KMVA 7570

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: 1)  Skjønnsmessig økning av utgående avgift pga interessefellesskap mellom partene. 2) Skjønnsmessig økning av utgående avgift pga differanse mellom bokført vederlag og det vederlag som er avtalt mellom Klager AS og den ansatte og/eller aksjonær. 3) Skjønnsmessig økning av utgående avgift for arbeid som per dato for kontroll ikke var utfakturert fra Klager AS. 4) Tilleggsavgift på 20 % vedrørende pkt 3 5) Tilleggsavgift på 20 % vedrørende reduksjon av inngående avgift. 6) Tilleggsavgift på 20 % vedrørende etterberegning av inngående avgift.

Samlet påklaget beløp bestående av utgående avgift og tilleggsavgift utgjør kr 663 527. I tillegg kommer renter.

 Stikkord:   Utgående avgift • på grunnlag av interessefellesskap • på grunnlag av vederlag fastsatt i avtale • ufakturerte varer og tjenester  

Tilleggsavgift    Renter

 Bransje:  Utbygning og utvikling av fast eiendom

 Mval.   § 3-1    § 4-4    § 3-11    § 21-3

 

Innstillingsdato: 28. januar 2013

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse ved skriftlig votering 13. februar 2013 i sak KMVA 7570 ¬– Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

 I n n s t i l l i n g:

Klager AS org. nr. xxx xxx xxx ble registrert i merverdiavgiftsregisteret fra 06.10.2000. Selskapets virksomhet består i oppføring og rehabilitering av bygg samt utbygging av tomtefelt med vei, vann og avløp. Selskapet selger byggeklare tomter med og uten byggeklausul. Klager AS inngår i konsernet Klager Invest AS.

Skatt vest har hatt bokettersyn av årene 2009 og 2010, samt 1. og 2. termin av 2011. Enkelte forhold for året 2008 er også medtatt i kontrollen. På denne bakgrunn ble det 20.9.2012 fattet vedtak om etterberegning av avgift, tilleggsavgift og renter. Etterberegningen ble minket med kr 42 500 i vedtak datert 13.01.2013. Renter ble minket tilsvarende.

Klage fra A Advokatfirma AS er mottatt 18.10.2012. Klagefristen er overholdt da det var gitt utsatt klagefrist til 29.10.2012.

Klager har bedt om at klagen i sin helhet inntas i innstillingen. Skattekontoret har imidlertid ikke vurdert dette som nødvendig da anførslene fra klager er angitt i vedtak datert 20.09.2012 samt denne innstilling. Det bemerkes at klagen er tilnærmet likelydende med klagers tilsvar til varsel datert 25.05.2012. Alle angitte dokumenter følger som vedlegg til innstillingen.

Påklaget beløp utgjør:

 

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken. Skattekontorets innstilling har vært forelagt klagers advokat som har kommentert denne i mail datert 21.01.2013, vedlegg 7. Merknadene er innarbeidet i innstillingen. Klager er av den oppfatning at skattekontorets fremstilling av faktum er skjev, og at klagers vurderinger ikke i tilstrekkelig grad er tatt inn i innstillingen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr. Dokument Dato 1 Rapport  19.09.2011 2 Varsel 25.04.2012 3 Tilsvar 29.05.2012 4 Vedtak 20.09.2012 5 Klage 18.10.2012 6 Minkingsvedtak  13.01.2013 7 Merknader til innstilling 21.01.2013

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende forhold: 1) Skjønnsmessig økning av utgående avgift med kr 104 995 for 6. termin 2010. Etterberegningen er gjort pga interessefellesskap mellom partene.

2) Skjønnsmessig økning av utgående avgift med kr 215 456 for 6.termin 2009. Etterberegningen er gjort pga differanse mellom bokført vederlag og det vederlag som er avtalt mellom Klager AS og den ansatte og/eller aksjonær.

3) Skjønnsmessig økning av utgående avgift kr 263 629 for 6.termin 2011. Etterberegningen er gjort for arbeid som per dato for kontroll ikke var utfakturert fra Klager AS.

4) Tilleggsavgift på 20 %  kr 52 725 vedrørende pkt 3 om økning av utgående avgift pga. ufakturert arbeid.

5) Tilleggsavgift på 20 % kr 12 549 vedrørende reduksjon av inngående avgift på kr 62 295 for 6 termin 2008.

6) Tilleggsavgift på 20 % kr 14 262 vedrørende etterberegning av kr 71 312 for 6.termin 2008.

1 Interessefellesskap

1.1 Sakens faktum

Klager AS inngikk i 2007 avtale med Klager Eiendom AS om oppføring av et kombinert lager- og forretningsbygg. Klager Eiendom AS var på dette tidspunktet søsterselskap av Klager AS. Det ble ikke inngått skriftlig avtale. Det er opplyst ifbm. kontrollen at vederlaget skulle være kostpris med et påslag på 10 %.

I september 2008 solgte Klager Invest AS aksjene i Klager Eiendom AS til B AS. Klager Eiendom AS endret navn til C AS. B AS kjøpte 40 % av aksjene i Klager Invest AS.

Etter at B AS kom inn som eier av C AS (Klager Eiendom AS) i 2008 ble avtalen reforhandlet. Bygget skulle nå innredes for andre leietakere enn Klager AS og det er opplyst at det ble avtalt en fast pris for ferdigstillelse av bygget. Heller ikke denne avtalen foreligger skriftlig.

For arbeid utført på prosjektet i 2009 skal det være utarbeidet en kalkyle som danner grunnlag for vederlaget. Det var per 30.4.2011 ikke prosjektført noen inntekter for arbeid utført i 2010. Det legges til grunn at det på tidspunktet ikke var fastsatt noe vederlag for dette arbeidet.

Prosjektregnskapet viser at Klager AS per 30.4.2011 har hatt en omsetning på prosjektet på kr 10 499 619. Samlede omkostninger er kr 9 926 907. Oppnådd dekningsbidrag er kr 572 712 som utgjør 5 % av omsetningen.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra vedtaket:

"Mottatt dokumentasjon viser at selskapet etter påbegynt kontroll har utstedt faktura datert 5.7.2011 på til sammen kr 190 000 ekskl. merverdiavgift. Merverdiavgift utgjør kr 47 500. Prosjektregnskapet viser etter dette et resultat på kr 762 712. Av en omsetning på kr 10 689 619 gir dette en dekningsgrad på 7,68 %. Klager AS skal ha medtatt merverdiavgift kr 47 500 som gjelder manglende utfakturering av byggeprosjekt utført for C AS i 2010, på omsetningsoppgave for 4. termin 2011. Det er disse beløpene adv. D har lagt til grunn når han anfører at faktisk påslag utgjør kr 7,67 %.

Skattekontoret gjør oppmerksom på at endringsoppgaver som kommer inn etter iverksatt kontroll, normalt ikke vil bli tatt hensyn til. Vi finner ikke grunnlag for å ta hensyn til fakturaen på kr 190 000 ekskl. mva, som er innberettet på omsetningsoppgave i ettertid av kontrollen. Ved vurderingen av om bokført vederlag tilsvarer omsetningsverdi tas det utgangspunkt i bokført omsetning på kr 10 499 619. Det gir en dekningsgrad på 5 %. 

Forholdet mellom bokført verdi og omsetningsverdi

Vi finner å godta at den opprinnelige avtalen om kostpris og 10 % påslag tilsvarer omsetningsverdi.

I alle tilfeller er reell dekningsgrad på prosjektet lavere enn bokført dekningsgrad pr 30.4.2011 på 5 %, som må sies å være et stort avvik fra avtale om kostpris med 10 % påslag.

Årsakssammenheng

Spørsmålet blir deretter hvorvidt det lave vederlaget skyldes interessefellesskapet mellom partene eller andre årsaker.

Dersom det foreligger et interessefellesskap og det kan konstateres at vederlaget er satt lavere enn den alminnelige omsetningsverdi, må det i følge håndbok i merverdiavgift s. 312 kunne hevdes å foreligge en presumsjon for at vilkåret for å tilsidesette avgiftsberegningen er til stede. Det påligger i slike tilfeller leverandøren å godtgjøre at det lavere vederlaget skyldes andre forhold enn interessefellesskapet.

Skattekontoret kan ikke se at anførslene om at det dårlige resultat skyldes at vi i perioden befant oss i finanskrisen, kan føre frem.

Det er tidspunktet for avtaleinngåelsen som er avgjørende for vurderingen av om en avtale tilsvarer omsetningsverdi, ikke de etterfølgende forhold.

I entreprenørkontrakter vil det normalt foreligge en faktureringsplan. Hvis ikke annet er avtalt, skal denne følge den fysiske fremdrift på byggeprosjektet. Entreprenøren er derfor sikret oppgjør for det arbeidet som er utført til enhver tid. I tilfeller hvor entreprenøren ikke får oppgjør for sitt arbeid, kan entreprenøren innstille sine arbeidere. Byggherren vil da sitte igjen med et halvferdig bygg. Byggherren og hans finansieringsforbindelser vil i slike tilfeller komme i en presset situasjon. På tross av dette skal C AS ha fått reforhandlet avtalen med entreprenøren Klager AS. Klager AS har med den nye avtalen godtatt en langt dårligere avtale enn det selskapet opprinnelig hadde. Det er tvilsomt at dette ville skjedd i et avtaleforhold mellom uavhengige parter, selv under finanskrisen.

Skattekontoret er ikke enig i adv. Ds anførsel om at fortjenesten på prosjektet er ganske bra tatt i betraktning de ulike forhold. Avviket mellom vederlag etter den opprinnelige avtale dvs. omsetningsverdi og vederlag etter reforhandling er etter skattekontorets mening betydelig.

Skattekontoret mener etter dette at det ikke er sannsynliggjort at det lave vederlaget skyldes andre årsaker enn interessefellesskapet. Vilkårene i § 4-4 (tidligere § 19) er oppfylt og bestemmelsen kommer følgelig til anvendelse. Bokført vederlag kan dermed ikke settes lavere enn opprinnelig omsetningsverdi, som her tilsvarer vederlag beregnet ut fra den opprinnelige avtalen om kostpris med 10 % påslag.

Vedr. skjønnsadgang

Det er klargjort i ordlyden i merverdiavgiftsloven § 18-1, første ledd, at bestemmelsen i tillegg til skjønnsmessig fastsettelse i egentlig forstand også hjemler retting av feil i avgiftsoppgjøret knyttet til konkrete, kjente transaksjoner som er uriktig avgiftsmessig behandlet.

Det er riktig at et regnskap som er formelt riktig, normalt er bindende for avgiftsmyndighetene, og videre at ikke enhver overtredelse av regnskapsreglene er nok for å anvende skjønn. Avgiftsmyndighetene må for å anvende skjønn i tillegg påvise andre omstendigheter som gir grunn til å trekke regnskapenes riktighet i tvil.

Skattekontoret kan ikke se at det er holdepunkter for å trekke ut av rettspraksis, som D gjør, at jo mer usikre faktorer avgiftsmyndighetene bygger på, jo større avvik må bevises for at det skal foreligge skjønnsadgang. Skattekontoret skal ved bevisvurderingen legge til grunn det faktum som fremgår som mest sannsynlig etter en prøving av de opplysninger som foreligger. Vi kan uansett ikke se at skjønnsfastsettelsen bygger på særlig usikre momenter jf. det som er sagt ovenfor. Vederlaget er ved beregning av merverdiavgift er klart foretatt i strid med merverdiavgiftsloven § 4-4 (tidl. § 19) og innsendte omsetningsoppgaver er følgelig feil.

Det foreligger derfor hjemmel til å foreta skjønnsmessig fastsettelse av merverdiavgift."   1.3 Klagers innsigelser

Klager anfører at det ikke er grunnlag for å foreta skjønnsfastsettelse. Det er anført at selskapene etter høsten 2008 ikke kan anses for å tilhøre samme konsern, og at det dermed ikke foreligger interessefellesskap.

Klager peker på at faktureringen av kr 190 000 som skjedde 05.07.2011 var en reell fakturering og at denne var hensyntatt i regnskapet for 2010. Når en legger til grunn denne fakturaen vil det faktiske pålaget bli 7,68%, det er dermed et så lite avvik at det ikke bør være grunnlag for skjønnsfastsetting.

Det vises til klagen i sin helhet, jf vedlegg 5 til innstillingen.

Klagers bemerkninger til innstillingen

Etter å ha mottatt innstillingen til uttalelse, har klagers advokat anført at oppdrag under utførelse pr 31.12.2010 ble gjennomgått under revisjonen av årsoppgjøret for 2010, som ble utført i begynnelsen av juni 2011. Det ble her avdekket at man hadde fakturert kr 190 000 for lite til C AS. Denne faktureringen ble foretatt noen uker etter gjennomgangen, noe som ikke er unormalt. I denne perioden var tilfeldigvis bokettersynet gjennomført. Feilen var allerede oppdaget av virksomheten og allerede korrigert lenge før Skatt x sin rapport av 18.09.11. Selskapet hadde ikke kjennskap til at fortjenesten på prosjekt C ville bli en sak i bokettersynet på tidspunkt for fakturering med kr 190 000 den 05.07.11. Fakturert kr 190 000 den 05.07.11 til C AS har derfor etter klagers mening ingen relevans til bokettersynet.

Skatt vest kan derfor etter klagers mening ikke se bort fra denne faktureringen/omsetningen i vurderingen av fortjenesten. Når dette beløpet inntas i vurderingen av fortjenesten i prosjektet, så er påslaget 7,68 %. Avviket fra det opprinnelig avtalte påslaget på 10 % er da nå så lite, at det som nevnt ikke skal være grunnlag for å fastsette avgiften med skjønn. Prosjektet er ferdigfakturert fra Klager. Klager ber derfor om at etterberegningen vedrørende dette forholdet frafalles.

1.4 Skattekontorets vurdering av klagen

Når det gjelder utfaktureringen av kr 190 000 den 05.07.2011 har ikke skattekontoret ment å indikere at denne ikke var reell. Skattekontoret har imidlertid konstatert at fakturering ikke var skjedd da kontroll ble startet, og at dette er i strid med bokføringsreglene. Det er i vedtaket pekt på at endring av oppgaver som innkommer etter at kontroll er iverksatt ikke blir hensyntatt.

Utover dette kan skattekontoret ikke se at det i klagen har fremkommet nye opplysninger. Anførslene som fremkom i klagers tilsvar til varsel er gjentatt i klagen. Etter skattekontoret syn er disse anførslene vurdert i vedtaket. Skjønnet framstår som rimelig og forsvarlig.

Skattekontoret har vurdert anførslene på nytt, men ikke kommet til et annet resultat.

Skattekontorets vurdering av klagers merknader

Skattekontoret peker på at kontroll ble varslet 26.01.2011. Selskapet utstedte faktura 05.07.2011 til C AS, noe som er godt og vel et år etter at arbeidet var utført og faktura for arbeidet var innkommet og betalt fra Klager AS til E. Dette er i strid med bokføringsforskriften § 5-2-4 som sier at ved løpende levering av tjenester skal fakturering skje senest en måned etter utløpet av den avgiftstermin tjenesten er levert i.

Når det gjelder den konkrete faktura til C AS på kr 190 000 har skattekontoret har lagt til grunn at fakturering ikke var skjedd da kontroll ble startet. Innberetning fra selskapet ses på som egenretting som ikke legges til grunn, og det etterberegnes dermed utgående avgift der faktura på kr 190 000 er inkludert i skjønnet.

Skattekontoret mener at det er grunnlag for å etterberegne merverdiavgift ved skjønn på grunnlag av interessefellesskap mellom partene. Avtalt vederlag var kostpris med påslag på 10%. Som angitt i rapportens pkt. 6.3.3.2 og vedtaket (inntatt i denne innstilling under pkt.1.3) antar skattekontoret at dekningsgraden var lavere enn 5%, og at Klager sannsynligvis har tapt penger på dette prosjektet.

Hvorvidt det foreligger skjønnsadgang er ikke alene avgjort av om dekningsgraden i prosjektet er på 5 % eller 7,68 %. Det inngår imidlertid som et moment i vurderingen av alminnelig omsetningsverdi. Det er også vektlagt at Klager AS ikke har registrert eller fakturert for medgått tid for arbeid med prosjektledelse og administrasjon.

2 Byggeoppdrag for ansatte og aksjonærer - differanse mellom bokført vederlag og avtalt vederlag

2.1 Sakens faktum

Klager AS har inngått avtale med sine ansatte og aksjonærer om at disse kan kjøpe materialer og tjenester til kostpris med tillegg av 10 % påslag. Bruk av tømmermenn skal utfaktureres til ordinær timepris. I løpet av 2009 er det fullført tre slike prosjekter. Det foreligger ingen skriftlige avtaler for disse prosjektene.

Skattekontoret har lagt til grunn at tillegg på 10 % av kostpris samt vanlig timelønn for bruk av tømmermenn tilsvarer alminnelig omsetningsverdi. Kontrollen har imidlertid avdekket at prosjektregnskapet viser et resultat som ikke er i samsvar med selskapets retningslinjer for omsetning til ansatte/aksjonærer.

Dette gjelder følgende prosjekter: • Prosjekt 271206 F • Prosjekt 271304 G • Prosjekt 300 H 

2.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket: "F eier 30 % av aksjene i selskapet, det skal derfor beregnes uttaksverdi for varer og tjenester som omsettes i selskapet og som han mottar vederlagsfritt eller til underpris.

Klager AS og F er bundet av avtale om pris til 10 % påslag på omkostninger, på samme måte som ved avtale mellom uavhengige parter. Påslag skal etter avtalen beregnes av de faktiske kostnadene. Det inkluderer her utgraving av tomt. Når selskapet velger å ikke belaste F for de økte kostnadene, gis han en gunstigere behandling og pris enn han har krav på og dermed gunstigere enn omsetningsverdi. Skattekontoret anser det ikke som sannsynlig at selskapet ville tatt på seg de ekstra kostnadene, dersom avtalen gjaldt en uavhengig part."

Det skal følgelig betales uttaksverdi av vederlag beregnet ut fra avtale om kostpris med påslag på 10 % fratrukket faktisk betalt vederlag."

...

"G er aksjonær og styreleder i Klager AS. Det skal beregnes uttaksmerverdiavgift etter merverdiavgiftsloven §§ 3-21 og 3-22 (tidligere § 14) for varer og tjenester han har mottatt fra selskapet.

Det er interessefellesskap mellom selskapet og G og vederlaget skal dermed ved avgiftsberegningen settes til den verdi det ville bli satt til dersom interessefellesskap ikke forelå, jf. merverdiavgiftsloven § 4-9 jf. § 4-4 (tidligere § 19).

Både Klager AS har G er bundet av avtale om 10 % påslag for materialleveranse ved arbeid utført for ansatte og aksjonærer. G har fått reduksjon i avtalt pris. Vederlaget er følgelig lavere enn omsetningsverdi.

Skattekontoret anser det ikke som sannsynlig at en ekstern kunde ville få reduksjon i allerede avtalt pris på grunnlag av vanskeligheter i markedet. Dette tilsier at det lave vederlaget mest sannsynlig skyldes interessefellesskap mellom partene og ikke andre omstendigheter. 

Vi kan ikke se at det at Klager AS har bommet på kalkyler overfor andre kunder i samme område, skulle ha betydning i denne saken. Den vanligste vederlagsmodell for oppføring av bygg er fast pris. Vi har ifbm. kontrollen bedt om å få avtaler fra Klager AS som eksempel på utforming av avtaler selskapet inngår. De avtalene vi har mottatt er avtaler om fastpris. Vi legger til grunn at prosjektene det vises til er avtaler inngått til fast pris. Dette er avtaler som innebærer høy risiko for entreprenørselskapet, mens avtaler om fast påslagsprosent som inngått med aksjonærer og ansatte medfører liten risiko for entreprenøren. Prosjektene er derfor ikke sammenlignbare.

Ved beregning av avtalt vederlag på byggeprosjekter utført for ansatte og aksjonærer, har vi beregnet 15 % ved utføring av tømmermannstjenester inkludert materialsalg."

...

"H er sønn av daglig leder og tidligere ansatt i Klager AS. Det foreligger dermed interesseforhold som antas å kunne påvirke vederlag lagt til grunn for avgiftsberegningen. Vederlaget skal derfor ved avgiftsberegningen settes til den verdi det ville bli satt til dersom interessefellesskap ikke forelå, jf. merverdiavgiftsloven § 4-9 jf. § 4-4 (tidligere § 19).

Skattekontoret bemerker at i et fallende eiendomsmarked vil omsetningsverdien ved uttak av materialer og tjenester ved oppføring av bolig være høyere enn salgsverdien av den ferdige boligen. Dette forholdet tilsier at selskapets metode for beregning av merverdiavgift på leiligheten oppført i egen regi har gitt et for lavt avgiftsgrunnlag for prosjektet.

I opprinnelig avtale skulle Klager AS oppføre et leilighetsprosjekt på tre boenheter for H på ansattbetingelser.   Partene reforhandlet imidlertid avtalen på grunnlag av H sine finansieringsproblemer. Den nye avtalen har medført en mer ugunstig avtale for Klager AS. Skattekontoret anser det ikke som sannsynlig at en ekstern kunde ville kunne oppnå dette.

Salg av de to leilighetene må ses på som et middel Klager AS har benyttet for å sikre sitt avtalte vederlag.

Partene er bundet av den opprinnelige avtalen. En reforhandling av avtalen har medført lavere vederlag en alminnelig omsetningsverdi, og er følgelig i strid med merverdiavgiftsloven § 4-4 (tidligere § 19). 

Vi har beregnet et påslag på 15 % av de samlede kostnadene, ettersom de består av både materialleveranser og lønn."

2.3 Klagers innsigelser

Når det gjelder F anføres det at Klager AS har "tatt tapet" ved at entreprenøren for utgraving av tomt fakturerte for et høyere beløp enn avtalt. Dette medfører at kostnadene vedrørende utgraving av tomt burde vært tatt ut av prosjektregnskapet, og dermed ikke avgiftsberegnet.

For prosjekt 271304 G er hovedanførselen at selskapet for dette prosjektet har bommet på kalkylene. Det er pekt på at dette ikke er det eneste prosjektet der en har lagt feil kalkyler til grunn. Det blir vist til andre prosjekter der en kan påvise samme svake resultat.

Prosjekt 300 H, klager anfører her at skattekontoret ikke kan skjønnsfastsette en etterberegning hos selskapet etter en teoretisk tilnærming om fortjeneste når det er boligmarkedet som faktisk avgjør resultatet. Salg av ferdig leilighet ble kalkulert til 1 800 000. På grunn av finanskrisen utgjorde salgsprisen imidlertid kr 1 420 000. Klager mener at ettersom staten har fått de momskroner de skal ha i prosjektet kan det ikke være avgjørende hvorvidt beregningen er gjort etter reglene om uttak eller ikke.

Klager har i klagen også anført at for de to boenhetene H overtok var påslagsprosenten opp mot 15%. Årsaken til den manglende fortjenesten knytter seg hovedsakelig til den manglende størrelsen på vederlaget som ble oppnådd for enheten selskapet oppførte i egen regi. Klager mener det derfor ikke blir riktig å etterberegne merverdiavgift av differansen mellom bokført omsetning og 15 % påslag på kostnadene i prosjektet. Det vises til klagen i sin helhet, jf vedlegg 5 til innstillingen.

2.4 Skattekontorets vurdering av klagen

Når det gjelder anførslene som er kommer i klagen vedrørende prosjekt 300 H mener skattekontoret at disse ikke kan føre fram. Klager har reforhandlet avtalen med H, og dermed fått en lavere fortjeneste enn det som var avtalt. De nye opplysningene i klagen s. 10, 11 og 12 rokker ikke ved at klager i forbindelse med reforhandling av avtalen med H overtok den ene leiligheten, og oppførte denne i egenregi. Det er ikke sannsynliggjort at en uavhengig tredjepart ville fått anledning til å gå fra en bindende avtale om kjøp av alle tre boenhetene. Dette spesielt i en tid der det var vanskelig å omsette slike enheter. Skattekontoret bestrider ikke at boenheten klager overtok ble solgt til en lavere verdi enn det en kalkulerte med da avtalen ble reforhandlet. Dette anses imidlertid ikke relevant for beregning av omsetning og dermed merverdiavgift i dette tilfellet, da skattekontoret har konkludert med at grunnen til at klager fikk en så lav inntjening på prosjektet er at klager og H anses som nærstående. Skattekontoret har dermed beregnet grunnlaget for merverdiavgift ut fra inngått avtale mellom klager og H.

Skattekontoret kan utover dette ikke se at det i klagen har fremkommet nye opplysninger. Anførslene som fremkom i klagers tilsvar til varsel er gjentatt i klagen. Etter skattekontoret syn er disse anførslene vurdert i vedtaket.

Skjønnet framstår som rimelig og forsvarlig. Skattekontoret har vurdert anførslene på nytt, men ikke kommet til et annet resultat.

3 Arbeid som ikke var fakturert og dermed ikke innberettet merverdiavgift

3.1 Sakens faktum

Klager AS og I AS inngikk i mars 2010 rammeavtale om at Klager AS oppfører bygg på tomter disponert av I AS. I henhold til rammeavtalen skulle utfakturering for prosjektene skje etter regning.

Salgsdokumentasjon skal utstedes senest en måned etter utløpet av den ordinære merverdiavgiftstermin, jf. bokføringsforskriften §5-2-4. For tjenester som leveres etter anbud eller tilsvarende forhåndsavtalt pris, kan salgsdokumentasjon utstedes i henhold til avtale mellom partene, med mindre avtalt fakturering avviker vesentlig fra reell fremdrift, jf. bokføringsforskriften § 5-2-6.

3.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra vedtaket: "Klager AS hadde på tidspunkt for kontroll ikke utstedt salgsfaktura, og dermed ikke innberettet merverdiavgift på avgiftspliktige leveranser av varer og tjenester i tidsrommet 01.12.2010 – 30.04.2011. Dette til tross for at selskapet utførte byggearbeid på prosjektet i denne perioden.

Klager AS har i ettertid beregnet avgiftspliktige leveranser til I AS som skulle vært utfakturert i perioden 01.12.2010 – 30.04.2011, basert på inngått rammeavtale. Beregningene fra selskapet viser en økning i grunnlag for utgående merverdiavgift med kr 1 054 517. Merverdiavgift av dette beløpet utgjør kr 263 629."

3.3 Klagers innsigelser

Klager påpeker at byggeoppdragene ble fakturert 12.09.11, og innberettet på 5.termin 2011. Klager har ikke hatt til hensikt å unndra avgift, dette vises bla ved at kr 761 000 var oppført som opptjent inntekt i prosjektregnskapene til de tre prosjektene. Leveransene er fakturert forsent, noe som er et periodiseringsproblem. Avgiften er betalt.

3.4 Skattekontorets vurdering av klagen

Skattekontoret kan ikke se at det i klagen har fremkommet nye opplysninger. Anførslene som fremkom i klagers tilsvar til varsel er gjentatt i klagen. Etter skattekontoret syn er disse anførslene vurdert i vedtaket.

Skjønnet framstår som rimelig og forsvarlig. Skattekontoret har vurdert anførslene på nytt, men ikke kommet til et annet resultat.

4 Tilleggsavgift vedrørende arbeid som var utført men ikke fakturert   4.1 Sakens faktum

Det vises til pkt. 3.1 ovenfor.

4.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra vedtaket:

"I følge de nye retningslinjene anses overtredelse av loven å ha skjedd når omsetningsoppgaven er registrert i merverdiavgiftsregisteret. I praksis vil det si når en oppgave er kommet inn via elektroniske kanaler, eller papiroppgave er maskinelt lest eller kodet i systemet. Omsetningen skulle vært fakturert senest en måned etter utløpet av den ordinære merverdiavgiftstermin tjenesten er levert, jf. bokføringsforskriftens § 5-2-4 og opplyst snarest mulig og senest en måned etter levering.

Selskapet har sendt inn omsetningsoppgaver uten å ta med omsetningen. Skattekontoret anser det derfor klart sannsynlig at virksomheten allerede ved innsending av omsetningsoppgavene har overtrådt merverdiavgiftsloven. Dette har eller kunne påført staten et tap på kr 263 629.   Utgangspunktet for uaktsomhetsvurderingen er at næringsdrivende plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhet. Unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt sørge for nødvendige bistand, må i seg selv anses som uaktsomt. At løpende levering av tjenester skal innberettes til avgiftsmyndighetene innen en viss tid etter levering anses som grunnleggende regler som selskap som leverer løpende tjenester må kjenne til. Skattekontoret anser det klart sannsynlig at selskapet har opptrådt minst uaktsomt ved unnlatelse av å innberette omsetningen.

Periodiseringsfeil gjelder en forskyvning av avgiftsberegningen ved at omsetning eller uttak er bokført for sent eller fradragsberettiget inngående avgift er bokført for tidlig, jf. retningslinjene. For disse forholdene skal det ikke ilegges tilleggsavgift.

Det anses normalt ikke som en periodiseringsfeil når avgiftspliktige ikke har innberettet avgiften i det hele tatt før etter vi har satt i gang kontrolltiltak. Klager AS har innberettet omsetningen på 5. termin 2011, først etter at vi påpekte forholdet. Det er ingen opplysninger i saken som trekker i retning av at selskapet selv ville ha korrigert feilen dersom den ikke hadde blitt påpekt av oss. At selskapet har innberettet omsetningen på 5. termin 2011 får derfor ikke betydning for ileggelse av tilleggsavgift.

Det ilegges tilleggsavgift på 20 % i samsvar med de nye retningslinjene."

4.3 Klagers innsigelser

Klager beklager at det i en hektisk periode ikke ble etablert fullgode rutiner for avtaleinngåelse og fakturering. Det opplyses at nye rutiner på området prioriteres.

Klager viser til omtale av periodiseringsfeil i de nye retningslinjene om tilleggsavgift: ”Der det foreligger forskyvning av avgiftsberegningen ved at omsetning eller uttak er bokført for sent eller fradragsberettiget inngående avgift er bokført for tidlig, ilegges ikke tilleggsavgift der periodiseringsfeilen ikke fremstår som bevisst for å oppnå uberettiget kreditt. Dette gjelder også der periodiseringsfeilen avdekkes ved oppgavekontrollen dersom det fremstår som sannsynlig at avgiftssubjektet selv ville reversert feilen i en senere termin.” Byggeoppdragene utført i den aktuelle periode er fakturert den 12.9.2011 og omsetningen er innberettet på 5. termin 2011. Avgiftsbeløpet er innbetalt og klager anser derfor forholdet som en periodiseringsfeil. 

Det vises forøvrig til klagen i sin helhet, jf vedlegg 5 til innstillingen.

4.4 Skattekontorets vurdering av klagen

Skattekontoret kan ikke se at det i klagen har fremkommet nye opplysninger. Anførslene som fremkom i klagers tilsvar til varsel er gjentatt i klagen. Etter skattekontorets syn er disse anførslene vurdert i vedtaket.

Skattekontoret har vurdert anførslene på nytt, men ikke kommet til et annet resultat.

5 Tilleggsavgift – Hyttefelt J

5.1 Sakens faktum

Klager AS har 7 hyttetomter på punktfester ved J på K. Selskapet har inngått avtale med grunnentreprenør om å opparbeide tomtefeltet med infrastruktur som vei, vann, strøm og avløp. Klager AS er eier av det oppførte infrastrukturanlegget.

5.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra vedtaket:

"Klager AS har i følge prosjektregnskap i løpet av 2007 og 2008 feilaktig fratrukket merverdiavgift av omkostninger på infrastrukturanlegg med til sammen kr 62 295. " ... "Selskapet har fratrukket merverdiavgift uten at det er hjemmel for det. Det anses klart sannsynlig at merverdiavgiftsloven er overtrådt og at dette har eller kunne ha påført staten et tap på kr 62 295. De objektive vilkår er følgelig oppfylt.

Selskapet må sørge for å ha oversikt over hva som er fradragsført som avgiftspliktig. Selskapet har ikke klart å fange opp og korrigere feilen verken da avtale med grunneier ble endret eller ved inngåelse av kontrakt med kunde hvor vederlaget oppkreves avgiftsfritt. Dette anses etter skattekontorets vurdering uaktsomt. De subjektive vilkår er følgelig oppfylt.    Selv om både de objektive og subjektive vilkår for bruk av tilleggsavgift er oppfylt, må skattekontoret likevel foreta en vurdering i den enkelte sak om uaktsomheten er så vidt klanderverdig at en påminnelse i form av tilleggsavgift er på sin pass, jf. formuleringen ”kan ilegges”. Sentrale momenter ved vurdering er den utviste skyld, størrelsen på det unndratte beløp og den konkrete fare for tap i den aktuelle sak.

Skattekontoret vurderer at feilen som her er skjedd er så klanderverdig at det skal ilegges tilleggsavgift med 20 %, som varslet."

5.3 Klagers innsigelser

Klager anfører at fradraget var riktig på det tidspunkt det ble gjort, men en etterfølgende avtale gjorde at fradraget ble uberettiget. Fradraget skulle vært reversert, men ved en unnskyldelig glipp er dette ikke blitt gjort.

5.4 Skattekontorets vurdering av klagen

Skattekontoret kan ikke se at det i klagen har fremkommet nye opplysninger. Anførslene som fremkom i klagers tilsvar til varsel er gjentatt i klagen. Etter skattekontorets syn er disse anførslene vurdert i vedtaket.

Skattekontoret har vurdert anførslene på nytt, men ikke kommet til et annet resultat.

6 Tilleggsavgift – Lysåsen

6.1 Sakens faktum

Klager AS har som utbygger inngått avtale med grunneierne L og M om rett til å bygge ut deres eiendom på N med hyttetomter. Selskapet har bokført en avgiftspliktig omsetning på kr 2 656 814. Klager AS og L M inngikk i april 2010 avtale om at grunneierne dekker en andel av omkostninger til infrastrukturanlegg.

Klager AS har solgt tomter til kr 1 000 000 per stk. Inngått kontrakt med tomtekjøper gjelder salg av opparbeidet og byggeklar hyttetomt. Dette er omsetning av fast eiendom, som er utenfor merverdiavgiftslovens område jf. merverdiavgiftsloven § 3-11 (tidligere § 5 a første ledd). Klager AS har feilaktig beregnet merverdiavgift.

Selskapet har fratrukket inngående merverdiavgift med kr 735 516. Ved salg av tomter er det ved intern fakturering beregnet utgående merverdiavgift med kr 664 204. Differansen mellom utgående og inngående merverdiavgift er kr 71 312

Det er ilagt tilleggsavgift med 20 % av unndratt avgift, som utgjør kr 14 262.

6.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra skattekontorets vedtak:

"Det er ikke hjemmel for å fakturere med utgående avgift og å trekke fra inngående avgift på dette prosjektet.

Anførselen om at utgående avgift ville oversteget inngående avgift dersom hele prosjektet hadde blitt behandlet innenfor loven og at staten dermed ikke ville blitt påført et tap, kan ikke føre frem.

Vi viser til at merverdiavgiften er basert på terminvise oppgjør. Det følger av merverdiavgiftshåndboken at alternativet ”kunne ha påført staten tap” dermed innebærer at unndragelsen er fullbyrdet i det en uriktig omsetningsoppgave er sendt inn til avgiftsmyndighetene. Faren for at avgiftsmyndighetene kan komme til å legge den uriktige oppgaven til grunn for avgiftsoppgjøret og dermed lide et tap er da tilstede.

Vilkåret om at overtredelsen kunne ha påført staten et tap anses med klar sannsynlighet å være oppfylt da den uriktige omsetningsoppgaven ble sendt inn til avgiftsmyndighetene.

De objektive vilkår er følgelig oppfylt.

Utgangspunktet for uaktsomhetsvurderingen er at avgiftssubjektet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhet.

Når det gjelder skyldspørsmålet opplyser adv. D at selskapet ikke har handlet av hensyn til å unndra avgift. Skattekontoret er heller ikke av den oppfatning. Imidlertid er kravene til avgiftssubjektet i praksis strenge, og det skal ikke mye til før forholdet blir ansett som uaktsomt. Klager AS driver imidlertid virksomhet både i fremmed regi og i egenregi. Det forventes derfor at selskapet har satt seg inn i reglene som gjelder, ev. innhentet nødvendig bistand fra andre dersom de synes det er vanskelig å selv få kunnskaper om regelverket. Skattekontoret anser at selskapet klart sannsynlig har handlet minst uaktsomt når de har unnlatt å søke tilstrekkelig kunnskap om regelverket. 

Etterberegningen for forholdet gjelder årene 2007 og 2008. Skattekontoret kan derfor ikke se at ev. misforståelser mellom avgiftspliktige og revisor i september 2011 skulle medføre at det blir urimelig å ilegge tilleggsavgift for forholdet tilbake i tid.

Vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er følgelig oppfylt. Skattekontoret vurderer på bakgrunn av ovennevnte at den uriktige avgiftsbehandlingen som her har skjedd er så pass klanderverdig at tilleggsavgift skal ilegges med 20 %, som varslet."

6.3 Klagers innsigelser

Klager viser til at selskapets avgiftsbehandling har vært nøytral, i den forstand at hvor man har gjort fradrag så har man også oppkrevd utgående avgift. Klager har i klagen framhevet at det ikke er tvil om at selskapet ville behandlet salgene som avgiftspliktige. Dersom selskapet hadde behandlet hele prosjektet innenfor loven ville utgående avgift oversteget inngående avgift. Staten ville dermed hatt en avgiftsgevinst. Selskapets fullmektig mener derfor det ikke har vært reell fare for tap av avgift, og at vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift ikke er til stede.

Klager viser til at regelen om tilleggsavgift er en ”kan” bestemmelse. Det anføres at Klager AS har vurdert forholdet mellom egenregi og entreprise på en annen måte enn Skatt x. Konsekvensen av å behandle hele prosjektet som en entreprise ville etter klagers mening vært at statens avgiftsinntekter ville vært høyere enn om forholdet var behandlet som egenregiprosjekt.

Klager har ikke handlet av hensyn til å unndra avgift, men utelukkende trådt feil i grensedragningen mellom egen og fremmed regi. Klager anfører at dette er et komplisert rettsområde hvor man ikke nødvendigvis bør betegnes som uaktsom om man gjør feil.

6.4 Skattekontorets vurdering av klagen

Tap eller fare for tap er det objektive vilkåret for ileggelse av tilleggsavgift. I denne saken er det konstatert at det ikke er adgang til å fakturere med avgift eller fradragsføre inngående avgift jfr mval § 3-11.

Etterberegningen viser at det er oppstått et tap for staten på kr 72 312. At klager ved senere salg av tomter ville anført utgående avgift på salgene bestrides ikke, men endrer ikke det faktum at Staten per dato for kontroll har lidt et avgiftstap. Grunnvilkåret for å ilegge tilleggsavgift er dermed tilstede.

Skattekontoret kan ikke se at det i klagen har fremkommet nye opplysninger. Anførslene som fremkom i klagers tilsvar til varsel er gjentatt i klagen. Etter skattekontoret syn er disse anførslene vurdert i vedtaket.

Skattekontoret har vurdert anførslene på nytt, men ikke kommet til et annet resultat. Skattekontorets innstilling til vedtak: Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Kloster, Stenhamar og Nordkvist har alle sluttet seg til skattekontorets innstilling

V e d t a k:

Som innstilt.