilleggsavgift på rapportens avdekkede forhold.

Skattekontoret har funnet grunnlag for å ilegge tilleggsavgift på følgende punkt: 8.1, 9.2, 9.3, 9.5, 9.7, 9.8, 9.9, 9.10 og 9.12. Når det gjelder de øvrige forhold vedr. merverdiavgift, vil det ikke bli vurdert anvendelse av tilleggsavgift på grunn av likhetshensyn ettersom det i tilsvarende saker ikke ble ilagt tilleggsavgift.”

”Jf. rapportens punkt 9.12 – Leie/formidling av leiligheter mv. Virksomheten har fradragsført inngående merverdiavgift vedr. kostnader som gjelder leie av fast eiendom som skal dekke et boligbehov. Fradragsretten er avskåret etter mval. § 22, jf. § 14, 4. ledd nr. 2 (1. ledd nr. 2 i 2007). Skattekontoret legger med dette til grunn at avdelingen med klar sannsynlighetsovervekt har foretatt en lovovertredelse. Faktum er tilstrekkelig bevist. Staten er påført et tap.

Virksomheten plikter å sette seg inn i regelverket som angår virksomheten. Unnlatelse av å sette seg inn i dette anses å være uaktsomt. Virksomheten har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet.

Vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt med klar sannsynlighetsovervekt.

Skattekontoret ilegger tilleggsavgift med 30 % i samsvar med retningslinjer og praksis. Tilleggsavgift utgjør kr (100 925 x 30 %) = 30 277”

Klagers anførsler Det gjøres gjeldende at klager ikke har unnlatt å sette seg inn i det gjeldende regelverket, men at klager etter en bevisst vurdering av regelverket har lagt til grunn at inngående avgift på administrasjonstjenester er fradragsberettiget. Det gjentas at fradragsrettens omfang er høyst usikker og tvilsom, og at klager derfor ikke kan bebreides for sitt standpunkt.

Skattekontorets vurdering Det følger av merverdiavgiftsloven § 73 (ny merverdiavgiftslov § 21-3) at

”[d]en som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne lov eller forskrifter gitt i medhold av loven, og statskassen derved er eller kunne ha vært unndratt avgift, kan utover avgift fastsatt etter §§ 55 og 56 ilegges tilleggsavgift med inntil 100 pst.”

Av Høyesteretts avgjørelser i Rt. 2003 s. 1376 og Rt. 2008 s. 1409 (Sørum), følger det at ileggelse av tilleggsavgift anses som straff etter EMK art. 6, og at det i disse tilfeller gjelder et beviskrav om klar sannsynlighetsovervekt. Kravet om klar sannsynlighetsovervekt gjelder både de objektive og de subjektive vilkår i bestemmelsen.

Når det gjelder det objektive vilkår, finner skattekontoret det bevist med klar sannsynlighetsovervekt at klager har fradragsført inngående merverdiavgift i strid med gjeldende regelverk, samt at staten derved har blitt unndratt avgift. Det vises i denne sammenheng til at klager ikke har bestridt at inngående merverdiavgift har blitt fradragsført i tilknytning til de aktuelle kostnader.

Hva gjelder det subjektive vilkåret i mval. § 73, bemerker skattekontoret at det er tilstrekkelig med simpel uaktsomhet. Sentralt ved vurderingen er om avgiftssubjektet etter forholdene har utvist den tilstrekkelige aktsomhet.

Klager viser til at selskapet ikke har unnlatt å sette seg inn i det gjeldende regelverket, men at det etter en bevisst vurdering av regelverket har lagt til grunn at inngående avgift på administrasjonstjenester er fradragsberettiget. Under henvisning til at fradragsretten er høyst usikker og tvilsom, gjør klager gjeldende at selskapet ikke kan bebreides for sitt standpunkt.

Fradragsrett for inngående merverdiavgift er en del av den sentrale lovgivningen innenfor merverdiavgiftsretten, og klager plikter å sette seg inn i og anvende regelverket på en korrekt måte. Det forutsettes at klager utviser en viss grad av aktsomhet når inngående avgift fradragsføres.

Skattekontoret har forståelse for at det ofte kan være vanskelig å avgjøre hvor langt fradragsretten rekker. Skattekontoret mener likevel at klager i dette tilfellet burde kjent til at det ikke var fradragsrett vedrørende de aktuelle kostnadene. Dersom klager var i tvil om fradragsrettens omfang, burde selskapet forelagt spørsmålet for avgiftsmyndighetene for en nærmere avklaring.

Etter dette anses det som klart sannsynliggjort at klager har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet slik at det subjektive vilkåret for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt.

Klager har fradragsført inngående merverdiavgift vedrørende kostnader som direkte er avskåret etter mval. § 22 jf. § 14. Etter praksis og retningslinjer skal det anvendes en sats mellom 30 % og 50 % for uriktig fradrag for inngående merverdiavgift tilknyttet privat bruk. Skattekontoret forstår loven og praksis slik at også fradrag knyttet til spesifikke unntak etter mval. § 22, jf. § 14 vil være å likestille med slik fradragsføring. Dette ettersom det fremgår direkte av loven at naturalavlønning ikke er fradragsberettiget, og hvor begrunnelsen til dels er lik begrunnelsen for avgrensningen mot privat bruk.

Skattekontoret mener at det er tatt tilstrekkelige hensyn til den utviste grad av skyld ved at det er ilagt tilleggsavgift med nedre sats av det som følger av retningslinjer og praksis. Skattekontoret finner det på denne bakgrunn klart at ileggelse av 30 % tilleggsavgift er i samsvar med retningslinjer og praksis på området.

Skattekontoret opprettholder på grunnlag av det ovennevnte ileggelsen av 30 % tilleggsavgift etter mval. § 73.

Klagers merknader til innstillingen: 1. Klager reagerer på at skattekontoret på side 1 i innstillingen skriver at ”klager hadde begått flere brudd på skatte- og avgiftslovningen" og er av den klare oppfatning at selv om skattekontoret mener at skjønnet er urimelig, og av den grunn finner å ville sette den skjønnet til side, er det feil å benevne dette som "brudd" på reglene.

2. Når det gjelder etterberegningen, gjør klager gjeldende at skattekontoret skulle ha varslet selskapet på et tidligere tidspunkt om at begrunnelsen for etterberegningen ville bli endret. Det anføres at skattekontorets manglende underretning er i strid med generelle saksbehandlingsregler. Klager mener at det burde vært varslet selv om skattekontoret først ble kjent med de aktuelle avklaringer under klagebehandlingen.

Vedrørende spørsmålet om de aktuelle kostnadene er fradragsberettigede, mener klager at slike kostnader ikke kan anses som naturalavlønning. Klager fastholder at kostnadene er fradragsberettigede i henhold til hovedregelen i merverdiavgiftsloven § 21. Det vises til at de aktuelle kostnadene er pådratt som en direkte følge av at selskapet driver virksomhet ved hjelp av utenlandske ansatte. Kostnadene er følgelig til bruk i selskapets avgiftspliktige virksomhet. Disse ansatte har en faglig kompetanse som er en nødvendig forutsetning for selskapets avgiftspliktige virksomhet og inntjening. Det er derfor i selskapets klare interesse at A bidrar til å administrere boligsituasjonen for disse ansatte. Selskapet ser det slik at dets bruk av den utenlandske arbeidskraften innebærer at det ikke er mulig å drive virksomhet uten å kjøpe inn tjenester fra selskap som A. Tjenestene som A yter til selskapet anses følgelig som nødvendige innsatsfaktorer i selskapets avgiftspliktige virksomhet.

3. Klager gjør videre gjeldende at ileggelse av 30 % tilleggsavgift er altfor strengt. Det vises til at selskapet ikke kan sies å forsettlig eller uaktsomt å ha overtrådt bestemmelsene i merverdiavgiftsloven. Selskapet har ikke vært klar over at det overtrådte den relevante avgiftslovgivningen.

Ileggelse av tilleggsavgiften bør i alle fall vurderes helt annerledes nå når skattekontoret har endret sin begrunnelse for etterberegningen. Det er i utgangspunktet svært vanskelig å trekke grensen mellom kostnader som anses som naturalavlønning og kostnader som er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten i selskapet, og grensen er uansett uskarp. De avgiftspliktige vil i stor grad måtte bygge på en skjønnsmessig vurdering av om det foreligger fradragsrett eller om denne er avskåret. I slike situasjoner hvor de avgiftspliktige har utvist et skjønn etter beste evne, tilsier praksis at det skal benyttes lav sats med 10 % dersom tilleggsavgift ilegges.

Skattekontorets vurdering av klagers tilleggsmerknader: 1. Skattekontoret vil bemerke at klager her har blandet forvaltningsskjønn og rettsanvendelsesskjønn. Vurderingen av om en kostnad faller inn under mval. § 22, jf. § 14 er rettsanvendelsesskjønn. Dersom den avgiftspliktige har tolket regelen galt, vil det foreligge et brudd på regelen.

2. Skattekontoret vil deretter bemerke at manglende separat varsel om endring av begrunnelse for etterberegningen etter skattekontorets oppfatning helt klart ikke kan anses å innebære saksbehandlingsfeil. Skattekontoret viser til at vi først ble kjent med de opplysninger som lå til grunn for endringen ved e-post fra advokatfullmektig E den 18.8.2010, se dok 11. Klager ble varslet om endringen kort tid etter, ved oversendelse av utkastet til innstilling ved brev av 25.8.2010, se dok 7. Selskapet ble i oversendelsesbrevet gitt to ukers frist for å komme med merknader, hvoretter fristen etter forespørsel fra klager ble forlenget med nesten en uke. Skattekontoret er av den klare oppfatning at klager med dette har hatt tilstrekkelig tid til å sette seg inn i endringen samt til å uttale seg om denne. Skattekontoret viser her også til at de faktiske forhold som lå til grunn for endringen hele tiden har vært kjent for klager. Kontradiksjonshensynet må av ovennevnte grunner anses ivaretatt fullt ut i foreliggende sak, og det foreligger ikke brudd på generelle saksbehandlingsregler.

Hva gjelder spørsmålet om de aktuelle kostnadene er fradragsberettigede, kan ikke skattekontoret se at klagers anførsler i merknadene til innstilling inneholder noe som endrer skattekontorets tidligere vurderinger. Det vises derfor til drøftelsene av dette spørsmålet på sidene 5, 6 og 7 ovenfor.

3. Skattekontoret kan heller ikke se at det på bakgrunn av det som fremkommer i klagers merknader er grunnlag for å endre ileggelsen av tilleggsavgift. Selv om skattekontoret har endret hjemmel for etterberegningen, beror endringen fortsatt på samme sakskompleks og hovedsakelig samme faktum som i skattekontorets vedtak av 26.3.2010. Skattekontoret er ikke kjent med den praksis som klager viser til, om at det skal ilegges tilleggsavgift med lav sats med 10 % dersom den avgiftspliktige har utvist skjønn etter beste evne. Skattekontoret er fremdeles av den oppfatning at ileggelse av 30 % tilleggsavgift i foreliggende sak er i samsvar med retningslinjer og praksis. Det vises for øvrig til drøftelsen vedrørende tilleggsavgift på sidene 8, 9 og 10 ovenfor.

Skattekontorets innstilling til vedtak: Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede del av skattekontorets vedtak av 26.3.2010 stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Langballe har avgitt slikt votum:

”Uenig i tilleggsavgiften, ellers som innstilt.”

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Kloster og Nordkvist sluttet seg til Langballe sitt votum:

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Tilleggsavgiften oppheves, ellers som innstilt.