KMVA 7978

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: Ileggelse av 20 % tilleggsavgift på bakgrunn av at det var fradragsført kr 101 890 i inngående merverdiavgift ved skrivefeil og ved mangelfull dokumentasjon og privatutgifter. Ileggelse av 40 % tilleggsavgift på bakgrunn av at inngående merverdiavgift var fradragsført med kr 45 450, der klager selv hadde utstedt dokumentasjonen.    Påklaget beløp utgjør kr 38 558.

 

Stikkord:  Tilleggsavgift

 

Bransje:   Detaljhandel med klær og sko utenom utsalgssted

 

Mval:   § 21-3

 

Skatteetaten.no: Tilleggsavgift og andre reaksjoner

 

 

                                                                                             Innstillingsdato: 6. januar 2014

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 17. februar 2014 i sak KMVA 7978 – Klager.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager, org.nr. xxx xxx xxx, har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra 3. termin 2013. Virksomheten er registrert med næringskode 47 990, detaljhandel uten fast utsalgssted ellers. Under formål er oppgitt kjøp og salg av nye og brukte klær og sko til herrer, damer og barn.

På bakgrunn av en oppgavekontroll for 3. termin 2013, fattet skattekontoret den 23.09.2013 vedtak om etterberegning av inngående merverdiavgift med kr 147 343. Dette fordelte seg på kr 100 000 som var oppført på omsetningsoppgaven ved en skrivefeil, kr 1 890 som hadde mangelfull dokumentasjon og var privatkostnader, samt kr 45 450 som var fradragsført på bakgrunn av dokumentasjon utstedt av klager. Det ble ilagt tilleggsavgift med 40 % der klager hadde utstedt dokumentasjonen selv og med 20 % for de øvrige forhold.

I brev av 08.10.2013 og 07.11.2013 er vedtaket påklaget når det gjelder ilagt tilleggsavgift. Klagen er rettidig.

Påklaget beløp utgjør: Termin Tilleggsavgift 3/2013 38 558

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Skattekontorets utkast til innstilling til Klagenemnda for merverdiavgift har vært forelagt klager. Det er ikke kommet merknader til innstillingen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok. nr. Dokument  Dato 1 Varsel om oppgavekontroll 25.07.2013 2 Fremlagt dokumentasjon 20.08.2013 3 Varsel om fastsettelse av avgift og ileggelse av tilleggsavgift 22.08.2013 4 Tilsvar 03.09.2013 5 Vedtak 23.09.2013 6 Klage 08.10.2013 7 Tillegg til klage 07.11.2013

Klagen gjelder

Tilleggsavgift på 20 % og på 40 % er ilagt med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 21-3 grunnet uriktig fradragsført inngående merverdiavgift i omsetningsoppgaven for 3. termin 2013. Påklaget beløp utgjør kr 38 558.

Sakens faktum

Skattekontoret mottok 23.07.2013 omsetningsoppgave for 3. termin 2013. Omsetningsoppgaven viste kr 143 793 til gode. I brev av 25.07.2013 ble klager varslet om kontroll av omsetningsoppgaven.

16.08.2013 mottok skattekontoret korrigert omsetningsoppgave for terminen. Denne viste kr 43 793 til gode. I merknadsfeltet var det opplyst at oppgaven var korrigert fordi det ved en skrivefeil var oppført kr 147 343 på post 8 i oppgaven. Dette skulle vært kr 47 343.

20.08.2013 mottok skattekontoret bilag, men ikke regnskapsdokumentasjon. Av bilagene var det 7 kreditnotaer som klager hadde utstedt til de han kjøpte brukte klær av. Det var påført merverdiavgift på kreditnotaene.  Klager hadde fradragsført inngående merverdiavgift med kr 45 450 på bakgrunn av disse. På bakgrunn av øvrige bilag var det fradragsført inngående merverdiavgift med kr 1 893. Disse bilagene var ikke forskriftsmessige og syntes å gjelde privatanskaffelser.

I brev av 22.08.2013 ble klager varslet om tilbakeføring av uriktig fradragsført inngående merverdiavgift med kr 147 343 og ileggelse av 20 % tilleggsavgift av grunnlag på kr 101 893 og 40 % tilleggsavgift av grunnlag på kr 45 450. Samlet tilleggsavgift på kr 38 558.

I epost av 03.09.2013 opplyste klager følgende når det gjaldt kreditnotaene:

"Jeg kjøpte brukte og nye klær og sko fra private personer som ikke driver et firma. De har ikke mulighet til å fakturere til meg. Jeg har kjøpt og solgt varer til dem. De vil både kjøpe og selge kontant. Når jeg selger til de så lager jeg en faktura. Når jeg kjøper fra de så lager jeg kreditnota.

F.eks: jeg kjøper varer for 20 000 kr. de kjøper varer fra meg for 18 000 kr. da er det jeg skylder 2 000 kr til dem. Jeg betaler resten på kontant."

23.09.2013 ble det fattet vedtak i samsvar med varselet.

08.10.2013 ble vedtaket påklaget. I epost av 07.11.2013 er det presisert at klagen kun gjelder ilagt tilleggsavgift. Påklaget beløp er kr 38 558.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Fra skattekontorets vedtak av 23.09.2013 gjengis følgende:

"Det er selger som skal utstede et salgsdokument. Selger er her privatpersoner. Klager har utstedt kreditnotaer som salgsbilag til privatpersoner. Virksomheten har ikke betalt mva på kjøp fra disse privatpersonene og kan følgelig heller ikke kreve fradrag. Mva kr 45 450 etterberegnes da kjøpet ikke har inneholdt mva, jf. mval § 15-10. Inngående merverdiavgift må dokumenteres med bilag for å være fradragsberettiget.

Det vises videre til § 8-8: Fradrag for inngående avgift av varer og tjenester gis bare når betaling skjer via bank eller foretak med rette til å drive betalingsformidling, med mindre betalingen samlet utgjør mindre enn kr 10 000.

Et salgsdokumentet skal i følge bokføringslovens krav ihht. § 5-1-1 for at virksomheten skal ha rett til å fradragsføre:

• nummer og dato for utstedelse av dokumentasjonen • angivelse a partene • ytelsens art og omfang • tidspunkt og sted for levering av ytelsen • vederlag og betalingsforfall • eventuell merverdiavgift og andre avgifter knyttet til transaksjonen som kreves spesifisert i  lov eller forskrift. Merverdiavgift skal angis i norske kroner • angivelse av kjøper, jfr. § 5-1-1, nr. 2, skal minst inneholde kjøpers navn og adresse eller  organisasjonsnummer • angivelse av selger, jfr. § 5-1-1, nr. 2, skal minst omfatte selgers navn og  organisasjonsnummer som er tildelt i henhold til lov av 3. juni 1994 nr. 15 om  Enhetsregisteret § 23. Dersom selger er registrert i merverdiavgiftsregisteret, skal  organisasjonsnummer etterfølges av bokstavene MVA • salgsdokumentasjon skal være forhåndsnummerert på trykte blanketter eller ved maskinelt  tildelte nummer med en kontrollerbar sekvens, eller være merket på annen måte slik at  fullstendig registrering av utfakturerte salg kan etterprøves på en enkel måte.

Skattekontoret nekter fradrag for følgende bilag/kvitteringer, til sammen mva-beløp kr 1 697 på grunnlag av ovennevnte paragraf i bokføringsloven, da kjøper ikke er angitt: Adidasmva-beløp:548,66 Match " " 94,70 Kicks " " 134,25 Bertoni" " 500,00 Bjørklund " " 299,60 (denne kvittering er stilet til annen enn selskapet) Bjørklund " " 30,00 Vic " " 89,88

Skattekontoret nekter videre fradrag for bilag fra Zalando, mva-beløp kr 262,20. Dette da kjøpet antas å være til privat bruk. Jf. mval. § 8-1.

Skattekontoret tilbakefører også fradrag for resten av inngående avgift på hovedoppgaven, kr 99 934, da dokumentasjon ikke foreligger, jf. mval § 15-10.

Det vil si at all fradragsført merverdiavgift tilbakeføres.

Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift Skattekontoret har ilagt tilleggsavgift med 20%: kr 20 378, og 40%: kr 18 180. Generelt om vilkårene for og utmåling av tilleggsavgift Ileggelse av tilleggsavgift er hjemlet i mval. § 21-3. Bestemmelsen siteres: (1) Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-4 første og annet ledd. Tilleggsavgift kan ilegges inntil ti år etter utløpet av den aktuelle terminen. (2) Den som ansvaret etter denne paragraf retter seg mot, svarer også for medhjelperes, ektefelles og barns handlinger.

Skattedirektoratet har den 10. januar 2012 fastsatt retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift. I mval. § 21-3 oppstilles det tre hovedvilkår for ileggelse av tilleggsavgift. For det første må det ha skjedd en overtredelse av loven eller forskrifter gitt i medhold av loven. Videre må overtredelsen ha medført at staten har eller kunne ha blitt påført tap. Dernest må det konstateres at selskapet har opptrådt uaktsomt eller forsettlig ved den uriktige avgiftsbehandlingen.

Det oppstilles spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet, er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Hvor ileggelsen bygger på grov uaktsomhet eller forsett, må de være bevist utover enhver rimelig tvil at vilkårene er oppfylt. Beviskravet gjelder både i forhold til skyldkravet (om det er utvist uaktsomhet) og med hensyn til de faktiske forhold.

Mval. § 21-3 er en ”kan” bestemmelse. Det skal foretas en konkret vurdering ved hvert enkelt forhold om det skal ilegges tilleggsavgift. Ved spesielle forhold kan tilleggsavgift unnlates ilagt. Tilleggsavgift kan fastsettes med inntil 100 % av det beløp som har eller kunne ha påført staten tap.

Det fremkommer av retningslinjene at normalsatsen ved uaktsomme overtredelser av regelverket er 20 % tilleggsavgift. Ved grovt uaktsomme eller forsettlige overtredelser er normalsatsene 40 % eller 60 % tilleggsavgift. Satsene ved grov uaktsomhet og forsett er i utgangspunktet de samme. Valg av normalsats avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold.

Individuelle forhold kan tilsi at normalsatsene fravikes.

Grov uaktsomhet Skattekontoret finner det bevist utover enhver rimelig tvil at virksomheten har utstedt kreditnotaer og krevd fradrag for mva kr 45 450 som ikke har vært betalt. Fradrag som er krevd vedr. disse fakturaene har eller kunne påført staten et tap. Skattekontoret finner det videre bevist utover enhver rimelig tvil at det er utvist uaktsomhet ved forholdet. Det å utstede kreditnotaer med mva til privatpersoner som bilag for kjøp som ikke har inneholdt mva, må anses som grovt uaktsomt.

Vi legger til grunn utover enhver rimelig tvil at det er utvist grov uaktsomhet ved forholdet. Normalsatsen for tilleggsavgift ved grov uaktsomhet eller forsett er 40 % eller 60 %. Valg av sats avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold, herunder om det foreligger skjerpende omstendigheter. Etter en helhetlig vurdering ilegges 40 % tilleggsavgift for dette forholdet. Dette utgjør kr 18 180.

Uaktsomhet Det legges til grunn med klar sannsynlighetsovervekt at virksomheten har fradragsført inngående avgift for bilag som ikke tilfredsstiller bokføringslovens krav til dokumentasjon § 5-1-1. (diverse kvitteringer på til sammen mva-beløp kr 1 697). Kjøper er her ikke angitt. Den uriktige avgiftsbehandlingen har eller kunne ha påført staten tap. Skattekontoret finner det videre godtgjort med klar sannsynlighetsovervekt at det er utvist uaktsomhet ved forholdet. Det vises til at dere har fradragsført inngående avgift hvor bilag ikke tilfredsstiller bokføringslovens krav til dokumentasjon. Det å foreta fradrag for kostnader hvor fradragsretten er avskåret etter nevnte bestemmelser må anses som uaktsomt. Det legges til grunn med klar sannsynlighetsovervekt at virksomheten har fradragsført kostnader (mva-beløp kr 262, nettbutikk Zalando) som av skattekontoret antar være til privat bruk. Jf. mval § 8-1. Skattekontoret finner det videre godtgjort med klar sannsynlighetsovervekt at det er utvist uaktsomhet ved forholdet. Det vises til at dere har fradragsført inngående avgift hvor det ikke foreligger fradragsrett, da disse kostnadene antas være av privat karakter. Jf. mval § 8-1.

Det legges videre til grunn med klar sannsynlighetsovervekt at det er fradragsført merverdiavgift der det ikke forligger dokumentasjon, mva-beløp kr 99 934(jf. mval § 15-10). Selskapet opplyser i korrigert oppgave at for mye fradrag skyldes skrivefeil i oppgaven. Den uriktige avgiftsbehandlingen har eller kunne ha påført staten tap. Skattekontoret finner det videre godtgjort med klar sannsynlighetsovervekt at det er utvist uaktsomhet ved forholdet. Det vises til at dere har fradragsført kr 99 934 for mye, et beløp som burde vært oppdaget av selskapet selv i ettertid. Denne regnefeilen ble først oppdaget av selskapet etter at kontroll var varslet og det ble da sendt inn korrigert oppgave.

Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er således oppfylt for disse 3 tilfellene. Skattekontoret kan ikke se at det foreligger omstendigheter som tilsier at det likevel ikke skal ilegges tilleggsavgift. Overtredelsen av regelverket er så klanderverdig at det er riktig å reagere med tilleggsavgift for forholdene.

Tilleggsavgift ilegges med 20% av kr 101 893, som blir kr 20 378."

Klagers anførsler

I klage av 08.10.2013 opplyser klager at han ved innsendelse av oppgave 23.07.2013 hadde trodd han skulle kreve moms av de varene han kjøpte fra private personer, men fikk greie på at dette var feil og sendte korrigert oppgave 16.08.2013. Han anfører således at feilen skyldes manglende kunnskap.

I epost av 07.11.2013 presiseres at klagen gjelder ilagt tilleggsavgift.

Klager opplyser at han startet firmaet i juni 2013. Han har ikke tjent penger bare hatt problemer og vil nå få økonomiske problemer hvis han må betale tilleggsavgiften. Han ber om at ilagt tilleggsavgift frafalles, subsidiært nedsettes fra 40 % til 20 %.

Skattekontorets vurdering av klagen

Spørsmålet er om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt. Vilkårene framgår av mval § 21-3. Av bestemmelsens første ledd følger at den som forsettlig eller uaktsomt overtrer merverdiavgiftsloven eller forskrifter til loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %.

Det oppstilles spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift, se Skattedirektoratets retningslinjer, senest revidert 15. februar 2013, punkt 2.3. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet, er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt og hvor ileggelsen bygger på forsett eller grov uaktsomhet er beviskravet "bevist utover enhver rimelig tvil". Beviskravene gjelder både for de objektive og subjektive vilkårene.

Avgiftssystemet er basert på at det er avgiftssubjektet selv som beregner og innberetter merverdiavgiften. Tilleggsavgiften er primært et virkemiddel for å sikre at avgiftssubjektene foretar en korrekt beregning og innberetning av merverdiavgiften.

Tilleggsavgift på 20 % ved uaktsom overtredelse av merverdiavgiftsloven. Her kan det med klar sannsynlighetsovervekt legges til grunn at det er skjedd en overtredelse av loven ved at klager fradragsfører inngående merverdiavgift på kr 100 000 ved en skrivefeil, hvor det ikke foreligger bilag, og der det foreligger mangelfull dokumentasjon og innkjøpene synes være av privat art, jf mval § 8-1 og § 15-10.

Skattekontoret vurderer det slik at alle enkeltinnkjøp av klær og smykker fra detaljist må antas å være anskaffelser til privat bruk. Det legges vekt på at det er foretatt anskaffelse av et plagg/ smykke og at kjøp fra detaljist for videresalg neppe er regningssvarende.

Overtredelse av merverdiavgiftsloven anses skjedd når omsetningsoppgaven er mottatt hos avgiftsmyndighetene.

På dette tidspunkt foreligger klar sannsynlighetsovervekt for at merverdiavgiftslovens bestemmelser er overtrådt og avgift er eller kunne blitt unndradd og staten således påført tap.

Spørsmålet videre er om det er utvist tilstrekkelig grad av skyld ved overtredelsen.

Det er ikke krav om at klager hadde til hensikt å overtre loven, og ved ileggelse av tilleggsavgift er det ingen forutsetning om at det foreligger vinnings hensikt. Det er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift at det er utvist simpel uaktsomhet.

Uaktsomhet foreligger hvor klager burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift. I henhold til retningslinjene punkt 2.2.1 plikter enhver som driver virksomhet å sette seg inn i de regler som gjelder for beregning av avgift for sin virksomhets del, og en unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt unnlate å sørge for å engasjere nødvendig hjelp, kan i seg selv anses som uaktsomt.

Anførselen om manglende kunnskap kan derfor ikke tas til følge.

Skattekontoret finner etter en konkret vurdering at det er bevist med klar sannsynlighetsovervekt at klager burde forstått at fradragsføring av inngående merverdiavgift der det ikke forelå bilag, der det var mangelfulle bilag og private anskaffelser medførte overtredelse av loven.

Ut fra dette foreligger uaktsomhet og vilkårene for å ilegge tilleggsavgift med 20 % er oppfylt.

Tilleggsavgift på 40 % ved grov uaktsomhet ved overtredelse av merverdiavgiftsloven.  Det er bevist utover enhver rimelig tvil at det er skjedd en overtredelse av loven ved at klager fradragsfører inngående merverdiavgift på kr 45 450 på bakgrunn av kreditnotaer han utsteder ved kjøp av klær fra private selgere, der han ikke har betalt merverdiavgift.

Overtredelse av merverdiavgiftsloven anses skjedd når omsetningsoppgaven er mottatt hos avgiftsmyndighetene og på dette tidspunkt er det bevist utover enhver rimelig tvil at merverdiavgiftslovens bestemmelser er overtrådt og avgift er eller kunne blitt unndradd og staten således påført tap.

Ved vurdering av skyldkravet vises til retningslinjene pkt 2.2.2 hvor det fremgår at det foreligger grov uaktsomhet der overtredelsen av lov eller forskrift anses som kvalifisert klanderverdig og avgiftssubjektet er sterkt å bebreide for den manglende aktsomheten. Grov uaktsomhet er typisk aktuelt der det ikke foreligger dokumentasjon for forsettlig overtredelse men den avgiftspliktige ”måtte forstå” at handlingen/unnlatelsen medførte overtredelse av lov eller forskrift.

Skattekontoret vurderer det som kvalifisert klanderverdig å utstede kreditnotaer med mva til privatpersoner som bilag for kjøp som ikke har inneholdt merverdiavgift og fradragsføre denne avgiften.

På bakgrunn av den plikt klager har til å sette seg inn i regelverket er klager sterkt å bebreide at han gjør denne type feil. Skattekontoret er av den oppfatning at det er bevist utover enhver rimelig tvil at klager måtte forstå at det var uriktig å fradragsføre inngående merverdiavgift på bakgrunn av bilag han hadde utstedt og der han ikke hadde betalt avgift.

Ut fra dette foreligger grov uaktsomhet.

Ved grov uaktsomhet skal satsen for tilleggsavgift være 40 % eller 60 %. Etter en konkret vurdering av saken er satsen satt til 40 %.

Vilkårene for å ilegge tilleggsavgift med 40 % er oppfylt.   Unntaksbestemmelsene Spørsmålet er videre er om unntaksbestemmelsene kan komme til anvendelse.

Av retningslinjene pkt 3.4 fremgår at tilleggsavgift ikke skal ilegges ved åpenbare regne- og skrivefeil i regnskap eller omsetningsoppgave.

Det er opplyst i korrigert oppgave av 16.08.2013 at det var fradragsført kr 100 000 for mye ved en skrivefeil i oppgaven av 23.07.2013.

I forarbeidene til unntak for tilleggsskatt ved åpenbare regne- og skrivefeil er det uttalt at unntaket er begrenset til enkeltstående utilsiktede slurvefeil som skattyter ikke kan bebreides for å ikke ha ført tilstrekkelig kontroll med, jf Ot. prp. 82 (2008-2009) pkt 8.4.2. Det er uttalt at det på grunn av oppdagelsesrisikoen ikke er behov for å sanksjonere denne type feil.

Skattekontoret antar at den samme forståelse legges til grunn når det gjelder tilleggsavgift.

Det er en grunnleggende plikt for klager å føre kontroll med at merverdiavgift er riktig beregnet på innsendt omsetningsoppgave.

Når merverdiavgift er fradragsført med kr 147 343 isteden for 47 343, tilsier feilens størrelse at klager må bebreides for å ikke ha ført tilstrekkelig kontroll ved utfylling av oppgaven.

Skattekontoret finner ikke at denne feilen omfattes av unntaksbestemmelsen om skrive- og regnefeil i retningslinjene pkt 3.4.

Av retningslinjene pkt 3.6 fremgår at tilleggsavgift ikke skal ilegges når feil i tidligere innsendt omsetningsoppgave rettes av avgiftssubjektet selv, og rettingen skjer uten at avgiftssubjektet hadde grunn til å regne med at forholdet ville ha blitt oppdaget av avgiftsmyndighetene ved kontroll eller lignende.

Klager har anført at han på korrigert oppgave rettet opp feilen som var oppstått da han utstedte kreditnotaene. Dette er ikke i samsvar med opplysningene om at endringen på korrigert oppgave gjaldt reduksjon på kr 100 000 på grunn av skrivefeil og at det på korrigert oppgave er fradragsført inngående merverdiavgift med kr 47 343.

Unntaket i pkt 3.6 kommer uansett ikke til anvendelse da korrigering først ble foretatt etter at klager var varslet om at oppgaven var tatt ut til kontroll.

Bestemmelsen om tilleggsavgift er en "kan" bestemmelse. Det skal vurderes om den aktuelle overtredelse er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt. Det er likevel ikke slik at avgiftssubjektet har en "tabbekvote" som kan fylles før tilleggsavgift ilegges, jf retningslinjene pkt 3.1.

Feilene kan ikke anses som en bagatellmessig feil og ut fra klanderverdighet og formålet med tilleggsavgift, finner ikke skattekontoret at vilkårene for å unnlate bruk av tilleggsavgift er oppfylt.

Ut fra dette kan ikke skattekontoret se at unntaksbestemmelsene kommer til anvendelse.

Anførselen om betalingsproblemer er ikke relevant ved vurderingen av om tilleggsavgift skal ilegges.

Ilagt tilleggsavgift med 20 % og med 40 % blir på denne bakgrunn å fastholde.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede ileggelsen av tilleggsavgift stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Stenhamar og Hines Grape sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.