KMVA 7864

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder:  Tilbakeført fratrukket inngående merverdiavgift på anskaffelser til oppføring av privat hytte mv. med kr 1 655 072.

Stikkord:   Tilbakeført inngående merverdiavgift - Ikke næring                   Bransje:   82.990 – Annen forretningsmessig tjenesteyting ikke nevnt annet sted. - Utleie av hytte på A  

Mval:   § 18-1 første ledd bokstav c     § 2-1 første ledd     § 1-3

 

Skatteetaten.no:  Tilbakeført inngående merverdiavgift – ikke næring

 

          Innstillingsdato: 23. september 2013

 

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

 

Avgjørelse ved skriftlig votering 17. oktober 2013 i sak KMVA 7864 – Klager AS.

 

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g :

Klager AS ble stiftet 14.9.2007 og registrert i Enhetsregisteret 8.10.2007. Selskapet ble forhåndsregistrert i Merverdiavgiftsregisteret ved vedtak 19.1.2011 med virkning fra 1.9.2010. Forhåndsregistreringsperioden løp til og med august 2011, men ble forlenget til og med april 2012 ved vedtak 6.10.2011. I Enhetsregisteret er virksomheten registrert med næringskode 82.990 – "Annen forretningsmessig tjenesteyting ikke nevnt annet sted". Virksomheten som danner grunnlaget for registreringen i Merverdiavgiftsregisteret er utleie av hytter på A.

På bakgrunn av bokettersyn for perioden 1.9.2010 – 30.6.2012, jf. bokettersynsrapport av 4.12.2012, fattet skattekontoret den 5.6.2013 vedtak om tilbakeføring av inngående merverdiavgift.

Med bakgrunn i dette vedtaket, fattet skattekontoret den 26.6.2013 avvisningsvedtak knyttet til klage på tilbakeført inngående merverdiavgift for 4. og 5. termin 2012. Det ble fattet vedtak om å slette virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret den 27.6.2013.

Klage fra advokat B i C Advokatfirma AS er mottatt 15.8.2013. Klagefristen er overholdt.

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Skattekontorets innstilling har vært forelagt advokat B i C AS som har kommentert denne i brev datert 17.9.2013. Merknadene er innarbeidet i innstillingen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok. nr. Dokument  Dato   1 Bokettersynsrapport 4.12.2012   2 Varsel om tilbakeføring av inng. Mva 4.1.2013   3 Tilsvar fra C Advokatfirma AS 4.2.2013   4 Skattekontorets vedtak om tilbakeføring  5.6.2013   5 Avvisningsvedtak, 4. og 5. termin 2012 26.6.2013   6 Vedtak om sletting 27.6.2013   7 Klage vedlagt uttalelse fra D 14.8.2013   8 Merknader etter innsyn 17.9.2013 A1 SKD-Fellesskriv av 15.3.2010  A2 Borgarting LM 28.6.2013 (Bess Mar AS) 

Klagen gjelder

Tilbakeføring av tidligere fratrukket inngående merverdiavgift på anskaffelser til oppføring av hytte mv. på A med tilsammen kr 1 655 072.

1. Sakens faktum

1.1 Eierforhold, styre mv.: Selskapets aksjekapital pr. 31.12.2011 var på kr 7 100 000. Alle aksjene eies av det danske selskapet E APS. F er daglig leder i Klager AS. Selskapets styre består av:

F – styreleder G – styremedlem H – styremedlem

Ifølge klagen er eierforholdet i morselskapet E APS slik:

F – 55 % H – 15 % I – 15 % J – 15 %

F og G er ektefeller. H (f. 1991), I (f. 1994) og J (f. 2000) er barna.

Ifølge Ervervstyrelsen i Danmark og Brønnøysundregistrene er G registrert som "Direksjon/Director" i E APS.

1.2 Oppføring av hytte 1: Klager AS eier en tomt på A i K kommune (gnr. X bnr. X). Selskapet har oppført én hytte på tomten (hytte 1). Hytta har et tillatt bruksareal (T-BRA) på 149 kvm, og har sove¬plasser til 12 personer, fordelt på tre soverom og en hems.

L AS sto for oppføringen av hytte 1. Byggingen av hytte 1 startet i juli 2010.

Ifølge Klager AS’ forhåndsregistreringssøknad, skulle hytte 1 være ferdig i april 2011. I søknaden om utvidelse av forhåndsregistreringsperioden av 30.9.2011, ble det opplyst at hytte 1 ville bli ferdig i november 2011 med oppstart utleie i januar 2012.

Hytte 1 ble ferdig i februar 2012, og noen sluttarbeider ble utført frem til novem¬ber 2012.

Årsaken til forsinkelsen var at L AS hadde kapasitets¬problemer og gikk konkurs i mai 2012.

1.3 Oppføring av garasje: Klager AS har også ført opp en garasje på tomten. Ifølge tegningene som fulgte som vedlegg til brev fra C Advokat¬firma av 24.11.2010, har garasjen et areal på 30 kvm. Av dette arealet er det et adskilt rom med egen inngang på ca. 3,3 kvm som er betegnet som «skirom» på tegningen. Garasjen sto ferdig i februar 2012.

1.4 Utleie av hytte1: I Klager AS’ forhåndsregistreringssøknad ble det opp¬lyst at selskapet skulle drive med næringsmessig utleie av fritidseiendom. Planen var at hytta skulle leies ut via M AS. Dette selskapet gikk imidlertid konkurs, og Klager AS har i stedet stått for utleien selv.

I åpningsmøtet med skattekontoret 17.10.2012 opplyste F at hytte 1 ikke skulle leies ut på åremål. Dette stemmer med vedlegg til brev fra C Advokatfirma AS av 24.11.2010 og 5.1.2011 i forbindelse med registreringssøknaden. Der fremgår det at hytte 1 skal leies ut ukevis, mens de andre hyttene skal leies ut på åre¬mål.

I åpnings¬møtet opplyste F også at hytta ikke ville bli lagt ut for utleie på det åpne markedet. Dette fordi familien ønsker kontroll med hvem som brukte hytta til enhver tid.

1.5 Utleie til andre enn familien X: Ifølge de opplys¬ningene skattekontoret har innhentet under bokettersynet, har selskapet hatt følg¬ende omsetning til andre enn familien X:

Leietaker Fakturadato Beskrivelse Beløp eks. mva MVA-termin N 15.03.2012 Leie for uke 8 7 500 2.2012 N 08.06.2012 Leie (helg?) 4 000 3.2012 O AS 31.10.2012 Leie helg 2-4.11 5 000 5.2012 SUM   16 500 

N er en bekjent av F.

O AS leide hytta helgen 02.–04.11.2012. Skattekontoret vet ikke hvem som brukte hytta da O AS leide den. F ble valgt til styreleder i O AS 27.2.2013. O AS er dermed en forretningsforbindelse av F.

1.6 Avtaler om rett til å leie hytta: Klager AS har inngått avtale med P om rett til å leie hytta fra 1.12.2012 til 1.12.2015. Avtalen spesifiserer pris pr uke og helg, og uker og helger må bookes i for¬kant. Leie faktureres i ettertid for de tidsrom hytta er brukt. Leiesummen er avtalt til kr 9 500 pr uke og kr 6 000 pr helg pluss merverdiavgift. P har hittil ikke leid hytta. Han er en bekjent/forretningsforbindelse av F. Blant annet har de sittet sammen i styret i det britiske selskapet Q PLC. I dag har begge en til-knytning til R AS, ifølge dette selskapets nettsider.

En tilsvarende avtale er inngått med N 17.2.2012, men uten angivelse av tidsrom. Leie¬summen er avtalt til kr 7 500 pr uke og kr 4 000 pr helg pluss merverdiavgift.

Skattekontoret har også fått fremlagt en e-post der det fremgår at S og T skal leie hytta i uke 9, 2013. Leiesummen er avtalt til kr 8 000 for én uke pluss merverdiavgift. I Klager AS’ omsetningsoppgave for første termin 2013 er merverdiavgiftspliktig omsetning opp¬gitt til kroner null. Skattekontoret legger derfor til grunn at dette leieforholdet ikke ble gjennom¬ført.

T er en bekjent/forretningsforbindelse av F; de sitter sammen i styret i U AS, F som styreleder og T som styremedlem.

1.7 Utleie til G: Klager AS har inngått avtale med G om leie av hytta i 15 uker pr år, inkludert uke 7 (i forbindelse med vinterferien) og i påsken. Leieavtalen gjelder i ti år, for perio¬den 2012–2022.

Ifølge avtalen er årlig leie kr 200 000 inkludert strøm og merverdiavgift. Fakturert beløp for 2012 var kr 175 000 pluss merverdiavgift, jf. faktura fra Klager AS til G 28.2.2012. Dette innebærer en leiesum på kr 11 667 pr uke pluss merverdiavgift.

1.8 Budsjett for fremtidige leieinntekter: I budsjettskjemaet i vedlegg til brev fra C Advokat¬firma av 24.11.2010, er det estimert inn¬tekt fra utleie av fem hytter:

 

I budsjettskjemaet innsendt til skattekontoret ved brev fra C Advokatfirma AS 5.1.2011, er det budsjettert med overskudd fra 2016. Leieinntektene er estimert som i tabellen.

1.9 Planlagt aktivitet – oppføring av flere hytter: Klager AS har planer om å oppføre ytterligere fire hytter for utleie. Hytte nr. 2 og 3 (hhv. 80 og 60 kvm) skal bygges på samme tomt som hytte 1. Ifølge til¬svar datert 4.2.2013 side 2 avsnitt 3 har hytte 2 og 3 grunnflater på 150 og 100 kvm. Hytte 1 har et tillatt bruks¬areal på 149 kvm og ut fra tegningene en grunnflate på ca. 90 kvm. På tegningene er hytte 2 og 3 mindre enn hytte 1.

Ifølge forhåndsregistreringssøknaden var hytte 2 og 3 planlagt ferdigstilt for utleie i hhv. 2012 og 2013. Skattekontoret fikk omvisning i hytte 1 og garasjen under oppstartsmøtet 17.10.2012. Da fikk skattekontoret opplyst at hytte 2 skulle være ferdig i oktober 2013.

Grunnarbeider for oppføring av hytte 2 er utført, men arbeidet er stanset inntil videre på grunn av den varslede etterberegning av merverdiavgift (tilsvar datert 4.2.2013 side 4 første og annet avsnitt).

Hytte 4 og 5 skal bygges på nabotomta (gnr. 211 bnr. 63), og være på ca. 80 (100?) kvm hver. Ifølge forhåndsregistreringssøknaden skal hyttene stå ferdig på nabo¬tomten i 2014 og 2015. Ifølge forhåndsregistreringssøknaden kan det bygges en hytte 6 på nabo¬tomten på 150 kvm.

Etter det skattekontoret kjenner til, er arbeidet med hyttene på nabo¬tomten ikke påbegynt. V AS, der F eier 100 % av aksjene, har imidlertid kjøpt tomten i oktober 2012. Det er meningen at denne tomten skal overføres til Klager AS på et senere tidspunkt (tilsvar datert 4.2.2013 side 4 første og annet avsnitt).

Klager AS tar sikte på å anskaffe ytterligere to hytter/leiligheter på A. Ifølge tilsvar datert 4.2.2013 innebærer dette; "....at det vil skje en gradvis utvidelse av virksomhet med hytteutleie basert på gjennomsnittlig bygging av en hytte pr år som totalt vil innebære at Klager AS etter hvert vil ha 7 fritidsboliger for utleie" (side 1 tredje og fjerde avsnitt). 2. Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra vedtaket; "2.1 Rettslig grunnlag for tilbakeføring Det rettslige grunnlaget for å tilbakeføre inngående merverdiavgift er merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bok¬stav c. Bestemmelsen sier at avgiftsmyndighetene kan fastsette beløpet for inngående mer¬verdi¬avgift ved skjønn dersom «noen er blitt registrert i Merverdiavgiftsregisteret eller blitt stående registrert uten å fylle vilkårene for registrering, og staten på grunn av dette er påført et avgiftstap».

Etter skattekontorets oppfatning er det to forhold som hver for seg medfører at Klager AS ikke opp¬fyller vil¬kårene for registrering:

1) Klager AS oppfyller ikke vilkårene for registrering etter mer¬verdi¬avgiftsloven § 2-1 første ledd første punktum. Bestemmelsen sier at et vilkår for at utleie av hytter skal være merverdiavgiftspliktig, er at Klager AS er «nærings¬drivende». Dette innebærer at hytteutleien i seg selv må være nærings¬virksomhet. Etter skattekontorets oppfatning oppfyller Klager AS’ hytteutleie ikke dette vilkåret. Grunnlaget for dette blir gjennomgått i punkt 4 til 8 under.

2) Klager AS har etter skattekontorets oppfatning ikke oppnådd om¬setningsgrensen på kr 50 000 etter § 2-1 første ledd første punktum. Bestemmelsen sier at det et vilkår for registrering i Merverdi¬avgifts¬registeret at Klager AS har hatt en mer¬verdi¬avgiftspliktig omsetning på over kr 50 000 i løpet av en tolv¬månedersperiode. Etter skattekontorets oppfatning oppfyller Klager AS ikke dette vilkåret. Grunn¬laget for dette blir gjennomgått i punkt 9 under.

Klager AS har dermed på to ulike grunnlag «blitt registrert i Merverdiavgifts¬registeret eller blitt stående registrert uten å fylle vilkårene for registrering (…)» etter merverdi¬avgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav c. Som følge av dette har selskapet fått fradrag for inn¬gående merverdiavgift på til sammen kr 1 584 629 uten at selskapet hadde rett til det. Dette har påført staten et avgiftstap.

Skattekontorets konklusjon er derfor at vilkårene for å fastsette inngående merverdiavgift ved skjønn etter merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bok¬stav c er oppfylt.

Beløpet som er fastsatt ved skjønn, dvs. den fradragsførte inngående merverdiavgiften som blir til¬bake¬ført, er satt lik netto inngående merverdiavgift Klager AS har fra¬drags¬ført i forbindelse med oppføring og drift av opp¬føring av hytte 1 mv., kr 1 584 629. 2.2 Vilkår for nærings¬virksomhet For at hytteutleien skal være nærings¬virksomhet etter merverdiavgiftsloven § 2-1, må fire vilkår være oppfylt: Den må ta sikte på å være av en viss varighet, den må ha et visst omfang, den må være egnet til å gå med overskudd, og drives for den avgiftspliktiges egen regning og risiko.

I forhold til Klager AS, er vilkårene om varighet og regning og risiko oppfylt.

Spørsmålet er om Klager AS’ hytteutleie er av et slikt omfang at den inne¬bærer nærings-virksomhet, og om den er egnet til å gå med overskudd. 2.3 Kravet til omfang – rettslige utgangspunkter I fellesskriv til skattekontorene av 15.3.2010 har Skattedirektoratet redegjort for sitt syn på vur¬deringen av kravet til nærings¬virksomhet ved utleie av hytter, ferieleiligheter mv.

Skattekontoret baserer sin vurdering av om Klager AS’ hytteutleie er nærings¬virksomhet etter merverdiavgiftsloven § 2-1 på Skattedirektoratets redegjørelse. 2.3.1 Antall utleieenheter og areal Ifølge fellesskrivet er antall utleie¬enheter og areal relevante momenter ved vurderingen av om hytteutleie er nærings¬virksomhet. Disse momentene skal imidlertid ikke være avgjørende alene. Dette innebærer at hytteutleie kan være nærings¬virksomhet etter merverdiavgiftsloven § 2-1 selv om det bare er én hytte som leies ut, og selv om arealet er lite.

2.3.2 Privat bruk Et annet moment er om hytta også er ment å brukes og/eller brukes privat, i tillegg til utleien. Der hytta er ment brukt privat i tillegg til utleien, taler det mot at utleien er nærings-virksomhet. Ifølge felles¬skrivet skal dette momentet tillegges betydelig vekt:

«Skattedirektoratet antar at det forhold at utleieenheten(e) også er ment brukt privat er et særlig tungtveiende moment mot avgiftsplikt.» (Fellesskrivet side 3 avsnitt 4)

Begrunnelsen er ifølge fellesskrivet å forhindre omgåelse av mer¬verdiavgifts¬systemet ved at det gis fradrag for inngående merverdiavgift til anskaffelser som skal brukes privat.

Skatte¬kontoret forstår dette slik at privat bruk ikke skal regnes med som utleie ved vurderingen av om kravet til utleiens omfang er oppfylt. Dette innebærer at der en utleiehytte brukes eller er ment brukt privat i tillegg til utleien, må utleieaktiviteten for øvrig, altså utover den private bruken, i seg selv oppfylle omfangskravet for at hytteutleien skal være nærings¬virksomhet.

2.3.3 Tidspunktet for vurderingen av omfang 2.3.3.1 Utgangspunkt – omfangskavet må være oppfylt til enhver tid Vurderingen av om en aktivitet er egnet til å gå med overskudd, gjøres ut fra et tidsperspektiv på flere år fremover.

Ved vurderingen av om en aktivitet har tilstrekkelig omfang til å være nærings¬virksomhet, er det der¬imot ikke rom for å se aktiviteten over en viss tid og gjøre vurderingen ut fra et tids-perspektiv på flere år.

Dette følger av vilkåret selv – aktiviteten skal ha, og ikke bare være egnet til å ha, et visst omfang.

Dette følger også av systemet med for¬håndsregistreing: I forhånds¬registrerings¬perioden er det ikke krav til at aktiviteten har et omfang som gjør at den opp¬fyller kravet til nærings-virksomhet. Når forhåndsregistrerings¬perioden er avsluttet, må aktiviteten derimot opp¬fylle om¬fangs¬kravet til enhver tid. Dette er uttrykt slik i Merverdiavgifts¬håndboken 2013 punkt 2-4.2 side 115:

«Dersom de generelle vilkår for registrering ikke blir oppfylt innenfor den gitte perioden, skal virksomheten slettes fra Merverdiavgiftsregisteret, med mindre skattekontoret finner at forhånds¬registrerings¬perioden bør forlenges.»

Skattekontoret mener etter dette at kravet til omfang som utgangspunkt må være oppfylt til enhver tid for at en aktivitet skal være nærings¬virksomhet etter merverdiavgiftsloven § 2-1. Der en virk¬som¬het har vært forhånds¬registrert, må kravet til omfang derfor være oppfylt fra det tids¬punktet for¬hånds¬registrerings¬perioden utløper. 2.3.3.2 Lavere terskel for å oppfylle kravet til omfang? I en virksomhet som er i gang, kan aktivitetens omfang bli redusert i perioder. En virksomhet med hytteutleie kan for eksempel få redusert omfang i en kort periode på grunn av salg eller ødeleggelse av et utleie¬objekt, for deretter å utvide omfanget igjen. Det kan også være perioder med svingende omsetning.

Dette medfører normalt ikke at aktiviteten ikke lenger anses å være nærings¬virksomhet etter mer¬verdi¬avgifts¬loven § 2-1 første ledd første punktum. For virksomheter som er i gang, kan terskelen for kravet til omfang med andre ord være lavere i perioder. 2.4 Kravet til omfang – vurdering i saken 2.4.1 Privat bruk Hytta er ment brukt av familien X. Dette fremgår av leieavtalen mellom Klager AS og G (punkt 1.7 over) og at familien faktisk har brukt hytta. Et tilleggsmoment er at avtalen mellom entreprenøren (L AS) og Klager AS reguleres av bustadoppføringsloven, som gjelder avtaler mellom entreprenør og for¬bruker.

De personene som Klager AS’ hytte er ment brukt for, har nær tilknytning til selskapet (jf. punkt 1.6 over). Gjennom det indirekte eierskapet har de også en egeninteresse i at selskapet får fradrag for inngående merverdiavgift på oppføringskostnadene.

Det er derfor etter skatte¬kontorets oppfatning ingen tvil om at det foreligger relevant privat bruk.

2.4.2 Betydningen av privat bruk Familien X private bruk av hytta skal ikke regnes med som utleie ved vurderingen av om om¬fangskravet er oppfylt (jf. punkt 2.3.2 over). Dette innebærer at Klager AS’ hytte¬utleie til andre enn familien X i seg selv må oppfylle kravet til omfang fra det tids¬punktet for¬hånds-registreringsperioden utløp, dvs. fra april 2012, for at selskapets hytteutleie skal være nærings¬virksomhet.

Utleie til andre enn familien X har vært utleien av hytte 1 i én uke og to helger, for et leiebeløp på til sammen kr 16 500 eks. merverdiavgift.

Etter skattekontorets oppfatning er det ingen tvil om at dette er for lite til at omfangskravet er opp¬fylt.

Spørsmålet er så om det foreligger forhold som tilsier noe annet, herunder om familien Xs private bruk av hytte 1 likevel skal tas i betraktning ved vurderingen av omfangs¬kravet, jf. anførslene i tilsvaret. Dette gjennomgås i punkt 2.4.3 til 2.4.7 under.

2.4.3 Betydningen av omfanget av den private bruken 2.4.3.1 Anførsel Klager AS har anført at familien Xs private bruk har et så lite omfang at den ikke har betydning for vurderingen av om utleieaktiviteten er næringsvirksomhet:

Tilsvaret side 3 fjerde og femte avsnitt: «En bruk på 3 uker av totalt 260 uker ved utleie av 5 hytter når disse er endelig ferdigstilte, (1.15 %) må anses som en minimal egen bruk av familien X. En slik bruk er ikke mer enn det en hotelleier i løpet av et år normalt vil kunne bo i sine hoteller. Av den grunn blir ikke et hotell ansett anskaffet til privat bruk.

Dette innebærer etter vår oppfatning at i realiteten skal den øvrige delen av leiebeløpet kunne anses som et tilskudd utover normal leie.»

Tilsvaret side 6 femte og sjette avsnitt: «Skattekontoret viser til at familien X har full råderett over den oppførte fritidseiendom i 15 uker i året i 10 år. Reelt sett vil, som det er redegjort for tidligere, familien X ikke benytte hytta mer enn i 3 uker i gjennomsnitt per år. For de øvrige 12 uker må husleien anses som et tilskudd. Dermed skapes det nødvendige inntekter for utviklingen av konseptet med næringsmessig utleie av hytter. Denne avtale ble inngått som et ledd i å skaffe seg lån til å bygge hytte nr. 1. Familien kan annullere kontrakten, hvis det er ønskelig fra Skatt sin side uten problemer.»

2.4.3.2 Betydningen av omfanget av den private bruken – skattekontorets vurdering Privat bruk av hytta er et moment ved vurderingen av om kravet til omfang er oppfylt. Det er ingen nedre grense for når den private bruken er relevant – også der hytta er ment brukt privat, uten at den faktisk brukes privat, er momentet relevant.

Dette følger av hensynet bak reglene: Hensynet til å unngå at anskaffelser til privat formål opp¬når fradrag for inn¬gående mer¬verdiavgift, tilsier at det må være en lav terskel for når private formål med en anskaffelse er relevant som moment som taler mot at omfangskravet er oppfylt.

Den private bruken må imidlertid ses i sammenheng med bruken av hytta for øvrig på det tids¬punktet som er relevant for vurderingen av om omfangskravet er oppfylt, her fra utløpet av for¬hånds¬registreringsperioden: Desto større omfang utleien til andre er, desto større omfang kan også den private bruken ha, uten at det medfører at utleien av den hytta som brukes privat ikke blir omfattet av merverdiavgiftsloven.

Familien Xs private bruk av hytte 1 i 2012 var ikke liten sammenlignet med den øvrige ut-leie¬aktiviteten: I tillegg til at hytta sto til disposisjon, ble den ifølge tilsvaret brukt tre uker privat av familien X i 2012. Utleien til andre i 2012 var en uke og to helger.

At familien Xs bruk av hytte 1 vil være liten sammenlignet med den totale utleie¬aktivi¬teten når denne en gang i fremtiden kommer fullt i gang med utleie av fem hytter, kan derfor etter skattekontorets oppfatning ikke medføre at omfangskravet er oppfylt fra ut¬løpet av forhånds¬registreringsperioden.

2.4.3.3 Betydningen av omfanget av den private bruken – skattekontorets konklusjon Skattekontorets konklusjon er etter dette at familien Xs faktiske private bruk av hytte 1 ikke har et så lite omfang at den ikke har betydning for vurderingen av om utleieaktiviteten er nærings¬virksomhet.

2.4.4 Betydningen av vederlag for bruken 2.4.4.1 Anførsel Klager AS anfører at det forhold at familien X betaler for bruken av hytta, gjør at deres bruk ikke kan anses for privat bruk: Tilsvaret side 3 sjuende avsnitt siste setning: «Her er det ikke tale om privat bruk, men betalt leie på beste markedspriser.»

Tilsvaret side 7 annet og tredje avsnitt: «Skattekontoret hevder at det normalt ikke foreligger avgiftsplikt når nærstående eller andre personer eieren kan ha et interessefellesskap med, benytter eiendommen.

I dette tilfelle er det ikke snakk om noen sporadisk bruk, tvert imot betaler G et beløp som dels er en reell leie og dels er ansett som en direkte støtte, jf. vår anførsel ovenfor.» 2.4.4.2 Betydningen av vederlag for bruken – skattekontorets vurdering Skattekontorets oppfatning er at det normalt ikke kan ha betydning om den private bruken er veder¬lagsfri eller mot vederlag ved vurderingen av om kravet til omfang er oppfylt.

Begrunnelsen for dette er hensynet til å unngå omgåelse av merverdiavgifts¬systemet: Man skal ikke kunne oppnå registrering i Merverdi¬avgifts¬registeret, og dermed fradrag for inngående mer¬verdi¬avgift, ved å betale et vederlag for egen privat bruk til eget eller nær families selskap, som man selv har en økonomisk interesse av at blir registrert i Merverdiavgiftsregisteret.

Skattekontoret mener derfor at ved vurderingen av kravet til omfang, skal man se bort fra utleie til privat bruk for nærstående til utleier, også der de nærstående betaler vederlag for leien. 2.4.4.3 Betydningen av vederlag for bruken – skattekontorets konklusjon Skattekontorets konklusjon er etter dette at familien Xs betaling av vederlag for sin bruk, ikke har betydning ved vurderingen av om kravet til omfang av utleie¬aktiviteten er oppfylt. 2.4.5 Betydningen av planer om utvidet aktivitet 2.4.5.1 Anførsel Klager AS har anført at anskaffelsen av hytte 1 må ses i sammenheng med at selskapets utleieaktivitet er planlagt utvidet:

Tilsvaret side 4 sjuende avsnitt: «I dette tilfelle foreligger det som tidligere nevnt konkrete planer på at Klager AS i løpet av en periode vil operere med fem utleieenheter. I tillegg er det overveiende sannsynlig at utleieaktiviteten vil øke med minst ytterligere to fritidseiendommer til. Således foreligger planen for Klager AS totalt å leie ut syv fritidseien¬dommer, hovedsakelig på åremålsbasis.»

Tilsvaret side 6 fjerde avsnitt: «Det presiseres at etter vår oppfatning må utleie av den allerede oppførte hytte ses i sammenheng med de øvrige 4 hytter som skal oppføres. De 5 hyttene vil når de leies ut være næringsmessig utleie i avgiftsmessig forstand.»

Tilsvaret side 7 femte avsnitt: «Etter vår oppfatning må anskaffelsen av denne hytten ses i klar sammenheng at den skal generere inntekter på sikt ved oppføring av ytterligere 4 hytter med samme standard med liknende innredning. (…)»

Skattekontoret forstår dette som en anførsel om at ved vurderingen av om kravet til aktivitetens omfang er oppfylt på et gitt tidspunkt, må det legges vekt på planer om fremtidig utvidelse av aktiviteten.

2.4.5.2 Skattekontorets vurdering Omfangskravet må være oppfylt fra utløpet av forhånds¬registrerings¬perioden (jf. punkt 2.3.3.1 over). Dette innebærer at planer om utvidet aktivitet i utgangspunktet ikke har betydning for vurderingen av om omfangs¬kravet er oppfylt.

Synspunktene i tilfellene med lavere terskel for å oppfylle kravet til omfang (punkt 2.3.3.2  over), gjør seg ikke gjeldende for Klager AS. Dette fordi ved lavere terskel for kravet til om-fang dreier det seg om aktiviteter som er i gang og har oppfylt kravet til omfang ved oppstart, men som av ulike grunner får redusert omfang for en periode. For Klager AS er det spørsmål om omfangskravet er oppfylt ved opp¬start av den aktiviteten som skal gi grunnlag for registrering i Merverdiavgiftsregisteret.

Der en utleiehytte brukes eller er ment brukt privat i tillegg til utleien, veier hensynet til å unngå at an¬skaffelser til privat formål opp¬når fradrag for inn¬gående merverdiavgift tungt. Vilkåret om aktivi¬tetens omfang bør etter skattekontorets oppfatning anvendes slik at man unngår at myndig¬hetene subsidierer anskaffelser til private formål. Man bør ikke kunne føre opp en hytte som delvis skal benyttes privat og få fradrag for inngående merverdiavgift med den begrunnelsen at man en gang i fremtiden skal utvide utleie¬virksomheten. Dette er lite kontrollerbart for avgiftsmyndighetene.

At omfangskravet som utgangspunkt må være oppfylt til enhver tid, gjør seg derfor særlig gjeldende ved privat bruk at utleiehytte. Vilkåret bør derfor etter skattekontorets oppfatning praktiseres strengt i slike tilfeller.

2.4.5.3 Betydningen av planer om utvidet aktivitet – skattekontorets konklusjon Skattekontorets konklusjon er etter dette at Klager AS’ planer om utvidelse av aktiviteten ikke har betydning for vurderingen av om kravet til utleieaktivitetens omfang er oppfylt.

2.4.6 Betydningen av at det er bygd garasje 2.4.6.1 Anførsel Klager AS anfører at selskapet har oppført en oppbevarings- og redskapsbod som flere hytter skal bruke, og at dette må tillegges vekt ved vurderingen av om hytteutleien er nærings¬virksomhet. (Tilsvaret side 2 avsnitt 6; se også side 4 avsnitt 4)

2.4.6.2 Skattekontorets vurdering – betydning for omfangsvurderingen Skattekontoret ser det slik at garasjen eventuelt er et bevismoment: At det er bygget en garasje med bod som skal benyttes av flere hytter, kan være et bevis som taler for at Klager AS kommer til å utvide aktiviteten som planlagt.

Spørsmålet er hvilken betydning dette har ved vurderingen av om utleien oppfyller kravet til om¬fang. Omfangs¬kravet må være oppfylt fra utløpet av forhånds¬registreringsperioden. Da har det ingen betydning om Klager AS har planer om å føre opp flere hytter og utvide utleie-aktiviteten.

At byggingen av garasjen kan tale for at Klager AS’ planer om ut¬videlse av aktiviteten er reelle, har dermed ingen betydning for vurderingen av om omfangskravet er oppfylt.

2.4.6.3 Skattekontorets vurdering – betydning som bevismoment Bygget det refereres til er garasjen beskrevet i punkt 1.3 over. Skattekontoret fikk omvisning i hytte 1 og garasjen under oppstartsmøtet 17.10.2012. I skirommet på ca. 3,3 kvm var det satt av plass til lagring av familien Xs ski (de sto der under omvisningen). Den resterende delen av ski¬rommet var avsatt til lagring av ski for brukeren av hytte 1.

Det fremgår av tilsvaret at garasjen skal brukes i forbindelse med oppføringen av de resterende hyttene. Den skal «inneholde nødvendig utstyr for snøfresing, oppbevaring av verktøy og arbeider med de 5 utleiehyttene» (side 2 sjette avsnitt). De fire hyttene som skal bygges, skal ha egne ski¬lagrings¬boder (tilsvaret side 2 sjette avsnitt). Det er dermed ikke nødvendig at det er plass til skilagring for de andre hyttene i garasjen som er bygd.

Ut fra opplysningene om hva garasjen skal brukes til og observasjonene under omvisningen, legger skattekontoret til grunn at garasjen først og fremst er ment til parkering og lagring for brukeren av hytte 1. Garasjen vil ikke miste store deler av sin funksjon dersom de resterende hyttene ikke bygges.

At det er bygd en garasje, er derfor etter skattekontorets oppfatning ikke et sterkt bevis for at Klager AS kommer til å utvide aktiviteten som planlagt.

2.4.6.4 Betydningen av at det er bygd garasje – skattekontorets konklusjon Skattekontorets konklusjon er etter dette at det at Klager AS har bygd garasje, ikke har betydning ved vurderingen av om kravet til omfang av utleie¬aktiviteten er oppfylt.

2.4.7 Anførsel om ulik behandling av hyttene Klager AS har anført at det vil virke underlig dersom utleie av hytte 1 ikke blir ansett som nærings¬virksomhet, mens de andre blir det:

«Det vil i en slik sammenheng virke underlig at hytte nr. 1 i så fall ikke skal omfattes av avgiftsplikten mens de resterende 4 hyttene som skal bygges fremover mot 2019 skal omfattes av avgiftsplikten. Dette gjelder ikke desto mindre basert på at utleieaktiviteten vil være sentrert og i umiddelbar nærhet til felles redskapsbod.» (Tilsvaret side 4 fjerde avsnitt.)

Skattekontoret ser det ikke på denne måten. Dersom Klager AS utvider utleie¬virksomheten, slik at den, utover den private bruken, oppfyller kravet til omfang, og den hytta som brukes privat, leies ut til andre enn familien X i et så stort omfang at den er en del av den totale utleie¬virk¬som¬heten, vil også den første hytta inngå i denne nærings¬virksomheten.

At hytte 1 eventuelt ikke blir en del av den totale merverdiavgiftspliktige utleie¬virk¬som¬heten fordi den brukes privat, kan ut fra dette etter skattekontorets oppfatning ikke medføre at Klager AS oppfyller omfangskravet.

2.4.8 Kravet til omfang – konklusjon Gjennomgangen over viser at det ikke foreligger forhold som tilsier at familien Xs bruk av hytte 1 skal tas i betraktning ved vurderingen av omfangs¬kravet. Det foreligger heller ingen andre forhold som tilsier at omfangskravet er oppfylt.

Skattekontorets konklusjon er derfor at Klager AS’ hytteutleie ikke har tilstrekkelig omfang til at den innebærer nærings¬virksomhet etter merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd første punktum.

2.5 Privat bruk vs. antall utleieenheter 2.5.1 Krav om minst tre utleieenheter Ifølge fellesskrivet innebærer familien Xs private bruk av hytte 1 at Klager AS’ hytteutleie normalt må omfatte minst tre fritidseiendommer for at den skal være nærings¬virksomhet etter mer¬verdi¬avgiftsloven § 2-1 første ledd første punktum.

På det tidspunktet Klager AS’ utleieaktivitet måtte oppfylle omfangskravet, dvs. fra utløpet av forhånds¬registreringsperioden i april 2012, hadde Klager AS bare én utleieenhet. Dette var hytte 1, som var ment og ble brukt privat.

I utgangspunktet oppfyller Klager AS ikke kravet til omfang på utleieaktiviteten slik dette er definert i felles¬skrivet.

2.5.2 Foreligger det særlige forhold? Ifølge fellesskrivet kan særlige forhold i den konkrete saken medføre at også utleie av færre enn tre fritids¬eien¬dommer kan anses som nærings¬virksomhet. Slike særlige forhold kan ifølge fellesskrivet for eksempel være at fritidseiendommen har vesentlig høyere standard og størrelse enn alminnelige privateide fritidsboliger. Det skal imidlertid en del til: Ifølge fellesskrivet kan «tungtveiende mot¬hensyn» tilsi at utleie av færre enn tre enheter kan være nærings¬virksomhet i privatbruks¬tilfellene.

Kravet om antall utleieenheter må etter skattekontorets oppfatning forstås som et skjerpet krav til utleiens om¬fang: Der omfanget av utleien til andre av den hytta som brukes privat kan anses til¬strekkelig til å oppfylle omfangskravet, vil omfangskravet likevel ikke være oppfylt på grunn av de særlige hen¬synene som gjør seg gjeldende ved privat bruk.

Det vil derfor bare være i tilfeller der omfanget av utleien til andre av den hytta som brukes privat kan anses tilstrekkelig til å oppfylle omfangskravet, at det er aktuelt å vurdere om det foreligger tungt¬veiende mothensyn som tilsier at det ikke skal være krav om minst tre utleieenheter der hytta brukes eller er ment brukt privat.

I denne saken er utleien av hytte 1 til andre ikke tilstrekkelig til å oppfylle omfangskravet. Da kan det heller ikke bli tale om tungtveiende mothensyn som tilsier at omfangskravet er oppfylt ved utleie av færre enn tre enheter.

2.6 Kravet til overskudd – vurdering Skattekontoret har kommet til at Klager AS’ hytteutleie ikke har tilstrekkelig omfang til at den innebærer nærings¬virksomhet etter merverdiavgiftsloven § 2-1. Det er derfor ikke nødvendig å vurdere kravet til at aktiviteten må være egnet til å gå med overskudd.

Kravet til overskudd har imidlertid en sentral plass i både skattekontorets varsel og Klager AS’ tilsvar. Skattekontoret gjør derfor også en kortfattet vurdering av dette vilkåret.

2.6.1 Egnet til å gå med overskudd – rettslig utgangspunkt Det følger av retts- og avgiftspraksis at vurderingen av om hytteutleien er egnet til å gå med over¬skudd, skal gjøres ut fra hva man objektivt sett kan forvente ved oppstart av virksomheten ut fra et tidsperspektiv på flere år. I Oslo tingretts dom av 28.09.2012 («Bess Mar») oppsummeres dette slik:

«Det avgjørende spørsmålet er hva man objektivt sett kunne forvente ved oppstart av virksomheten, ut fra et tidsperspektiv på flere år fremover.

Tidsperspektivet må settes ut fra at det er driften i et normalår, etter at virksomheten er etablert i markedet, som skal vurderes. (…)

Spørsmålet er om en rimelig og realistisk kalkyle på oppstartstidspunktet med inntekter og kostnader viser overskudd eller ikke.»

Dommen er anket, men skattekontoret legger til grunn at disse generelle betraktningene er uttrykk for gjeldende rett.

2.6.2 Egnet til å gå med overskudd – skattekontorets vurdering Det relevante tidspunktet for vurdering av om Klager AS’ hytteutleie er egnet til å gå med overskudd ut fra et tidsperspektiv på flere år fremover, er ved utløpet av forhånds¬regi-strerings¬perioden, dvs. i april 2012.

Forhold som kan si noe om dette, er de opplysningene som forelå ved utløpet av forhånds-regi¬strerings¬perioden, blant annet den faktiske aktiviteten og inntekten på dette tidspunktet, og budsjett og planer for videre aktivitet. Når vedtak fattes i ettertid, er det også relevant å ta i betraktning hvor¬dan aktivitet, inntekter og kostnader faktisk har vært frem til vedtak fattes. 2.6.2.1 Hytte 1 Kravet om at utleieaktiviteten må være egnet til å gå med overskudd, er et uttrykk for en grunn¬leggende forutsetning for at en aktivitet skal være nærings¬virksomhet: Aktiviteten må ha et kom¬mersielt formål – det må være en økonomisk virksomhet.

Ved utløpet av forhånds¬registrerings¬perioden i april 2012, var bare hytte 1 ferdig.

Skattekontoret mener at Klager AS’ utleie av hytte 1 ikke er innrettet som at den har et kom-mersielt formål. Momenter som taler for dette er at familien X har rett til bruk av hytta 15 uker i året i ti år, inkludert to attraktive utleie¬perioder for en fjellhytte (vinter¬ferie og påske); at de som har leid eller fått tilbud om å leie hytta bortsett fra familien X, er be¬kjente og/eller forretningsforbindelser av F; at hytta ikke er blitt annonsert for utleie; og at utleien av hytte 1 har et lite omfang.

At utleien av hytte 1 ikke er innrettet som at den har et kom¬mersielt formål, taler mot at Klager AS’ hytte¬utleie er nærings¬virksomhet.

2.6.2.2 Fremtidig aktivitet Spørsmålet er om det ut fra holdepunktene som forelå i april 2012, supplert med erfaring fra etter¬følgende aktivitet, objektivt sett kan forventes at Klager AS’ hytteutleie i et normalår, når virksomheten er etablert i markedet, vil kunne gå med overskudd i løpet av et tids-perspektiv på flere år fremover.

Skattekontoret mener det er relevant å ta i betraktning at det foreligger potensial for inntekts¬økning, basert enten på mer omfattende utleie av allerede eksisterende utleieobjekter eller på inn¬tekter fra aktivitet som ennå ikke har kommet i gang. Ifølge Bess Mar-dommen av 28.09.2012 skal det foretas en «rimelig og realistisk kalkyle» av forventede inntekter og kostnader. Etter skattekontorets opp¬fatning må det derfor gå en grense for hvilke fremtidige aktiviteter og inntekter som kan tas i betraktning ved vurderingen av om utleie¬aktiviteten er egnet til å gå med overskudd.

2.6.2.3 Skattekontorets vurdering av fremtidig aktivitet På tidspunktet for dette vedtaket, eksisterer bare ett av fem planlagte utleie¬objekter for Klager AS. Grunnarbeider for oppføring av hytte 2 er utført, men arbeidet er stanset inntil videre. Oppføring av de øvrige hyttene er etter det skattekontoret kjenner til ikke påbegynt. Hele oppførings¬prosessen er blitt for¬sinket.

Det fremstår dermed som usikkert når de hyttene som skal gi grunnlag for Klager AS’ leieinntekt i løpet av noen år fremover vil stå ferdig. Da fremstår det enda mer usikkert om selskapet vil opp¬nå leie¬inntekter og overskudd som budsjettert (punkt 1.8  over). Dette forsterkes av at utleien av hytte 1 ikke fremstår som kom¬mersielt motivert og faktisk har blitt utleid i svært be¬grenset omfang.

Klager AS’ omsetning er hittil vesentlig lavere enn budsjettert: Budsjettert om¬setning for 2012 var kr 225 000, mens faktiske leie¬inntekter var kr 191 500, inkludert kr 175 000 i leie fra G. Budsjettert omsetning for 2013 er kr 406 750. I selskapets om¬setnings¬oppgave for første termin 2013, er det rapportert kroner null i omsetning.

Hvilke leie¬inntekter Klager AS vil ha i et normalår, og på hvilket tidspunkt dette normalåret vil inntreffe, er derfor vanskelig å fastslå.

2.6.2.4 Betydningen av at en aktivitet ikke kommer i gang som forutsatt Skattekontoret bemerker i denne sammenhengen at årsaken til at en virksomhet ikke kommer i gang med merverdiavgiftspliktig omsetning som forutsatt, og derfor må slettes i Merverdiavgifts¬registeret med påfølgende tilbakebetaling av ut¬betalt inngående merverdiavgift, i utgangspunktet ikke har betydning.

Den næringsdrivende skal som utgangspunkt betale tilbake ut¬betalt inngående merverdiavgift selv om vedkommende har vært i god tro med hensyn til at virksomheten skulle komme i gang som for¬ut¬satt og/eller selv ikke har skyld i at merverdiavgiftspliktig omsetning ikke kom i gang (se Ot.prp. nr. 84 (1988-1989) punkt 2.1.2 og Merverdiavgiftshåndboken 2013 punkt 18-1.5). Den som søker seg registrert har altså selv risikoen for at vilkårene for registrering oppfylles.

2.6.3 Egnet til å gå med overskudd – oppsummering og konklusjon Ut fra forholdene som er gjennomgått over, anser skattekontoret det ikke som rimelig og realistisk at Klager AS vil oppnå den planlagte fremdriften i hyttebyggingen og den om-setningen selskapet har budsjettert. Skatte¬kontoret mener der¬for det heller ikke er sannsynlig at selskapets hytteutleie vil være egnet til å gå med overskudd i løpet av en tidsperiode på flere år.

Skattekontoret anser det ikke nødvendig å gå inn på en detaljert beregning av Klager AS’ forventede inntekter og kostnader for å fastslå dette.

Skattekontorets konklusjon er etter dette at Klager AS’ hytteutleie ikke er egnet til å gå med overskudd. Hytteutleien er dermed ikke nærings¬virksomhet etter merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd første punktum.

2.7 Ikke oppnådd omsetningsgrensen Ifølge merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd første punktum er det et vilkår for registrering i Merverdi¬avgifts¬registeret at Klager AS har hatt en mer¬verdiavgiftspliktig omsetning på over kr 50 000 i løpet av en tolv¬månedersperiode.

2.7.1 Omsetning til andre enn familien X Ifølge de omsetningsoppgavene Klager AS har levert, har selskapet hittil hatt omsetning til andre enn familien X på kr 16 500 eks. merverdiavgift.

Omsetningen til andre enn familien X er dermed ikke tilstrekkelig til at omsetnings¬grensen på kr 50 000 i løpet av en tolvmånedersperiode er nådd.

2.7.2 Omsetning til G I tillegg til omsetningen til andre enn familien X, har Klager AS fakturert kr 175 000 pluss merverdiavgift til G for leie av hytta i 2012.

Spørsmålet er om dette er merverdiavgiftspliktig «omsetning» etter merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd jf. § 1-3 første ledd bokstav a, eller om det er et kapitaltilskudd som ikke innebærer avgifts¬pliktig omsetning.

2.7.3 Ikke oppnådd omsetningsgrensen – skattekontorets vurdering 2.7.3.1 Rettslig grunnlag «Omsetning» er ifølge merverdiavgiftsloven § 1-3 første ledd bokstav a «levering av varer og tjenester mot vederlag». Bestemmelsen må ses i sammenheng med merverdiavgiftsloven § 4-1 første ledd, som sier at beregningsgrunnlaget for merverdiavgiften skal inkludere «tilskudd som utgjør en del av prisen på varen eller tjenesten».

Den må også må ses i sammenheng med merverdiavgiftsloven § 4-4 første ledd:

«Består det et interessefellesskap mellom leverandør og mottaker av varer og tjenester, og dette interessefellesskap må antas å kunne føre til en annen fastsettelse av vederlaget enn om det ikke hadde foreligget, kan beregningsgrunnlaget ikke settes lavere enn den alminnelige omsetningsverdien.»

Skattekontoret opp¬fatter bestemmelsen som uttrykk for et generelt prinsipp om at der det foreligger et interessefellesskap, skal beregnings¬grunnlaget for merverdiavgift fastsettes som om interesse¬fellesskapet ikke forelå.

2.7.3.2 Interessefellesskap med Klager AS Det fore¬ligger et interessefellesskap mellom leverandøren, Klager AS, og mot¬taker av utleie-tjenesten, familien X, jf. beskrivelsen av faktum i punkt 1.1over.

Dette interessefellesskapet innebærer blant annet en felles interesse i at Klager AS oppnår omsetnings¬grensen slik at selskapet kan bli registrert i Merverdiavgiftsregisteret og dermed få fradrag for inngående merverdiavgift på kostnadene til oppføring og drift av hytta.

2.7.3.3 Tilskudd Familien X brukte hytta i tre uker i 2012, men har betalt for 15 ukers bruk.

Etter skattekontorets oppfatning er det ikke sannsynlig at en utenforstående uten inte¬resse-fellesskap med Klager AS hadde vært villig til å betale kr 175 000 pluss merverdiavgift kun for å få en rett til å leie, uavhengig av om den faktisk ble brukt.

Skattekontoret anser derfor at en del av leiebetalingen fra G ikke er vederlag for en levert utleie¬tjeneste, men et kapitaltilskudd som Klager AS ikke har levert noen mottyelse for.

Skattekontoret mener med andre ord at tilskuddet ikke «utgjør en del av prisen på varen eller tjenesten» etter merverdiavgiftsloven § 4-1 første ledd. Tilskuddet er dermed heller ikke et vederlag for «levering av (…) tjenester» etter merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd første punktum. Skattekontoret bemerker at tilskudd fra private er relevante å ta i betraktning når det er spørsmål om en aktivitet er egnet til å gå med overskudd (jf. fellesskrivet siden 5 tredje av¬snitt). Dette betyr imidlertid ikke at det samme tilskuddet er «omsetning» i merverdi¬avgifts¬lovens forstand.

Ifølge tilsvaret legger også Klager AS til grunn at en del av betalingen er et til¬skudd:

«Dette innebærer etter vår oppfatning at i realiteten skal den øvrige delen av leiebeløpet kunne anses som et tilskudd utover normal leie.» (Tilsvaret side 3 femte avsnitt)

«Reelt sett vil, som det er redegjort for tidligere, familien X ikke benytte hytta mer enn i 3 uker i gjennomsnitt per år. For de øvrige 12 uker må husleien anses som et til¬skudd.» (Til-svaret side 6 sjette avsnitt)

«Skattekontoret hevder at det normalt ikke foreligger avgiftsplikt når nærstående eller andre personer eieren kan ha et interessefellesskap med, benytter eiendommen.

I dette tilfelle er det ikke snakk om noen sporadisk bruk, tvert imot betaler G et beløp som dels er en reell leie og dels er ansett som en direkte støtte, jf. vår anførsel ovenfor.» (Tilsvaret side 7 annet og tredje avsnitt)

Skattekontorets konklusjon er etter dette at tilskuddet ikke er merverdiavgiftspliktig omsetning. Til¬skuddet skal dermed ikke tas med i beregnings¬grunnlaget for Klager AS’ ut-gående merverdiavgift.

2.7.3.4 Beløpet for avgiftspliktig omsetning til G Konklusjonen over innebærer at den delen av betalingen fra G som ut¬gjør et til¬skudd, ikke skal tas med i beregningen når det skal avgjøres om Klager AS’ om¬setning overstiger omsetnings¬grensen. Det er med andre ord kun den delen av innbetalingen som reelt sett utgjør betaling for leie av hytta, som skal regnes med.

Spørsmålet er så hvor stor del av omsetningen som reelt sett utgjør betaling av leie for hytta.

Familien X brukte hytta i tre uker i 2012. Det er dermed vederlag for disse tre ukene som kan tas i betraktning.

Avtalen med G innebærer en leiesum på kr 11 667 per uke pluss mer¬verdiavgift. Ettersom det foreligger et interessefellesskap mellom Klager AS og familien X, må vederlaget fastsettes som om det ikke forelå et slikt interessefellesskap.

For å avgjøre hvilket beløp som skal regnes som merverdiavgiftspliktig omsetning til G, må det sammenlignes med hva hytta har vært leid ut for til utenforstående uten interessefellesskap med Klager AS. På ukesbasis har hytta kun vært utleid i én uke til N. Leiesummen var kr 7 500 pluss merverdiavgift. T og P har fått tilbud om å leie hytta for hhv. kr 8 000 og kr 9 500 eks. mva. per uke.

Dersom den høyeste av disse leie¬summene benyttes, blir familien Xs leiesum for tre uker kr 28 500 (kr 9 500 x 3). Dette gir en samlet omsetning i Klager AS i løpet av en tolvmånedersperiode på kr 45 000:

Leietaker Fakturadato Beløp eks. mva G 28.02.2012 28 500 N 15.03.2012 7 500 N 08.06.2012 4 000 O AS 31.10.2012 5 000 Sum  45 000

Dette er ikke tilstrekkelig til at omsetnings¬grensen på kr 50 000 i løpet av en tolvmånedersperiode er nådd.

2.7.3.5 Se helt bort fra leiebeløpet fra familien X? Leieavtalen med og leiebetalingen fra G bærer etter skattekontorets opp¬fatning preg av å være foretatt i det alt vesentligste i den hensikt å oppnå registrering av Klager AS i Merverdi¬avgifts¬registeret.

Innbetaling fra familien X ble gjort 23.08.2010, dvs. et og et halvt år før fakturaen ble utstedt 28.02.2012. Dette var i form av en innbetaling fra F på kr 639 917. Beløpet ble da ført på konto 2900 «Forskudd fra kunder». Da fakturaen til G ble utstedt, ble fakturabeløpet, kr 175 000 pluss merverdiavgift, debitert på konto 2900 og ført over på den valige inntektskontoen.

Det fremgår av tilsvaret at innbetalingen fra familien X er nødvendig for at utleien skal kunne innebære nærings¬virksomhet (vår understrekning):

«Reelt sett vil, som det er redegjort for tidligere, familien X ikke benytte hytta mer enn i 3 uker i gjennomsnitt per år. For de øvrige 12 uker må husleien anses som et tilskudd. Dermed skapes det nødvendige inntekter for utviklingen av konseptet med næringsmessig utleie av hytter. Denne avtale ble inngått som et ledd i å skaffe seg lån til å bygge hytte nr. 1. Familien kan annullere kontrakten, hvis det er ønskelig fra Skatt sin side uten problemer.» (Til¬svaret side 6 sjette avsnitt)

Dette tilsier etter skattekontorets opp¬fat¬ning at utleien til G i det alt vesentligste ble foretatt for å oppnå omsetnings¬grensen for registrering av Klager AS i Mer¬verdi¬avgifts¬registeret. Ut fra hensynet til å forhindre omgåelse av merverdiavgifts¬systemet ved at det gis fradrag for inngående merverdiavgift til anskaffelser som skal brukes privat, mener skattekontoret det kan stilles spørsmål ved om leie¬betalingene fra familien X i det hele tatt kan tas i betraktning når det skal avgjøres om Klager AS har nådd omsetnings¬grensen.

Skattekontoret behøver ikke ta stilling til dette da omsetningsgrensen uansett ikke er oppnådd ved markedsmessig leiebetaling fra G.

2.7.4 Ikke oppnådd omsetningsgrensen – skattekontorets konklusjon Skattekontorets konklusjon er etter dette at Klager AS ikke oppfyller vilkåret i merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd første punktum om at selskapet må ha hatt en mer-verdi¬avgiftspliktig omsetning på over kr 50 000 i løpet av en tolv¬månedersperiode for å bli registrert i Merverdi¬avgifts¬registeret."

Skattekontoret vedtok å tilbakeføre inngående merverdiavgift for 5. termin 2010 til og med 2. termin 2012 med tilsammen kr 1 584 629.

Som en følge av dette vedtok skattekontoret den 26.6.2013 å avvise klage knyttet til tilbakeført inngående merverdiavgift for 4. og 5. termin 2012 med tilsammen kr 70 443.

Med samme begrunnelse vedtok skattekontoret den 27.6.2013 å slette Klager AS fra Merverdiavgiftsregisteret.

3. Klagers innsigelse Innledningsvis viser advokat B til tidligere anførsler i brev av 4.2.2013, og ber om at dette oversendes Klagenemnda som en del av klagen.

3.1 Nærstående parter Det anføres at det ikke er korrekt at det danske selskapet E APS eies av F og G. Ifølge klagen har ikke G noen eierandeler i det danske selskapet. Hun er heller ikke aksjonær, med i direksjonen, eller arbeider i E APS. E ApS eies av F med 55 %, og hvert av barna eier 15 %. Advokat B viser til at de nevnte privatpersoner er forskjellige rettssubjekter, og derfor bør behandles forskjellig i avgiftsmessig henseende.

3.2 Registrering for merverdiavgift Advokat B presiserer at hensikten med å søke om forhåndsregistrering med virkning fra 2010, var at det skulle oppføres tilsammen 5 hytter. Som begrunnelse for at fremdriftsplanen ikke er fulgt, viser advokt B til de til dels store forsinkelser knyttet til oppføring av hytte 1.  Han presiserer også at det er meningen å bygge 2 hytter til på samme tomta som hytte 1 og garasje/redskapsbod er oppført. Videre er det planlagt ytterligere 3 hytter på tomt 2 slik at utleiehyttene totalt vil komme opp i 5.

3.3 Utleie I forbindelse med Fs uttalelse om at hytte 1 ikke skulle leies ut på åremål, viser Advokat B til sitt brev av 4.2.2013. Han anfører at hensikten med korttidsleie av hytte nr. 1 var å få til avtaler med fremtidige leietakere som skal leie de øvrige hytter på langtidsleie/åremålsleie.

3.4 Nærmere om hytte 1 Når det gjelder avtalen om at familien X har rett til å benytte hytta 15 uker i året i 10 år, vises det til tidligere tilsvar datert 4.2.2013. Advokat B presiserer på nytt at hensikten med utleie av hytte nr 1 er å få potensielle åremålsutleiere til de neste byggetrinn. Han viser til at M AS skulle benyttes som utleieselskap, men at dette selskapet gikk konkurs. Vedlagt klagen følger erklæring datert 12.8.2013 fra D hvor han uttaler seg om de prosesser og forretningsmessige vurderinger som han mener har ligget til grunn for byggingen av utleiehyttene. Det blir også opplyst at de senere skal bruke Privatmegleren.

3.5 Planlagt aktivitet og oppføring av flere hytter Det anføres at skattekontorets beskrivelse ikke er i samsvar med selskapets planlagte aktvitetsbeskrivelse, da selskapet planlegger å bygge en hytte av gangen for deretter å leie denne ut før de bygger neste hytte. På tomt nr 1 er hytte nr 1 på 150 kvm allerede oppført, mens hytte nr 2 på 100 kvm er under oppføring. Skibod/utilitybygg (garasje) er allerede oppført. Advokat B opplyser at selskapets opprinnelige plan var å føre opp to hytter på henholdvis 60 kvm og 80 kvm. Imidlertid fant selskapet ut at dette var for lite, og de bestemte seg for å bygge hytte 1 på 150 kvm, og deretter 4 på 100 kvm. 3 av disse skal oppføres på tomt kjøpt i 2012. Som begrunnelse for dette mener selskapet at kundene heller ønsker å leie hytter i størrelsesorden 100 kvm. Når det gjelder hytte nr 2, opplyser advokat B at alt grunnarbeid er gjort, tømer til laft er kjøpt og skåret, alle tegninger er ferdig, og nødvendige strømkabler og underlag for VVS arbeid er klare. Det blir pånytt opplyst at arbeidet er midlertidig stanset på grunn av skatteetatens kontroll og vedtak knyttet til merverdiavgift. Det poengteres også at allerede påførte grunnlagsinvesteringer kommer neste byggetrinn til gode.

3.6 Næringsdrivende? Omsetning NOK 50 000? Klager AS er ikke enig i at selskapet ikke driver næringsvirksomhet, eller at omsetningsgrensen ikke er nådd. Advokat B viser til tilsvar datert 4.2.2013 hvor det er opplyst at budsjettmålet på kr 200 000 til 240 000 i utleieinntekter er realistisk på A da det oppnås inntekter i denne størrelseorden for hytter med enklere standard. Videre anføres at det ikke er tvil om at det er et marked for disse hyttene på A. Når det gjelder planene siteres fra klagen side 4, 6. avsnitt;

"Planen vi jobbet etter er da bygget i tillegg til det tre som er igangsatt, tre til på 100 m2. Selskapet får da et konsept med en stykk 140 m2, fire stykk 100 m2 og en stykk 40 m2. Hytten på 40 m2 er et servicebygg med plass til ved, maskiner, ski og skibenk, lager av vedlikeholdsmaterialer og hub for strøm og fiber. Her er det plass til snøfreser, stoler og bord, grill og annet utstyr".

Selskapet mener at virksomheten er egnet til å gå med overskudd fremover i tid, og at det har formodningen mot seg å bygge 5 hytter til privat bruk. Hensikten har derimot vært å bygge flere hytter til bruk i næring. Det anføres at familien Xs begrensede bruk på 3 uker i 2012 viser at hensikten har vært utleie i næring. Videre anfører advokat B at de fortsatt mener at familien Xs faktiske bruk er så liten at den ikke for beytdning for vurderingen av utleien som næring. Det anføres at denne bruken skal behandles som en avgiftspliktig utleie.

Selskapet er heller ikke enig i skattekontorets vedtak om at det ikke har noen betydning om den private bruk er vederlagfri eller ikke ved vurdering av krav til omfang. De mener at det, dersom det ikke blir oppkrevd vederlag, skal beregnes uttaksmerverdiavgift. Selskapet er derfor helt uenig i at man skal se bort fra utleie til privat bruk og leie til nærstående mot vederlag når man vurderer omfang.

Selskapet mener at skattekontorets konklusjon om at utvidelse av aktivitet ikke har betydning ved vurdering av omfang, ikke er korrekt. Dette begrunnes med at det ikke var byggingen av en hytte som dannet grunnlag for forhåndsregistreringen, men at det suksessivt skulle bygges totalt 5 hytter. Det vises til at hytte nr 1 er ferdig, grunnarbeidene til hytte nr 2 er utført, og selskapet har sikret seg muligheter for å bygge på en annen tomt i tillegg til den tomten hvor det skal oppføres 3 utleiehytter. Selskapet anfører at de ikke hadde utført ytterligere grunnarbeider eller infrastruktur til 5 hytter dersom hensikten kun var å bruke en av hyttene.

3.7 Garasje/bod Advokat B mener at skattekontorets vedtak ikke bygger på et korrekt faktum og viser til tilsvar av 4.2.2013. Det siteres fra klagen side 5, 7. avsnitt;

"Felles redskapsbod: Videre vil det være egne skilagringsboder for hver enkelt av de andre fire hyttene som skal bygges fremover. Med dette mener vi at det i denne ene og samme garasje skal være skilagringsbod for hver enkelt av de fem hyttene. Det skal med andre ord i de øvrige hyttene ikke være egne skilagringsboder. Selskapet har bygget den nevnte bod/garasje for å holde hytteutleieområdet vedlike hvor det kreves en del maskiner, snøfreser, utstyr og redskaper, videre smørebenk til ski pluss lagerplass for felles utemøbler, for lagring av ved. Nevnte garasje/fellesbod skal også være sentral for el og tv og internett."

Selskapet er derfor ikke enig i at garasje ikke har betydning for vurdeirngen av omfang og utleieaktivitet.

3.8 Merverdiavgiftspliktig omsetning 50 000 Advokat B viser til betalingen fra G, og mener at dette tilskuddet allikevel gjør det mulig å gå med økonomisk overskudd ved utleievirksomheten. Selskapet er imidlertid enig med skattekontoret i at tilskuddet ikke uten videre er omsetning i forhold til merverdiavgiftsloven, men at tilskuddet må tas i betraktning ved vurdering av vurdering av avgiftspliktig utleievirksomhet.

Når det gjelder beregning av selskapets avgiftspliktige omsetning i 2012 på kr 45 000, mener advokat B at skattekontoret ikke har tatt høyde for ulik pris på ulike tidspunkter av året ved utleie av hytte. Det anføres at det vil være mest korrekt å legge kr 11 667 pr uke til grunn ved utleie til G, hvilket gir kr 35 001 for 3 uker. Dette vil gi en omsetning over kr 50 000. Subsidiært viser advokat B til at dersom klagenemnda anser kr 175 000 fra G som utleie, vil dette tilsi en omsetning langt over registreringsgrensen.

3.9 Konklusjon Advokat B anmoder Klagenemnda om å oppheve skattekontorets vedtak da hensikten med forhåndsregistreringen og oppføring av hytte 1 har vært å drive avgiftspliktig virksomhet. Videre skyldes det konkurs hos utbygger, samt konkurs hos bookingselskapet, at virksomheten har justert den planlagte aktviteten.

Videre mener Advokat B at det har skjedd en avgiftspliktig omsetning over kr 50 000, og at det er feil når skattekontoret ikke tar hensyn til Gs tilskudd ved vurdering av økonomisk aktivitet. Det anføres at det utvilsomt vil være mulig å drive utleievirksomheten som næring fremover, det vises til beregnet kalkyle vedlagt tilsvar av 4.2.2013.

Til slutt viser advokat B til skattekontorets vedtak av 26.6.2013, og 27.6.2013 som bygger på skattekontorets vedtak av 5.6.2013.

Vedlagt klagen følger et beskrivelse/erklæring fra D datert 8.12.2013. Denne erklæringen bekrefter i all hovedsak de forklaringer og anførsler som selskapet har kommet med i tilsvar 4.2.2013, og i klagen.

Etter innsyn har advokat B kommet med merknader i brev av 17.9.2013. I brevet anmoder advokat B om at klage datert 14.8.2013 vedlegges innstillingen i sin helhet.

Videre viser han til at morselskapet E APS leier ut fast eiendom i Danmark. Han mener at dette er en vesentlig opplysning knyttet til utleie av fritidseiendom i Norge.

Det fremgår av merknader etter innsyn at F benekter at han har uttalt at hytte nr. 1 ikke skal legges ut for utleie på det åpne markedet da familien ønsker kontroll med hvem som bruker hytta. Det presiseres at F, som følge av at M AS gikk konkurs, prøvde å finne leietakere som var interessert i åremålsutleie på de hyttene som skal oppføres senere. B opplyser derfor at det var en helt bevisst hensikt med å leie ut til personer i Fs kontaktnett i næringslivet. Videre viser advokat B til at hensikten med å leie ut til N, O, P, samt S og T var å få disse interessert i åremålsleie på de resterende hyttene.

Advokat B opplyser at årsaken til 0-oppgave for 1. termin 2013, er skattekontorets varsel om etterberegning datert 19.11.2012.

Størrelsen på de 4 hyttene som er planlagt bygget, skal være på 100 kvm pr. hytte.

Videre anfører advokat B på nytt at selskapet driver næringsvirksomhet, og at omsetningsgrensen er nådd. Han presiserer at forretningsmodellen er å bygge en hytte av gangen hvor ferdigstillelse av en hytte innebærer oppstart av neste.

Advokat B viser til skattekontorets vedtak punkt 6.1 – privat bruk, hvor skattekontoret viser til egeninteressen av at selskapet får fradrag for inngående merverdiavgift på oppføringskostnadene, og tar sterkt avstand fra denne formuleringen.

Videre anføres på nytt at hensikten med korttidsutleie av hytte nr 1 er å oppnå åremålsleietakere for de neste hyttene.

Når det gjelder tilskudd fra G er advokat B enig i at dette ikke er omsetning hvor det skal beregnes utgående merverdiavgift. Imidlertid anfører han på nytt at dette må tas med i vurderingen av om hytteutleien er egnet til å gå med overskudd. Han opplyser at dette tilskuddet var nødvendig for å få lån. Advokat B anfører også at markedsleien, blant annet påsken, medfører at omsetningen overstiger kr 50 000.

Avslutningsvis ber han på nytt om at hele klagen tas inn i sin helhet da blant annet opplysningene om morselskapets utleie i Danmark har betydning for vurderingen av forretningskonseptet i Norge. Han ber også om at uttalelsen fra D av 12.8.2013 tas inn i sin helhet da denne har stor betydning for vurderingen av utleie som næring.

4. Skattekontorets vurdering av klagen

Skattekontoret har etter en vurdering av klagen ikke funnet grunnlag for å omgjøre vedtaket. Det fremkommer stort sett ikke noe nytt i klagen utover det som er anført tidligere. Det vises derfor i hovedsak til den begrunnelse som er gitt av skattekontoret i vedtak 5.6.2013. Det skal imidlertid gis noen ytterligere bemerkninger til klagen.

I skattekontorets vedtak er det vist til dom i Oslo tingrett 28.9.2012 (Bess Mar AS). Dommen ble påanket, og det foreligger dom fra Borgarting lagmannsrett 28.6.2013. Borgarting lagmannsrett kom til samme resultat som Oslo tingrett, og deler i store trekk tingrettens vurderinger. Dommen følger som vedlegg A2 til innstillingen.

4.1 Nærstående parter Skattekontoret har i sitt vedtak lagt til grunn at F og G tilsammen eier 100 % av de danske morselskapet E APS. I klagen er det opplyst at G ikke eier aksjer i dette selskapet, og at hun heller ikke er med i direksjonen eller arbeider i selskapet.

Skattekontoret legger til grunn, som opplyst i klagen, at F eier 55 % av aksjene i E APS, og hvert av barna 15 %. Dette er imidlertid en faktumsavklaring som ikke har betydning for avgjørelsen forøvrig.

I den danske "Ervervsstyrelsen" og Brønnøysundregistrene er G registrert som "direktion/director" i E ApS.

4.2 Registrering for merverdiavgift Etter merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd første punktum er vilkår for registrering at det drives næringsvirksomhet.

Som det fremgår ovenfor er det 4 vilkår som må oppfylles for at hytteutleien skal være næringsvirksomhet etter merverdiavgiftsloven § 2-1; Den må ta sikte på å være av en viss varighet, den må ha et visst omfang, den må være egnet til å gå med overskudd, og drives for den avgiftspliktiges egen regning og risiko. Alle vilkårene må være oppfylt.

Når det gjelder kravet til omfang, viser skattekontoret til vedtak av 5.6.2013 punkt 2.3 og 2.4 med underpunkter.  Krav til omfang må være oppfylt til enhver tid. En virksomhet som har vært forhåndsregistrert må oppfylle kravet til omfang fra det tidspunktet forhånsregistreringsperioden utløper, dvs. fra april 2012. 

Advokat B redegjør for hensikten med forhåndsregistrering, samt begrunnelse for at fremdriftsplanene ikke ble fulgt. Disse anførslene og forklaringene er fremmet tidligere, blant annet i tilsvar datert 4.2.2013. Skattekontoret viser til sine tidligere vurderinger og kan ikke se at det er fremkommet noe nytt som tilsier en endret oppfatning med hensyn til omfang.

4.3 Utleie Advokat B viser igjen til sitt brev av 4.2.2013, og anfører at hensikten med korttidsleie av hytte nr 1 var å få til avtaler med fremtidige leietakere som skal leie de øvrige hyttene på langtidsleie/åremål.

Skattekontoret viser igjen til at fremtidige planer og "hensikt" ikke har betydning ved vurdering av omfanget da vilkåret til "omfang" på være oppfylt til enhver tid, i dette tilfelle fra april 2012 jf ovenfor. 

4.4 Nærmere om hytte 1 I klagen presiseres det på nytt at hensikten med utleieavtalen til familien X er å få potensielle åremålsutleier til de neste byggetrinnene.

Som nevnt i punktet ovenfor har dette ingen betydning ved vurdering av vilkåret til "omfang", og endrer ikke skattekontorets oppfatning.

Når det gjelder erklæring datert 12.8.2013 fra D vedlagt klagen, viser skattekontoret til egen vurdering av denne nedenfor.

4.5 Planlagt aktivitet og oppføring av flere hytter Advokat B anfører at skattekontorets beskrivelse ikke er i samsvar med selskapets planlagte aktivitetsbeskrivelse. Selskapet planlegger å bygge en hytte av gangen for deretter å leie denne ut før de bygger neste hytte. Videre er planene å bygge 2 hytter på 100 kvm istedenfor en på 60 og en på 80.

Som tidligere redegjort for, må omfangskravet være oppfylt fra utløpet av forhåndsregistreringsperioden – april 2012. Selskapets planer om utvidelse av aktiviteten får derfor ingen betydning for vurderingen av hvorvidt utleieaktivitetens omfang er oppfylt. Skattekontoret kan ikke se at selskapets endrede opplysninger og presiseringer får noen betydning for vurderingen.

4.6 Næringsdrivende? Omsetning NOK 50 000? Selskapet mener at det ikke er korrekt at utvidelse av aktiviteten ikke har betydning ved vurdering av omfang. I klagen gjenstas tidligere anførsler fra blant annet tilsvar datert 4.2.2013.

Skattekontoret viser igjen til merverdiavgiftsloven  § 2-1, og vilkårene for at en aktivitet er næring etter merverdiavgiftslovgivningen. Kravet til omfang må være oppfylt "til enhver tid" og i dette tilfelle fra det tidspunktet forhåndsregistreringsperioden utløper. Planlagt utvidet aktivitet får derfor ingen betydning i vurderingen.

4.7 Garasje/bod Advokat B viser til tilsvar 4.2.2013 hvor det fremgår at garasjen skal være til bruk for alle de planlagte hyttene. Han mener derfor at dette har betydning for vurderingen av omfanget av utleieaktiviteten.

Skattekontoret viser til sitt vedtak punkt 2.4.6 med underpunkter. Denne anførselen støtter kun opp om selskapets planer for utvidet aktivitet, og får ingen betydning for vurdering av kravet til omfang.

4.8 Merverdiavgiftspliktig omsetning 50 000 Advokat B anfører at betalingen fra G må tas i betraktning ved vurderingen av om virksomheten er egnet til å gå med overskudd på sikt. Videre mener han at avgiftspliktige leieinntekter som skattekontoret har tatt hensyn til i vedtaket punkt 2.7.3.4, er for lavt fastsatt.

Skattekontoret viser til at alle 4 vilkårene må være oppfylt for at utleievirksomheten er næringsvirksomhet, og dermed registreringspliktig etter merverdiavgiftsloven § 2-1. Kravet til omfang er ikke oppfylt ved utløpet av forhåndsregistreingsperiodens utløp, og alle vilkårene er dermed ikke oppfylt. Hvorvidt aktiviteten er egnet til å gå med overskudd på sikt, har derfor ingen betydning for vurderingen. Skattekontoret viser til sitt vedtak av 5.6.2013 punkt 2.6.

Når det gjelder omsetningsgrensen og anførslene om betaling fra G, viser skattekontoret til vedtak av 5.6.2013 side 24, 1. avsnitt, hvorfra siteres;

"Ut fra hensynet til å forhindre omgåelse av merverdiavgifssystemet ved at det gis fradrag for inngående merverdiavgift til anskaffelser som skal brukes privat, mener skattekontoret det kan stilles spørsmål ved om leiebetalingene fra familien X i det hele tatt kan tas i betraktning når det skal avgjøres om Klager AS har nådd omsetningsgrensen."

Skattekontoret viser også til vedtak av 5.6.2013 punkt 2.7.3.5 hvor det fremgår at innbetalingen fra familien X i det alt vesentligste er foretatt for at selskapet skal oppnå registrering i Merverdiavgiftsregisteret. Skattekontoret har i sitt vedtak allikevel vurdert den markedsmessige utleie til 9 500 pr uke = kr 28 500. I samsvar med merverdiavgiftsloven § 4-4 jf. § 4-9 er vuderingen basert på hvilken pris "andre" har blitt tilbudt å leie hytta for, og skattekontoret har benyttet den høyeste.  Advokat Bs anførsel om å legge til grunn kr 11 667 pr uke, som derigjennom ville gi en utleieinntekt på over kr 50 000, legges ikke til grunn.

Skattekontoret opprettholder også sitt tidligere standpunkt om at de øvrige innbetalinger fra familien X er tilskudd som ikke er omsetning etter merverdiavgiftsloven § 1-3 første ledd bokstav a, jf. § 4-1 første ledd jf. § 2-1.

4.9 Erklæring fra D Vedlagt klagen følger en erklæring fra D datert 12.8.2013. Det siteres fra erklæringens 1. avsnitt;

"Jeg har blitt bedt om å beskrive i grove trekk prosessen som ledet frem til bygge oppdrag for L as for Klager AS, og veien videre derfra. Jeg er prosjekt leder på dette bygge prosjekt og har også fungert som arkitekt."

D var tidligere leder av L AS. Han er nå innleid som konsulent. Erklæringen er utarbeidet i forbindelse med klagebehandlingen, og bekrefter i vesentlig grad det selskapet og advokat B har anført både i tidligere tilsvar og klagen. Skattekontoret viser til sine vurderinger under de enkelte punktene ovenfor.

4.10 Konklusjon Vilkårene for å være registrert i Merverdiavgiftregisteret er at det drives næringsvirksomhet, OG at omsetningsgrensen er passert. I dette tilfelle er verken vilkårene om næringsvirksomhet eller omsetningsgrensen etter merverdiavgiftsloven § 2-1 oppfylt. Skattekontoret opprettholder derfor sitt standpunkt om tilbakeføring av inngående merverdiavgift.

På samme måte opprettholder skattekontoret sitt vedtak av 26.6.2013 om tilbakeføring av inngående merverdiavgift for 4. og 5. termin 2012, og vedtaket om sletting i Merverdiavgiftsregisteret av 27.6.2013.

Skattekontoret har vurdert merknader i brev av 17.9.2013 etter innsyn slik:

Skattekontoret gjør oppmerksom på at alle vedleggene som fremgår av dokumentoversikten ovenfor oversendes Klagenemnda for merverdiavgift i sin helhet. Det medfører blant annet at Klagenemnda for merverdiavgift får tilsendt hele advokat Bs klage datert 14.8.2013 inkludert uttalelse fra D datert 12.8.2013.

Når det gjelder anførselen om at det danske morselskapet (E APS) leier ut fast eiendom i Danmark, har dette ingen betydning for vurderingen av om Klager AS oppfyller vilkårene i merverdiavgiftsloven § 2-1. Klager AS er et norsk aksjeselskap (registreringsenhet) som må oppfylle vilkårene for registrering etter merverdiavgiftsloven § 2-1 på selvstendige grunnlag. Hvilken virksomhet aksjonæren (morselskapet) driver i utlandet, har ingen betydning.

Når det gjelder opplysningene om hensikten med kortidsutleie av hytte nr. 1, samt øvrige opplysninger om forretningskonseptet, er dette opplysninger som er fremsatt og vurdert tidligere. Skattekontoret viser på nytt til at vilkåret om "omfang" må være oppfylt til enhver tid, i dette tilfelle fra april 2012, hvor forhåndsregistreringsperioden utløper. Hvilke hensikter og planer som foreligger fremover, får derfor ingen betydning ved vurderingen.

Anførslene knyttet til tilskudd fra G er også fremmet i klagen datert 14.8.2013, og skattekontoret viser til sin vurdering av dette ovenfor.

Skattekontoret kan ikke se at de anførslene og merknadene som er kommet inn etter innsyn i forslag til innstilling medfører en annen vurdering. Tidligere standpunkt om tilbakeføring av inngående merverdiavgift opprettholdes.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fatttes slikt

V e d t a k :

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Kloster, Stenhamar og Nordkvist sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.