KMVA 8007

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: Sletting av virksomhet som ikke oppfyller vilkårene for registrering i Merverdiavgiftsregisteret for virksomhet innen kjøp og salg av stereo- og hjemmekinoutstyr samt konsulenttjenester. Tilbakeføring av inngående avgift for hele 2012 og januar - februar 2013.

Samlet påklaget beløp utgjør kr 201 522

 

Stikkord:  Inngående avgift  Næringsvirksomhet    

 

Bransje:  Butikkhandel med audio- og videoutstyr

 

Mval:   § 2-1 § 18-1 første ledd bokstav c

 

Skatteetaten.no: Registreringsrett- og plikt    

 

 

                   Innstillingsdato:  22. januar 2014            

 

                                   KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 17. februar 2014 i sak KMVA 8007 - Klager.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager, org.nr. xxx xxx xxx, har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra 2. termin 2008. Oppgitt formål for virksomheten i Enhetsregisteret er ” Kjøp og salg av stereo-og hjemmekinoutstyr. Konsulenttjenester i forbindelse med stereo- og hjemmekino. Konsulenttjenester i forbindelse med Informasjonsteknologi.”

På bakgrunn av avgrenset kontroll av omsetningsoppgaven for 6. termin 2012 fattet skattekontoret den 24. mai 2013 vedtak om sletting og etterberegning av inngående avgift for den aktuelle perioden. Tilleggsavgift ble ikke ilagt.

Klage fra Klager v/Advokatfirmaet A AS er mottatt 3. september 2013. Skattekontoret ga klager utsatt klagefrist til 31. august 2013, og klagefristen anses derfor å være overholdt.

Påklaget beløp utgjør følgende:

Termin Inngående avgift 1. termin 2012 -23 351 2. termin 2012 -39 138 3. termin 2012 -18 015 4. termin 2012 -33 756 5. termin 2012 -20 925 6. termin 2012 -40 705 1. termin 2013 -25 644 Sum -201 522

Det er ikke beregnet renter ved etterberegningen. Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken. Skattekontorets innstilling har vært forelagt klager i brev datert 5. desember 2013. I brev av 10. januar 2014 har klager bekreftet at klagen og anførslene opprettholdes, uten at det er gitt nye opplysninger eller merknader til innstillingen. Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr. Dokument Dato 1 Varsel om oppgavekontroll 13. februar 2013 2 Svar på varsel, e-post med vedlegg 05. mars 2013 3 -vedlegg: dokumentasjon  4 -vedlegg: dokumentasjon  5 -vedlegg: dokumentasjon  6 -vedlegg: dokumentasjon  7 -vedlegg: dokumentasjon  8 -vedlegg: dokumentasjon  9 -vedlegg: dokumentasjon  10 -vedlegg: dokumentasjon  11 -vedlegg: dokumentasjon  12 -vedlegg: dokumentasjon  13 -vedlegg: dokumentasjon  14 Varsel om etterberegning  10. april 2013 15 Tilsvar, e-post med vedlegg 30. april 2013 16 -vedlegg: brev  17 Innhenting flere opplysninger 03. mai 2013 18 Svar, e-post med vedlegg 21. mai 2013 19 -vedlegg: varetellingslister  20 Vedtak om etterberegning  24. mai 2013 21 E-post vedr. vedtak 17. juni 2013 22 Brev vedr. utsatt klagefrist 20. juni 2013 23 E-post vedr. drift etter sletting 25. juni 2013 24 Klage 30. august 2013 25 Tilsvar til forslag til innstilling 10. januar 2014

Klagen gjelder Klagen omfatter følgende forhold: Sletting av virksomhet som ikke oppfyller vilkårene for registrering i Merverdiavgiftsregisteret for virksomhet innen kjøp og salg av stereo- og hjemmekinoutstyr samt konsulenttjenester. Tilbakeføring av inngående avgift for hele 2012 og januar - februar 2013. 

1. Sletting av virksomhet og tilbakeføring av inngående avgift 1.1 Sakens faktum Etter å ha mottatt virksomhetens omsetningsoppgave for november-desember 2012, ønsket skattekontoret å gjennomføre en rutinekontroll av grunnlaget for oppgaven. I den forbindelse har skattekontoret sett nærmere på virksomhetens registrering og omsetning.

På bakgrunn av mottatt dokumentasjon og opplysninger om virksomheten, varslet skattekontoret den 10. april 2013 om sletting av virksomheten med virkning fom. 3. termin 2013, og etterberegning av avgift for alle terminer i 2012 med kr 175 878. Varselet ble begrunnet med at virksomheten helt siden oppstart har hatt et negativt driftsresultat som de første fem årene totalt har gitt et underskudd på kr 899 550. Skattekontoret fant at virksomheten ikke er egnet til å gå med overskudd, og at den skatte- og avgiftsmessig ikke er å anse som næringsvirksomhet. 

Som svar på varselet mottok skattekontoret den 30. april 2013 en nærmere redegjørelse fra B med en beskrivelse av virksomhetens utvikling siden oppstart og forventet utvikling videre. Det fremgår av brevet at B driver virksomheten ved siden av annen jobb, og at virksomheten startet i 2007/2008 fordi han uansett drev mye med hifi og hjemmekino på fritiden. Innehaver har selv bygget på huset til det som i dag er kombinert demorom og butikklokale for kunder. Det har tatt tid å bygge opp et navn i bransjen og finne de riktige produktene å selge. Forretningsidéen er å selge moderne hifi- og hjemmekino produkter til entusiaster, samt konsulentoppdrag i forbindelse med akustikktiltak/målinger av rom og oppsett av systemer. B jobber mye ute hos kunder, men har også en webside og nettbutikk.

Videre fremgår det av brevet at B i 2012 bestemte seg for at han om noen år vil kunne leve av firmaet. Omsetningen økte til over kr 350 000, og han gjorde nye investeringer i høyttalere, tomme kabinetter, maskiner og utstyr som førte til et underskudd på 480 000. B forklarer at selv om det har vært gjort noen valg som har medført store utgifter, vil virksomheten kunne drives forsvarlig fremover og gi bedre økonomi i virksomheten. Underskuddet vil kunne snus til et bra overskudd pr. år.

På bakgrunn av brevet ba skattekontoret om mer opplysninger om virksomheten. Det ble bedt om varetellingslister, oversikt over innkjøpte varer til bruk som demoprodukter, til hvilken pris demoprodukter selges, og opplysninger om ev. privat bruk av produktene. Skattekontoret mottok disse opplysningene den 21. mai 2013.

Den 24. mai 2013 ble det fattet vedtak i saken.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket: ”Vedtak Skattekontoret har etterberegnet avgift med kr 175 878 for 2012 og kr 25 644 for 1. termin 2013   Begrunnelse for vedtaket   Virksomheten har siden oppstart i 2007 hatt følgende driftsresultat: År 2007 2008 2009 2010 2011 2012 Sum Drifts- resultat -2 500 -119 644 595 -59782 -232 606 -484 423 -899 550                 Innsendte omsetningsoppgaver viser følgende: År 2007 2008 2009 2010 2011 2012 Sum Utg. avg. Ikke reg. 28 501 23 142 19 539 39 698 88 436 199 316 Inng. avg. " 43 472 24 405 35 942 93 859 175 878 373 556 Tilgode " 4 971 1 263 16 403 54 161 87 442 174 240

Et grunnleggende vilkår for registreringsplikt i merverdiavgifismanntallet, og dermed plikt til å betale merverdiavgift, samt fradragsrett for inngående merverdiavgift, er at det foreligger en virksomhet som drives i næring, merverdiavgiftsloven § 11-1 første ledd, § 2-1 første ledd og § 8-1.

Det er lagt til grunn i retts- og forvaltningspraksis at en virksomhet anses utført i næring når aktiviteten er av en viss varighet og et visst omfang, er drevet for eierens egen regning og risiko og er egnet til å gå med overskudd. Disse kriteriene er generelle, dvs at det ikke gjelder særlige kriterier for enkelte bransjer. For at en virksomhet skal kunne anses objektivt egnet til å gå med overskudd må inntektene overstige utgiftene når virksomheten ses over tid.

Det er ikke tilstrekkelig at driften isolert sett gir inntekter dersom utgiftene som pådras ved den aktivitet som utøves overstiger inntektene. Dette følger av Ringnesdommen (RT 1985 side 319 fig.) og er inntatt i Skattedirektoratet fellesmelding Av nr 7/5k nr 9/1995. I denne dommen uttaler Høyesterett bla at “Det sentrale i virksomhetsbegrepet,med henblikk på det som i denne saken fremstiller seg som tvilsomt, er at virksomheten objektivt sett må være egnet til å gi overskudd, om ikke i det år ligningen gjelder, så i alle fall på noe lengre sikt. Det er ikke tilstrekkelig at driften isolert sett gir inntekter , hvis de utgifter som pådras ved den aktivitet som utoves overstiger inntektene.”

Virksomheten har opparbeidet et underskudd på kr 899 550. Skattekontoret fant ikke at den virksomhet som blir utøvd er egnet til å gå med overskudd, og foreslo i brev av 10.04.2013 å tilbakeføre fradragsført inngående avgift for 2012.

Da virksomheten av skattekontoret ikke ble ansett skatte- og avgiftsmessig som næringsvirksomhet ble det dessuten foreslått at virksomheten tas ut av merverdiavgiftsmantallet f.o.m. 3.termin 2013. Utgående avgift som er oppkrevd i perioden januar-april 2013 må betales inn mens det ikke er fradragsrett for inngående avgift.

I brev av 30.04.2013 blir det redegjort for driften fra starten i 2008 og fram til i dag med prøving og feiling når det gjaldt produkter,leverandører og markedsføring. Virksomheten opplyser at det nå er investert i kabinetter og deler til sammensetning av egne produkter, og at virksomheten nå har en god del varer for salg. Virksomheten har avtale med leverandører om å hente varer når salg dukker opp slik at virksomheten ikke vil ligge med store lagre. Dette fører til mindre risiko for å brenne inne med varer som ikke blir solgt og minsker risikoen for tap.

Etter forespørsel fra skattekontoret sendte virksomheten 21.05.2013 varetellingslister og brev med kommentarer til denne.

Listene viste

Varetype Sum kostpris Nedskr. ukurans Demo modell Demo for salg Varer for salg Høytalere 209 876 9 147 88 100 32 905 82 724 Kilder 31 185 16 094 5 731  9 360 Forsterkere 162 909 16 650 65 050 2 835 78 374 Kabler 61 315 1 018 39 451  20 846 Demorom og messeutstyr 9 992 3 882 6 110   PC 20 090 14 635 5 455   Diverse 19 814 12 195 7 618   Produkter for salg 35 740 191 304

Virksomheten har oppnådd følgende bruttofortjeneste  2008 2009 2010 2011 2012 Varesalg 132 653 92 577 78 162 157 689 356 347 Vareforbruk 238 026 89 556 126 903 328 171 719 928 Bruttofortjeneste -105 373 3 021 -48 741 -170 482 -363 581

Beregnet vareforbruk 2012: Varelager 01.01.2012: 192 144 Varelager 31.12.2012: 191 304 Varekjøp    719 088

Dersom 2012 skulle ha kommet ut med overskudd måtte virksomheten ha solgt varene som nå er på lager for mer enn kr 484 423, dvs et påslag på mer enn 100 %, noe som anses helt urealistisk. Flere av varene er utgåtte modeller eller produkter som ifølge virksomheten selv er vanskelig å selge.

Selv om virksomheten legger om noe på driftsformen finner skattekontoret det lite sannsynlig at virksomheten totalt sett er egnet til å gå med overskudd. Driften må gi et overskudd på mer enn kr 899 550 før driften samlet sett har gått med overskudd.

Inngående avgift tilbakeføres med følgende beløp: Termin 1/12: 23 351 Termin 2/12: 39 138 Termin 3/12: 18 015 Termin 4/12: 33 756 Termin 5/12: 20 925 Termin 6/12: 40 705, sum 1.-6.termin 2012 kr 175 878

Termin 1/13: 25 644

Korrigeringene på terminene i 2012 foretas samlet på 6.termin 2012.

Vedtak om sletting i Merverdiavgiftsregisteret

Skattekontoret vedtar å ta virksomheten ut av Merverdiavgiftsregisteret med virkning fom 3.termin 2013.Utgående avgift som er oppkrevd i perioden mars-april 2013 må betales inn mens det ikke er fradragsrett for inngående avgift.

Dersom virksomheten på et senere tidspunkt vil være av en slik art at den blir egnet til å gå med overskudd , dvs. skatte- og avgiftsmessig bli ansett som næringsvirksomhet, blir virksomheten å registrere på nytt, og med mulighet for tilbakegående avgiftsoppgjør.”

1.3 Klagers innsigelser Klager har i brev av 30. august 2013 påklaget vedtaket i sin helhet. Når det gjelder skattekontorets henvisning til Ringnesdommen, viser klager til at dommen handler om dyrking av mark og avkastning, og at sakens faktum ikke er treffende for faktum i denne saken. Det anføres at dommen har en setning om objektiv egnethet til å gi overskudd. Det anføres at i denne saken er virksomheten egnet til å gi overskudd. Klager viser til omsetningstall frem til august 2013 som viser en omsetning på ca. kr 200 000 og et overskudd på ca. 78 000. Klager legger til grunn at overskuddet for 2013 vil utgjøre ca. 265 000. Klager har lagt ved salgskalkyler for 2013 og 2014 og anfører at disse klart viser at det foreligger næring.

Klager anfører at virksomheten uansett drives i næring i 2013, og at vedtaket om å slette virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret er lovstridig. Å slette avgiftssubjektet i strid med de objektive pliktregler om innmelding i avgiftsregisteret for næringsdrivende som har omsetning over de fastsatte grenser for avgiftsplikt for samme år, fremstår for klager som uskjønnsomt og kunstig. Det anføres at klager ikke kan drive avgiftsmessig korrekt for 2013 ettersom avgiftsmyndighetene har slettet avgiftssubjektet. Virksomheten må drives uten avgiftsberegning for 2013 og inntil vedtaket blir endret. Det anføres at vedtaket er feil i sitt innhold og i sine konklusjoner.

Klager viser til at videre drift i henhold til vedtaket er å anse som hobbyvirksomhet inntil underskuddet på ca. kr 900 000 er inntjent. I henhold til vedtaket vil videre drift i 2013 være hobbyvirksomhet til tross for en omsetning på nærmere 500 000 og overskudd på over kr 250 000.

Klager har planlagt lagersalg høsten 2013 og viser til en vedlagt oversikt over lagervarer.

1.4 Skattekontorets vurdering av klagen Skattekontoret har vurdert klagers anførsler, men kan ikke se grunnlag for å omgjøre vårt vedtak.

Det følger av lov av 19. juni 2009 nr. 58 om merverdiavgift (mval.) § 2-1 første ledd at næringsdrivende skal registreres i Merverdiavgiftsregisteret når omsetning og uttak som er omfattet av loven, til sammen har oversteget 50 000 kroner i en periode på tolv måneder. Det er et vilkår for avgiftsplikt at omsetningen skjer i næring. For at det skal foreligge næringsvirksomhet, må aktiviteten være av et visst omfang og av en viss varighet. Videre må aktiviteten utøves for egen regning og risiko. I tillegg er det et vilkår at driften er egnet til å gi overskudd.

Spørsmålet i saken er om virksomheten Klager er egnet til å gi overskudd. Etter vanlig språkbruk vil en virksomhet måtte anses å gå med overskudd når inntektene over tid overstiger utgiftene. Dette har også vært lagt til grunn i forvaltningspraksis og rettspraksis. Virksomheten må ved oppstart vurdere om den planlagte aktiviteten over tid vil innbringe nok inntekter til å dekke alle utgifter i forbindelse med driften, samt gi et rimelig overskudd. Tidsperspektivet er bransjeavhengig. I forarbeidene til merverdiavgiftsloven, Ot.prp. nr. 76 (2008-2009) punkt 6.8.1, er det uttalt i forhold til vilkåret om overskudd, at en f.eks. må vurdere virksomheter innen jord- og skogbruk over en lengre tidsperiode enn f.eks. virksomheter som omsetter konsulenttjenester. Utøverens subjektive forutsetninger tillegges ikke nevneverdig betydning. Hvorvidt klager oppfyller vilkårene for registrering i Merverdiavgiftsregisteret, må bero på en konkret vurdering av den aktuelle virksomheten

Høyesteretts dom av 14. mars 1985, Ringnesdommen, er en sentral avgjørelse i denne sammenheng. Skattekontoret har vist til denne dommen i vedtaket, og klager har anført at dommen ikke er treffende for faktum i denne saken. Skattekontoret mener imidlertid at dommen, og flere lagmannsrettdommer, er formulert generelt hva gjelder innholdet i næringsbegrepet. Vi viser i denne sammenheng til Borgarting lagmannsretts dom av 31. mai 2010 (Embla Nor), Gulating lagmannsretts dom av 1. juli 2011 (Azinor) og Borgarting lagmannsretts dom av 16. september 2013 (ikke rettskraftig) (Einan Eiendom AS). I sistnevnte dom uttaler lagmannsretten blant annet følgende: "Lagmannsretten er ikke enig i at det er noen motsetning mellom merverdiavgiftslovens formål og den forståelsen av næringsbegrepet som det er redegjort for ovenfor. Dersom virksomheter som ikke er egnet til å gå med overskudd skulle omfattes av loven, ville det – på grunn av fradragsretten for inngående merverdiavgift – føre til at staten subsidierte underskuddsvirksomhet, jf. Gjems-Onstad/Kildal side 81. Dette ville motvirke blant annet lovens målsetting om konkurransenøytralitet, som næringsbegrepet skal bidra til å ivareta, jf. Ot. prp. nr. 76 (2008-2009) punkt 6.8.1."

Videre uttaler lagmannsretten at det bare er virksomheter som i hvert fall på lengre sikt er egnet til å gå med overskudd, som kan regnes som næringsvirksomhet.

Klager har lagt frem kalkyler for 2013 og 2014 som viser en forventet omsetning i 2013 på ca. 483 000 og et overskudd på ca. 264 500. I 2014 forventes en omsetning på ca. 835 000 og et overskudd på ca. 313 000. De tre første omsetningsoppgavene for 2013 som virksomheten har innsendt før sletting ble gjennomført, viser totalt en omsetning på kr 203 478, utgående merverdiavgift på kr 50 869, og fradragsført inngående merverdiavgift på totalt kr 48 530. Faste utgifter i 2013 og 2014 er forventet å være på ca. samme nivå, mens estimert kostnad knyttet til varekjøp øker fra ca. 140 000 i 2013 til ca. 445 000 i 2014. Skattekontoret antar at faste utgifter må forventes å øke noe i takt med forventet økt omsetning, og stiller spørsmål ved om det er realistisk å oppnå forventet resultat.

Skattekontoret vil bemerke at vurderingen av om virksomheten er egnet til å gi økonomisk overskudd, er objektiv. Klagers subjektive oppfatninger om hvordan virksomheten vil arte seg i fremtiden, kan ikke tillegges avgjørende vekt. Selv om vurderingen er objektiv, må den også være konkret. Det er virksomheten slik den drives i det konkrete tilfellet som har betydning. At en tilsvarende virksomhet kan drives av andre med overskudd, vil ikke i seg selv være avgjørende.

Det fremgår av opplysningene i saken at oppsamlet underskudd utgjør 899 550 for registreringsperioden (ca. 5 år). Det forhold at virksomheten har gått med underskudd over lengre tid, trekker i retning av at virksomheten ikke kan anses egnet til å gi økonomisk overskudd.

I det foreliggende tilfellet viser innsendte omsetningsoppgaver for perioden 2008 – 2012 avgift til gode med kr 174 240. Inngående avgift har i hele perioden vært høyere enn utgående avgift. Dette er i seg selv en indikasjon på at kravet til næringsvirksomhet ikke er oppfylt. Skattekontoret vil påpeke at i tilfeller hvor inngående avgift vedvarende overstiger utgående avgift, innebærer fradragsretten for inngående avgift en subsidiering av underskuddsforetak gjennom avgiftssystemet. Dette har ikke vært hensikten med systemet. Kravet om næringsvirksomhet kan ikke anses oppfylt dersom ikke resultatet over tid blir netto betalbar merverdiavgift. I denne sammenheng vil skattekontoret vise til MVA-kommentaren, Gjems-Onstad/Kildal 4. utgave side 86-87, der følgende er uttalt: "... Men for andre virksomheter der resultatet over tid ikke blir netto betalbar merverdiavgift, vil kravet til næringsvirksomhet vanligvis ikke anses oppfylt. [...] En omsetningsoppgave med netto betalbar merverdiavgift en gang i fremtiden må altså være et sannsynlig scenario. At en bedrift i oppstartsfasen eller i en vanskelig nedgangsperiode, stadig har netto inngående avgift som kreves refundert, hindrer ikke klassifisering som næringsvirksomhet. [...] Registrering må derimot nektes hvis virksomheten er lagt opp slik at netto inngående avgift over tid må anses som det påregnelige resultat."

I næringsvurderingen for virksomheten legger skattekontoret vekt på de resultater virksomheten har hatt i årene 2008-2012, som viser at den ikke er drevet på en måte som gjør den egnet til å gå med overskudd. Innehaver har annet arbeid, og driver virksomheten på fritiden. Bransjen er preget av sterk konkurranse, og det er skattekontorets vurdering at det kan være vanskelig å få det kundegrunnlaget som er nødvendig for å oppnå forventede resultater.

Det at en virksomhet ikke oppfyller vilkårene for å være registrert i Merverdiavgiftsregisteret, innebærer at virksomheten ikke har rett eller plikt til registrering. Hvis virksomheten på et senere tidspunkt oppfyller vilkårene, vil den bli registreringspliktig og vil kunne søke om tilbakegående avgiftsoppgjør, jf. mval. § 8-6.

I forbindelse med klagebehandlingen har skattekontoret oppdaget at vårt vedtak viser til feil hjemmel. Det fremgår av mval. § 18-1 første ledd at avgiftsmyndighetene kan fastsette beløpet for inngående merverdiavgift ved skjønn, herunder rette feil i et avgiftsoppgjør, når ”b) mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning, eller c) noen er blitt registrert i Merverdiavgiftsregisteret eller blitt stående registrert uten å fylle vilkårene for registrering, og staten på grunn av dette er påført et avgiftstap”.

Skattekontorets vedtak av 24. mai 2013 om tilbakeføring av merverdiavgift viser til hjemmelen i mval. § 18-1 første ledd bokstav b). Etter skattekontorets vurdering er korrekt hjemmel for tilbakeføring av avgift i denne saken mval. § 18-1 bokstav c). Det fremgår imidlertid av skattekontorets begrunnelse i vedtaket at selskapet ikke oppfyller vilkårene for å være registrert i Merverdiavgiftsregisteret, og at selskapet derfor slettes i Merverdiavgiftsregisteret. Skattekontoret mener begrunnelsen viser til de regler vedtaket bygger på, og at henvisning til bokstav b) i mval. § 18-1 første ledd ikke medfører at vedtaket blir ugyldig da dette ikke har hatt betydning for innholdet av vedtaket.

Med henvisning til mval. § 18-1 første ledd bokstav c) vil skattekontoret fastholde at det er grunnlag for den foretatte etterberegningen. Virksomheten anses ikke å ha vært drevet i næring i årene 2008-2012, og oppfyller derfor ikke vilkårene for registrering. Det at etterberegningen kun gjelder terminer i 2012 og første termin i 2013, innebærer at virksomheten i årene 2008-2011 har hatt en økonomisk fordel betalt av staten. Omsetningsoppgaver for virksomheten viser at staten er påført et avgiftstap som følge av registreringen.

Skattekontoret fastholder etter dette vedtaket av 24. mai 2013.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k : Den påklagede etterberegningen av merverdiavgift og slettingen i Merverdiavgiftsregisteret stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Stenhamar og Hines Grape sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.