This page is not available in English.
Klagenemnda for merverdiavgift
KMVA 7983
Klagenemndas avgjørelse av 17. februar 2014
Klagenemnda stadfestet innstillingen.
Saken gjelder: Ileggelse av tilleggsavgift
Påklaget beløp utgjør kr 22 500
Stikkord: Tilleggsavgift
Bransje: Utleie av båtformer
Mval.: § 18-1 (1) bokstav b § 21-3 (1)
Skatteetaten.no: Skjønnsfastsettelse og endring Tilleggsavgift og andre reaksjoner
Innstillingsdato: 13. januar 2014
KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT
Avgjørelse fra møte 17. februar 2014 i sak KMVA 7983 – Klager.
Skatt x har avgitt slik
I n n s t i l l i n g:
Klager, org.nr. xxx xxx xxx, ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 1. termin 2003. Virksomheten er registrert med formål å drive utleie av båtformer for støping av plastbåter.
På bakgrunn av avgrenset kontroll av omsetningsoppgaven for 1. termin 2013 fattet skattekontoret den 19.07.2013 vedtak om etterberegning av utgående merverdiavgift med kr 112 500 og ileggelse av tilleggsavgift med 20 %, kr 22 500.
Skattekontoret mottok den 02.09.2013 klage fra A ved B på vegne av virksomheten. Klagefristen er overholdt.
Påklaget beløp utgjør: Termin Inngående avgift Tilleggsavgift 5/2012 22 500 Sum 22 500
Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.
Saken er ikke innbrakt for domstolene eller sendt påtalemyndigheten.
Skattekontorets innstilling har vært forelagt klagers fullmektig. Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok.nr. Dokument Dato 1 Varsel om oppgavekontroll 14.03.2013 2 Mottatt opplysninger 30.03.2013 3 Bedt om ytterligere oppl 18.04.2013 4 Tilleggsoppl 25.04.2013 5 Beslutning fra forliksrådet 25.04.2013 6 Varsel om fastsettelse 30.04.2013 7 Tilsvar til varselet 17.06.2013 8 Vedtak 19.07.2013 9 Klage 02.09.2013 10 Vedlegg til klagen 02.09.2013 11 Oversendelse av innstilling 10.12.2013
Klagen gjelder
Ileggelse av 20 % tilleggsavgift, kr 22 500 for 1. termin 2013, som følge av etterberegning av feilaktig tilbakeføring av utgående merverdiavgift grunnet tap på krav.
Sakens faktum Klager har tilbakeført utgående merverdiavgift på to fakturaer med fakturanr 55 og 56 pålydende henholdsvis kr 375 000 inkl. merverdiavgift og kr 187500 inkl. merverdiavgift. Begrunnelsen for tilbakeføringene er at klager anså kravene som tapt. I skattekontorets vedtak av 19.07.2013 ble det imidlertid etterberegnet utgående merverdiavgift på kr 112 500 da skattekontoret er av den oppfatning at vilkårene for tapsføring ikke er oppfylt.
I klagen mottatt 02.09.2013 er det ingen bemerkninger til etterberegningen, men tilleggsavgiften påklages.
Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra skattekontorets vedtak: ”Begrunnelse for vedtaket
Skattekontoret har vedtatt å ilegge tilleggsavgift med 20 %. Tilleggsavgiften vil utgjøre kr 22 500.
Etter merverdiavgiftsloven § 21-3 kan det ved forsettlige eller uaktsomme overtredelser av merverdiavgiftsloven, som har eller kunne ha påført staten tap, ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %.
Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse. I Høyesteretts dom av 29. oktober 2008 om tilleggsskatt er det fastslått at Den europeiske menneskerettighetskonvensjonen (EMK) artikkel 6 nr. 2 inneholder krav til bevisets styrke i saker som er straff etter konvensjonen artikkel 6. Tilleggsavgift må i likhet med tilleggsskatt anses som straff etter EMK artikkel 6 nr.1 og Protokoll 7 artikkel 4, jfr. Høyesteretts dom av 13. oktober 2003. Kravet om klar sannsynlighetsovervekt gjelder også for ileggelse av tilleggsavgift. Dette innebærer et strengere krav til bevis enn alminnelig sannsynlighetsovervekt, men ikke et så sterkt krav som strafferettslig sannsynlighet.
På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har korrigert tidligere utgående merverdiavgift i sine avgiftsoppgaver uten at vilkåret for tilbakeføring er oppfylt, med det resultat at staten er eller kunne ha vært unndratt avgift.
Det er tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurdering av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhet.
Skattekontoret viser til at reglene for å tilbakeføre avgiftsbeløpet dersom et krav går tapt er en unntaksbestemmelse. Virksomheten bør vise ekstra varsomhet ved anvendelse av dette regelverket som åpner for at staten overtar virksomhetens tap på utestående fordringer.
Skattekontoret finner at det er klar sannsynlighetsovervekt for at avgiftspliktige har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet når selskapet krever utgående avgift tilbakeført uten at vilkåret for tilbakeføring er tilstede.
Skattekontoret vedtar på denne bakgrunn å ilegge 20 % tilleggsavgift for tilfellet i tråd med retningslinjer og praksis."
Klagers innsigelser Klager viser innledningsvis til regelverket vedrørende ileggelse av tilleggsavgift.
Klager viser videre til at det er klart at avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de reglene som gjelder for virksomheten hun driver. Det er likevel ikke klart hvor langt hun skal gå i sine undersøkelser. Hun følte at hun kunne slå seg til ro og stole på opplysninger gitt av tidligere regnskapsfører som førte til at den utgående merverdiavgiften ble tilbakeført.
I denne forbindelse viser klager til at det ble iversatt tiltak for innfordring når fordringer ikke ble betalt ved purringer, inkasso og møte i forliksrådet. Alle innfordringstiltakene har vist seg å være forgjeves. Når ingen av innfordringstiltakene førte frem anså både avgiftspliktige selv samt tidligere regnskapsfører at kravene måtte anses tapt. Klager mener at hun ikke klarte å se forskjellen på betalingsevne og betalingsvilje slik skatteetaten tolker begrepet etter mval. § 4-7 og FMVA § 4-7-1. Etter klagers mening er disse to tingene de samme, da ingen tiltak for å innfordre kravene har vist seg å føre frem. Klager viser til at avgiftspliktige har følt seg uerfaren og på grunn av uførhet hatt lite krefter og ressurser til å sette seg inn i alle lover og regler og har derfor hatt en regnskapsfører som rådgiver og stolt på vedkommendes kunnskaper. Det er regnskapsfører som har foretatt all fakturering, bokføring og innrapportering til avgiftsmyndighetene.
Klager viser og til motregning som ble presentert av motpart i saken, C AS, som klager mener ikke er berettiget. Det vises til at klager i denne sammenheng har utvist stor aktsomhet ved at denne fakturaen aldri ble bokført i regnskapet. Klager mener at hun derfor har bidratt til at staten ikke er blitt påført noe tap.
Avslutningsvis påpekes det at klager er svært lei seg for at hun og regnskapsfører har tolket et komplisert regelverk feil, men mener likevel at det å tolke reglene feil og samtidig være i god tro ikke kan anses uaktsomt.
Skattekontorets vurderinger av klagen Spørsmålet om ileggelse av tilleggsavgift og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse.
Etter mval. § 21-3 kan avgiftsmyndighetene ilegge tilleggsavgift med inntil 100 % av unndratt beløp dersom det foreligger forsettlige eller uaktsomme overtredelser av loven eller forskrifter gitt i medhold av denne, og ved det har eller kunne ha påført staten tap.
Klager anfører at en er enig i at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de reglene som gjelder for virksomheten vedkommende driver. Det er likevel ikke klart hvor langt en avgiftspliktig skal gå i sine undersøkelser. Avgiftspliktige følte at hun kunne slå seg til ro og stole på opplysninger gitt av tidligere regnskapsfører som førte til at den utgående merverdiavgiften ble tilbakeført. Klager viser videre til at avgiftspliktige har følt seg uerfaren og på grunn av uførhet hatt lite krefter og ressurser til å sette seg inn i alle lover og regler og har derfor hatt en regnskapsfører som rådgiver og stolt på vedkommendes kunnskaper. Det er regnskapsfører som har foretatt all fakturering, bokføring og innrapportering til avgiftsmyndighetene.
Til dette vil skattekontoret vise til mval. § 21-3 annet ledd hvor det fremgår at avgiftssubjektet hefter for medhjelpers feil som om de var hans egne. Det betyr at en ikke blir fri fra ansvaret ved å overlate til andre å forestå regnskapsførsel, innsending av omsetningsoppgaver mm. Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer av 10.01.2012, revidert 15.02.2013, at tilleggsavgift kan ilegges der det er klar sannsynlighet for at medhjelper både har overtrådt bestemmelser gitt i lov eller forskrift og at overtredelsen er uaktsom.
De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er at det har skjedd en overtredelse av lov eller forskrift og at overtredelsen har medført at staten er eller kunne blitt påført tap.
Klager viser til at kravene er purret på, sendt til inkasso og vært sendt til forliksrådet. Når ingen av innfordringstiltakene førte frem anså både avgiftspliktige selv samt tidligere regnskapsfører at kravene måtte anses tapt. Klager mener at hun ikke klarte å se forskjellen på betalingsevne og betalingsvilje slik skatteetaten tolker begrepet etter mval. § 4-7 og FMVA § 4-7-1. Etter klagers mening er disse to tingene de samme, da ingen tiltak for å innfordre kravene har vist seg å føre frem.
I dette tilfelle er det tilbakeført utgående merverdiavgift for to faktura som klager feilaktig anså som tapt. Det foreligger dermed en overtredelse av merverdiavgiftsloven. Det fremgår ganske klart av lovteksten i mval. § 4-7 første ledd at beregningsgrunnlaget kan korrigeres dersom et krav på grunn av skyldnerens manglende betalingsevne må anses endelig konstatert tapt. Det har hele tiden vært tvist om kravet. At feilen foreligger, er erkjent av klager og er ikke tvilsomt. Skattekontoret finner således det klart at medhjelper har overtrådt loven.
Overtredelsen må videre har medført at staten er eller kunne blitt påført et tap. Det anses tilstrekkelig at det er sendt inn en uriktig omsetningsoppgave, jfr. Merverdiavgiftshåndboken 9. utgave 2013 s. 918/919. Det avgjørende vil være om handlemåten i seg selv er egnet til å unndra avgift, ikke om en i dette konkrete tilfellet var i en slik situasjon som gjør slik unndragelse sannsynlig, jf. Borgarting lagmannsretts avgjørelse av 31.03.2008.
Klager viser i denne forbindelse til et motkrav presentert av motpart i saken, C AS, som klager mener ikke er berettiget. Det vises til at klager i denne sammenheng har utvist stor aktsomhet ved at denne fakturaen aldri ble bokført i regnskapet. Klager mener at hun derfor har bidratt til at staten ikke er blitt påført noe tap.
Til dette vil skattekontoret bemerke at vurderingen av hvorvidt staten er eller kunne blitt påført et tap må vurderes opp mot den overtredelsen som er funnet sted. At klager helt riktig ikke har bokført en faktura som en mente ikke var berettiget, er ikke av betydning for vurderingen av hvorvidt det foreligger et tap i denne konkrete saken. I dette tilfellet har medhjelper sendt inn en uriktig omsetningsoppgave hvor det er tilbakeført utgående merverdiavgift på to faktura som ble ansett tapt, uten at vilkårene for tapsføring var oppfylt. Etter dette finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for tapsfare for staten som følge av feilen.
Skattekontoret finner det klart at de objektive vilkårene for å ilegge tilleggsavgift i medhold av mval. § 21 3 er oppfylt.
For å ilegge tilleggsavgift må skattekontoret med klar sannsynlighet finne at medhjelper uaktsomt har overtrådt lov eller forskrift ved innsendelse av oppgaven. Medhjelper har opptrådt uaktsomt når han burde forstå at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.
Klager påpeker at hun er svært lei seg for at hun og regnskapsfører har tolket et komplisert regelverk feil, men mener likevel at det å tolke reglene feil og samtidig være i god tro ikke kan anses uaktsomt.
Kravene til den som forestår avgiftsoppgjøret er i praksis strenge og det skal ikke mye til før en overtredelse blir ansett som uaktsom. Den som forestår avgiftsoppgjøret plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av merverdiavgift for den aktuelle virksomheten. Reglene om når en fordring kan tapsføres er helt sentrale og må forutsettes kjent.
På bakgrunn av at medhjelper har tilbakeført utgående merverdiavgift grunnet tapsføring selv om vilkårene for å tapsføre ikke var oppfylt, finner skattekontoret at medhjelper med klar sannsynlighet har opptrådt uaktsomt.
Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt.
Den ilagte tilleggsavgiften på 20 % antas å være i samsvar med retningslinjer og praksis.
Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt
V e d t a k:
Den påklagede vedtak om tilleggsavgift stadfestes.
KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:
Nemndas medlem Frøystad har avgitt slikt votum: "Jeg er av den oppfatning at man må se bort fra mval § 21-3 annet ledd, fordi bestemmelsen strider mot uskyldspresumpsjonen i EMK art 6 nr 2.
Skattedirektoratet er delvis enig i dette synspunktet og har gitt instruks om at det ikke skal foretas identifikasjon etter mval § 21-3 annet ledd i retningslinjer for tilleggsavgift punkt 2.2 tredje avsnitt: “Det skal ikke foretas identifikasjon ved forsettlig eller grov uaktsom opptreden hos medhjelper. Ved valg av sats for tilleggsavgift ved forsett eller grov uaktsomhet (se punkt 4) må vurderingen av skyldgraden knyttes til avgiftssubjektets valg av- og/eller oppfølging av medhjelper, eller avgiftssubjektets kjennskap til overtredelsen av lov eller forskrift.”
Jeg kan ikke se det rettskildemessige grunnlaget for å skille mellom simpel og grov uaktsomhet ved unnlatelse av å bruke identifikasjonsregelen. Skattedirektoratet har hverken begrunnet retningslinjens sondring mellom simpel og grov uaktsomhet, eller årsaken til unntaket fra formell lov i form av retningslinje.
Slik instruksen i dag lyder får man den paradoksale situasjonen at de mindre grove og unnskyldelige tilfellene straffes, mens de grovt uaktsomme og forsettlige slipper straff. Dette strider med proporsjonalitetsprinsippet og at straff skal ilegges ut fra subjektive forhold.
Det kan synes som om skattekontoret legger til grunn at 20% tilleggsavgift ikke er en straffesanksjon – muligens på grunn av beviskravets styrke. Rettspraksis gir etter mitt syn ikke grunnlag for å hevde dette – all tilleggsavgift har pønal begrunnelse og er å anse som en straffesanksjon. Spørsmålet om beviskravets styrke ved simpel uaktsomhet er noe kvalitativt annet enn det å ilegge den næringsdrivende straff for andre personers handlinger."
Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Stenhamar og Hines Grape sluttet seg til skattekontorets innstilling.
Det ble etter dette fattet slikt
V e d t a k:
Som innstilt.