KMVA 7646

Klagenemnda stadfestet innstillingen.

Saken gjelder: Ilagt tilleggsavgift 20 %    Samlet påklaget beløp utgjør kr 154 314

Stikkord:  Tilleggsavgift - Bokføringsfeil - Medhjelpers ansvar - Frivillig retting

Bransje:  VVS-arbeid

Mval:   § 18-1 første ledd nr. 2    § 21-3

 

 

Innstillingsdato: 21. mars 2013            

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 22. april 2013 i sak KMVA 7646 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS med org.nr: xxx xxx xxxMVA, ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret  fra 3. termin 1993.

Selskapet driver VVS-arbeid, herunder rørleggervirksomhet og bygg-/anleggsvirksomhet samt annen handel- og tjenesteytende virksomhet.

På bakgrunn av kontroll av omsetningsoppgaven for 3. termin 2012 fattet skattekontoret den 26. oktober 2012 vedtak om etterberegning av merverdiavgift, tilleggsavgift og renter. Samlet etterberegning utgjorde kr 926 150. Kroner 771 571 av etterberegningen skriver seg økning av utgående merverdiavgift. Denne delen av etterberegningen er ikke påklaget. Renteberegningen på kr 265 er heller ikke påklaget.

Klage fra daglig leder Klager er datert 15. november 2012.

Påklaget beløp utgjør:

Termin Tilleggsavgift 3/2012 154 314 Sum 154 314

Klagefristen er overholdt.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr. Dokument Dato 1 Varsel om oppgavekontroll 04.09.2012 2 Tilsvar til varsel  18.09.2012 2 a Vedlegg bokføringsspesifikasjon  2 b Vedlegg inngående faktura  2 c Vedlegg utgående faktura  2 d Vedlegg 2 og 3  3 Varsel om etterberegning 20.09.2012 4 Tilsvar fra klager 27.09.2012 5 Vedtak 26.10.2012 6 Klage med vedlagt notat  15.11.2012 7 Foreløpig svar klage 22.11.2012 8 Klagers merknader til innstilling 08.03.2013    A1 Retningslinjer for illeggelse av tilleggsavgift 21.08.2012

Klagen gjelder

Tilleggsavgift på 20 % ilagt med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 21-3 grunnet uriktig postering av avgiftspliktig omsetning, postert som avgiftsfri omsetning i omsetningsoppgaven for 3. termin 2012.

Sakens faktum Skattekontoret mottok 31.08.2012 omsetningsoppgave for 3. termin 2012. Omsetningsoppgaven viste kr 519 235 til gode. I brev av 04.09.2012 ble virksomheten varslet om kontroll av omsetningsoppgaven.

Skattekontoret mottok ny korrigert omsetningsoppgave som viste kr 252 336 å betale den 13.09.2012.

Virksomheten forklarer at feil beløp i post for avgiftsfri omsetning ble oppgitt fordi 2 påfølgende fakturaer i forbindelse med et prosjekt med avgiftsfri omsetning ved en feil ble postert og registrert med samme avgiftsfrie salgskontoen. Ved påfølgende etterkontroll og utfylling av kontrollavstemminger for merverdiavgift ble feilen oppdaget. Korrigert omsetningsoppgave ble da innsendt.

Skattekontoret etterberegnet avgift i henhold til innkommet korrigert omsetningsoppgave med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b. Skattekontoret fatter vedtak om etterberegning kr 771 571 i utgående avgift.

Det ble ilagt tilleggsavgift med sats 20 % på etterberegningen tilsvarende kr 154 314.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse Fra skattekontorets vedtak av 26. oktober 2012 gjengis følgende:   "Saksforholdet i korte trekk

Virksomheten driver kombinert rørleggervirksomhet og virksomhet innen bygg/anlegg, gravearbeider i forbindelse med rørleggerjobber og opparbeidelse av infrastruktur for byggefelt m.m.

Skattekontoret har avholdt en avgrenset kontroll for 3. termin 2012. Varsel om kontroll ble gitt i brev av 20.09.2012. Skattekontoret mottok virksomhetens svar den 27.09.2012 samt korrigert omsetningsoppgave den 13.09.2012.

Kopi av følgende regnskapsmateriale er fremlagt ved kontrollen: •20 største bilagene med fradrag for inngående avgift •Bokføringsspesifikasjon •Kontospesifikasjon •Spesifikasjon av merverdiavgift •Kunde- og leverandørspesifikasjon

Etter skattekontorets gjennomgang av innsendt dokumentasjon, ble virksomheten i brev av 20.09.2012varslet om etterberegning av utgående avgift med kr 771 571 samt adgangen til å ilegge tilleggsavgift etter mval. § 21-3. Følgende gjengis fra varselet:

Skattekontoret mottok omsetningsoppgave 31.08.2012 som viste kr 519 235 til gode. I brev av 04.09.2012 ble virksomheten varslet om kontroll av omsetningsoppgaven. Skattekontoret mottok ny korrigert omsetningsoppgave som viste kr 252 336 å betale den 13.09.2012. I brev av 18.09.2012 forklarer virksomheten at feil beløp i post for avgiftsfri omsetning ble oppgitt fordi 2 påfølgende fakturaer i forbindelse med et prosjekt med avgiftsfri omsetning ved en feil ble postert og registrert med samme salgskonto. Ved påfølgende etterkontroll og utfylling av kontrollavstemminger for moms ble feilen oppdaget. Ny korrigert oppgave ble da innsendt. Skattekontoret vurderer å etterberegne avgift i henhold til innkommet korrigert oppgave med kr 771 571.

Varsel om ileggelse av tilleggsavgift Skattekontoret vurderer å ilegge tilleggsavgift med 20%, det vil si kr 154 314.

Tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven er straff  etter EMK Etter Den europeiske menneskerettighetskonvensjon (EMK) art. 6 nr. 1 er tilleggsavgift å anse som straff. Dette har som konsekvens at den som blir varslet om tilleggsavgift har et vern mot selvinkriminering. Dette betyr at dere ikke plikter å fremlegge eller gi opplysninger som kan ha betydning for vurdering av subjektiv skyld. Ved utmåling av straff er det et skjerpet beviskrav knyttet til selve overtredelsen og grad av utvist skyld. Skattekontoret oppfordrer dere allikevel til å gi informasjon som kan bidra til mest mulig fakta avklaring. Kontrollen viser at ny korrigert omsetningsoppgave ble innsendt først etter at virksomheten ble varslet om avgrenset kontroll. Videre er beløpets størrelse så vidt stort at det gir et betydelig avvik som burde vært etterkontrollert før omsetningsoppgaven ble innsendt.

Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal ut fra foreliggende regler og rettspraksis vurderes ut fra et subjektivt grunnlag. Skattekontoret finner ut fra sakens opplysninger at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har unnlatt å foreta nødvendig etterkontroll av omsetningsoppgaven før den ble innsendt, med det resultat at staten er eller kunne bli påført et tap. Videre finner vi at det med klar sannsynlighetsovervekt er framkommet at dere har utvist uaktsomhet ved å unnlate å foreta nødvendig etterkontroll av omsetningsoppgaven som har medført overtredelse av merverdiavgiftsloven. Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven anses derfor oppfylt. Alminnelig sats ved uaktsomhet er 20%, jf. retningslinjene pkt 4.1. Skattekontoret ser ikke grunn til å fravike dette i foreliggende sak. Det varsles derfor om ileggelse av tilleggsavgift med 20%.

Avgiftspliktiges anførsler

Skattekontoret har mottatt tilsvar, datert 27.09.2012 på varsel om etterberegning av merverdiavgift. Følgende gjengis fra tilsvaret:

A er ansvarlig regnskapsfører for Klager AS og undertegnede er oppdragsansvarlig. Vi påtar oss fullt ansvar for feil innberettet avgiftsfri omsetning i ordinær innlevert omsetningsoppgave for mai / juni 2012.

I det videre forløp har vi som følge av interne rutiner reagert med omgående korrigerende tiltak ved innsendelse av korrigert oppgave. Vi er således helt uenig i ileggelse av straff ved utskriving av tilleggsavgift. Vi ønsker å belyse fakta som følger:

Bilagsføring: Prosjekt 168 relaterer seg til et tomteområde med bygging av infrastruktur hvor merverdiavgiftslovens § 6-7 og avgiftsfritak er gjeldende. Blant 1100 bilag i perioden fikk vi vi fikk oversendt 2 salgsfakturaer som gjaldt dette prosjektet. Fakturaene ble oversendt uten nærmere spesifikasjon. Den 30.8 etterlyste vi derfor grunnlagsmaterialet for dette prosjektet. Dette som kontrollgrunnlag, dokumentasjon for bokføring av fakturaene og oppfølging av prosjekt / prosjektrapport. Klager var ikke til stede, men på telefon fikk jeg bekreftet at grunnlagsmaterialet fra D skulle innhentes og bli oversendt til oss. Fakturaene skulle være ok og i overensstemmelse med grunnlagsdokumentasjonen. I en stresset situasjon den 30.8.12, med en del fram og tilbake vedrørende prosjektdokumentasjonen og arbeid med ferdigstillelse av momsen før fristen påfølgende dag, så kom undertegnede i skade for å postere av 1 av de2 påfølgende bilag relatert til dette prosjektet med feil kontoangivelse. På begge bilagene ble det benyttet kontoangivelse 3155 (avgiftsfritt)mens riktig kontoangivelse skulle vært 3055 (avgiftspliktig)på det ene bilaget. Bevisstheten var nok fokusert på at det her skulle være avgiftsfrihet og jeg kom i skade for å føre begge i tråd med dette. I mine verden er dette en tilfeldig glipp som kan skje.

Kontroll moms / elektronisk innlevering: Rutinen hos oss er at regnskapsmedarbeideren som har selve bokføringsansvaret for kunden gjennomgår alle hovedbokskonti med sjekk av momskoder for perioden. Visuell kontroll ved å bla i spesifisert hovedbok + kontroll av bilag man er usikker på. Deretter har vi en kontrolrutine nr. 2 ved at en annen autorisert medarbeider (hovedansvar B) kjører ut momsspesifikasjonen fra regnskapssystemet og kontrollerer omsetningstallene mot saldoliste hovedbok. Deretter oppdateres kontrollskjema for moms og selve oppgaven leveres inn elektronisk via Altinn. I dette spesielle tilfellet var bilags kontrollen på kontonivå allerede gjennomført av undertegnede før de angjeldende bilag for prosjekt 168 kom på plass. Feilen ble ikke oppdaget og omsetningskontrollen mot saldolisten stemte. Det ble gitt beskjed til kunden den 31.8 om at de skulle ha tilbake moms og vi oversender kopi av Altinn kvitteringen til kunden. Videre saksgang / korrigerende tiltak: Den 7. september kl. 10.24 mottar undertegnede en mail fra Klager med grunnlagsdokumentasjonen for prosjekt 168. Undertegnede skal på ferie og er opptatt med mange gjøremål denne formiddagen. Jeg printer ut mailen med dokumentasjon og legger denne til B med beskjed om at hun gjennomgår dette mitt fravær, slik at vi kan få kontrollert og lukket prosjektet pr. 30.06. Jeg ber henne også om å kopiere dokumentasjonen og ved hefte denne på salgbilaget. Jeg er borte fra kontoret fra fredag middag den 7.9 og frem til mandag 17.9 (jakt). B er på uteoppdrag fredag 7.9, og fra fredag ettermiddag på reise til C. Hun kommer tilbake på kontoret onsdag 12.9. På ettermiddagen samme dag går hun gjennom mine beskjeder. Hun foretar da nevnte kontroll og gjennomgang av prosjekt 168. Hun ser da at det er blitt en bokføringsfeil for den ene fakturaen på prosjektet. Hun får kontakt med undertegnede på torsdag 13.9 og jeg ber henne oversende en ny korrigert oppgave via Altinn samme dag. Hun kontakter Klager på telefon og gir beskjed om at det er skjedd en feil, og at firmaet vil motta en korrigert momsoppgave / kvittering via Altinn så snart hun er tilbake på kontoret den dagen. Korrigert skyldig moms blir lagt inn til betaling samme dag i følge de opplysninger vi har fått.

Brev fra Skatt x datert 4.9: Brevet som er stilet til Klager AS med svarfrist 18.9 blir videresendt på mail til undertegnede den 7.9. Da var jeg allerede fraværende. Under ferien hadde jeg ingen mail tilgang. Når jeg hadde kontakt med B den 13.9 ba jeg henne samtidig å gå gjennom min mailboks når hun fikk tid i fall det skulle være noe spesielt. Om kvelden den 13.9 ser hun i min mailboks at kopi av nevnte brev fra Skatt x er innkommet på min mail. Hun ser at svarfristen er 18.9 og lar dokumentet ligge for utfylling av undertegnede som oppdragsansvarlig. Saksbehandler ringer til vårt kontor den 17.9. Jeg var da i møte og det ble opplyst at svar vil bli oversendt påfølgende dag. Jeg gjennomgår brevet, fremfinner nødvendig dokumentasjon og oversender svar på brevet den 18.9.

Klager AS: De har overlatt regnskapsføringen til oss og regner da i utgangspunktet med at regnskapsdataene de får tilbake fra oss er korrekte. Hos Klager AS varierer momsoppgavene ganske mye. Dette har spesielt sammenheng med anleggsdelen av virksomheten med prosjekter og kontraktsvilkår, innkjøp til prosjekter samt kjøp / salg av anleggsmaskiner og lastebiler. Senest i 1 termin 2012 hadde selskapet moms til gode. Når selskapet fikk beskjed fra oss om at de skulle ha moms tilbake for 3 termin så var ikke dette unaturlig. Det kan også anføres at selskapet er veldrevet, solid og har gode rutiner.

A: Undertegnede har drevet virksomheten siden 1981 og har levert inn tusenvis av momsoppgaver og en mengde kontrolloppgaver. Jeg kan ikke erindre at vi har hatt en eneste anmerkning i denne henseende. Egen innsendelse av tilleggsoppgaver og korreksjoner grunnet manglende bilag eller feilpostering skjer fra tid til annen. Vi mener å drive en seriøs virksomhet med gode rutiner og har kvalitet i fokus. Vi er Imidlertid i likhet med de fleste andre ikke ufeilbarlige.

Sannsynlighet for statlig avgiftstap: Vi foretok på eget initiativ, med basis i våre kontrollhandlinger, korrigerende tiltak og innsendelse av ny momsoppgave. Jeg finner likevel grunn til å kommentere dette punkt. Prosjektoppfølgingen på denne klienten skjer løpende og minimum ved hver regnskapsoppdatering. Dernest har vi en total og detaljert gjennomgang av alle avsluttede og pågående prosjekter ved årets slutt i forbindelse med årsoppgjøret. I tillegg er prosjektregnskapene, samt behandling av moms, helt sentrale kontrollpunkter for revisor. Hvis vi ikke selv hadde foretatt omgående korrigerende tiltak er det helt usannsynlig at feilen ikke hadde blitt oppdaget ved senere prosjektgjennomgang.

Ovennevnte er ment å gi en så detaljert fakta forklaring som mulig. Dette i lys av at Skatt x synes å legge til grunn at det er overveiende sannsynlig at vi og vår kunde er «uproffesjonelle og uærlige». Hvis brevet fra Skatt x av 20.9.2012 er å forstå som om straff, i form av at tilleggsavgift allerede er ilagt, så må dette brev oppfattes som en klage på vedtaket. Skattekontorets bemerkninger

Etterberegning

I henhold til merverdiavgiftslovens § 3-1 skal det beregnes merverdiavgift ved omsetning av varer og tjenester. Dette gjelder også når varen eller tjenesten tas ut fra den registrerte eller registreringspliktige virksomheten, jf lovens § 3-21 og 3-22. Beregningsgrunnlaget for merverdiavgift er beskrevet i lovens kapittel 4, hovedregelen er varens eller tjenestens vederlag.

Skattekontoret mottok omsetningsoppgave 31.08.2012 som viste kr 519 235 til gode. I brev av 04.09.2012 ble virksomheten varslet om kontroll av omsetningsoppgaven. Skattekontoret mottok ny korrigert omsetningsoppgave som viste kr 252 336 å betale den 13.09.2012. Virksomheten forklarer at feil beløp i post for avgiftsfri omsetning ble oppgitt fordi 2 påfølgende fakturaer i forbindelse med et prosjekt med avgiftsfri omsetning ved en feil ble postert og registrert med samme avgiftsfrie salgskonto. Ved påfølgende etterkontroll og utfylling av kontrollavstemminger for merverdiavgift ble feilen oppdaget. Korrigert omsetningsoppgave ble da innsendt.

Mottatt omsetningsoppgave for 3. termin er dermed uriktig. Skattekontoret har derved adgang til å etterberegne utgående avgift i henhold til innkommet korrigert omsetningsoppgave, jf. mval. § 18-1første ledd bokstav b. Skattekontoret fatter derfor vedtak om å etterberegne kr 771 571 i utgående avgift.

Tilleggsavgift

Generelt om vilkårene for og utmåling av tilleggsavgift

Ileggelse av tilleggsavgift er hjemlet i mval. § 21-3. Bestemmelsen siteres:

(1) Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-4 første og annet ledd. Tilleggsavgift kan ilegges inntil ti år etter utløpet avden aktuelle terminen. (2) Den som ansvaret etter denne paragraf retter seg mot, svarer også for medhjelperes, ektefelles og barns handlinger.

Skattedirektoratet har den 10. januar 2012 fastsatt retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift. I mval. § 21-3 oppstilles det tre hovedvilkår for ileggelse av tilleggsavgift. For det første må det ha skjedd en overtredelse av loven eller forskrifter gitt i medhold av loven. Videre må overtredelsen ha medført at staten har eller kunne ha blitt påført tap. Dernest må det konstateres at selskapet har opptrådt uaktsomt eller forsettlig ved den uriktige avgiftsbehandlingen.

Det oppstilles spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet, er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Hvor ileggelsen bygger på grov uaktsomhet eller forsett, må det være bevist utover enhver rimelig tvil at vilkårene er oppfylt.

Beviskravet gjelder både i forhold til skyldkravet (om det er utvist uaktsomhet) og med hensyn til de faktiske forhold.

Mval. § 21-3 er en ”kan” bestemmelse. Det skal foretas en konkret vurdering ved hvert enkelt forhold om det skal ilegges tilleggsavgift. Ved spesielle forhold kan tilleggsavgift unnlates ilagt.

Tilleggsavgift kan fastsettes med inntil 100 % av det beløp som har eller kunne ha påført staten tap.

Det fremkommer av retningslinjene at normalsatsen ved uaktsomme overtredelser av regelverket er 20 % tilleggsavgift. Ved grovt uaktsomme eller forsettlige overtredelser er normalsatsene 40 % eller 60 % tilleggsavgift. Satsene ved grov uaktsomhet og forsett er i utgangspunktet de samme. Valg av normalsats avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold.

Individuelle forhold kan tilsi at normalsatsene fravikes.

Det legges til grunn med klar sannsynlighetsovervekt at feil postering av utgående faktura som avgiftsfri omsetning er en uriktig avgiftsbehandling som har eller kunne ha påført staten tap. Det vises til retningslinjene pkt. 2.1.2, hvor det fremgår at overtredelsen anses skjedd når omsetningsoppgaven er registrert i merverdiavgiftssystemet. Det forhold at virksomhetens/regnskapsførers kontroller etter dette tidspunkt kunne fanget opp feilen, er derfor ikke avgjørende.

Skattekontoret finner det videre godtgjort med klar sannsynlighetsovervekt at det er utvist uaktsomhet ved forholdet. Det vises til at i dette tilfellet var bilagskontrollen på kontonivå allerede gjennomført av regnskapsfører før de angjeldende bilag for prosjektet kom på plass. Bilagskontrollen skulle vært gjennomført etter at bilagene var bokført. Dette anses å være uaktsomt. Det fremgikk for øvrig klart av det aktuelle bilaget at omsetningen var avgiftspliktig.

Det påberopes at feilen skyldes glipp hos regnskapsfører. Skattekontoret legger til grunn at den som har ansvaret svarer også for medhjelperes, det vil i dette tilfellet si regnskapsførers handlinger.

Faktisk innsendelse av korrigert oppgave etter at varsel om oppgavekontroll er sendt selskapet, kan heller ikke anses som en frivillig retting, se retningslinjenes pkt. 3.6. Det vises for øvrig til innhold i varsel av 20.09.2012.

Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er således oppfylt. Skattekontoret kan ikke se at det foreligger omstendigheter som tilsier at det likevel ikke skal ilegges tilleggsavgift. Overtredelsen av regelverket er så klanderverdig at det er riktig å reagere med tilleggsavgift for forholdet.

I henhold til nevnte retningslinjer er normalsatsen for tilleggsavgift ved uaktsomhet 20 %.

Dersom det foreligger spesielle omstendigheter kan denne standardsatsen fravikes. Vi kan ikke se at det foreligger omstendigheter ved dette forholdet som tilsier en annen bruk av tilleggsavgift enn det som er angitt som normalsats.

Tilleggsavgift ilegges derfor med 20 % for dette forholdet. Dette utgjør kr 154 314.

Vi gjør oppmerksom på at dette har vært en avgrenset kontroll. Dersom senere bokettersyn eller andre kontroller viser noe annet, vil grunnlaget for merverdiavgiften kunne bli vurdert på nytt etter reglene i merverdiavgiftsloven. Vi minner i denne forbindelse om bokføringslovens bestemmelser om oppbevaring av regnskapsmateriell.

Vedtak Skattekontoret har etterberegnet avgift med kr 771 571 og ilagt tilleggsavgift med 20%, det vil si kr 154 314."

Klagers innsigelser Fra klage av 15. november 2012 gjengis følgende: "Saken relaterer seg til at regnskapsfører posterte ett bilag feil med hensyn til momsbehandling i angjeldende termin. Det ble dermed innberettet for lav utgående merverdiavgift i ordinær momsoppgave.

Etterberegning av utgående moms i følge innsendt korrigert oppgave er korrekt og ble innbetalt av oss umiddelbart etter at vi fikk informasjon fra regnskapsfører om retting av momsoppgaven for 3 termin.

Vi tillater oss imidlertid å klage på vedtak om ileggelse av tilleggsavgift av 26.10.2012. Vedtak mottatt hos oss 29.10.2012. I henhold til mottatt brev svarer vi også for medhjelpers, dvs. regnskapsføreres handlinger. Vi har mottatt en oppsummering/notat fra regnskapsfører som vedlegges som underbilag til denne klage. Ut ifra faktum, slik som vi her anfører og som regnskapsfører beskriver, mener vi at ileggelse av en tilleggsavgift er uriktig.

Det begrunner vi ut i fra følgende fakta: Merverdioppgaven ble på eget initiativ rettet opp av regnskapsfører selv med basis i egne kontrollhandlinger uten kjennskap til skatteetatens varsel om kontroll av innsendt omsetningsoppgave.

Vi kan bekrefte regnskapsførers beskrivelse av faktum for tidspunkter for oversendelse av mailer, kontakt og korrigerende tiltak. Det kan også bekreftes at regnskapsfører etterlyste og ønsket spesifikasjon/underbilag til P.168 i forbindelse med regnskapsføringen og avtalte kontrollhandlinger. Vi måtte imidlertid innhente dokumentasjonen fra D som er ansvarlig for selve prosjektoppfølgingen og den avgiftsmessige fordeling for dette prosjektet. Det tok dessverre noe tid før vi fikk denne oversendt fra D.

Med bakgrunn i at de oversendte fakturaer var bekreftet ok fra vår side ble regnskapet ført og momsoppgave innlevert av regnskapsfører før mottak av tilleggsinformasjonen.

Vi mener, i samarbeid med regnskapskontoret å, ha gode rutiner med hensyn til  bilagsbehandling, oppfølging av regnskaper og oppgaver til det offentlige. Vi kan ikke erindre å ha hatt noen merknader relatert til innsendelse av merverdioppgaver, skatt og andre avgifter tidligere. Vi har til dels store variasjoner i omsetningsoppgavene for moms relatert til arten av vår virksomhet og ulike kontraktsforhold. Det var således ikke unormalt at vi skulle ha tilgode på avgiftsoppgjøret for 3. termin 2012.

Vedtaket om tilleggsavgiften er basert på at regnskapskontoret har unnlatt å kontrollere bokføringen etter at oppdatering var gjennomført, og unnlatt å følge opp med egne korrigerende tiltak. Vi kan ikke se at dette er en korrekt konklusjon. Slik regnskapskontoret beskriver faktum ble obligatoriske kontrollhandlinger gjennomført, men feilen ble ikke oppdaget før avsluttende kontrollhandling. Det var når nødvendig tilleggsdokumentasjon for P168 forelå fra oss/ D, og prosjektet kunne avstemmes og lukkes for mai/juni. Prosjektgjennomgang og avstemming/kontroller en del av kontrollhandlingene for hver regnskapsperiode.

Skatt øst finner det overveiende sannsynlig at retting har funnet sted som følge av varsel om kontroll som er sendt til selskapet, og ikke som følge av egne kontrollhandlinger og frivillig retting. Vi har ikke mulighet til å overprøve den subjektive oppfatning som Skatt x har til dette punkt. Vi har imidlertid ingen grunn til å betvile regnskapskontorets fremstilling av faktum. Det er helt i samsvar med den dialog undertegnede hadde med B den 13.9.

Det kan ikke bestrides at regnskapskontoret i utgangspunktet gjorde en posteringsfeil på ett bilag relatert til dette prosjektet, men frivillig retting ble foretatt av dem etter egne kontrollhandlinger.

I det vi er ansvarlig også for medhjelpers handlinger vil vi klage på vedtaket av 26.10.2012 om ileggelse av tilleggsavgift. Vi ber om at ileggelse av tilleggsavgift i vedtaket av 26.10.2012 frafalles."

Vedlagt klage av 15. november 2012 følger et notat fra regnskapsfører A v/E. Notatet gjengis som følgende:

"Notat - Moms mai / juni 2012 —spørsmål om tilleggsavgift. Viser til tidligere svarbrev av 27.9.2012 som vi oversendte til Skatt x, og som dere fikk kopi av.

Skatt x legger til grunn at periodekontroll og bilagskontroll fra vår side ikke omfatter den ene utgående fakturaen som ble postert feil. Det kan jeg til en viss grad forstå slik det fremstår i brevet den 27.9. Fakturaen som det gjelder ble oppdatert i regnskapssystemet den 28. 8.2012 og ikke 30.8 som det fremgår. Fakturaen ble kontert, punchet og oppdatert sammen med de øvrige fakturaene i perioden —jfr. utskrift av kontroll-liste oppdatering. Det ble registrert tilleggsbilag og korreksjonsbilag den 30.08 og 31.08. Resterende bilag ble punchet og oppdatert den 29.8.

Avstemminger av regnskap og bilagskontroller på kontonivå ble gjennomført den 30.08 og 31.08 etter at bilagene var kontert og punchet. Se vedlagte timeoversikt. Bilagskontrollen på kontonivå ble gjennomført før de angjeldende underbilag for prosjekt 168 var på plass. Det resulterte således i det spesielle forhold at ett kontrollpunkt (for ett prosjekt) ikke ble gjennomført som normalt, før momsoppgaven ble fylt ut og innlevert. Hadde vi hatt tilgang til underbilagene for prosjektet den 31.08 ville feilen blitt oppdaget, og momsføringen korrigert allerede før innsendelse.

Ordinær kontroll av hovedboken fanget ikke opp den feilen som var skjedd. Det skulle være føring på konto 3155 i perioden og det ble ikke fanget opp at føringen på denne kontoen var ukorrekt i første kontroll.

Kontroll på prosjektnivå er imidlertid en integrert del av våre ordinære kontroller for hver periode. Som en følge av dette ble feilen fanget opp og korrigert ved ny innsendelse så snart underbilagene for prosjektet kom oss i hende.

Når første feilen skjedde så mener vi at vi rettet opp dette uten ugrunnet opphold basert på egne kontrollrutiner. Den uheldige utsettelsen fra 7.9, da vi mottok grunnlagsdokumentasjonen for prosjekt 168, og frem til 12.09 har vi redegjort for i detalj tidligere.

Vi føler oss bondefanget av at Skatt x har sendt et standard rutinekontroll brev til dere den 4.9. De legger til grunn at dette brevet er hele årsaken til at feilen ble oppdaget og korrigert fra vår side. Faktum er at vi ikke har foretatt noen ekstra korreksjon som følge av dette skrivet. Skrivet ble sendt til dere, og din senere mail til oss var ikke engang åpnet og registrert før korreksjonsoppgaven var innsendt den 13.9. Det er faktum.

Vi har forstått at det er lagt til grunn at vi har manglende kontrollrutiner i vår virksomhet. Det er feil. Rapporten etter en byråkontroll hos oss den 23. oktober 2012 viser tvert i mot at vi har gode rutiner for det vi utfører. Skatteetatens standpunkt og påstand finner vi ikke lite provoserende når faktum er som det er. Uten betydning for saken kan vi legge til at vi gjennom 31 års sammenhengende regnskapsførervirksomhet ikke har opplevd en eneste merknad eller gebyr som vi kan erindre for noen som helst overtredelse. 3 av 4 personer som er engasjert i virksomheten er autoriserte regnskapsførere og den fjerde har økonomisk utdannelse og langfartstid hos oss. Vi er medlemmer av NARF. Vi er således overhodet ingen gjenganger når det gjelder feil, dårlig håndverk eller illojal opptreden ovenfor skatteetaten eller andre. Til tross for faktum i saken er det etter skatteetatens mening sannsynlighetsovervekt for at vi ikke har utført de nødvendige kontrollrutiner på eget initiativ med påfølgende frivillig retting.

Presumpsjonen er feil dermed blir også konklusjonen feil. Vi bestrider rettmessigheten i kravet om tilleggsavgift og ber om at dere klager over vedtaket. Vårt notat bes vedlagt klagen."

Skattekontorets vurdering av klagen

Det følger av merverdiavgiftsloven § 21 3 at:  "(1) Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18 1 og § 18 3 første og annet ledd. (2) Den som ansvaret etter denne paragraf retter seg mot, svarer også for medhjelperes, ektefelles og barns handlinger.”

Det er på det rene at virksomheten svarer for medhjelperes handlinger, jfr. merverdiavgiftsloven § 21-3 (2). I det følgende vil dermed vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift vurderes som om handlingene var foretatt av virksomheten. 

Skattekontoret vil først slå fast at de objektive vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt.

Det er på et rene at det foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven da den opprinnelige omsetningsoppgaven for 3. termin som ble sendt inn 31.08.2012 var uriktig. Merverdiavgiften har senere blitt fastsatt med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b.

Det er videre på det rene at innsendelse av uriktig oppgave "har eller kunne ha påført staten tap". Skattekontoret bemerker at det er tilstrekkelig at overtredelsen objektivt sett har eller kunne ha påført staten et tap, og at overtredelsen anses skjedd når omsetningsoppgaven er registrert i merverdiavgiftssystemet. Skattekontoret finner således at vilkåret var oppfylt per 31.08.2012 da den uriktige omsetningsoppgaven ble levert.  

I tilknytning til det subjektive vilkåret om at den avgiftspliktige forsettlig eller uaktsomt har overtrådt merverdiavgiftsloven eller forskrifter gitt i medhold av denne, er det tilstrekkelig at det foreligger simpel uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Det er ikke et vilkår for ileggelse av tilleggsavgift at virksomheten har hatt unndragelseshensikt.

Skattekontoret finner det videre godtgjort med klar sannsynlighetsovervekt at det er utvist uaktsomhet ved forholdet som følge av manglende kontroll av bokførte bilag.

Det fremkommer av notatet fra regnskapsfører som er vedlagt klagen i annet avsnitt at:

"[b]ilagskontrollen på kontonivå ble gjennomført før de angjeldende underbilag for prosjekt 168 var på plass. Det resulterte således i det spesielle forhold at ett kontrollpunkt (for ett prosjekt) ikke ble gjennomført som normalt, før momsoppgaven ble fylt ut og innlevert. Hadde vi hatt tilgang til underbilagene for prosjektet den 31.08 ville feilen blitt oppdaget, og momsføringen korrigert allerede før innsendelse."

Det er skattekontorets vurdering at det er uaktsomt å sende inn en omsetningsoppgave hvor man ikke har tilgang til angjeldende underbilag, og alle kontrollpunkt ikke er gjennomført. Det faktum at virksomheten både driver avgiftspliktig og fritatt virksomhet, mener skattekontoret gir en ytterligere oppfordring til å innhente aktuelle underbilag for å avklare avgiftsplikten.

Etter dette legges det til grunn at det er utøvd uaktsomhet ved bokføringen, som virksomheten svarer for som følge av medhjelperansvaret i merverdiavgiftsloven § 21-3 annet ledd.

Det hevdes videre at det ikke foreligger grunnlag for ileggelse av tilleggsavgiften da virksomheten har foretatt frivillig retting av forholdet ved innsendelse av korrigert oppgave av 14.09.2012, og at dette ble gjort på bakgrunn av egne kontrollhandlinger.   Retningslinjene for ileggelse av tilleggsavgift gir i punkt 3.6 unntak fra ileggelse av tilleggsavgift der det er foretatt frivillig retting. Fra retningslinjene gjengis:

"Tilleggsavgift skal ikke ilegges når feil i tidligere innsendt omsetningsoppgave rettes av avgiftssubjektet selv, og retting skjer uten at avgiftssubjektet hadde grunn til å regne med at forholdet ville blitt oppdaget av avgiftsmyndighetene ved kontroll eller lignende."

I denne saken er det sendt ut varsel om oppgavekontroll datert 04.09.2012 til virksomhetens registrerte adresse. Den 14.09.2012 er korrigert omsetningsoppgave registrert inn i merverdiavgiftssystemet. Faktisk innsendelse av korrigert oppgave kommer således 10 dager etter at avgiftssubjektet varsles om oppgavekontroll.

Virksomhetens regnskapsfører forklarer tidsrommet mellom varslet oppgavekontroll og innsendelse av korrigert oppgave skyldes ferieavvikling og fravær ved regnskapskontoret. Det hevdes at regnskapsførers stedfortreder den 12.09.2012 oppdaget feilen. Vedkommende tar deretter kontakt med virksomheten og ansvarlig regnskapsfører for å gjøre disse oppmerksom på feilen. Korrigert oppgave blir så sendt inn 13.09.2012.

Til dette vil skattekontoret bemerke at det har formodninger mot seg at virksomheten ikke tar kontakt med sin regnskapsfører omgående etter å ha mottatt varsel om kontroll sett hen til tilsvarsfristen på tre uker. 

Skattekontoret vil også bemerke at retningslinjene stiller krav til at rettingen skjer uten at avgiftssubjektet hadde grunn til å regne med at forholdet ville blitt oppdaget ved kontroll eller lignende. Slik skattekontoret forstår retningslinjene er det dermed tilstrekkelig at varsel om oppgavekontroll har kommet frem til avgiftssubjektet til at unntaket om frivillig retting ikke kommer til anvendelse.  

Skattekontoret finner på bakgrunn av dette at det foreligger klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har sendt inn en uriktig omsetningsoppgave med det resultat at staten er eller kunne ha vært unndratt og tapt avgift. Videre finner skattekontoret at det er sannsynliggjort med klar sannsynlighetsovervekt at klager har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet/forsett. Det er videre skattekontorets vurdering at det ikke foreligger grunnlag for at unntak for ileggelse av tilleggsavgift som følge av frivillig retting. 

Klagers kommentarer til innstilling: Det gjengis fra brev av 8. mars 2013: "Det vises til brev av 15.2.2013.

Vi vil med dette presisere følgende:

• Anførsel om underbilag / kontrollpunkt Regnskapet ble bokført på basis av en helt ordinær og fyldestgjørende faktura, helt i tråd med normal dokumentasjon og prosedyre. Det var således ingen mangel til selve bokføringsbilaget og ingen uforsvarlighet knyttet til selve bokføringen og dokumentasjonen. Der hvor eksterne konsulenter er inne i bildet på prosjektgjennomføringene ønsker imidlertid regnskapskontoret en løpende oppdatert tilbakemelding fra disse som viser fremdrift, tilleggsarbeider og splitt på avgiftspliktig og avgiftsfri omsetning som grunnlag avstemming og resultatmåling. Dette er å anse som sekundærdokumentasjon som gir regnskapskontoret ytterligere kontrollpunkter.  • Varsel om forenklet kontroll Varslet ble mottatt hos Klager AS den 6.9.2012 og videresendt til mailboks tilhørende E den fredag den 7.9. Dette fremgår også av regnskapskontorets forklaring. Grunnet hhv. feriefravær og reise ble mailboksen først avlest av stedfortredende person den 13.9 på kvelden. Dette var etter at feilen var korrigert og ny omsetningsoppgave innlevert. Fravær og tidspunkter er dokumentert i regnskapskontorets elektroniske timejournaler.

• Retningslinjer frivillig retting Slik vi oppfatter svarbrevet så er punktet om frivillig retting og eventuell skjønnsmessig vurdering / fastsettelse av tilleggsavgift rent illusorisk og uten innhold. Har du innlevert en feil momsoppgave har du dermed nær sagt uansett hva som anføres av oss / regnskapsfører utøvet en straffbar handling som skal koste. Med det svar vi har mottatt aner vi ikke hva som skal foranledige et bortfall eller reduksjon i tilleggsavgifter som er ilagt på dette området. Vi har valgt å bruke tid på å klage på dette allikevel fordi vi mener at punktet og prinsippet om anledning til frivillig retting må få et reelt faktisk innhold i praktiseringen av regelverket.

Vi opprettholder vår klage og mener det foreslåtte vedtak ikke tar tilbørlig hensyn til de anførsler vi har angitt i saken."

Skattekontorets merknader til klagers kommentar til innstillingen: Skattekontoret kan ikke se at klagers kommentarer til innstillingen bringer nye opplysninger i saken som ikke tidligere har vært vurdert.

Klager hevder først at bokføringen av angjeldende faktura ikke er uforsvarlig da det ikke forelå noen mangler ved selve bokføringsgrunnlaget. Kontroll av underbilaget er etter regnskapskontorets vurdering sekundærdokumentasjon som gir regnskapskontoret ytterligere kontrollpunkter. 

Skattekontoret viser til tidligere vurdering av bokføringen, og bemerker at det er tilstrekkelig at det foreligger simpel uaksomhet. Bokføringen som foretas må etter skattekontorets vurdering tilpasses med de kontrollhandlinger som anses for å være nødvendige sett hen til virksomhetens drift. I en virksomhet som både driver avgiftspliktig og fritatt virksomhet, må således kontrollhandlingene være tilpasset på en slik måte at den avgiftspliktig omsetning blir korrekt postert. Det er skattekontorets vurdering at det er uaktsomt å sende inn en omsetningsoppgave hvor man ikke har tilgang til angjeldende underbilag som ville avklart bilagets avgiftsmessige status. Vedrørende klagers anførsel om tidspunktet for varsel og innsendelse av ny omsetningsoppgave vil skattekontoret bemerke at det ikke er fremlagt dokumentasjon som dokumenterer anførselen om fravær.  Det bemerkes videre at etter forvaltningsrettslige prinsipper anses en underretning for å være kommet frem til mottaker i det den er levert. Varsel om kontroll er bekreftet mottatt av Klager AS 6. september 2012, for deretter å bli videresendt regnskapsførers mailboks 7. september 2012. Skattekontoret legger med dette til grunn at varselet var kommet frem før ny omsetningsoppgave ble sendt inn 13. september 2012.

Til siste anførsel angående frivillig retting slutter skattekontoret seg til sin tidligere vurdering om at unntaket ikke får anvendelse i denne saken da avgiftssubjektet på tidspunktet for innsendelse av korrigert oppgave allerede hadde mottatt varsel kontroll av omsetningsoppgaven.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede tilleggsavgiften stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Kloster har avgitt slikt votum:

"Uenig. Jeg finner klart å legge til grunn klagers anførsler om at feilen ble oppdaget og rettet på eget initiativ og på bakgrunn av egne kontrollrutiner. Det vises også til regnskapsførers inngående beskrivelse av faktum og hendelsesforløp. Jeg kan således ikke se at korrigeringen skyldtes skattekontorets varsel. Tilleggsavgiften blir å oppheve."

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Stenhamar og Nordkvist sluttet seg til skattekontorets innstilling.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Som innstilt.