KMVA 7955

Klagedato:  16. april 2013

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder:  Ileggelse av tilleggsavgift med 20 % av tilbakeført inngående merverdiavgift.

Påklaget beløp utgjør kr 18 788 956.

  Stikkord:  Tilleggsavgift    - Frivillig retting    - Tilleggsavgiftens størrelse

 

Bransje:  Utvinning av råolje

 

Mval.:   § 21-3

 

Skatteetaten.no: Tilleggsavgift og andre reaksjoner

 

 

                Innstillingsdato: 25. november 2013

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 16. desember 2013  i sak KMVA 7955 - Klager ASA.

Skatt x har avgitt slik        

I n n s t i l l i n g:

Klager ASA, org. nr. xxx xxx xxx, ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret med virkning fra 4. termin 1989. Virksomheten driver hovedsakelig innen leting og produksjon av olje og gass. Virksomheten er blant annet fellesregistrert med A AS, org.nr. XX, stiftet 01.02.2007.

På bakgrunn av kontroll av merverdiavgift for regnskapsåret 2010 i Klager ASA og A AS fattet skattekontoret 06.06.2013 vedtak om tilbakeføring av inngående merverdiavgift med til sammen kr 233 856 640 og etterberegning av utgående avgift med til sammen kr 189 583. Det ble ilagt tilleggsavgift med til sammen kr 26 368 623.

Klage fra Klager ASA v/Avdeling for X datert 16.08.2013 ble mottatt av skattekontoret 20.08.2013. Klager fikk etter anmodning utsatt klagefristen til 16.08.2013. Klagefristen er overholdt, jf. forvaltningsloven § 29.

Påklaget beløp utgjør følgende:

 

Saken er ikke innbrakt for domstolene eller sendt påtalemyndigheten.

Skattekontorets innstilling er forelagt klager. Skattekontoret har mottatt merknader til innstillingen i brev fra klager datert 18.11.2013.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr Dokument Dato 1 Rapport 06.02.2013 2 Varsel etter avholdt bokettersyn 07.02.2013 3 Kommentar til varsel om vedtak 22.03.2013 4 Anmodning om dokumentasjon 04.04.2013 5 Oversendelse av dokumentasjon 22.04.2013 6 Vedr. mottatt dokumentasjon – CAP KPI error list – bilag 7 23.04.2013 7 Vedtak etter avholdt bokettersyn 06.06.2013 8 Endring av vedtak uten klage 15.08.2013 9 Klage på vedtak etter avholdt bokettersyn 16.08.2013 10 Oversendelse av innstilling til uttalelse 01.11.2013 11 Kommentarer til innstilling til Klagenemnda 18.11.2013 A1 Klagesak nr. 7475 KMVA-2012-7475 A2 Klagesak nr. 6804 KMVA-2010-6804 A3 Klagesak nr. 6255 KMVA-2008-6255 A4 Klagesak nr. 6678 KMVA-2010-6678

Klagen gjelder Klagen omfatter følgende forhold: 1. Ileggelse av tilleggsavgift med 20 %, kr 15 687 807, ved tilbakeføring av fradragsført dansk merverdiavgift 2. Ileggelse av tilleggsavgift med 20 %, kr 3 101 149, ved tilbakeføring av fradragsført inngående avgift som følge av dobbeltpostering av avgiften

1. Tilleggsavgift ilagt ved tilbakeføring av fradragsført dansk merverdiavgift

1.1 Sakens faktum Selskapet har ved levering av omsetningsoppgave for 4. termin 2010 fradragsført dansk merverdiavgift som inngående avgift. Skattekontoret varslet den 11.02.2011 om bokettersyn  begrenset til kontroll av merverdiavgift for 2010.

Selskapet sendte 01.06.2011 inn tilleggsoppgave for 4. termin 2010 med krav om reduksjon av inngående merverdiavgift med kr 78 439 037. Avgiften relaterer seg i sin helhet til bilagsnummer 5100168352 i Klager ASA fra leverandøren B Ltd. (heretter kalt "B").

Tilleggsoppgaven inneholdt merknad hvor det ble opplyst at korrigert inngående avgift relaterer seg til feilaktig fradragsført dansk merverdiavgift. Videre ble det opplyst at fradraget ble oppdaget ved en intern revisjon i det danske selskapet.

I brev av 07.02.2013 varslet skattekontoret om etterberegning av fradragsført inngående avgift, samt ileggelse av tilleggsavgift med 20 %.

I skattekontorets vedtak av 06.06.2013 ble den fradragsførte avgiften tilbakeført. Det ble samtidig ilagt tilleggsavgift med 20 % av tilbakeført avgift, som i beløp utgjør kr 15 687 807.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra skattekontorets vedtak av 06.06.2013:

”Det følger av mval. § 21-3 (tidligere mval. § 73) at den som forsettlig eller uaktsomt overtrer merverdiavgiftsloven eller forskrifter gitt med hjemmel i loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til fastsatt merverdiavgift.

Både de subjektive og de objektive vilkår må være oppfylt for at tilleggsavgift skal kunne ilegges. Den avgiftspliktige er i utgangspunktet forpliktet til å kjenne reglene for beregning og innberetning av merverdiavgift. Unnlatelse av å søke opplysninger om regelverket kan i seg selv være uaktsomt. Det er tilstrekkelig at det foreligger simpel uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Tilleggsavgift kan ilegges med inntil 100 % av det unndratte beløp, avhengig av graden av den utviste skyld og omstendighetene i saken. Det vises til Høyesterettsdom av 29. oktober 2008 om kravet til bevisets styrke i forbindelse med ileggelse av tilleggsskatt. Skattedirektoratet har i ettertid presisert at kravet til bevisets styrke må være klar sannsynlighetsovervekt også ved ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven § 73 (nå mval. § 21-3). Det vises også til de nye retningslinjene for ileggelse av tilleggsavgift av 10. januar 2012.

(...)

Når det gjelder punkt 6.1.1 og 6.1.4 har skattekontoret funnet grunnlag for å ilegge tilleggsavgift på bakgrunn av mottatt dokumentasjon i e-post av 22. og 23. april 2013. Det er ikke dokumentert at selskapet satte i gang arbeid med å rette opp oppgavene før skattekontoret varslet kontroll. Det fremgår av mottatt e-post fra selskapet datert 22. april 2013 at korrigering først ble etterspurt i e-post av 19. april 2011 og 6. februar 2012 vedrørende disse tilleggsoppgavene. Dette er etter at skattekontoret varslet kontroll i brev av 11. februar 2011. 

Overtredelsene anses skjedd når omsetningsoppgavene er mottatt av skattekontoret. Forholdene ble avdekket etter at skattekontoret hadde varslet kontroll. Selskapet tok ikke initiativ før kontrollen ble varslet. Selskapet har dermed unnlatt å gjøre avgiftsmyndighetene oppmerksom på feil som fremgår av punkt 6.1.1 og 6.1.4 av eget tiltak. Innrømmelser under kontrollen og når kontrollen er varslet eller når den avgiftspliktige av andre grunner regner med oppdagelse, kan ikke anses som en formildende omstendighet i forhold til ileggelsen av tilleggsavgift.

Avgiftssystemet er basert på prinsippet om selvdeklarasjon og egenkontroll. Virksomheten er ansvarlig for at innsendte omsetningsoppgaver ikke inneholder feil, og en internkontroll bør i utgangspunktet foretas før innsending av omsetningsoppgaven. Skattekontoret er av den oppfatning at det er klar sannsynlighetsovervekt for at det foreligger lovovertredelser vedrørende punkt 6.1.1 og 6.1.4.

Det er tilstrekkelig for at tapsvilkåret skal anses oppfylt at det er kommet inn en uriktig oppgave til skattekontoret, jf. retningslinjene for ileggelse av tilleggsavgift av 10. januar 2012 pkt. 2.1.2. Det fremgår også her at det er uten betydning for spørsmålet om loven er overtrådt og om staten er påført tap at regnskapsåret ikke er avsluttet eller at regnskapet ikke er revidert.

Den uriktige fradragsføringen av inngående merverdiavgift relaterer seg til feilaktig fradragsført dansk merverdiavgift. Fradragsføringen ble forårsaket av at feil "taxcode" ble brukt ved posteringen. I tillegg er inngående merverdiavgift fradragsført dobbelt. Samme feil er begått i punkt 6.2.1 hvor også dansk merverdiavgift er fradragsført, og denne feilen bleogså avdekket ved skattekontorets kontroll.

Det følger av langvarig praksis at avgiftspliktige ikke har anledning til å rette opp feil i avgiftsoppgjøret for å unngå avgiftsberegning etter at kontroll er varslet. Skattekontoret ville også oppdaget disse feilene i forbindelse med kontrollen uansett om selskapet hadde sendt inn tilleggsoppgaver eller ikke. Egenretting av avgiftsoppgjøret etter at kontroll er varslet vil undergrave kontrollinstituttet og fjerne muligheten til å ilegge tilleggsavgift ved overtredelser.

Det subjektive vilkåret "forsettlig eller uaktsomt" i mval. § 21-3 er knyttet til hvorfor det ble levert en uriktig oppgave. Skyldkravet refererer seg bare til overtredelsen av loven eller forskrift og ikke til tapsfølgen – "har eller kunne ha påført staten tap".

At det ikke foreligger fradragsrett i disse tilfellene, er en del av regelverket som virksomheten plikter å kjenne til. En unnlatelse av å sette seg inn i regelverket må i seg selv anses som uaktsomt. Kravene til avgiftssubjektet er i praksis strenge og det skal ikke mye til før forholdet blir ansett som uaktsomt. Det må derfor i det minste anses med klar sannsynlighetsovervekt at lovovertredelsene i punkt 6.1.1 og 6.1.4 er utøvd uaktsomt. Det subjektive vilkåret for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt.

Vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt med klar sannsynlighetsovervekt vedrørende ovennevnte punkt.

Spørsmålet er om det er grunnlag for å fastsette tilleggsavgiften med et bestemt beløp. Selskapet har vist til KMVA-2012-7475. Saken gjaldt kjøp av fjernleverbare tjenester fra utenlandske næringsdrivende. Klagenemnda reduserte tilleggsavgiften til et bestemt beløp fra kr 2 246 709 (dvs. 20 %) til kr 500 000 med følgende begrunnelse:

"Klager hadde igangsatt tiltak før skattekontoret varslet kontroll. Det er ikke et krav om at tiltakene skal være avsluttet før skattekontoret varsler kontroll. Det fremgår av klagers anførsler at "i alle fall deler av den manglende innbetalingen av merverdiavgift ville blitt avdekket uavhengig av bokettersynet". Dette tyder på at klage uansett ikke ville avdekket hele det skyldige beløp selv og at bokettersynet har hatt sin effekt. Jeg finner derfor å ilegge tilleggsavgift, skjønnsmessig fastsatt til kr 500 000."

For øvrig har klager blant annet vist til KMVA-2010-6804. Denne saken gjelder før de nye retningslinjene trådte i kraft. Skattekontoret ser at det i den saken er fradragsført en betydelig større sum (kr 32 054 448) enn selskapet hadde krav på fordi samme anskaffelse er fradragsført to ganger. Der kom klagenemnda fram til at tilleggsavgiften ikke var satt for høyt. Det var ilagt et bestemt beløp på kr 500 000. Det dreide seg om en enkeltstående feil. I tillegg har selskapet vist til KMVA-2004-5264 hvor det var fradragsført dobbelt. Etterberegningen vedrørende dette forholdet utgjorde kr 60 721 739. Der ble det ilagt kr 1 500 000 i tilleggsavgift. Her dreide det seg om en enkeltstående feil hvor feilen ble korrigert umiddelbart. Det fremgår også at skattekontoret i KMVA-2010-6804 har lagt seg langt under hva som fremgikk av retningslinjer og forvaltningspraksis i lignende saker.

Klagesakene som det er vist til kan ikke anses å få avgjørende betydning i denne konkrete saken. De fleste klagesakene relaterer seg også til tiden før de nye retningslinjene av 10. januar 2012 ble innført. I nærværende sak dreier det seg ikke om en enkeltstående feilføring, men om flere feil og hvor samme feil gjentar seg i andre punkt i rapporten. Det må kunne forventes at selskapet kontrollerte dette før fradragsføringene ble foretatt. Bokettersynet viser flere feil i selskapets praktisering av avgiftsregelverket, som bærer preg av manglende kjennskap til sentrale merverdiavgiftsregler. I tillegg gjelder det ikke misforståelse av utpregede skjønnsmessige bestemmelser hvor avgiftssubjektet bare er lite å bebreide for å ha gjort feil.

Skattekontoret er av den oppfatning at det ikke foreligger noen formildende omstendigheter i disse tilfellene. Det anses ikke å være relativt unnskyldelige forhold, og likebehandlingsprinsippet vektlegges i denne sammenheng. Tilsvarende overtredelser blir ikke vurdert som unnskyldelig og uforholdsmessig strengt dersom de begås av et mindre selskap hvor beløpene av naturlige grunner er mindre. Det ilegges 20 % tilleggsavgift i tilsvarende saker for mindre selskap, til tross for at et slikt selskap også kan oppfatte dette som en uforholdsmessig streng reaksjon. På samme grunnlag legges det ikke til grunn at det er uforholdsmessig strengt å ilegge 20 % tilleggsavgift for et større selskap hvor beløpene naturligvis blir større, slik det er i denne saken. I tillegg legger skattekontoret vekt på at det tok lang tid fra skattekontoret varslet kontroll til tilleggsoppgavene ble innlevert. Skattekontoret er av den oppfatning at avgiftspliktiges uaktsomhet ikke anses å være forholdsvis liten. Den utviste skyld og unndragelsens karakter anses å være i samsvar med en tilleggsavgift på 20 % vedrørende punkt 6.1.1 og 6.1.4.

Fra Merverdiavgiftshåndboken 8. utgave 2012 side 913 siteres følgende:

"Tilleggsavgiften skal normalt utgjøre en viss prosent av den unndratte avgift. Det har derfor, som nevnt, vært lagt til grunn at det ikke skal foretas noen reduksjon i den tilleggsavgift som vurderes på grunn av at tilleggsavgiften isolert sett vil utgjøre et betydelig beløp, dersom tilleggsavgiften ellers er i tråd med den utviste skyld og unndragelsens karakter".

Av denne grunn kan ikke skattekontoret se at det er grunnlag for å fastsette tilleggsavgiften med et bestemt beløp for punkt 6.1.1 og 6.1.4.

Det fremgår av retningslinjene punkt 4.1 at der avgiftssubjektets overtredelse anses som uaktsom er satsen for tilleggsavgift 20 %.

For punkt 6.1.1 ilegges tilleggsavgift med 20 % av kr 78 439 037, og utgjør kr 15 687 807.

For punkt 6.1.4 ilegges tilleggsavgift med 20 % av kr 15 505 748, og utgjør kr 3 101 149.

Totalt utgjør tilleggsavgiften for ovennevnte punkt kr 18 788 956."

1.3 Klagers innsigelser 1. Prinsipal anførsel Klager anfører prinsipalt at det ikke er grunnlag for ileggelse av tilleggsavgift. Det vises til at behandling av inngående fakturaer, herunder postering og avgiftskoding, ble overført til ny regnskapsenhet i kontrollperioden. Dette medførte i oppstartsfasen at flere av selskapets fakturaer vedrørende skandinavisk mva ble feilkodet med norske avgiftskoder. Selskapet initierte flere kontroller og tiltak for å korrigere feilene og forbedre kvaliteten. Feilkodingene ble deretter korrigert ved tilleggsoppgave. Det vises til at skattekontoret har tilkjennegitt at kontrolltiltakene var initiert på eget tiltak og frafalt tilleggsavgift for øvrige feilkodinger korrigert ved tilleggsoppgave.

Når det gjelder den aktuelle faktura anføres at feilkodingen ble oppdaget ved en egeninitiert kontroll av et av klagers danske selskap. Denne konkrete kontrollen ble igangsatt høsten 2010, i god tid før bokettersynet ble varslet.

Det vises til e-post korrespondanse med det danske selskapet vedlagt klagen. Denne korrespondansen anføres å illustrere at det var igangsatt tiltak for å følge opp skandinavisk mva. Det vises til at e-posten datert 17.02.2011 omtaler cargo nr 201013 som gjelder den aktuelle fakturaen.

Det vises til at det ikke kan stilles krav om at rettingstiltak er avsluttet ved kontroll. Klager gjør oppmerksom på at varsel om bokettersyn ble mottatt av avdeling for indirekte skatter etter 17.02.2011. Det anføres at det ikke kan anses avgjørende at korrigering først ble innsendt i etterkant av varsel om bokettersyn.

Klager anfører at tilleggsavgift må frafalles da det må anses godtgjort at selskapet på eget initiativ, uavhengig av bokettersynet, igangsatte flere kontroller for å avdekke feil vedrørende skandinavisk mva. Det anføres at vedlagte dokumentasjon viser at feilen var identifisert og rettingstiltak igangsatt før varsel om bokettersyn var mottatt.

2. Subsidiær anførsel Subsidiært anfører klager at tilleggsavgiften må reduseres slik at reaksjonen tilpasses sakens formildende omstendigheter, jf. pkt. 4.4 i retningslinjene. Det anføres at utmålt tilleggsavgift på godt over 15 millioner for feilkoding av en faktura er uforholdsmessig strengt sett hen til at det gjelder en typefeil som selskapet har godtgjort å ha initiert flere kontroller og tiltak for å fange opp.

Det forhold at selskapet eventuelt ikke anses å ha identifisert samtlige feilkodinger tidsnok kan ikke medføre at man skal se bort fra det betydelige arbeidet som ble lagt ned i tiltak vedrørende typefeilen.

Det anføres at selskapets proaktive og ansvarlige tilnærming for å rette denne typen feil må hensyntas ved en skjønnsmessig fastsatt tilleggsavgift. Det vises til at sammenlignbare saker i forvaltningspraksis gir anvisning på en tilleggsavgift i størrelsesorden 1,5 til 4 % av etterberegnet beløp, jf. bl.a. KMVA-2012-7475.

Klagers merknader til innstillingen Klager opprettholder sin prinsipale anførsel og mener at denne feilkodingen må ses i sammenheng med selskapets øvrige kontrolltiltak vedrørende skandinavisk mva i den aktuelle perioden. Typefeilen det er tale om skyldes at en ny enhet overtok avgiftskodingen av inngående fakturaer og typefeilen er begrenset til en kort oppstartsperiode høsten 2010. Det presiseres at typefeilen gjaldt et fåtall av fakturaer. Det vises til at skattekontoret har anerkjent selskapets kontrolltiltak ved at det er frafalt tilleggsavgift på øvrige fakturaer på bakgrunn av selskapets egeninitierte korrigeringer. Klager anfører at det ikke er korrekt, slik skattekontoret hevder, at klager først igangsatte kontrolltiltak etter at bokettersynet ble varslet. Oversendt dokumentasjon viser ifølge klager at klager var godt i gang med intern revisjon av aktuell leverandør med den hensikt å avdekke eventuell feilkoding av skandinavisk mva forut for varsel om bokettersyn. Igangsettelse av kontrolltiltaket var således på ingen måte motivert av det etterfølgende varsel om bokettersyn.

Oversendt dokumentasjon viser at igangsatt kontrolltiltak hadde identifisert den aktuelle fakturaen forut for varsel om bokettersyn. Klager opplyser at det ikke var sendt korrigeringshenvendelse vedrørende den aktuelle fakturaen til ny enhet for avgiftskoding, men på bakgrunn av igangsatt kontrolltiltak var avgiftsfeil vedrørende denne spesifikke lasten identifisert. Det anføres at som for tidligere korrigerte fakturaer ledet systematisk avstemmingsarbeid av denne leverandøren til at feilkodingen ble rettet på eget initiativ.

Klager mener av ovennevnte må vektlegges ved vurderingen av tilleggsavgift. Det må legges til grunn at klager hadde igangsatt kontrolltiltak for herværende faktura, og at selskapet ville ha rettet feilen uavhengig av varsel om bokettersyn. Det kan ikke stilles absolutte krav om at alle kontrolltiltak må være avsluttet før varsel om bokettersyn mottas for å unngå tilleggsavgift.

Klager opprettholder også sin subsidiære anførsel om at tilleggsavgiften må fastsettes med et bestemt beløp i henhold til retningslinjene for tilleggsavgift.

Klager anfører at hensynet til likebehandling og forutberegnelighet tilsier at prinsippene i klagesakene som klager har vist til anvendes i denne saken. Klager anfører at det ikke kan medføre riktighet at tidligere klagenemndspraksis, basert på gamle retningslinjer, ikke kan tillegges vekt slik skattekontoret hevder. I alle tilfeller opprettholder også nyere klagenemndspraksis herværende grunnprinsipper, herunder KMVA-2012-7475.

Klager anfører at skattekontoret feilaktig legger til grunn at selskapet i herværende sak ikke hadde initiert tiltak forut for varsel. Det vises til at det er dokumentert at selskapet flere måneder før mottak av varsel igangsatte omfattende og ressurskrevende regnskapsavstemminger og kontroller for å søke ut feilkodede fakturaer vedrørende skandinavisk mva. Det kan etter klagers oppfatning ikke anses tvilsomt at selskapet ville ha korrigert herværende feil uavhengig av bokettersynet, og følgelig er klagenemndspraksis, herunder KMVA-2012-7475, høyst relevant for denne saken.

1.4 Skattekontorets vurdering av klagen Etter merverdiavgiftsloven § 21-3 kan avgiftsmyndighetene ilegge tilleggsavgift hvis det foreligger en uaktsom eller forsettlig overtredelse av loven eller forskrifter gitt i medhold av denne, og at staten ved det har eller kunne ha blitt påført et tap.

Klager har ikke bestridt at de objektive eller subjektive vilkårene er oppfylt. Skattekontoret anser således at det er uomtvistet at vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt, og vil ikke drøfte disse nærmere. 

Det anføres imidlertid at forholdet faller inn under unntaket for tilleggsavgift, jf. Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 10.01.2012, revidert 15.02.2013 pkt. 3.6 (heretter kalt "retningslinjene"), da selskapet har iverksatt rettingstiltak før kontrollen ble varslet.

Selskapet har i klagen vedlagt kopi av en e-postkorrespondanse, jf. dok.nr. 9. Denne anføres å illustrere at det var igangsatt tiltak for å følge opp skandinavisk mva og at e-posten av 17.02.2011 spesifikt gjelder leveransen (cargo nr 201013) herværende faktura er knyttet til. Videre anføres det at den vedlagte e-postkorrespondansen viser at feilen var identifisert og at rettingstiltak var igangsatt før varsel om bokettersyn var mottatt.

Skattekontoret er enig i at cargo nr 201013 samsvarer med leveransen som er fakturert fra B i bilag 5100168352 (faktura nr 90388117/C). Vi er imidlertid uenig med klager når det gjelder hva den fremlagte e-posten av 17.02.2011 dokumenterer.

Slik skattekontoret forstår e-post av 17.02.2011 vises det i denne til to typer feil ved til sammen tre fakturaer fra leverandøren B. Feilene som påpekes gjelder henholdsvis manglende angivelse av merverdiavgift i to av fakturaene (for cargo nr. 201014 og 201015), og at en av fakturaene (cargo nr. 201013) er stilet til feil dansk VAT-nr. (Klager AS i stedet for Klager ASA). Når det gjelder sistnevnte faktura sies det at denne inneholder 25 % merverdiavgift, men at den korresponderende salgsfakturaen er utstedt uten merverdiavgift.

Det opplyses videre om at B vil utferdige korrigerte fakturaer, herunder med angivelse av riktig VAT-nr. Videre bes det om at det utstedes nye salgsfakturaer, også for cargo nr 201013, hvor 25 % merverdiavgift beregnes. Disse bes utstedt fra Klager ASA med bruk av dette selskapets VAT-nr.

Avslutningsvis henvises det til hvilke "tax codes" som skal benyttes for henholdsvis kjøps- og salgsfakturaer. I oversikten angis danske "tax codes".

Som det fremgår av sitatet fra skattekontorets vedtak ovenfor ble dansk merverdiavgift fradragsført i den norske omsetningsoppgaven fordi det ble benyttet feil "tax code" ved posteringen av den inngående fakturaen fra B. Denne feilposteringen ble foretatt i omsetningsoppgaven for 4. termin (juli-august) 2010.

Det fremgår av e-posten av 17.02.2011 at faktura som gjaldt cargo nr 201013 inneholdt merverdiavgift. Posteringsfeilen, ved at dansk merverdiavgift var ført til fradrag i Norge, var allerede foretatt, men ble ikke nevnt i den aktuelle e-posten. Ut fra ovennevnte fremstår det for skattekontoret som lite sannsynlig at selskapet hadde avdekket posteringsfeilen på dette tidspunktet. Det er derimot bruken av feil VAT-nummer og manglende beregning av utgående avgift ved salgsfaktura som påtales i e-posten.

Videre er omtalen av "tax codes" i e-posten begrenset til feil som følge av at kjøpsfakturaer mottatt fra B ikke inneholdt 25 % merverdiavgift, og at dertil hørende salgsfakturaer også er blitt utstedt uten beregning av merverdiavgift. Disse blir bedt korrigert så snart som mulig ved bruk av riktige "tax codes".

Angivelsen av hvilke "tax codes" som skal brukes for henholdsvis kjøps- og salgsfakturaer i e-posten fremstår etter dette som en generell opplysning knyttet til avgiftsbehandlingen og ikke som et rettingstiltak knyttet til den foretatte feilposteringen ved bruk av norsk "tax code".

Skattekontoret vil påpeke at det ikke kan anses som tilstrekkelig i forhold til rettingsvilkåret at selskapet generelt sett har igangsatt tiltak og kontroller for å følge opp eller avdekke feil vedrørende "skandinavisk mva". Det vises til at retningslinjene pkt 3.6 angir at tilleggsavgift ikke skal ilegges "når feil i tidligere innsendt omsetningsoppgave rettes av avgiftssubjektet selv,..." Det vises i denne forbindelse til MVA-håndboken (9. utg.) s. 922 hvor følgende fremgår:

"Det er praksis for at tilleggsavgift unnlates brukt i de tilfeller hvor avgiftssubjektet selv tar initiativ til å rette opp feil på tidligere terminer. Når slik retting skjer uten at dette er initiert av kontrolltiltak, har det ikke vært ansett hensiktsmessig å benytte tilleggsavgift. «Anvendelse av tilleggsavgift vil i de langt fleste tilfeller av denne art være i strid med den alminnelige rettsfølelse», jf. NOU 1991:30 Forbedret merverdiavgiftslov. Dette vil også kunne gjelde de tilfeller hvor det er på det rene at avgiftssubjektet har iverksatt tiltak for å rette opp feil på tidligere terminer, for eksempel ved å gi ekstern regnskapsfører eller revisor fullmakt til å rette regnskapet og sende korrigert oppgave, men hvor avgiftsmyndighetene varsler kontroll før arbeidet er ferdig." (Skattekontorets understrekning)

For at det skal anses å foreligge frivillig retting etter retningslinjene pkt. 3.6 kreves at avgiftssubjektet enten har sendt inn endringsoppgave, eller vært i kontakt med avgiftsmyndighetene i denne forbindelse, eventuelt at det er gitt eksternt ansvarlige fullmakt til å foreta slike korrigeringer. I klagen vises det til at skattekontoret ved vedtaket frafalt tilleggsavgift for øvrige feilkodinger som ble korrigert ved tilleggsoppgave. Den fremlagte e-posten dokumenterer ikke, i motsetning til dokumentasjonen fremlagt i forbindelse med vedtaket, at den eksternt ansvarlige (Accenture) er gjort oppmerksom på feilen knyttet til feilkoding slik at omsetningsoppgaven kunne rettes.

Skattekontoret kan etter ovennevnte ikke se at det var iverksatt rettingstiltak, som kreves etter retningslinjene pkt. 3.6, med sikte på å korrigere feilkodingen knyttet til bilag 5100168352 før selskapet mottok skattekontorets varsel.

Selskapet anfører subsidiært at tilleggsavgiften må reduseres slik at reaksjonen tilpasses sakens formildende omstendigheter, jf. pkt. 4.4 i retningslinjene.

Merverdiavgiftsloven § 21-3 gir etter ordlyden anvisning på et forholdsmessighetsprinsipp ved at tilleggsavgiften skal fastsettes til en viss prosent av unndratt beløp. Dette gjelder i utgangspunktet for alle unndragelser. I denne saken er det ilagt tilleggsavgift med 20 %, som samsvarer med den sats som angis i retningslinjene pkt. 4.1 ved uaktsomme overtredelser av regelverket.

Spørsmålet er om klagers uaktsomhet ved den foretatte urettmessige fradragsføringen av inngående avgift kan anses som forholdsvis liten, jf. retningslinjene pkt. 4.4.

Som formildende omstendigheter fremheves i klagen at feilen gjelder én faktura og at feilen er av en slik type som selskapet allerede har godtgjort å ha initiert flere kontroller for å fange opp. Det anføres at det faktum at selskapet ikke har identifisert samtlige feilkodinger tidsnok ikke kan medføre at det ses bort fra selskapets arbeid med kontrollene.

Den påklagde tilleggsavgiften knytter seg, som nevnt i klagen, til feilaktig fradragsføring av dansk merverdiavgift på en enkelt faktura fra B. Skattekontoret vil imidlertid påpeke at det forhold at klager mottar en enkeltfaktura pålydende DKK 366 435 092 (inkl. mva) tilsier at det utvises en høy grad av aktsomhet ved avgiftsbehandlingen. Skattekontoret kan således ikke se at det kan anses som en formildende omstendighet at den ilagte tilleggsavgiften er knyttet til en enkelt faktura.

Slik skattekontoret forstår anførslene i klagen mener selskapet at deres etterfølgende opptreden, ved å forsøke å identifisere og korrigere feil i tidligere innsendte omsetningsoppgaver, skal medføre at uaktsomheten anses som forholdsvis liten.

Skattekontoret vil bemerke at uaktsomhetsvurderingen foretas ut fra avgiftssubjektets handlemåte ved innsendelse av den feilaktige omsetningsoppgaven. Det vises i denne forbindelse til Merverdiavgiftshåndboken (9. utg.) s. 925 hvor følgende fremgår:

"Formildende omstendigheter vil kunne være uerfarenhet, alder, sykdom og andre forhold som har innvirket på avgiftssubjektets evne til å foreta et korrekt avgiftsoppgjør. Det samme vil misforståelse av utpregede skjønnsmessige bestemmelser hvor avgiftssubjektet bare er lite å bebreide for å ha gjort feil. Særlig i den første tiden etter innføring av nye bestemmelser vil dette kunne være aktuelt." (Skattekontorets understrekning)

Det er omstendigheter som forelå på tidspunktet for innsendelse av omsetningsoppgaven som vil kunne medføre at avgiftssubjektets uaktsomhet anses som forholdsvis liten. I klagen trekkes det frem forhold knyttet til klagers etterfølgende forsøk på å rette opp feil i tidligere innsendte omsetningsoppgaver. Skattekontoret kan ikke se at dette utgjør en formildende omstendighet. Det vises i denne forbindelse til KMVA-2010-6678.

Når det gjelder henvisningen til KMVA-2012-7475 vil skattekontoret påpeke at grunnlaget for fastsettelsen av tilleggsavgift som et bestemt beløp i den saken, jf. votumet, var at nemnda anså det godtgjort at klager hadde igangsatt rettingstiltak før varsel om kontroll. Videre mente nemnda at tiltaket ville medført at "i alle fall deler av den manglende innbetalingen av merverdiavgift ville blitt avdekket uavhengig av bokettersynet". På denne bakgrunn fastsatte nemnda skjønnsmessig tilleggsavgiften til kr 500 000. Fastsettelsen av tilleggsavgiften som et bestemt beløp ble i klagesaken ikke begrunnet med at det forelå formildende omstendigheter, men at vilkåret om frivillig retting var oppfylt for en del av det påklagde beløpet. I denne saken mener skattekontoret at det ikke er sannsynliggjort at det var igangsatt rettingstiltak som hadde avdekket den aktuelle feilen før varsel om kontroll ble mottatt, i henhold til retningslinjene pkt. 3.6. Klagesaken er derfor ikke sammenlignbar med foreliggende sak.

Det at tilleggsavgiften utgjør et høyt beløp er en konsekvens av lovens system og kan ikke i seg selv medføre at tilleggsavgiften utmåles som et bestemt beløp.

Skattekontoret kan etter ovennevnte ikke se at avgiftssubjektets uaktsomhet er forholdsvis liten eller at tilleggsavgiften for øvrig fremstår som en uforholdsmessig streng reaksjon. Skattekontoret mener at tilleggsavgiften som er utmålt, med 20 % av unndratt avgiftsbeløp, er riktig og bør opprettholdes.

Skattekontorets vurdering av klagers merknader Skattekontoret vil presisere at det ikke hevdes at det overhode ikke var igangsatt kontrolltiltak hos klager forut for varsel om kontroll. Som det fremgår av klagers merknader har skattekontoret i vedtaket erkjent at det for flere fakturaer ble dokumentert at rettingstiltak var igangsatt før varsel om kontroll ble mottatt, jf. retningslinjene pkt. 3.6. Skattekontoret vil i tillegg bemerke at bakgrunnen for at det ikke ble ilagt tilleggsavgift når det gjaldt de øvrige fakturaene, hvor dansk mva feilaktig var ført til fradrag i Norge, var at disse rettingstiltakene ble dokumentert igangsatt ved at Accenture, som er ansvarlig for avgiftskodingen av inngående fakturaer, ble gjort oppmerksom på feilkodingene og gitt fullmakt til å endre tidligere innsendte omsetningsoppgaver.

Videre fremgår det av redegjørelsen over at e-posten vedlagt klagen også vedrører rettingstiltak. Skattekontorets oppfatning er imidlertid at de igangsatte rettingstiltakene ikke kan sies å gjelde feilkodingen knyttet til den aktuelle fakturaen, og at dette rettingstiltaket først ble iverksatt hos klager i etterkant av mottak av skattekontorets varsel. Skattekontoret fastholder at det ikke er grunnlag for å unnlate å ilegge tilleggsavgift som følge av frivillig retting etter retningslinjene pkt. 3.6.

Når det gjelder den subsidiære anførselen fremholder klager at skattekontoret "urettmessig" legger til grunn at selskapet ikke hadde initiert tiltak forut for varsel. Det vises i denne forbindelse til det som er sagt over.

For øvrig kan skattekontoret ikke se at det fremkommer opplysninger som ikke er vurdert i skattekontorets innstilling til klagenemnda, og det vises derfor til redegjørelsen over.

2. Tilleggsavgift ilagt som følge av tilbakeføring av inngående avgift ved dobbel fradragsføring

2.1 Sakens faktum Ved innsending av omsetningsoppgave for 6. termin 2010 ble inngående avgift knyttet til to fakturaer til A AS fra leverandøren C AB fradragsført dobbelt. Dette gjaldt bilagene 5102319742 og 5102319744. For mye fradragsført inngående avgift utgjorde kr 15 505 748.

Skattekontoret varslet den 11.02.2011 om bokettersyn  begrenset til kontroll av merverdiavgift for 2010.

Selskapet sendte 30.03.2012 inn tilleggsoppgave for 6. termin 2010 med krav om reduksjon av inngående avgift på kr 15 505 748. Det ble i merknadsfeltet opplyst at tilleggsoppgaven gjaldt tilbakeføring av inngående merverdiavgift som ved en feil var fradragsført dobbelt.

I brev av 07.02.2013 varslet skattekontoret om etterberegning av dobbelt fradragsført inngående avgift, samt ileggelse av tilleggsavgift med 20 %.

Ved skattekontorets vedtak 06.06.2013 ble den dobbelt fradragsførte avgiften tilbakeført. Det ble samtidig ilagt tilleggsavgift med 20 % av tilbakeført avgift, som i beløp utgjør kr 3 101 149.   2.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Skattekontorets vedtak og begrunnelse fremgår av sitatet i pkt. 1 ovenfor. Påklagede tilleggsavgift gjelder forholdet omtalt i bokettersynsrapportens pkt. 6.1.4, jf. dok.nr. 1.

2.3 Klagers innsigelser 1. Prinsipal anførsel Klager viser innledningsvis til de samme momenter som nevnt under pkt. 1 ovenfor. På bakgrunn av de nevnte egeninitierte kontrollene erfarte selskapet at det var utfordringer knyttet til behandling av skandinavisk mva for enkelte leverandører. På denne bakgrunn foretok selskapet kontroller opp mot utvalgte leverandører, herunder C AB, for å kvalitetssikre at mva var behandlet korrekt.

Rettingstiltaket må etter klagers syn ses i sammenheng med øvrige tiltak vedrørende skandinavisk mva-problematikk.

Det anføres at tilleggsavgift må frafalles da selskapet har dokumentert at tiltak vedrørende skandinavisk mva var igangsatt før bokettersynet var varslet. Anmodning om avstemming av leverandøren C AB til ekstern part må anses som en del av øvrige kontroller relatert til skandinavisk mva.

Klager anfører at posteringsfeilen ville blitt oppdaget og rettet av selskapet på eget initiativ uavhengig av bokettersynet.

2. Subsidiær anførsel Subsidiært anfører klager at tilleggsavgiften må reduseres slik at reaksjonen tilpasses sakens formildende omstendigheter, jf. pkt. 4.4 i retningslinjene. Det vises til at posteringsfeilen er en enkeltstående feil som ble gjort i en overgangsperiode hvor ny regnskapsenhet tok over posteringsansvaret. Det vises også til at dobbeltføringen ble oppdaget ved interne kontroller uavhengig av bokettersynet. Det anføres at det vil være uforholdsmessig strengt å ilegge tilleggsavgift med 20 % sett hen til beløpets størrelse og selskapets skyldgrad.

Klager anfører at tilleggsavgiften må avpasses forvaltningspraksis på området som tilsier et nivå på under 5 % for herværende typefeil.

Det vises til KMVA-2010-6804 hvor det i en tilsvarende sak om dobbeltpostering ble ilagt tilleggsavgift som utgjorde 1,5 % av dobbeltført beløp. I dette tilfellet fant Skattedirektoratet at anvendelse av tilleggsavgift på nivåene 20, 12 og 5 % ville medføre en for streng reaksjon sett hen til at det ikke forelå spesielt skjerpende omstendigheter. Det ble også uttalt at det ikke forelå spesielt formildende omstendigheter.

Videre er det vist til KMVA-2008-6255 hvor avgiftspliktige hadde fradragsført avgift knyttet til samme faktura opp til flere ganger. Samlet etterberegning utgjorde over kr 17 millioner, og skattekontoret innstilte på en skjønnsmessig fastsatt tilleggsavgift på kr 500 000.

Videre anføres det at også avgjørelser avsagt forut for de nye retningslinjene av 10.01.2012 vil ha betydning for herværende sak. Det vises til at retningslinjene viderefører de gamle retningslinjene når det gjelder fastsettelse av tilleggsavgift med "bestemt beløp". Videre vises det til at de nye retningslinjene ikke er ment som en innskjerping av praksis, men som en forenkling av regelverket.

Klagers merknader til innstillingen Når det gjelder klagers subsidiære anførsel fremholdes det at tilleggsavgiften bør fastsettes med et bestemt beløp i henhold til retningslinjene for tilleggsavgift.

Det fremholdes at det forhold at retningslinjene på enkelte punkter er ment å presisere og/eller forenkle tilleggsavgiften ikke kan medføre at man på området for "bestemt beløp" ikke skal se hen til tidligere sikker praksis på området.

Det fremholdes at klagenemndsakene KMVA-2010-6804 og KMVA-2008-6255 må anses relevante og sammenlignbare. Det anføres at den aktuelle typefeilen er en enkeltstående feil, og at det forhold at det er knyttet til to fakturaer fra samme leverandør ikke endrer dette forholdet. Det vises til at selskapet i snitt mottar og posterer ca. 30 000 fakturaer, noe som i kontrollperioden 2010 utgjør ca 360 000 fakturaer. Det legges da til grunn at feilpostering av kun 2 fakturaer foretatt på samme tidspunkt av samme person må anses som en enkeltstående feil.

2.4 Skattekontorets vurdering av klagen Etter merverdiavgiftsloven § 21-3 kan avgiftsmyndighetene ilegge tilleggsavgift hvis det foreligger en uaktsom eller forsettlig overtredelse av loven eller forskrifter gitt i medhold av denne, og at staten ved det har eller kunne ha blitt påført et tap.

Klager har ikke bestridt at de objektive eller subjektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt. Skattekontoret anser således at det er uomtvistet at vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt og vil ikke drøfte disse nærmere. 

Spørsmålet er imidlertid om selskapets innsending av tilleggsoppgave 30.03.2012 skal ha betydning for skattekontorets adgang til å ilegge tilleggsavgift for forholdet. Nærmere bestemt om selskapet selv har tatt initiativ til å rette opp feilen uten at dette kan anses initiert av kontrolltiltak, jf. retningslinjene pkt. 3.6.

Ovennevnte omtales i retningslinjene som frivillig retting. I Merverdiavgiftshåndboken, 9. utgave (2013), s. 922, angis følgende som skjæringstidspunkt for når frivillig retting kan anses å ha funnet sted:

"Dette vil også kunne gjelde de tilfeller hvor det er på det rene at avgiftssubjektet har iverksatt tiltak for å rette opp feil på tidligere terminer, for eksempel ved å gi ekstern regnskapsfører eller revisor fullmakt til å rette regnskapet og sende korrigert oppgave, men hvor avgiftsmyndighetene varsler kontroll før arbeidet er ferdig." Selskapet sendte 30.03.2012 inn tilleggsoppgave vedrørende den dobbelt fradragsførte avgiften. Skattekontoret varslet bokettersyn, begrenset til kontroll av merverdiavgift for 2010, i brev datert 11.02.2011. Det er således klart at selskapet ikke hadde gjennomført endringen av eget initiativ på det tidspunktet de mottok skattekontorets varsel.

Som det fremgår av MVA-håndboken vil det imidlertid kunne være tilstrekkelig at avgiftssubjektet har iverksatt tiltak for å rette opp feil på tidligere terminer, men hvor varsel av kontroll mottas før dette arbeidet er ferdig.

I klagen anfører selskapet at denne feilen ble oppdaget som følge av en rekke kontroller selskapet initierte for å redusere risikoen for feil i avgiftsoppgjøret. Det konkrete kontrolltiltaket som avdekket denne feilen må etter klagers oppfatning ses i sammenheng med øvrige kontrolltiltak vedrørende skandinavisk mva som selskapet igangsatt forut for varsel om bokettersyn.

Det fremgår av dokumentasjonen mottatt i e-post av 22.04.2013 at Accenture, som er den eksterne parten ansvarlig for behandling av inngående fakturaer, herunder postering og avgiftskoding, ble bedt om å foreta en avstemming av leverandøren C AB i e-post av 06.02.2012. Anmodningen om å kontrollere nærmere angitte posteringer knyttet til leverandøren C AB ble oversendt nesten ett år etter at skattekontoret hadde varslet kontroll.

Det følger av praksisen med å unnlate å ilegge tilleggsavgift ved frivillig retting at feilen må være identifisert og tiltak for å rette den aktuelle feilen må være iverksatt. Det at selskapet har avdekket mangler i flere henseende knyttet til avgiftsbehandlingen og generelt sett har iverksatt flere tiltak for å rette opp i feilene kan ikke være tilstrekkelig.

Skattekontoret mener det ikke er dokumentert at det var iverksatt tiltak for å rette opp dobbeltføringen av inngående merverdiavgift på det tidspunktet kontroll ble varslet. Det er således ikke grunnlag for å unnlate å ilegge tilleggsavgift som følge av frivillig retting, jf. retningslinjene pkt. 3.6.

Skattekontoret har ilagt 20 % tilleggsavgift på tilbakeført inngående merverdiavgift, jf. retningslinjene pkt. 4.1. Tilleggsavgiften utgjør i beløp kr 3 101 149. Klagers subsidiære anførsel er at tilleggsavgiften må reduseres slik at den administrative straffereaksjonen tilpasses sakens formildende omstendigheter, jf. retningslinjene pkt. 4.4.

Når det gjelder anførselen knyttet til selskapets etterfølgende interne kontroller viser skattekontoret til at det er omstendigheter som forelå på tidspunktet for innsendelse av omsetningsoppgaven som vil kunne medføre at avgiftssubjektets uaktsomhet anses som forholdsvis liten. Det vil ikke være en formildende omstendighet at klager etter at det er varslet kontroll oppdager dobbeltføringen og sender inn tilleggsoppgave. Det vises i denne forbindelse til KMVA-2010-6678.

Det anføres også at klagesaker forut for de nye retningslinjene fortsatt vil ha relevans ved fastsettelse av tilleggsavgift som "bestemt beløp" er skattekontoret enig i dette som et utgangspunkt. Det skal imidlertid bemerkes at de nye retningslinjene på flere punkter innebærer en omlegging av praksis. Dette gjelder blant annet retningslinjene pkt. 4 som omhandler satser for tilleggsavgift. Retningslinjene angir at valg av sats skal knyttes til individuelle forhold hos avgiftssubjektet, i motsetning til de eldre retningslinjene (1987-retningslinjene) som i stor grad var kasusbaserte. I de tidligere retningslinjene ble det angitt typetilfeller av feil og angitt hvilke satsintervaller som skulle benyttes.

I de nye retningslinjene er graden av skyld hos avgiftssubjektet i utgangspunktet avgjørende for valg av sats. Bruken av satsintervaller er heller ikke videreført i de nye retningslinjene. Omleggingen av praksis vil derfor kunne innebære en skjerpelse i enkelte tilfeller, og i andre tilfeller en lettelse når det gjelder valg av tilleggsavgiftssats. 

Når det gjelder anvisningene på fastsettelse av tilleggsavgift som bestemt beløp er imidlertid skattekontoret enig med klager i at saker hvor tilleggsavgift er fastsatt etter tidligere retningslinjer fortsatt vil kunne være relevante etter de nye retningslinjene. Dette fremgår for så vidt også av Merverdiavgiftshåndboken, 9. utg. (2013) s. 925, hvor KMVA-2008-6255 er omtalt. Skattekontoret vil allikevel påpeke at omtalen av formildende omstendigheter ikke samsvarer i ordlyd med de tidligere retningslinjene. Etter skattekontorets oppfatning vil også praksisendringen nevnt over, ved at det ikke benyttes satsintervaller for typetilfeller, kunne få betydning for vurderingene om hvorvidt tilleggsavgiften bør utmåles som et bestemt beløp.

Spørsmålet er om det ut fra omstendighetene i saken er grunnlag for å ilegge tilleggsavgift med et bestemt beløp, jf. retningslinjene pkt. 4.4.

Klager anfører at tilleggsavgiften må avpasses til forvaltningspraksis på området som tilsier et nivå på under 5 % for herværende typefeil. Det vises i denne forbindelse til klagesak KMVA-2010-6804, som anføres å være en tilsvarende sak. Videre er det vist til KMVA-2008-6255.

Merverdiavgiftsloven § 21-3 gir anvisning på et forholdsmessighetsprinsipp ved at tilleggsavgiften skal fastsettes til en viss prosent av unndratt beløp. Dette gjelder i utgangspunktet for alle unndragelser, også de som beløpsmessig er omfattende. Det at tilleggsavgiften utgjør et stort beløp er i utgangspunktet ikke tilstrekkelig til at tilleggsavgiften fastsettes med en lavere sats eller et bestemt beløp, men snarere en konsekvens av lovens system.

Som nevnt innledningsvis innebærer de nye retningslinjene en endring av praksis ved at satsene for tilleggsavgift ikke lenger er angitt i typetilfeller.

Når det gjelder KMVA-2010-6804, som også gjelder dobbeltpostering av avgift, anføres det at tilleggsavgift som utgjorde 1,5 % av unndratt avgift ble ilagt uten at det forelå spesielt formildende omstendigheter. Skattekontoret er uenig i at saken er direkte sammenlignbar med foreliggende sak. I den angitte klagesaken gjaldt dobbelposteringen et enkeltstående tilfelle ved at det gjaldt dobbelt fradragsføring av inngående avgift på en og samme anskaffelse. Videre stammet merverdiavgiften fra to forskjellige fakturaer fra samme leverandør.

Slik sett skiller saken seg fra den foreliggende ved at det i denne saken gjelder dobbeltpostering av to fakturaer vedrørende to anskaffelser fra samme leverandør. Skattekontoret er derfor ikke enig med klager i at klagesaken er parallell til den foreliggende.

Den andre saken det henvises til, KMVA-2008-6255, gjaldt en systemfeil hos avgiftssubjektet. Systemfeilen innebar at det ved bokføring av endelig faktura ble foretatt automatkonteringer slik at hele avgiftsbeløpet kom til fradrag like mange ganger som antall linjer registrert i bestillingen. Automatkonteringen fremkom heller ikke på skjermbildet til personen som foretok bokføringen.

Systemfeilen i ovennevnte sak er et eksempel hvor utmåling av tilleggsavgift kan skje med et bestemt beløp fordi en relativt liten feil har fått så store avgiftsmessige konsekvenser at utmåling etter lovens prinsipp ville fremstått som en uforholdsmessig streng reaksjon. Dette har også kommet til uttrykk ved at systemfeil er særskilt nevnt i retningslinjenes pkt. 4.4. Etter skattekontorets oppfatning gir ikke denne saken uttrykk for en praksis for ileggelse av tilleggsavgift med bestemt beløp i saker som gjelder dobbelt fradragsføring.

Skattekontoret viser til at det normalt skal ilegges tilleggsavgift med 20 % av unndratt avgift, jf. retningslinjene pkt. 4.1. Skattekontoret vil påpeke at en prosentvis beregnet tilleggsavgift vil kunne fremstå som streng også for mindre virksomheter med relativt beskjeden omsetning selv om tilleggsavgiftsbeløpet isolert sett er lavt. I dette tilfellet er det slik skattekontoret ser det tale om en feil som er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Den etterfølgende rettingen er som nevnt ikke å anse som en formildende omstendighet. Man står sånn sett igjen med anførselen om at tilleggsavgiften utgjør et høyt beløp. Slik skattekontoret ser det er dette i seg selv ikke grunnlag for å utmåle tilleggsavgift med et bestemt beløp.

Skattekontoret kan etter ovennevnte ikke se at avgiftssubjektets uaktsomhet er forholdsvis liten eller at tilleggsavgiften for øvrig fremstår som en uforholdsmessig streng reaksjon. Skattekontoret mener at tilleggsavgiften som er utmålt, med 20 % av unndratt avgiftsbeløp, er riktig og bør opprettholdes.

Skattekontorets vurdering av klagers merknader Skattekontoret kan ikke se at det fremkommer opplysninger som ikke er vurdert i skattekontorets innstilling til klagenemnda, og det vises derfor til redegjørelsen over.

Skattekontorets innstilling til vedtak: Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Ongre var inhabil i denne saken.

Nemndas medlemmer Rivedal, Slettebøe, Kloster, Stenhamar og Nordkvist sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.