This page is not available in English.
Klagenemnda for merverdiavgift
KMVA 7635
Klagenemndas avgjørelse ved skriftlig votering 17. april 2013.
Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.
Saken gjelder: 1) Etterberegning av utgående avgift av bilvask/bilpleie. 2) Ilagt tilleggsavgift med 60 % vedrørende pkt. 1.
Samlet påklaget beløp inkl. tilleggsavgift og renter utgjør kr 480 450.
Stikkord: Utgående avgift - ikke bokført omsetning Tilleggsavgift
Bransje: Vask og vedlikehold av biler
Mval: § 18-1 første ledd bokstav b § 21-3
Innstillingsdato: 19. mars 2013
KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT
Avgjørelse ved skriftlig votering 17. april 2013 i sak KMVA 7635 – Klager ANS.
Skatt x har avgitt slik
I n n s t i l l i n g:
Klager ANS, org.nr. xxx xxx xxx, ble registrert i avgiftsmanntallet fra 2. termin 2010. Virksomheten ble registrert som et ansvarlig selskap med fire eiere, men den ene ble kjøpt ut 04.08.2010. De tre gjenværende eierne var:
• A 33,5 % • B 33,25 % • C 33,25 %
Selskapets virksomhet er vask og vedlikehold av biler. Selskapet driver også virksomheten D på E.
På bakgrunn av bokettersyn for året 2010 og 2011, jf. bokettersynsrapport av 29. mai 2012, fattet skattekontoret den 16. november 2012 vedtak om etterberegning av avgift, tilleggsavgift og renter. Det ble også foretatt bokettersyn for virksomheten på E, som også medførte økning i avgift, tilleggsavgift og renter, jf. egen rapport av 29.05.2012.
Klage fra advokat F er mottatt 12. desember 2012. Hensyntatt postgang, legges det til grunn at klagefristen er overholdt.
Skattekontorets innstilling har vært forelagt klagers fullmektig, med kopi til avgiftspliktige i brev datert 22.02.2013 med svarfrist 08.03.2013. Merknader innkom i brev av 08.03.2013 og er innarbeidet i innstillingen nedenfor.
På bakgrunn av disse merknadene fattet skattekontoret 11.03.2013 et minkingsvedtak med reduksjon av avgiftspliktig omsetning for 2011 med kr 30 645. Utgående merverdiavgift utgjør kr 7 661.
Etter minkingsvedtak 11.03.2013 utgjør påklaget beløp:
Økning utgående avgift 4. termin 2010 kr 168 060 Økning utgående avgift 4. termin 2011 kr 137 223 Tilleggsavgift kr 160 407 Renter kr 14 760 (forholdsmessig andel)
Påklaget beløp som gjelder Klager ANS utgjør samlet kr 480 450. Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.
Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok. nr. Dokument Dato 1 Bokettersynsrapport 29. mai 2012 2 Varsel om etterberegning 4. juni 2012 3 Tilsvar på varsel 31. juli 2012 4 Skattekontorets vedtak 16. november 2012 5 Klage på skattekontorets vedtak 12. desember 2012 6 Tilsvar innstilling 8. mars 2013 7 Minkingsvedtak 11.mars 2013 8 Bokettersynsrapport D 29.mai 2012 9 Skattekontorets vedtak D 14.desember 2012 10 Klage på skattekontorets vedtak D 04. januar 2013 11 Skattekontorets innstilling til vedtak D 22. februar 2013
Klagen gjelder Klagen omfatter følgende forhold: 1) Skjønnsmessig økning av utgående avgift med kr 305 283 vedrørende ikke bokført omsetning av bilvask og bilpleie. 2) Tilleggsavgift vedrørende skjønnsmessig økning av utgående avgift, kr 160 407.
1.Ikke bokført omsetning ved bilvask og bilpleie 1.1 Sakens faktum Kontrollører fra skattekontoret foretok 4 observasjoner av virksomheten ved å oppholde seg utenfor virksomheten uten å gi seg tilkjenne og 2 observasjoner ved å sitte inne i virksomhetens lokaler. For de dagene det ble foretatt observasjon utenfor virksomheten ble det avdekket avvik mellom antall biler som ble observert kjørt inn i vaskehallen og antall tjenester som ble slått på kassa i samme tidsrom. For de dagene observasjonene ble foretatt inne i virksomheten, var det ingen avvik i tidsrommet observasjonene ble foretatt.
Avvikene var flg:
Z2-rapporter viste at det var foretatt nullslag 292 ganger i 2010 og 517 ganger i 2011. Det vil si at skuffen er tatt opp uten at det er slått inn tjeneste på kassa.
Kontroll av timelister viste at det i 2010 var utbetalt lønn for 1 185 arbeidstimer og i 2011 var det utbetalt lønn for 3 640 arbeidstimer. En kontroll opp mot de timene virksomheten har hatt åpent viste flg. avvik: 2010: Antall timer fra 1.3 til 31.12.2010 = 306 dager x 15 timer = 4590 timer Lønnsinnberettet 1185 timer Differanse 3405 timer
2011: Antall timer fra 1.1 til 31.12.2011 = 365 dager x 15 timer = 5475 timer Lønnsinnberettet 3640 timer Differanse 1835 timer
Virksomheten kom med merknader til skattekontorets varsel om endring av utgående merverdiavgift. Etter delvis å ha hensyntatt virksomhetens merknader, fattet skattekontoret vedtak om å øke utgående merverdiavgift med kr 190 000 for 2010 og med kr 177 500 for 2011. Avgiften ble henført til 4. termin for begge år.
1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket: "a) Kontantomsetning Det er foretatt i alt seks observasjoner hos virksomheten. Fire der kontrollør har vært utenfor virksomheten og observert, uten å gi seg til kjenne og to der kontrollørene har gitt seg til kjenne og observert inne i virksomheten.
I virksomhetens vaskehall på G kan bilene kjøre inn en vei og ut en annen vei. Hallen har 4 vaskeplasser og en plass for polering og en for dekkskift. I tillegg har hallen et venteværelse for kunder, et rom hvor kassaapparatet står, kjøkken og bad/do, et kontor og et rom for oppbevaring av varer. I tillegg er det en hems der.
I henhold til observasjoner, som er spesifisert nedenfor, var det flere biler innom vaskehallen enn det som er registrert på kassa. Det er benyttet flere forskjellige priser for samme type vask gjennom observasjonsperioden. Kr 99 for ut- og innvendig vask er benyttet kun 25.08.2011. Ellers synes minstepris for utvendig eller innvendig vask å være kr 120, mens begge deler i hovedsak er slått inn med kr 200. Dette gir en gjennomsnittlig pris på kr 160 pr vask (kr 120 + 200/2 = 160). I oktober og november er det mye dekkskift, men dette har samme pris som ut- og innvendig vask (kr 200). Det er i rapporten foreslått å øke dagsomsetning ved å ta antall manglende innslag og gange med kr 160 og øke omsetningen med dette.
Virksomhetens advokat har i sitt tilsvar sagt at dette gir en for høy snittpris, da det opereres med en rekke spesialpriser. H-medlemmer betaler kr 179 for ut- og innvendig vask. For innvendig vask betaler de kr 99. Taxier betaler kr 120 for ut- og innvendig vask. Et stort antall kunder er taxisjåfører og H-medlemmer. Prisen som er lagt til grunn er dermed for høy. Det antydes ikke noe om hvor prisen bør ligge.
En gjennomsnittsberegning av de innslag som er gjort på observasjonsdagene gir følgende gjennomsnitt:
Dato Gjennomsnittspris 25.08.2011 Kr 152 (kr 1217/8) 28.09.2011 Kr 314 (kr 5341/17) 28.10.2011 Kr 232 (kr 5338/23) 10.11.2011 Kr 291 (kr 9628/33) 20.12.2011 Kr 282 (kr 5088/18)
Beregnet gjennomsnittspris på observasjonsdager gir en mye høyere gjennomsnittspris enn de beregnede kr 160 pr vask. Skattekontoret finner likevel å delvis kunne hensynta virksomhetens anførsler. Kr 179 + kr 129 + kr 99 /3 = 135 (avrundet). Skattekontoret vil derfor benytte et gjennomsnitt på kr 135 pr. vask i etterfølgende beregninger. ...... Observasjon 25.08.2011: Fra rapporten hitsettes: ”Vi gjennomførte observasjoner utenfor vaskehallen den 25.8.2011 fra kl 09.15 – 16.25 (7timer 10min) uten å gi oss tilkjenne. I tidsrommet 11.15 – 14.10 hadde vi pause. Været var lettskyet pent.
Vi sto parkert ca 50m unna virksomheten. Der så vi bilens reg.nr og merke når de kjørte inn. Vi så ikke hva som ble utført av tjenester, men vi så om de kjørte til høyre eller venstre i vaskehallen. Til venstre er det vaskeplasser og til høyre er det plass for dekkskift/avbalansering og polering. Vi så de bilene som kjørte ut igjen samme vei. De bilene som kjørte ut igjen på baksiden så vi ikke.
Det ble i løpet av den tiden vi var der observert 8 biler som kjørte ut av vaskehallen, enten for vask eller dekkskift/polering.
Innslag ifølge sladrerull for 25.8.2011:
Klokkeslett Type tjeneste Beløp 09:49 Vask ut/inn 200 12:15 Vask ut/inn 200 12:42 Taxivask 120 12:47 Vask ut/inn 200 13:32 Vask innv 99 17:19 Vask innv 99 17:30 Vas ut/inn 200 18:06 Vask utv 99 18:31 Nullslag 0 18:59 Nullslag 0 19:29 Nullslag 0 1217
Tabell 6-5 Iht tabell 6-5 er det totalt 8 vask denne dagen og 3 nullslag, som gir en omsetning ink mva på kr 1.217.
Vi observerte 8 biler som fikk utført tjenester i tidsrommet 9.15 til 16.25. Det er slått inn 5 tjenester på kassa i samme tidsrom. Det er en differanse på 3 tjenester”.
Ifølge tilsvar fra virksomhetens advokat er det notert en vask som skal faktureres. Det vil derfor kun være en differanse på to biler på denne observasjonsdagen.
Økning av omsetning vil da utgjøre kr 270 (2 x kr 135) for denne dagen.
Observasjon 28.09.2011 Fra rapporten hitsettes: ”Vi gjennomførte observasjoner inne i vaskehallen den 28.9.2011 fra kl 09.22 – 17.45. Været var lettskyet pent.
Det ble i løpet av den tiden vi var der observert 17 vask, 2 dekkskift og 1 lappe dekk.
Det mangler sladrerull for denne dagen. Z1-rapport nr 526 for 28.9.2011 har total omsetning på kr 5 268. Det er for 19 vask/rens/polering og 2 dekkskift.
Det vil si at det er slått inn på kassa 2 vask/rens/polering mer enn vi observerte. Det har blitt slått inn på kassa i tidsrommet 0700 – 0922 eller 1745 – 2200. Det vil si ca 5,5 timer”.
Det er derfor ingen differanser her. Skattekontoret vil imidlertid kommentere at det er påfallende lite omsetning i de timene skatteetaten ikke har vært tilstede. Dette er med på å underbygge at det har vært uteholdt omsetning. Observasjon 27.10.2011 Fra rapporten hitsettes: ”Vi gjennomførte observasjoner utenfor vaskehallen den 27.10.2011 fra kl 09.00 – 18.15(9 timer 15 minutter) uten å gi oss tilkjenne. Været var overskyet opphold med +14 grader og glimt av sol.
Først sto vi ca 50m fra vaskehallen med oversikt over innkjørselen, men ikke utkjørselen. Etter hvert forflyttet vi oss over på den andre siden av gata. Derfra er det oversikt over både innkjørsel og utkjørsel.
Det ble i løpet av den tiden vi var der observert 22 biler som kjørte inn for vask/rens/polering eller dekkskift. Innslag ifølge sladrerull for 27.10.2011: Klokkeslett Type vask Beløp 0951 Vask innv 400 1020 Supervask 500 1213 Supervask 500 1230 Dekkskift 200 1230 Dekkvask 100 1305 Vask innv 500 1322 Supervask 500 1356 Vask innv 300 1457 Vask innv 500 1504 Vask ut/inn 200 1552 Vask innv 600 1629 Vask innv 120 18:33 Vask innv 400 18:48 Dekkskift 200 20:59 Vask innv 200 21:52 Vask innv 1 22:37 Vask innv 120 5341
Tabell 6-6
Iht tabell 6-6 er det totalt for dagen slått inn 14 vask/rens/polering, 2 dekkskift og 1 dekkvask for til sammen kr 5 341.
Vi observerte 22 biler som fikk utført tjenester i tidsrommet 9.00 til 18.15. Ifølge sladrerull er det i observasjonstidsrommet slått inn 10 vask/rens/polering, 1 dekkskift og 1 dekkvask på kassa. Dekkskift og dekkvask gjelder samme bil, slik at det dreier seg om totalt 11 biler. Det er en differanse på 11 tjenester”.
I virksomhetens tilsvar er det anført at det er registrert tre vask for viderefakturering denne dagen. Det vil derfor være en differanse på 8 biler. Kr 135 x 8 = kr 1 080. Skattekontoret finner at kontantomsetning skal økes med kr 1 080 for denne dagen. Observasjon 28.10.2011 Fra rapporten hitsettes: ”Vi gjennomførte observasjoner inne i vaskehallen den 28.10.2011 fra kl 08.50 – 14.30. Været var overskyet og regn.
Det ble i løpet av den tiden vi var der observert 13 biler som fikk utført vask/rens/polering eller dekkskift.
Innslag ifølge sladrerull for 28.10.2011: Klokkeslett Type vask Beløp 1025 Vask innv 120 1123 Vask innv 200 1123 Vask innv 2 1123 Vask innv 200 1148 Dekkskift 199 1152 Dekkskift 199 1212 Dekkskift + dekkvask 298 1237 Vask innv/ut 200 1241 Vask innv/ut 200 1257 Dekkskift 250 1313 Vask innv 120 1315 Dekkskift 200 1427 Dekkskift 150 15:04 Vask innv 150 15:27 Vask innv 200 15:49 Vask innv 150 16:09 Vask innv 150 16:19 Innv rens 1500 17:33 Vask ut/inn 200 17:37 Vask ut/inn 200 18:24 Dekkvask 100 18:26 Dekkskift 350 5338
Tabell 6-7
Tabell 6-7 viser at det totalt for dagen har vært 14 vask/rens/polering, 7 dekkskift og 2 dekkvask.
Vi observerte 13 biler som fikk utført tjenester i tidsrommet 0850 – 1430. I samme tidsrom er det slått inn 13 tjenester på kassa”.
Det foreligger dermed ingen differanser for denne dagen. Observasjon 10.11.2011 Fra rapporten hitsettes: Vi gjennomførte observasjoner utenfor vaskehallen den 10.11.2011 fra kl 08.45 – 16.25(7timer 20 minutter) uten å gi oss tilkjenne. Været var skyet opphold med 3-4 varmegrader.
Fra kl 0845 til 1200 sto vi parkert ca 50m unna innkjøringa til vaskehallen. På samme sted som vi har stått før og nevnt i pkt ovenfor.
I tidsrommet kl 1200-1320 hadde vi pause.
Fra kl 1320 – 1625 sto vi parkert på en parkeringsplass tilhørende I, dvs tvers over gata. Der så vi både når de kjørte inn i vaskehallen og når de kjørte ut. Men vi så ikke type tjeneste som ble utført. Vi så bilmerke på alle og reg.nr på noen.
Det ble i løpet av den tiden vi var der observert 38 biler som fikk utført vask/rens/polering eller dekkskift.
Innslag iflg sladrerull for 10.11.2011:
Klokkeslett Type vask Beløp 0853 Vask innv 120 0914 Vask ut/inn 200 0936 Vas innv 120 1024 Vask innv 120 1057 Vask innv 200 1109 Vask innv 200 1136 Vask innv 200 1207 Vask innv 500 1214 Vask innv 500 1315 Dekkskift 200 1316 Vask ut/inn 200 1320 Vask innv 200 1324 Vask innv 120 1403 Vask innv 120 1427 Vask innv 300 1436 Supervask 399 1459 Vask innv 200 1506 Vask innv 400 1512 Vask innv 150 1524 Vask innv 500 16:31 Vask innv 350 17:04 Vask innv 150 17:05 Vask innv 120 17:14 Vask innv 1299 17:15 Vask innv 120 17:34 Vask innv 250 18:12 Vask innv 200 18:25 Supervask 400 18:41 Vask innv 120 19:48 Vask innv 400 20:00 Vask innv 550 20:01 Vask innv 420 21:16 Vask innv 300 9628
Tabell 6-8 Iht til tabell 6-8 er det denne dagen totalt slått inn 32 vask/rens/polering og 1 dekkskift for til sammen kr 9 628. Vi observerte 38 biler som fikk utført tjenester i tidsrommet 0850 – 1430. I samme tidsrom er det slått inn 20 tjenester på kassa. Det blir en differanse på 18 tjenester”.
I sitt tilsvar har virksomheten anført at det er registrert 3 vask for viderefakturering. Det vil dermed være en differanse på 15 biler. 15 x kr 135 = kr 2 025. Det vil dermed bli en økning på kr 2 025 for denne dagen. Observasjon 20.12.2011 Fra rapporten hitsettes: ”Vi gjennomførte observasjoner utenfor vaskehallen den 20.12.2011 fra kl 08.45 – 13.30(4 timer 15 minutter) uten å gi oss tilkjenne. I tidsrommet 1109 – 1200 hadde vi pause. Været var lettskyet pent med noen få minusgrader.
Vi sto parkert på en parkeringsplass tilhørende I, dvs tvers over gata. Der så vi både når de kjørte inn i vaskehallen og når de kjørte ut. Men vi så ikke type tjeneste som ble utført. Vi så bilmerke på alle og reg.nr på de fleste.
Det ble i løpet av den tiden vi var der observert 28 biler som fikk utført vask/rens/polering eller dekkskift.
Innslag iflg sladrerull for 20.12.2011:
Klokkeslett Type vask Beløp 0920 Vask utv 150 0937 Vask utv 130 1032 Vask utv 170 1038 Vask innv 200 1045 Vask utv 120 1108 Vask utv 120 1205 Vask utv 120 1214 Vask utv 150 1215 Nullslag 0 1256 Supervask 320 1259 Nullslag 0 1304 Nullslag 0 1339 Vask ut/inn 250 1351 Vask utv 120 1458 Vask utv 170 1515 Vask utv 120 1526 Vask ut/inn 200 1530 Supervask 399 1536 Full shine 1999 1608 Vask innv 170 1624 Vask ut/inn 180 1631 Nullslag 0 1723 Nullslag 0 5088
Tabell 6-9 Iht tabell 6-9 ble det denne dagen slått inn totalt 18 vask/rens/polering for til sammen kr 5 088.
Vi observerte 28 biler som fikk utført tjenester i tidsrommet 0850 – 1430. I samme tidsrom er det slått inn 10 tjenester på kassa pluss 3 nullslag. Det blir en differanse på 18 tjenester”.
I tilsvaret fremkommer at det er registrert to vask for viderefakturering denne dagen. Differansen vil dermed bli på 16. 16 x kr 135 = kr 2 160. Det vil dermed bli foretatt en økning denne dagen med kr 2 160. .....
Skattekontoret har ovenfor nedsatt snittprisen til kr 135 og redusert manglende innslag med til sammen ni. Reduksjonen vil medføre slik endring:
Dato Omsetning iht z-rap/sladrerull Manglende innslag Snittpris Økning omsetning Samlet omsetning 25.08.2011 1217 2 135 270 1487 28.09.2011 5268 0 0 5268 27.10.2011 5341 8 135 1080 6421 28.10.2011 5338 0 0 5338 10.11.2011 9628 15 135 2025 11653 20.12.2011 5088 16 135 2160 7248 31880 41 135 5535 37415
Gjennomsnittlig beregnet omsetning vil da fremkomme slik: Samlet omsetning utgjorde kr 37 415. Korrigert for mva blir samlet omsetning kr 29 932. Kr 29 932/6 = Kr 4 988.
Skattekontoret har tatt utgangspunkt i at det har vært ensartet drift for begge inntektsår. Det er ikke oppgitt annet av eierne. Nedenfor er det også tatt ulike hensyn ved beregningen av uteholdt omsetning. Skattekontoret finner å kunne benytte observasjoner gjort i 2011 som grunnlag for beregning av svikt i omsetning også for 2010.
Med utgangspunkt i ovennevnte kan vi sette opp følgende beregning av uteholdt kontantomsetning eks mva:
År Arb.dager Oms pr dag Beregnet Kontantomsetning Bokført kontantomsetning Uteholdt kontantomsetning 2010 306 4988 1526328 675214 851114 2011 365 4988 1820620 1002028 818592
Virksomheten har påberopt at det er mange dager med dårlig vær, at hver 6./8. vask er gratis for kunder med bonuskort og at det, særlig i 2010, ble utdelt en del gavekort. Det er anført at det er utført 492 gratisvask i 2011. Hvor mange gratisvask som er utført i 2010, er ikke oppgitt. Skattekontoret finner derfor å skulle redusere med en vask per dag for begge inntektsår for å kompensere for dette. (306 + 365) x 135 = kr 90 585 Beløpene blir fordelt med kr 41 310 i 2010 og kr 49 275 i 2011.
For å kompensere for dager med dårlig vær, vil skattekontoret nedsette antall dager med kontantomsetning noe. Det vil bli foretatt en reduksjon til 296 dager i 2010 og 353 dager i 2011. Skattekontoret er av den oppfatning at dette, sammen med en nedsettelse av gjennomsnittspris fra kr 160 til kr 135 vil kompensere både for gave-/bonuskort, oppstartsvansker og at observasjonene er foretatt i en begrenset periode på høst/vinterhalvåret og på dager med fint vær.
Virksomheten anfører også at enkelte biler kan ha blitt observert to ganger ved at de har reist for å ta ut penger, siden virksomheten ikke har bankterminal, for så å komme tilbake for å betale. Til dette vil skattekontoret bemerke at det kun er foretatt en telling av biler som har oppholdt seg så lenge i virksomheten at det kan ha blitt utført en tjeneste. Det skal derfor ikke ha forekommet ”dobbelttelling” av samme bil.
Ny beregning vil da bli slik: År Arb.dager Oms pr dag Beregnet Kontantomsetning Bokført kontantomsetning Uteholdt kontantomsetning 2010 296 4988 1476448 675214 801234 2011 353 4988 1760764 1002028 758736 Med en ytterligere reduksjon for en gratis vask pr. dag vil det bli en slik beregning:
Kr 801 234 - kr 41 310 = kr 759 924 Kr 758 736 - kr 49 275 = kr 709 461
Kontantomsetningen i regnskapet er bokført i henhold til z-rapportene.
Virksomheten tar ut en z-rapport fra kassaapparatet i slutten av hver måned, med noe få unntak slik:
Z-rapportene viser antall nullslag på kassa:
Nullslag iht tabellen ovenfor betyr at skuffen er tatt opp 292 ganger i 2010 og 517 ganger i 2011 uten at det er slått inn en tjeneste på kassa.
I møter 27.03.2012 og 24.04.2012 ble daglig leder spurt om hvorfor det fremkom et så stort antall nullslag. Dette hadde han ikke svar på. I tilsvar fra virksomhetens advokat fremgår det imidlertid at nullslagene blant annet skyldes at virksomheten oppbevarer nøkler i kassa for at bilene ikke skal bli stjålet mens de får vask og bilpleie. Skattekontoret vil anføre at det fremstår som lite troverdig, da dette ikke fremkom i møter med daglig leder der han ble bedt om å kommentere dette. Det er heller ikke, de dagene det har vært foretatt observasjoner inne i virksomheten, forekommet at bilnøkler er gjemt i kassaapparatet. Dette ifølge kontrollørene som var tilstede og observerte. Videre er det stort sprik i antall nullslag pr. måned. Mens noen måneder ikke har nullslag, har andre over hundre. Dette tilsier at det ikke er gjemming av nøkler som har ført til et så stort antall nullslag, da det har vært omsetning i alle måneder fra og med mars 2010.
Skattekontoret finner derfor ikke å kunne feste lit til denne forklaringen.
Virksomhetens advokat har oversendt en oversikt fra meterologisk institutt over antall dager med nedbør i 2011 utarbeidet av Statistisk sentralbyrå. Det fremkommer at det var 164 dager med mer enn 0,1 mm nedbør i 2010 i Oslo og at det var 736 mm nedbør i hele 2010, mot normalt 763. For 2011 er det fremlagt en tabell der det fremgår at det var 174 dager med nedbør i Oslo i 2011.
Av observasjonsdagene er det kun en av seks dager det var dårlig vær. Dårlig vær, vil slik skattyters fullmektig anfører, gjøre at omsetningen blir mindre, da færre vasker bilen når den blir like skitten igjen rett etterpå. Så mange nedbørsdager som tabellen viser, vil tilsi at det er nedbør nesten annenhver dag hele året. I tabellen er det tatt med alle dager det har vært mer enn 0,1 mm nedbør i løpet av døgnet. Det vil si at det kan være lange perioder med opphold i løpet av dagen. Nedbør i løpet av dagen trenger derfor ikke å ha stor innvirkning på omsetningen i virksomheten. Det er imidlertid ovenfor tatt hensyn til at dager med nedbør kan medføre at det ikke forekommer omsetning eller omsetningen er svært lav ved at antall dager der det foretas en skjønnsmessig økning reduseres med en dag pr. måned hvor virksomheten har drevet. Dvs. 10 dager for 2010 og 12 dager i 2011. Skattekontoret vil også påpeke at det på den ene dagen med dårlig vær som det ble gjort observasjoner ikke var vesentlig lavere omsetning enn dager med oppholdsvær. ......... Lønnsinnberettede timer mot antall timer virksomheten har åpent Klager ANS hadde i 2010 og 2011 åpningstid fra 0700 – 2200 (15 timer) alle dager i året, jf. rapportens pkt 2.
Virksomheten startet opp 1.3.2010 ifølge sladrerull. Det gir 306 arbeidsdager i 2010. I 2011 var det drift hele året. Det gir 365 arbeidsdager.
Ut ifra det kan vi kontrollere lønnsinnberettede timer opp mot de timene som virksomheten har hatt åpent.
2010: Antall timer fra 1.3 til 31.12.2010 = 306 dager x 15 timer = 4590 timer Lønnsinnberettet 1185 timer Differanse 3405 timer
2011: Antall timer fra 1.1 til 31.12.2011 = 365 dager x 15 timer = 5475 timer Lønnsinnberettet 3640 timer Differanse 1835 timer
Etter rapportens pkt 6.3.1 er det 3405 timer i 2010 og 1835 timer i 2011 som ikke er lønnsinnberettet og som er uforklarte i forhold til åpningstiden.
I møte den 24.04.2012 forklarte daglig leder dette med at eierne hadde arbeidet mange timer, uten at dette kunne dokumenteres noe mer.
Oppgitt omsetning (kreditt og kontant) eks mva i 2010 = kr 725 954 Lønnsinnberettede arbeidstimer i 2010 = 1059 Oppgitt omsetning (kreditt og kontant) eks mva i 2011 = kr 1 063 426 Lønnsinnberettede arbeidstimer i 2011 = 3640
Inntjening pr arbeidstime blir da: 2010: kr 725 954/1059 = kr 685,51 2011: kr 1 063 426/3640 = kr 292,15
Dersom det har vært tilsvarende inntjening i de timene som er uforklarte og ikke lønnsinnberettede får vi følgende uteholdte omsetning eks mva:
2010: 3405 x 685,51 = kr 2 334 162 2011: 1835 x 292,15 = kr 536 095
Det kan være mange årsaker til de uforklarte og ikke lønnsinnberettede timene, men det må tas høyde for at ikke alle timene virksomheten har hatt oppe har gitt inntekt og at eierne også har arbeidet. Eiernes egen arbeidsinnsats har opplyst å ha vært stor, særlig i de første månedene etter oppstart.
Skattekontoret er likevel av den oppfatning at dette er et moment som sterkt er med på å underbygge at det er uteholdt omsetning i virksomheten. ......
1.5 Skjønnsmessig økning av inntekt Beregningen ovenfor basert på observasjoner ga følgende inntektsøkning:
2010 Kr 759 924 2011 Kr 709 461 Sum Kr 1 469 385
En beregning basert på timer, som ovenfor, gir, særlig for 2010, et mye høyere resultat. Hensyntatt at eierne sier de har jobbet til dels mye i virksomheten, må en redusere noe for dette. At eierne har jobbet ekstra mye i oppstartsåret anses naturlig. Skattekontoret finner at beregning av arbeidstimer uten lønn underbygger det skjønn som er foretatt på bakgrunn av manglende innslag på kassa.
Skattekontoret finner derfor at virksomhetens inntekt skjønnsmessig skal økes med kr 760 000 i 2010 og kr 710 000 i 2011.
Skattemessig vil det kun bli gjort en endring for 2010. Det vil derfor være anledning for virksomheten til å endre dette i selskapsoppgaven for 2011 ved å sende inn nye opplysninger til skattekontoret.
På bakgrunn av de opplysningene som er fremkommet gjennom kontrollen legger skattekontoret til grunn at virksomhetens omsetning økes med kr 760 000 for inntektsårene 2010. .......
2.3 Omsetning – beregning av grunnlaget for utgående avgift Bokettersynet har påvist at virksomheten omsetter avgiftspliktige varer og/eller tjenester, jf. merverdiavgiftsloven § 3-1. Det er ved skjønnsutøvelse under avsnittet ligning lagt til grunn at virksomheten har hatt en omsetning på henholdsvis kr 760 000 og kr 710 000 for årene 2010 og 2011. Omsetningen er i sin helhet avgiftspliktig etter merverdiavgiftsloven § 3-1.
Skattekontoret legger til grunn at grunnlaget for beregning av utgående merverdiavgift totalt økes med henholdsvis kr 760 000 og kr 710 000 for årene 2010 og 2011. Utgående merverdiavgift utgjør henholdsvis kr 190 000 og kr 177 500 for årene 2010 og 2011.
Økningen blir skjønnsmessig fastsatt på 4. termin for begge inntektsår."
1.3 Klagers innsigelser Advokat F påklager skattekontorets vedtak på vegne av Klager ANS.
Det bestrides at det er grunnlag for å endre merverdiavgift for 2010 og 2011 slik det fremgår av skattekontorets vedtak.
Det opplyses at årsaken til at det ikke var noen manglende innslag 28. september 2011 og 28. oktober 2011 skyldes at en eller flere av eierne var til stede på disse dagene. De var ikke tilstede på de fire andre dagene det ble foretatt kontroller utenfor lokalet. A og B var i denne perioden mye borte fra lokalene grunnet at den tredje deltakeren hadde fått leukemi og trengte deres hjelp. De hadde i perioden mai til desember 2011 to ansatte som de mistenker for å ha unnlatt å registrer deler av det arbeid som ble utført og beholdt denne del av omsetningen selv.
Hva gjelder tidligere anførsler og dokumentasjon på bonusvask for H medlemmer, er det beregnet at det ble foretatt 450-500 gratis bonusvask i 2010 for H medlemmer. Som tidligere opplyst ble det foretatt 592 gratis bonusvask i 2011, og ikke 492 som det står i vedtaket.
Klager ANS er av den oppfatning at Skatt x ikke i tilstrekkelig grad har hensyntatt at kontrollene ble foretatt i høysesongen, på hverdager og stort sett ved fint vær. Det bestrides at man kan beregne mulig utelatt omsetning slik Skatt x har gjort ved å beregne en gjennomsnittlig utelatt omsetning og multiplisere dette med 365 dager i året. På søndager og øvrige helligdager er omsetningen ofte svært lav.
Selv om Klager ANS er av den oppfatning at all omsetning har vært oppgitt, med unntak av det som eventuelt har vært foretatt i perioden mai til desember 2011 av to av de ansatte, finner virksomheten det vanskelig å ha en plausibel forklaring på alt det Skatt x anfører.
Skatt x har i vedtaket s. 17 beregnet uteholdt omsetning på kr 5 535 for de dagene observasjonene ble foretatt. Korrigert omsetning har blitt satt til kr 37 415. Netto gjennomsnittlig dagsbeløp har deretter blitt multiplisert med hhv. 306 og 365 dager før det er korrigert for bonusvask og dårlig vær. Denne måte å beregne mulig utelatt omsetning fremstår som svært urimelig. Virksomheten aksepterer en påplussing ved følgende beregning:
Den økning i omsetning som Skatt x har beregnet fra kr 31 880 til kr 37 415 utgjør en økning på 17,36 %.
Økning på 17,36 % av bokført kontantomsetning i 2010 på kr 675 214 = kr 117 017 Økning på 17,36 % av bokført kontantomsetning i 2011 på kr 1 002 028 = kr 173 952 Sum økt omsetning kr 290 969
For fradrag for at kontrollene ble foretatt i høysesong, at flere av kontrollene ble foretatt på dager hvor været var bra, bruk av bonuskort, samt at kontrollen ble foretatt på hverdager, synes det rimelig å foreta en reduksjon på 25 %.
Økning i kontantomsetning for 2010 kr 117 017 minus 25 % kr 87 762 Økning i kontantomsetning for 2011 kr 173 952 minus 25 % kr 130 464 Samlet skjønnsmessig økning for endring av ligning/mva kr 218 226
Virksomheten bestrider at det er grunnlag for å ilegge tilleggsavgift.
Vedlagt klagen følger to fakturaer som gjelder vannavgift for 2010 og 2011. Disse lyder på kr 63 280 inkl. mva. for 2010 og kr 70 143 inkl. mva. for 2011. Begge fakturaene er utstedt 18.06.2012 med forfallsdato 01.08.2012. A har opplyst at det ikke er foretatt avsetning for påløpte kostnader.
Skattekontoret oppfordret i e-post av 04.02.2013, til advokat F, om at virksomheten sendte en kopi av bonuskortene eller på annen måte dokumenterte antall gratisvask. Det ble antatt at tidligere innsendte oversikt over gratisvask for 2011 er satt opp ut fra antall bonuskort som virksomheten har mottatt. Da disse bonuskortene ikke befant seg i regnskapet som ble levert inn, antok skattekontoret at virksomheten har disse kortene liggende.
Merknader til utsendt innstilling og svar på e-posten innkom i brev av 08.03.2013 fra advokat F. Vedlagt fulgte bonuskort for 2011. Det anføres flg: Klager ANS bestrider at det er grunnlag for å endre ligning og merverdiavgift for 2010 og 2011 slik det fremgår av innstillingen. De innrømmelser som fremgår av klagene skyldes at man erkjenner at det er vanskelig å ha en plausibel forklaring på samtlige av de forhold som skatteetaten påpeker.
Det har hele tiden vært tenkt å anmelde to ansatte ved D og to ved Klager ANS. Dette har ikke vært gjort da dette neppe fører til noen straffereaksjon og at det er uklart hvorvidt de involverte fortsatt er i Norge. Anmeldelse for underslag vil om kort tid bli sendt politiet med kopi til skatteetaten.
Det er fremskaffet de 592 bonuskortene fra 2011 som etterspørres. Når de månedlige z-rapportene ble tatt ut, noterte selskapet seg antall mottatte bonuskort. Dette er grunnlaget for den oversikt over antall pr. måned som tidligere er oversendt. Som tidligere opplyst er noen av bonuskortene utstedt av tidligere eier. Derfor inneholder noen av stemplene et annet organisasjonsnummer.
Klager ANS fastholder at den fastsettelse som er gjort er strengt urimelig og bygger på feil fakta. I tillegg til at antall gratis bonusvask og gavekort ikke i tilstrekkelig grad er hensyntatt, mener selskapet at det ikke er tatt tilstrekkelig hensyn til at 4 av 6 kontroller ble gjennomført i peridoen september, oktober og november. Denne perioden representere 25 % av året, men omsetningen utgjør 36,4 % av årsomsetningen. Det fastholdes at lørdager og søndager generelt er dager med lavere omsetning enn ukedager. På helligdager som blant annet jule- og påskedagene er det svært lav omsetning. Heller ikke anførslene om vær synes å være tilstrekkelig hensyntatt.
1.4 Skattekontorets vurderinger av klagen Skjønnsadgang Etter merverdiavgiftsloven § 18-1 nr. 1 kan avgiftsmyndighetene fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift og beløpet for inngående merverdiavgift ved skjønn når mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning.
Virksomheten bestrider at det er grunnlag for å endre merverdiavgift for 2010 og 2011 slik skattekontoret har gjort. Det godtas imidlertid økning i kontantomsetning for begge inntektsår, men med lavere beløp enn hva skattekontoret har beregnet. Det er derfor ikke uenighet om at det foreligger skjønnsadgang.
Skjønnsutøvelse Virksomheten godtar at omsetningen skjønnsmessig økes med kr 87 762 for 2010 og med kr 130 464 for 2011. Utgående merverdiavgift utgjør hhv. kr 21 940 og kr 32 616. Disse tallene er beregnet ved å bruke omsetningsøkningen i prosent, som skattekontoret har beregnet for de 6 dagene det ble foretatt observasjon, og multiplisere bokført omsetning med dette prosenttallet. Det er så foretatt en reduksjon med 25 prosent for å hensynta at kontrollene er foretatt i høysesong, på hverdager, på dager hvor været var bra, samt for bruk av bonuskort. Skattekontoret har på sin side beregnet gjennomsnittlig omsetning for disse 6 observasjonsdagene, antall vask x kr 135, og multiplisert dette beløpet med hhv. 296 dager for 2010 og 353 dager for 2011. I antall dager er det lagt inn en sikkerhetsmargin for de forhold virksomheten påpeker. I tillegg ble det foretatt en reduksjon for én gratisvask pr. åpningsdag, 302 i 2010 og 365 i 2011. Skattekontoret kom frem til en økning av omsetningen med kr 760 000 for 2010 og kr 710 000 for 2011.
Virksomheten har i klagen kommet med anførsler til de forhold skattekontorets vedtak bygger på. Skattekontoret vil nedenfor drøfte virksomhetens merknader til de enkelte forholdene.
Observasjonerservasjonek Kontrollører fra skattekontoret foretok observasjoner både utenfor og innenfor virksomheten. For de 4 dagene hvor kontrollørene ikke har gitt seg til kjenne, men observert utenfor, er det avdekket at antall beløp som er slått på kassa ikke stemmer med antall biler som har kjørt inn i vaskehallen. For de dagene kontrollørene satt inne i virksomheten og observerte, ble det ikke avdekket avvik.
Virksomheten opplyser at grunnen til at det ikke var noe avvik disse to dagene, var at en eller flere av eierne var tilstede disse dagene. De var ikke tilstede de andre dagene det ble foretatt observasjon utenfor virksomheten. To av de ansatte mistenkes for å ha utelatt å registrere deler av omsetningen i perioden mai til desember 2011.
At det skal være ansatte som har unnlatt å registrere omsetningen er en ny forklaring, som ikke kom frem under bokettersynet. Virksomheten opplyser nå at den kommer til å anmelde to av de ansatte og at kopi av anmeldelsen vil bli sendt skattekontoret. Skattekontoret vil bemerke at bokettersynet pågikk i perioden høsten 2011 til våren 2012. Vedtak ble sendt ut i november 2012. Først etter at virksomheten mottok vedtak om endring, ble det hevdet at de mistenker to ansatte for underslag i perioden mai til desember 2011. Manglende innslag på kassa var til sammen 41 for 4 av 6 observasjonsdager. Med priser på vask fra kr 120 – 399 gir dette et betydelig uteholdt beløp for disse dagene. Over en tidsperiode fra mai til desember vil antall manglende innslag sannsynlig være meget betydelig. Det synes ikke sannsynlig at et så stort underslag ikke er blitt oppdaget tidligere.
Skattekontoret vil også bemerke at det er naturlig at det ikke er avvik på kassa de dagene kontrollørene satt inne i virksomheten og observerte.
Selv om det skulle være ansatte som har holdt omsetning utenfor og puttet penger i egen lomme, er pengene like fullt opptjent i virksomheten og skattepliktig inntekt for Klager ANS. Underslag blir evt. et forhold mellom virksomheten og de ansatte det gjelder.
Virksomheten har også tidligere forklart at manglende innslag refererer seg til bonuskort og gavekort. Det er i tidligere brev lagt fram en oversikt som viser 592 bonusvask for 2011. Det opplyses i klagen at det også ble foretatt 450-500 gratis bonusvask i 2010. Skattekontoret har i sitt vedtak av 16. november 2012 hensyntatt 306 gratisvask i 2010 og 365 gratisvask i 2011, noe som tilsvarer én gratisvask pr. dag.
Virksomheten har nå lagt fram benyttede bonuskort for 2011. Skattekontoret har i vedtak av 11.03.2013 godtatt disse bonuskortene og lagt til grunn en reduksjon av avgiftspliktig omsetning med kr 30 645 for 2011, en økning av antallet gratisvask med 227. Dette tilsier en reduksjon i utgående merverdiavgift med kr 7 661.
For 2010 er det imidlertid ikke lagt frem verken oversikt pr. måned eller bonuskort. I mangel av dokumentasjon finner skattekontoret ikke grunn til å øke antallet ytterligere.
Det påpekes i klagen også at det ikke i tilstrekkelig grad er hensyntatt at skattekontorets kontroll er foretatt i høysesong, på hverdager og stort sett ved fint vær.
Skattekontoret har gjennomgått foreliggende Z1-rapporter. Disse viser riktignok en høyere omsetning for månedene september, oktober og november i 2011 enn de øvrige månedene dette året. For 2010 er imidlertid omsetningen for september og november lavere enn mange av de øvrige månedene. Kun oktober 2010 ligger ca kr 20-30 000 høyere enn øvrige måneder. Det hevdes også i klagen at omsetningen på søndager og øvrige helligdager ofte er svært lav. Skattekontoret har gjennomgått foreliggende Z1-rapporter og kontrollert disse opp mot kalender. Denne kontrollen viser at enkelte søndager er omsetningen lavere enn de andre ukedagene. Jevnt over er imidlertid omsetningen på søndag i samme størrelse som andre av ukedagene. For noen uker er omsetningen på søndager høyere enn de andre dagene. F.eks. er omsetningen søndag den 19.9.2010, 09.01.2011, 30.01.2011, 12.06.2011 og 31.07.2011 den høyeste som er registrert disse ukene.
Når det gjelder omsetning på dager med dårlig vær, er det ikke dokumentert at omsetningen er lavere på disse dagene. På én av observasjonsdagene, den 28.10.2011, var det overskyet og regn. Z1-rapport viser 14 vask, 7 dekkskift og 2 dekkvask. Dagen før, den 27.10.2011 var det overskyet, opphold med glimt av sol. Denne dagen viser z1-rapporten 14 vask, 2 dekkskift og 1 dekkvask. Antall vask disse to dagene er ikke forskjellig, selv om det var dårlig vær en av dagene.
I juni 2011 var det i følge tidligere innsendt oversikt over nedbør, 21 dager hvor det forekom regn i J. Registrert omsetning for juni 2011 er imidlertid høyere enn for august 2011, hvor det var 16 dager med nedbør. I 2010 var det mest nedbør i august. Registrert omsetning for august er høyere enn de andre månedene, med unntak av oktober.
Dette viser at det ikke kan legges til grunn at det gjennomgående er lavere omsetning på dager med nedbør.
Skattekontoret har i sitt vedtak av 16. november 2012 faktisk hensyntatt at disse forholdene kan ha påvirket omsetningen ved å redusere antall dager med hhv 10 og 12 for 2010 og 2011. I tillegg er gjennomsnittlig pris pr. vask satt ned til kr 135, i forhold til prisen på kr 160 som er benyttet i rapporten.
Skattekontoret vil i tillegg vise til andre forhold som har betydning for beregning av størrelsen på den uteholdte omsetningen:
Nullslag på kassa Z2-rapporter viser at det i 2010 ble foretatt 292 nullslag på kassa, og i 2011 ble det foretatt 517 nullslag. Nullslag betyr at skuffen er tatt opp uten at det er slått inn tjeneste på kassa. Virksomheten har tidligere forklart at de har oppbevart nøkler til biler som er inne til vask/dekkskift i kassa. Denne påstanden er ikke festet lit til av skattekontoret i vedtaket av 16.11.2012. Dette blant annet da oppbevaring i kassa ikke ble foretatt de dagene kontrollørene oppholdt seg inne i virksomheten. Skattekontoret vil fastholde at denne påstanden ikke kan legges til grunn som en sannsynlig forklaring. Det er stor variasjon i antall nullslag de enkelte månedene. F.eks. er det for april 2010 166 nullslag, mens i juli 2010 er det 1 nullslag. I 2011 er det de for de første månedene ingen nullslag, mens det i juli 2011 er 113 nullslag. I høysesongen oktober 2011 er det ingen nullslag. Hvis virksomheten reelt oppbevarte nøkler i kassa, skulle det vært jevnere fordeling av nullslag. Virksomheten har ikke nevnt dette forholdet i klagen. Det vises også til klagen på D, jf. vedlegg, hvor det godtas at det beregnes tillegg i omsetning på grunnlag av nullslag. Et så betydelig antall skuffåpninger uten innslag på kassa tyder på at det er betydelig omsetning som ikke er registrert.
Arbeidstimer Det er i 2010 utbetalt lønn for 1 185 arbeidstimer og i 2011 for 3 640 timer. I forhold til antall timer virksomheten har hatt åpent, gir dette flg. avvik:
Lønnsinnberettet 1185 timer 3 640 timer Åpningstimer 4 590 timer 5 475 timer Differanse 3 406 timer 1 835 timer
For 2010 er det bare 25 % av de totale arbeidstimene som er lønnsinnberettet. I gjennomsnitt er det ca 11 timer pr dag som det ikke er utbetalt lønn for. For 2011 er det 66 prosent av de totale arbeidstimene som er lønnsinnberettet, og i gjennomsnitt 5 timer pr. dag som det ikke er utbetalt lønn for.
Differansen er ikke forklart utover at eierne har arbeidet mange timer, jf. rapporten pkt. 7.2. Eierne har ikke tatt ut lønn fra selskapet. Lønnsoppgaver viser imidlertid at disse har hatt lønn fra andre arbeidsgivere for begge inntektsår, med forholdsvis store beløp. Flg. er innberettet:
A: 2010 Lønn kr 302 512 sykepenger kr 200 144 2011 Lønn kr 446 967 sykepenger kr 8 167
B: 2010 Lønn kr 343 509 Sykepenger kr 95 852 2011 Lønn kr 333 549 Sykepenger kr 47 765 Dagpenger kr 23 760
C 2010 Lønn kr 136 803 Sykepenger kr 13 728 Arb.avkl.penger/ attføring kr 105 075 2011 Arb.avkl.penger kr 156 599 Sykepenger kr 824
Denne oversikten viser at to av eierne ikke kan ha hatt mulighet til å jobbe mye i virksomheten. Skattekontoret går ut fra at sykepenger er mottatt pga. reell sykdom, som tilsier at de har vært forhindret fra å jobbe. Størrelsen på mottatt lønn og sykepenger tilsvarer fulltidsjobb. Den tredje eieren, C har etter det opplyste vært syk i 2011.
Dette tyder på at det må være andre enn eierne som i hovedsak har jobbet i virksomheten, og at det må ha vært flere ansatte enn de det allerede er foretatt lønnsinnberetning på. Det vises til rapporten vedr. D, hvor det fremgår at den ene ansatte ble innbrakt av politiet på kontrolldagen på grunn av ulovlig opphold. Dette viser at virksomheten har benyttet ulovlig arbeidskraft.
Når en virksomhet har ansatte, må det legges til grunn at virksomheten faktisk har inntjening som dekker lønnen og gir en fortjeneste for virksomheten. Lønn pr. time er i følge timelister i regnskapet kr 90-100.
Inntjening pr. arbeidstime ut fra oppgitt omsetning og lønnsinnberettede arbeidstimer gir flg. tall: 2010: 725 954/1 059 = kr 685,51 pr. arbeidstime 2011: 1 063 426/ 3 640 = kr 292,15 pr. arbeidstime.
Tilsvarende inntjening for de timene som er uforklarte gir flg. omsetning: 2010: 3 405 x 685,51 = kr 2 334 162 2011: 1 835 x 292,15 = kr 536 095
For 2010 er beløpet betydelig høyere enn det beløp skattekontoret har lagt til grunn i sitt vedtak og det beløp virksomheten har beregnet. For 2011 vil skattekontoret bemerke at det ikke synes sannsynlig at inntjening pr. time i 2011 er mindre enn halvparten av inntjent pr. time for 2010, som var oppstartsåret. Dette tilsier at omsetningen for 2011 sannsynlig må være betydelig høyere enn beregningen viser.
Skattekontoret ser at det er sannsynlig at ikke alle de uforklarte timene har gitt inntjening og at eierne kan ha jobbet noe i virksomheten, timer som ikke lønnsinnberettes. Imidlertid er det som nevnt ut fra de foreliggende opplysninger minimalt hva eierne kan ha hatt mulighet til å jobbe. Og spesielt for 2010 er det ikke sannsynlig at i gjennomsnitt 11 timer pr. dag ikke er lønnsinnberettet. Forholdet tilsier at omsetningen må ha vært betydelig høyere enn det som er bokført.
Det må være alminnelig sannsynlighetsovervekt for størrelsen på omsetningen. Skattekontorets beregning bygger på avvik i antall innslag på kassa for 6 observasjonsdager. For 2 av dagene var det ikke avvik, noe som er naturlig på grunn av at kontrollørene satt inne i virksomheten og observerte.
2 av dagene har avvik på hele 15 og 16 manglende registrerte tjenester, etter at skattekontoret har korrigert for opplysninger om fakturering. Dette gjelder dager i november og desember 2011. De 2 øvrige dagene er det avvik på 2 og 8 registreringer. Dette gjelder dager i august og oktober 2011. Forholdet viser at virksomheten regelmessig unngår å slå inn tjenester på kassa, men at antall uteholdte tjenester varierer.
Etter skattekontorets oppfatning gir imidlertid den beregnede gjennomsnittlige omsetning et godt bilde av virksomhetens omfang, selv om den bare inkluderer 6 av dagene i 2011. 1/3 av dagene i beregningen er faktisk dager uten avvik.
Vurderingene ovenfor tilsier dessuten at de reduksjoner som er foretatt av skattekontoret må anses å hensynta virksomhetens merknader.
Skattekontoret la i sitt vedtak av 16.11.2012 til grunn at det har vært ensartet drift for både 2010 og 2011, og fant å kunne bruke observasjonene i 2011 som grunnlag for beregning av svikt i omsetning også for 2010. Denne måten gir noe usikkerhet. Imidlertid foreligger det som nevnt ovenfor andre forhold i saken som bygger opp under den beregnede størrelsen på skjønnsmessig omsetning for 2010. Avviket i antall innberettede lønnstimer mot timelister tilsier at omsetningen minst må ha vært i en størrelsesorden som beregnet. Selv ved å halvere antall arbeidstimer som har gitt inntjening, vil det for 2010 bli en omsetningsøkning på over 1 million kroner. Den fastsatte omsetningen er betydelig under dette beløpet.
På bakgrunn av ovenstående innstiller skattekontoret overfor klagenemnda på at beregnet økning i omsetning fastholdes.
2. Kostnader 2.1 Sakens faktum Virksomheten har nå i klagen lagt fram faktura som viser vannavgift for 2010 og 2011 med hhv. kr 63 280 og kr 70 143 inkl. mva. Merverdiavgiften utgjør hhv. kr 12 656 og kr 14 028. Fakturaene er utstedt fra K AS, som eier bygget hvor Klager holder til. Fakturadato er 18.06.12 for begge fakturaer. Det anføres at det ikke er foretatt avsetning for påløpne kostnader.
2.2 Skattekontorets vurdering av klagen I hht. merverdiavgiftsloven § 15-9 skal inngående merverdiavgift oppgis i omsetningsoppgaven for den terminen dokumentasjon er utstedt. Fakturaene for vannavgift er utstedt 18.06.12. Dette innebærer at fradrag for inngående merverdiavgift gis for 3. termin 2012 og ikke for 2010 og 2011, som er de årene vannavgiften gjelder for. Skattekontoret har tatt kontakt med regnskapsfører L AS, som har ført virksomhetens regnskap for 2012. De bekrefter at begge fakturaene er ført i regnskapet for 2012.
Skattekontoret innstiller overfor klagenemnda på at det ikke foretas økning av inngående merverdiavgift for 2010 og 2011.
3. Tilleggsavgift 3.1 Sakens faktum Skattekontoret la i sitt vedtak til grunn at det skulle ilegges tilleggsavgift i hht. merverdiavgiftsloven § 21-3.
3.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Fra vedtaket siteres: "Det følger av merverdiavgiftsloven (mval.) § 21-3 at den som ”forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap” kan ilegges tilleggsavgift med inntil 100 % som en reaksjon på overtredelsen.
Dersom overtredelsen av merverdiavgiftsreglene har vært uaktsom, er beviskravet for ileggelse av tilleggsavgift klar sannsynlighetsovervekt. Har overtredelsen vært grovt uaktsom eller forsettlig, må både de subjektive og objektive vilkårene for tilleggsavgift bevises utover enhver rimelig tvil.
Både de objektive og subjektive vilkårene i mval. § 21-3 må være oppfylt for at tilleggsavgift kan ilegges. Beviskravet knytter seg således til begge vilkårene, dvs. faktum, herunder beregningsgrunnlaget og skyldkravet.
3.1 Objektive vilkår Det første vilkåret for bruk av tilleggsavgift er at det rent faktisk foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven eller tilhørende forskrifter.
Virksomheten har unnlatt å innberette all avgiftspliktig omsetning på omsetningsoppgaven. Mval § 3-1 er dermed overtrådt. Unndratt utgående merverdiavgift utgjør kr 190 000 for 2010 og kr 177 500 for 2011. Tilleggsavgift kan kun ilegges dersom overtredelsen ”har eller kunne ha påført staten tap”, jf. mval. § 21-3. Vilkåret er oppfylt dersom overtredelsen objektivt sett har eller kunne ha påført staten tap. Uttrykket rammer ikke bare de aktive handlinger som for eksempel å føre et annet avgiftsbeløp i omsetningsoppgaven enn det regnskapet viser, men også unnlatelser, som for eksempel unnlatelse av å beregne og innberette utgående avgift ved omsetning eller uttak av varer eller tjenester fra virksomheten.
Virksomheten har gjennom å unnlate å oppgi all avgiftspliktig omsetning på omsetningsoppgaven, påført staten et tap. Det objektive vilkåret for ileggelse av tilleggsavgift anses derfor oppfylt.
3.2 Det subjektive vilkåret I tillegg til at overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap, må det fra avgiftssubjektets side foreligge forsett eller uaktsomhet for at tilleggsavgift skal kunne anvendes. Ved vurderingen av om tilleggsavgift skal anvendes, er det ikke nødvendig å ta stilling til graden av skyld, så lenge det foreligger uaktsomhet hos avgiftssubjektet. Skyldgraden er imidlertid et forhold av betydning ved fastsettelsen av satsen for tilleggsavgift.
Skyldkravet referer seg kun til overtredelsen av lov eller forskrift, og ikke følgen – ”har eller kunne ha påført staten tap”.
Det foreligger uaktsomhet når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.
Enhver som driver virksomhet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhets del, og en unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, kan i seg selv anses som uaktsomt.
Det foreligger grov uaktsomhet der overtredelsen av lov eller forskrift anses som kvalifisert klandreverdig og avgiftssubjektet er sterkt å bebreide for den manglende aktsomheten. Grov uaktsomhet er typisk aktuelt der det ikke foreligger dokumentasjon for forsettlig overtredelse, men den avgiftspliktige måtte forstå at handlingen/unnlatelsen medførte overtredelse av lov eller forskrift.
Forsett foreligger når avgiftssubjektet er klar over at han har overtrådt loven ved for eksempel enten å ha sendt en uriktig oppgave, eller ved at han er klar over at han ikke har sendt inn oppgave for en eller flere terminer.
I dette tilfellet har virksomheten vært klar over at ikke all omsetning har vært ført opp i omsetningsoppgavene og at innsendte oppgaver dermed har vært uriktige. Dette blant annet ved å holde omsetning utenfor regnskapet ved å ikke slå inn på kassaapparatet og ikke telle opp kassa hver dag. Skattekontoret er derfor av den oppfatning at det er opptrådt forsettlig.
3.3 Unntak fra tilleggsavgift Mval. § 21-3 er en ”kan” bestemmelse. Selv om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er til stede, betyr ikke det at tilleggsavgift tilsiktes anvendt ved enhver uaktsom overtredelse. Det må vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klandreverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan således ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt.
Skattekontoret finner ikke at det foreligger omstendigheter i denne saken som berettiger noe unntak for ileggelse av tilleggsavgift. Overtredelsen av regelverket er så klandreverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass.
3.4 Satser for tilleggsavgift Tilleggsavgift kan fastsettes med inntil 100 % av det beløp som er eller kunne vært påført staten tap. Satsen skal vurderes særskilt for det enkelte forhold.
Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer av 10. januar 2012 at satsen for tilleggsavgift som hovedregel skal være 20 % der overtredelsen anses som uaktsom. Der avgiftssubjektets overtredelse anses som grovt uaktsom eller forsettlig, skal satsen for tilleggsavgift som hovedregel være 40 % eller 60 %. Satsene ved grov uaktsomhet og forsett er i utgangspunktet de samme. Valget av sats avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold, herunder om det foreligger skjerpende omstendigheter.
Skattekontoret kom ovenfor til at det var unndratt minst kr 190 000 i 2010 og kr 177 500 i 2011. Det ble også ovenfor konkludert med at det var opptrådt forsettlig. Dette sammenholdt med at det dreier seg om betydelige beløp i unndratt avgift og at avgiftsunndragelsen fremstår å være utført på en planmessig måte ved at man har unnlatt å slå inn kontantomsetning på kassaapparatet, gjør at skattekontoret finner å skulle ilegge 60 % tilleggsavgift.
3.5 Ilagt tilleggsavgift Grunnlaget for tilleggsavgiften er det beløp som skattekontoret utover enhver rimelig tvil kan fastsette etter mval. § 18-1 eller § 18-4 første og andre ledd.
Av skjønnsmessige beregninger ovenfor, ble utgående merverdiavgift øket med kr 190 000 i 2010 og kr 177 500 i 2011. Skattekontoret finner å skulle redusere beløpene noe for å finne det som er bevist utover enhver rimelig tvil. Skattekontoret mener det er bevist utover enhver rimelig tvil at det er uteholdt omsetning. Den skjønnsmessige økningen er basert på manglende innslag på kassaapparatet ved observasjoner der en har telt antall biler inn i virksomheten sett opp mot antall slag på kassaapparatet i samme periode. Ut i fra dette er det beregnet en gjennomsnittspris pr. kunde og pr dag. Gjennomsnittlig kontantomsetning har blitt multiplisert med antall åpningsdager. Det er lagt sikkerhetsmargin ved å sette gjennomsnittspris pr. vask til kr 135 (mot beregnet kr 160 i rapporten). Det er henyntatt virksomhetens anførsel om at det foreligger bonus-og gratisvasker ved at det er trukket ut en kunde pr. dag (kr 135 pr dag).
Det er hensyntatt dager med dårlig vær ved at det er redusert med en kontantomsetning pr. måned virksomheten har vært åpen dvs 10 i 2010 og 12 i 2011. Ved å foreta en ytterligere reduksjon, anser skattekontoret at det er foretatt en tilstrekkelig sikkerhetsmargin til at resterende beløp kan anses bevist utover enhver rimelig tvil. Det vil derfor bli foretatt en reduksjon med kr 57 000 i 2010 og kr 35 500 i 2011. Det er foretatt en noe større reduksjon i 2010 for å kompensere for at det ikke foreligger observasjoner for dette året.
Skattekontoret finner at det for kontrollperioden utenfor enhver rimelig tvil er bevist at virksomheten har unnlatt å innberette netto fastsatt avgift med kr 133 000 i 2010 og kr 142 000 i 2011. Overtredelsen av regelverket har forsettlig og det ilegges derfor 60 % tilleggsavgift for forholdet, jf. foregående punkt. Ilagt tilleggsavgift for dette forholdet utgjør med dette kr 165 000."
3.3 Klagers innsigelser Klager ANS bestrider at det er grunnlag for å ilegge tilleggsavgift. Utover dette er det ikke gitt noen begrunnelse.
3.4 Skattekontorets vurdering av klagen
Ileggelse av tilleggsavgift betinger at det foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven og at overtredelsen har påført eller kunne ha påført staten tap, jf. merverdiavgiftsloven § 21-3. Virksomheten har godtatt at omsetningen økes med kr 87 762 for 2010 og med kr 130 464 for 2011. Utgående avgift av disse beløpene utgjør hhv. kr 21 940 og kr 32 616. Det er derfor ikke uenighet om at merverdiavgiftsloven § 3-1 er overtrådt og at virksomheten ved å unnlate å oppgi all avgiftspliktig omsetning har påført staten et tap.
I tillegg er det et vilkår at den avgiftspliktige har opptrådt forsettlig eller uaktsomt. Det er ikke nødvendig å ta stilling til graden av skyld så lenge det foreligger uaktsomhet hos avgiftssubjektet. Skyldgraden er av betydning ved fastsettelse av sats for tilleggsavgiften.
Det foreligger uaktsomhet når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.
Grov uaktsomhet foreligger når overtredelsen av lov eller forskrift anses som kvalifisert klandreverdig og avgiftssubjektet er sterkt å bebreide for den manglende aktsomheten. Forsett foreligger når avgiftssubjektet er klar over at han har sendt uriktig oppgave, og må ha forstått at de uriktige eller ufullstendige opplysningene kunne føre til avgiftsmessige fordeler.
Beviskravet for ileggelse av tilleggsavgift når avgiftssubjektet har opptrådt uaktsomt er klar sannsynlighetsovervekt. Der det legges til grunn at avgiftssubjektet har opptrådt grovt uaktsomt eller forsettlig gjelder det strafferettslige beviskravet bevist utover enhver rimelig tvil.
Skattekontoret vurderte i sitt vedtak at selskapet forsettlig har overtrådt bestemmelsene i merverdiavgiftsloven.
Virksomheten anfører at de mistenker to ansatte for å ha unnlatt å registrere deler av omsetningen og beholdt denne selv. Skattekontoret viser til vurderingen av virksomhetens anførsler ovenfor. Det synes ikke sannsynlig at ansatte skal ha holdt betydelig omsetning utenfor uten at virksomheten har oppdaget forholdet tidligere. Forklaringen kom ikke frem før etter at virksomheten hadde mottatt vedtak om endring av ligningen for 2010 og 2011. Det må antas at eierne av virksomheten har en oversikt over hvor mange vask det normalt utføres pr. dag i de ulike månedene. Når det enkelte dager er flere manglende innslag enn antall innslag på kassa, ville det være naturlig at det ble reagert. Det synes ut fra dette ikke sannsynlig at det skal være ansatte som har beholdt omsetningen i egen lomme uten at innehaverne visste om det. Virksomheten har dessuten i klagen foreslått en måte å beregnes skjønnsmessig tillegg i omsetningen på. Selv om det hevdes at dette skyldes at det er vanskelig å ha en plausibel forklaring på alle forhold som fremkom under bokettersynet, mener skattekontoret at dette viser at virksomheten innrømmer at det er holdt omsetning utenfor regnskapet. Antall nullslag på kassa forsterker at det forsettlig må være holdt omsetning utenfor regnskapet.
Skattekontoret innstiller overfor klagenemnda på å fastholde at virksomheten utover enhver rimelig tvil har opptrådt forsettlig.
Merverdiavgiftsloven § 21-3 er en "kan" bestemmelse. Det må vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klandreverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det vises til de vurderinger som er foretatt foran. Observasjoner har vist at virksomheten har unnlatt å registrere all omsetning på kassaapparatet og at det er holdt omsetning med store beløp utenfor regnskapet. Dette underbygges også av at det er store avvik mellom antall timer virksomheten har hatt åpent og antall timer som er lønnsinnberettet. Forholdet må anses som så klandreverdig at tilleggsavgift er berettiget. Skattekontoret innstiller overfor klagenemnda på at tilleggsavgift må ilegges i dette tilfellet.
Skattekontoret vurderte i sitt vedtak at det må ilegges 60 % tilleggsavgift. Tilleggsavgift kan fastsettes inntil 100 % av det beløp som er eller kunne vært påført staten i tap. I hht. Skattedirektoratets retningslinjer av 10.01.2012 skal det i de tilfeller der avgiftssubjektet har opptrådt grovt uaktsomt eller forsettlig anvendes 40 % eller 60 % tilleggsavgift. Valg av sats avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold, herunder om det foreligger skjerpende omstendigheter.
Skattekontoret legger vekt på at det i dette tilfellet fra oppstart av virksomheten er holdt omsetning utenfor regnskapet og at de unndratte beløp er betydelig ut fra virksomhetens art og omfang. Det innstilles overfor klagenemnda at det skal fastholdes ilagt tilleggsavgift med 60 %.
For å kunne ilegge 60 % tilleggsavgift må også beløpets størrelse kunne bevises utover enhver rimelig tvil. Skattekontoret la i sitt vedtak til grunn at unndratt avgift på kr 133 000 i 2010 og kr 142 000 i 2011 kunne bevises utover enhver rimelig tvil. Det ble da foretatt en reduksjon i forhold til fastsettelse av utgående avgift med kr 57 000 i 2010 og kr 35 500 i 2011. Skattekontoret har i sitt vedtak av 11.03.2013 foretatt en ytterligere reduksjon i grunnlaget for tilleggsavgift med kr 7 661 for 2011.
Forholdene i saken tilsier at det må være uteholdt omsetning i et betydelig omfang. Det vises spesielt til at avviket mellom antall timer virksomheten har hatt åpent og antall timer som er lønnsinnberettet tilsier at uteholdt merverdiavgift faktisk kan ha vært betydelig høyere enn de beløpene som er lagt til grunn.
Ut fra de vurderinger som er gjort, innstiller skattekontoret overfor klagenemnda på at beløpene på kr 133 000 og kr 134 339 kan bevises utover enhver rimelig tvil.
Skattekontoret innstiller etter dette på å fastholde ilagt tilleggsavgift.
Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt
V e d t a k:
Den påklagede del av etterberegningen stadfestes.
KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:
Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Kloster, Stenhamar og Nordkvist har alle sluttet seg til skattekontorets innstilling
V e d t a k:
Som innstilt.