KMVA 8060

Klagenemnda opphevet etterberegningen.

Saka gjeld: Tilbakeføring av frådragsført inngåande meirverdiavgift på kjøp av bubil.

Påklaga beløp utgjer kr 76 185.

 

Stikkord:  Yrkesmessig utleigeverksemd    Frådragsrett inngåande avgift

 

Bransje:  Bensinstasjon og dekkverksted

 

Mval:   § 8-4 (1) bokstav b, meirverdiavgiftsforskrifta § 1-3-1 (1) bokstav e    § 18-1- (1) bokstav b

 

Skatteetaten.no: Skjønnsfastsetjing og endring

 

 

 

 

          Innstillingsdato: 28. februar 2014

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjerd i møte 7. april 2014 i sak KMVA 8060 – Klager AS

Skatt x har gitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS, org.nr. xxx xxx xxx, blei registrert i Meirverdiavgiftsregisteret frå og med første termin 1998. Verksemda er registrert under bransjen "detaljhandel med drivstoff til motorvogner".

På bakgrunn av kontroll gjennomført i verksemda for året 2010, gjorde skattekontoret ved brev av 7. november 2013 vedtak om tilbakeføring av frådragsført inngåande avgift med kr 76 185.

Etterrekninga er på vegne av verksemda påklaga i brev av 6. desember 2013 frå A Advokatfirma AS ved advokat B. Klagefristen er overhalden.

Påklaga beløp utgjer: Termin/år Inngåande avgift 4/2010 76 185

Det er rekna renter i samsvar med føresegnene i skattebetalingslova. Det vert vist til vedtaket.

Det er ikkje sendt melding til påtalemakta i saka.

Skattekontoret si innstilling har vore framlagd for klagar ved fullmektig, som har kommentert denne i brev av 19. februar 2014. Merknadene er innarbeidde i innstillinga.

Kopi av følgjande dokument er vedlagt innstillinga:

Dok.nr. Dokumentnavn Dato 1 Rapport om bokettersyn 8.2.2013 2 Varsel om endring 5.3.2013 3 Tilsvar  2.4.2013 4 Tilleggsopplysningar provisjonsinntekter  18.4.2013 5 Førespurnad om tilleggsopplysningar 15.8.2013 6 Tilleggsopplysningar 30.8.2013 7 Vedtak 7.11.2013 8 Fastsetjing – fleire terminar 7.11.2013 9 Klage 6.12.2013 10 Oversending av forslag til innstilling 12.2.2014 11 Merknader til innstillinga 19.2.2014

Klaga gjeld Klaga omfattar følgjande forhold: Etterrekning av inngåande meirverdiavgift som er frådragsført ved kjøp av personkøyretøy (bubil), kr 76 185.

Faktum i saka Klagar driv bensinstasjon og dekkverkstad og sel drivstoff, dekk, bilrekvisita og kioskvarer. I tillegg driv klagar med bilberging og har provisjonsinntekter frå bilutleige.

I år 2010 kjøpte klagar ein bubil som han har leigd ut. Inntektene av denne utleiga har i åra 2010 – 2012 vore høvesvis kr 5 000, kr 22 500 og kr 42 000.   Skattekontoret gjorde 7. november 2013 vedtak om å tilbakeføre inngåande meirverdiavgift med kr 76 185, som klagar hadde frådragsført i 4. termin 2010 i samband med kjøp av bubil med tilleggsutstyr.

Bilen vart registrert i Motorvognregisteret 1. juli 2010 med køyretøygruppe 316 Campingbil.

Etter meirverdiavgiftslova (mval) § 8-4 første ledd er det som hovedregel ikkje rett til frådrag for inngåande avgift på kjøp, drift og vedlikehald av personkøyretøy. Det følgjer vidare av meirverdiavgiftsforskrifta § 1-3-1 første ledd bokstav e at campingbil vert rekna som personkøyretøy. Dersom personkøyretøy blir brukt i yrkesmessig utleigevirksemd, er det likevel frådragsrett for inngåande meirverdiavgift, jf. mval § 8-4 første ledd bokstav b. Skattekontoret har i vedtaket av 7. november 2013 kome til at drifta av bubilen ikkje fell inn under omgrepet "yrkesmessig utleigeverksemd" og har etterrekna frådragsførd inngåande avgift.

Skattekontoret sitt vedtak og grunngjeving Det vert sitert frå skattekontoret sitt vedtak: " Vilkåret for at det skal vera frådragsrett for inngåande avgift på bubilen er at den vert nytta til yrkesmessig utleige. Bokettersynsrapporten konkluderer med at utleiga ikkje var av yrkesmessig karakter. Hovudargumentet for dette er rapporten si økonomiske berekning som baserer seg på ei lineær avskriving over 10 år, gjennomsnittleg normrente for kvart av åra og årsavgifta. Utgifter til forsikring, vanleg service m.m. er ikkje teke med. Reknestykket kjem ut i minus for alle tre åra, sjølv om resultatet for 2012 er nær balanse.

Dersom ein set levetida til bubilen til 15 år, vil den lineæra avskrivinga for kvart heile år bli redusert frå 38 991 kr til 25 994 kr. Då vil det økonomiske resultatet framleis bli negativt for 2010 og 2011, medan 2012 vil gå i pluss med 3 570 kr.

Når det gjeld 2013 har skattekontoret fått opplyst frå rekneskapskontoret til selskapet (e post motteke den 30.08) at inntekta pr 30.08 var 30 000 kr, forventa utleige i september var 4 000 kr. Ei helg som bubilen skulle vore utleigd, måtte den på verkstad. Tala viser, slik skattekontoret ser det, at omsetninga frå bubilutleiga heller ikkje i 2013 kom opp i det nivået som selskapet sjølv ser som nødvendig for at drifta skal gå med overskot. Ei tilsvarande berekning som nemnt ovanfor for 2013, vil gå i minus.

Selskapet har og hatt inntekter frå utleige av andre bilar som står på stasjonen. Desse inntektene er provisjonsinntekter frå utleige. Vi har vurdert om desse utleigeinntektene kan sjåast som ein del av utleigeverksemda for bubilen. Skattekontoret har kome til at utleiga av bubilen må sjåast som eit eige verksemdsområde og den provisjonsbaserte utleigeverksemda som eit anna. Vi viser til Meirverdiavgiftshandboka 8 utgåve for 2012 side 77. Her vert det vist til lagmannsrettsdom av 14 november 2002 og klagenemndssak nr. 3926. Utleiga av bubilen må ut frå dette vurderast for seg i høve til om denne verksemda er eigna til å gå med overskot.

Skattekontoret konkluderer med at utleiga av bubilen i dette tilfelle ikkje er yrkesmessig utleigeverksemd etter mval § 8-4 (1) bokstav b).  Det er difor ikkje frådragsrett for "anskaffelse, drift og vedlikehold" av bubilen. Frådragsført inngåande avgift vert difor attendeført med kr 76 185,-. Heimel for å fastsetja meirverdiavgift er mval § 18-1 (1) bokstav b).

Avgifta vert fastsett på 4. termin 2010. Det skal reknast renter etter skattebetalingslova § 11 2 frå terminforfall og fram til vedtaksdato. Samla sum avgift å betala vert kr 82 653,- sjå vedlagde betalingsinformasjon."

Klagar sine merknader Det vert innleiingsvis gjort greie for verksemda til selskapet, som er knytta til bensinstasjon, bilberging, dekkverkstad og bilutleige, og peika på at samla omsetning i 2012 var på kr 21 million, med eit overskot på kr 248 000. Føremålet med kjøpet av bubil var yrkesmessig utleige. Klagar vart tilrådd å starte med denne aktiviteten av kollegaer på andre stasjonar og fleire kundar etterlyste eit tilbod om å kunne leige bubil. Primærmarknaden er innbyggjarane i Suldal kommune. Turistar som kjem i kontakt med klagar på grunn av bilbergingstenesta, er ei anna kundegruppe. Det vart kjøpt ein forholdsvis rimeleg bil, sidan klagar vurderte lokalmarknaden som liten. Klagar opplyser at det ikkje vart utarbeidd noko budsjett for investeringa, men at det vart gjort vurderingar over kva krav til inntening investeringa ville medføre og kom til at med ei årleg omsetning på kr 54 000 ville resultatet bli kr 0. Det vert opplyst at klagar forventar ein restverdi på bilen etter 10 år, utan at dette er teke omsyn til i berekninga av kravet til inntening. Klagar vurderte det slik at med utleige i minst sju veker per år, ville verksemda gå med overskot.

Klagar gjer vidare greie for erfaringar etter to års drift og peiker på at det var ein auke i omsetningen frå kr 2011, med kr 22 500 i inntekter, til 2012, med kr 42 000 i inntekter. Klagar rekna 2010 som eit oppstartsår, då bilen vart kjøpt i juli månad, og forventa ikkje særleg med inntekter dette året. Samla inntekter i 2011 og 2012 er kr 64 500, og i forhold til kravet på kr 54 000 er omsetninga kr 43 500 for låg. Dette medfører at omsetninga dei resterande åtte åra må liggje på kr 60 000. Klagar erkjenner at det ikke har vore berre vellukka å satse på vekesutleige i staden for helgeutleige, men dette vil bli korrigert for framtida.

Klagar meiner at utleige av bubil skjer i næring, som ein integrert del av den øvrige verksemda. Det vert vist til dom i Hålogaland lagmannsrett av 14. november 2002, LH-2002-696 (KMVA3926), omtalt i Merverdiavgiftshåndboken 9. utgave 2013 s. 76, som også skattekontoret har vist til i sitt vedtak om etterrekning. Det vert sitert fylgjande i klaga: "Saksøker oppførte en driftsbygning som ifølge ham selv var ment til bruk i forbindelse med et planlagt ride- og aktivitetssenter. Da dette prosjektet ble skrinlagt, forsøkte han i stedet å starte opp med sauer, høns, potetdyrking og transport. Med unntak av transportvirksomheten, kunne det ikke dokumenteres at driften hadde gitt seg utslag i nevneverdige inntekter. På denne bakgrunn traff fylkesskattekontoret vedtak om tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift knyttet til oppføring av driftsbygningen. Etter klage ble vedtaket stadfestet av klagenemnda. Det er forholdene på vedtakstidspunktet som er gjenstand for prøvelse. Etterfølgende omstendigheter kan imidlertid kaste lys over hvorvidt vurderingen i et fremtidig tidsperspektiv var forsvarlig. Retten la til grunn at ulike virksomheter må vurderes for seg, og ikke samlet, i relasjon til kravet om at virksomheten objektivt sett må være egnet til å gi overskudd. Dersom det imidlertid foreligger en nær og naturlig sammenheng mellom virksomhetene, skal de vurderes samlet. Til tross for en samlet vurdering, fant retten at aktivitetene knyttet til jord- og skogbruk ut i fra en objektiv vurdering ikke var egnet til å gi overskudd. Når det gjaldt transportvirksomheten, kunne ikke retten se at den hadde noen naturlig sammenheng med oppføringen av driftsbygningen."

Klagar meiner at faktum i denne dommen skil seg i stor grad frå faktum i klagesaka og ser såleis ikkje at konklusjonen i dommen kan ha betydning for utfallet. Etter klagar si meining kan det ikkje vere tvil om at det er ei nær og naturleg tilknyting mellom dei øvrige aktivitetane som vert drivne med utgangspunkt i bensinstasjonen og utleiga av bubil. Dei ulike verksemdsområda må sjåast på som integrerte aktivitetar som selskapet leverer til sine kundar, meiner klagar. Det kan ikkje vere relevant at innteninga skjer på provisjonsbasis for den øvrige bilutleiga ved vurderinga av om det er ein funksjonell samanheng mellom utleige av andre bilar og bubilutleiga. Det vert også stilt spørsmål om skattekontoret ville sett på utleige av biltilhengar frå bensinstasjonen som eit eige verksemdsområde. Vidare stiller klagar spørsmål om kva som skal til for at det føreligg ein tilstrekkeleg samanheng.

Subsidiært vert det hevda at utleige av bubil, vurdert som sjølvstendig verksemd, er eigna til å gå med overskot. Det vert peika på at vurderinga av om verksemda vil vere lønsam skal gjerast på oppstartstidspunktet. Spørsmålet er kva ein etter ei objektiv vurdering kunne forvente av framtidige inntekter i løpet av ein periode på fem til åtte år. Klagar viser i denne samanheng til dom i Gulating lagmannsrett av 1. juli 2011 (Azinor AS), LG-2010-150624, og presiserer at utgangspunktet og den store hovedregel er at verksemder med avgiftspliktig omsetning over omsetningsgrensa skal registrerast og såleis ha frådragsrett. Klagar viser til at i fylgje skattekontoret sitt oppsett i rapporten, manglar det berre kr 9 427 på at verksemda går i balanse i 2012. Legg ein til grunn ein avskrivningsperiode på bilen på 15 år og ikkje 10 år, vert det eit overskot på kr 3 570. Klagar opplyser at utgifter til forsikring og service utgjer ca kr 10 000 per år. Denne typen utgifter er ikkje tekne med på kostnadssida i skattekontoret sitt oppsett i rapporten over inntekter og utgifter. Tek ein omsyn til desse kostnadene vert det eit underskot i 2012 på ca kr 7 000. Dette kan ikkje vere eit argument for å hevde at verksemda ikkje er eigna til å gå med overskot innan fem til åtte år. Klagar opplyser at tala for 2013 ikkje er klar per klagedato, men at resultatet vil bli omlag som i 2012.

Klagar meiner vidare at det må takast omsyn til at bubilen vil ha ein restverdi og at det ved sal etter 10 år er stor sannsynlighet for at aktiviteten knytta til bubilen går med overskot.

Klagar kan ikkje sjå at skattekontoret har stilt seg tvilande til at bubilutleige kan generere overskot. Spørsmålet blir då om klagar har innretta drifta på ein måte som medfører at dei ikkje vil lukkast. Klagar finn ikkje haldepunkt for at det er gjort feil i prosessen, sjølv om ein innser at utleiga bør rettast meir mot helgeutleige, samt at ein må bli flinkare til å marknadsføre tilbodet. Klagar peikar på at forholda ligg godt til rette for at bubilutleiga vil generere overskot, då omsetningstala for 2012 og 2013 viser at det eksisterer ein marknad og at utleiga skjer frå ein bensinstasjon som har gode relasjonar i distriktet og som allereie driv med bilutleige.

Vidare vurderer klagar kor sannsynleg eit framtidig overskot må vere. Klagar viser til Ringnes-dommen, Rt-1985-319, og siterer fylgjande: "Det sentrale i virksomhetsbegrepet [...] er at virksomheten objektivt sett må være egnet til å gi overskudd, om ikke i det år likningen gjelder, så iallfall på noe lengre sikt. Det er ikke tilstrekkelig at driften isolert sett gir inntekter, hvis de utgifter som pådras ved den aktivitet som utøves, overstiger inntektene".

Klagar peikar på at Høgsterett i denne saka kom til at skattytar ikkje hadde drive næringsverksemd, fordi "det ikke var rimelig mulighet for at driften kunne komme over på overskudd, selv på sikt". Dette utgangspunktet er i fylgje klagar betydeleg moderert og det vert vist til Kiønigdommen i Rt-1995-1422 og sitert fylgjande avsnitt: "Ringnes-dommen gjaldt et ganske annerledes saksforhold. Her var det spørsmål om å trekke underskudd ved "hobbyjordbruk" fra i annen inntekt enn jord- og skogbruksinntekt. [...] Det ble der uttalt at driften "objektivt sett" måtte være egnet til å gi overskudd. Bakgrunnen for denne formuleringen var at Ringnes drev jordbruket med sikte på andre verdier enn økonomiske. Og han levde av helt andre inntekter. I denne situasjon måtte han finne seg i at hans virksomhet ble kritisk vurdert når han ville trekke underskuddet fra i sin øvrige inntekt. Situasjonen er annerledes for den som driver jord- og skogbruk som levevei. Her må det økonomiske formål med virksomheten aksepteres slik at skattyteren i utgangspunktet må stå fritt når det gjelder vurderingen av hvilket driftsopplegg han anser seg tjent med. Han må kunne prøve og feile, og det blir ikke det samme rom for en vurdering fra likningsmyndighetene av om hans disposisjoner objektivt sett vil være egnet til å gi overskudd. Resultatet vil ofte først bli klarlagt etter atskillige år. Viser det seg å gå dårlig, må det ventes at skattyteren i egen interesse vil trekke konsekvensen av dette. Det kan ikke være noe i veien for at skattyterens vurdering av lønnsomheten skjer i et ganske langsiktig perspektiv, som tilfellet vil måtte være med juletreproduksjon. [...] Lønnsomhetsvurderingen må være framtidsrettet, og det blir etter min mening lite rom for å trekke akkumulerte underskudd av tidligere drift inn i vurderingen" (klagers understrekinger).

Klagar er av den oppfatning at der faktum viser at den aktuelle aktivitet er leveveg, må avgiftsstyresmaktene akseptere det økonomiske formålet, og det blir ikkje det same rommet for å vurdere om verksemda objektivt sett er eigna til å gå med overskot. Klagar har satsa 100 prosent på verksemda med utleige av bubil, som inngår ved sida av dei øvrige aktiviteter i selskapet.

Avslutningsvis viser klagar til at verksemda allereie i oppstartsfasen har generert inntekter og er nær ved å gå i balanse. Verksemda kan ha realistisk forventning om overskot på sikt. Skattekontoret kan ikkje setje seg til doms over verksemda og har ikkje tilstrekkeleg haldepunkt eller bevis for å konkludere med at det ikkje vert drive næring.

Skattekontoret si vurdering av klaga Skattekontoret skal innleiingsvis peike på at bubil etter meirverdiavgiftsforskrifta § 1-3-1 bokstav e vert rekna som eit personkøyretøy.  Det er eit vilkår for å kunne gjere frådrag for inngåande avgift at bilen er skaffa til bruk som "utleiekjøretøy i yrkesmessig utleievirksomhet", jf. meirverdiavgiftslova § 8-4 første ledd andre punktum bokstav b. Skattekontoret har i vedtaket lagt til grunn at bubilutleiga må sjåast på som eit eige verksemdsområde ved vurderinga av om det vert drive yrkesmessig utleigeverksemd. Klagar meiner derimot at bubilutleiga må sjåast på som ein integrert del av den øvrige verksemda.

Skattekontoret skal presisere at det forhold at klagar bedriftsøkonomisk ser på bubilutleiga som ein del av den samla verksemda retta mot bensinstasjonen sine kundar, ikkje kan få betydning i forhold til den avgiftsmessige behandlinga. Ved denne vurderinga er det føremålet med føresegnene i meirverdiavgiftslova § 8-4 første ledd som skal leggjast til grunn.

Skattekontoret skal peike på at frådragsretten som utgangspunkt etter meirverdiavgiftslova  § 8-4 første ledd første punktum er avskoren for inngåande avgift på "anskaffelse, vedlikehold, bruk og drift av personkjøretøy". Denne regelen er grunngjeven i dei betydelege kontrollproblema som gjer seg gjeldande i forhold til privat bruk av personkøyretøy. Føremålet med føresegna var å ramme all bruk av personkøyretøy som ikkje blei omfatta av unnataka etter § 8-4 første ledd andre punktum bokstav a til c. Den aktuelle føresegna i bokstav b er såleis eitt av tre unnatak frå hovedregelen og set som krav til frådragsrett for inngåande avgift at forholdet gjeld eit personkøyretøy til bruk som "utleiekjøretøy i yrkesmessig utleievirksomhet".

Etter skattekontoret si vurdering kan det både ut frå føremålet med hovedføresegna etter meirverdiavgiftslova § 8-4 første ledd første punktum, og ordlyden i føresegna om unnatak i § 8-4 første ledd andre punktum bokstav b, ikkje vere særleg tvil om at frådragsretten etter denne sist nemnde føresegna berre gjeld for verksemd som gjeld utleige av personkøyretøy, og at det er denne aktiviteten isolert sett som må vere lagt opp slik at den kan sjåast på som "yrkesmessig" driven.

Skattekontoret er såleis usamd med klagar i at ein i dette tilfellet må kunne sjå på bilutleiga som ein integrert del av dei øvrige aktivitetene som vert drivne med utgangspunkt i bensinstasjonen og vurdere desse under eitt når ein skal vurdere om det ligg føre "næringsdrift" eller "yrkesmessig utleievirksomhet". Dersom ein hadde lagt eit slikt synspunkt til grunn, ville klagar her utan tvil kome betre ut av det avgiftsmessig enn t.d. verksemder som berre driv med utleige av personkøyretøy og kor inntektene er så beskjedne at det ikkje ligg føre næringsdrift. Dette ville ha vore i strid med prinsippet om at avgiftssystemet skal vere konkurransemessig nøytralt.

Klagar meiner at bubilutleiga har ei nær og naturleg tilknyting til den øvrige bilutleiga som vert driven frå bensinstasjonen. Etter skattekontoret si vurdering driv ikkje klagar med utleige av bilar. Det framgår fylgjande av e-post av 18. april 2013 frå C AS v/rekneskapssekretær D: "Det er E AS som fra mai 2011 har hatt utleie av bilene som står på stasjonen. Det kan være fra 1 til 3 biler der. Inntekta til Klager AS er provisjon av utleie. Det blir rekna 5 og 15 % provisjon ut fra størrelsen på utleiga. Før år 2011 var det F AS som hadde utleie."

Det er i e-posten laga eit oppsett over provisjonsinntektene for åra 2010 – 2013, som var høvesvis kr 43 781, kr 25 755, kr 45 810 og kr 4 902 (per april).   

Skattekontoret legg til grunn at det er E AS som leiger ut bilar. Klagar stiller plass til disposisjon og administrerer bilutleige på vegne av andre. Klagar eig ikkje bilane og har ikkje økonomisk ansvar og risiko for drifta, men mottek provisjonsinntekter ut frå storleiken på utleiga. Skattekontoret legg til grunn at bubilutleiga ikkje kan vurderast som ein del av denne verksemda.

Skattekontoret har i sitt vedtak om etterrekning vist til dom i Hålogaland lagmannsrett av 14. november 2002, LH-2002-696 (KMVA3926), omtalt i Merverdiavgiftshåndboken  9. utgave 2013 s. 76, når det gjeld vurderinga av om bubilutleiga skal sjåast på som eit eige verksemdsområde. Klagar meiner at konklusjonen i den saka, ikkje kan ha betydning for utfallet i klagesaka, då faktum i dommen i så stor grad skil seg frå faktum i klagesaka. Skattekontoret er av den oppfatning at sjølv om faktum er ulikt kan likevel prinsippet om at det må liggje føre ein nær og naturleg samanheng mellom verksemdene for at desse skal kunne vurderast samla leggjast til grunn.

Klagar spør om skattekontoret ville gjort ei isolert næringsvurdering dersom bensinstasjonen hadde byrja med utleige av tilhengarar. Skattekontoret viser til at tilhengar, med unnatak av registrert campingtilhengar, ikkje er personkøyretøy etter meirverdiavgiftslova § 8-4 jf. forskrifta § 1-3-1, som definerer kva som er meint med personkjøretøy.  Det gjeld difor ikkje eit tilsvarande vilkår om "yrkesmessig utleievirksomhet" for at det skal vere frådragsrett for inngåande avgift ved kjøp av tilhengar som det som gjeld for "anskaffelse, vedlikehold, bruk og drift av" personkjøretøy, jf. merverdiavgiftslova § 8-4 første ledd andre punktum bokstav b. På bakgrunn av drøftinga ovanfor legg skattekontoret til grunn at det avgjerande for spørsmålet om det ligg føre frådragsrett for inngåande avgift på kjøp, drift og vedlikehald av bubilen, vil vere om klagar sin aktivitet med utleige av bubilen isolert sett kan sjåast på som yrkesmessig utleigeverksemd, med andre ord at det er snakk om næringsverksemd.

Det er verken i meirverdiavgiftslova eller skattelova gitt nokon definisjon av omgrepet næring, men omgrepet er blitt presisert gjennom omfattande rettspraksis. Ved vurderinga av om ei verksemd kan reknast for å vere driven i næring har det i praksis blitt vektlagt at det blir utøvd aktivitet av ein viss varighet og eit visst omfang, at aktiviteten blir driven for utøvaren sin eigen rekning og risiko og at aktiviteten objektivt sett er eigna til å gå med overskot over tid.

Etter skattekontoret si vurdering er det avgjerande spørsmålet i saka difor om klagar sin utleigeaktivitet objektivt sett er eigna til å gå med overskot.

Det framgår av dei opplysningane som ligg føre i saka at klagar kjøpte den aktuelle bubilen 1. juli 2010. Det er opplyst i klaga at det i førekant av investeringa blei gjort ei vurdering av kva krav til inntening investeringa ville medføre. Ein kom fram til at med ei omsetning på kr 54 000 ville resultatet bli kr 0, og klagar vurderte det slik at med utleige i minst sju veker per år ville verksemda gå med overskot. Klagar hadde i åra 2010 – 2012 utleigeinntekter på bubilen med høvesvis kr 5 000, kr 22 500 og kr 42 000. Det er opplyst i klaga at tala for 2013 ikkje klare, men at resultatet etter det ein forstår blir omlag som i 2012. Skattekontoret legg til grunn opplysningane som blei gitt i e-post av 30. august 2013 frå C AS ved regnskapssekretær D om inntekter i 2013. Det er her opplyst at bubilen har vore utleigd tre veker sommaren 2013 for tilsaman kr 30 000. Den skulle òg ha vore utleigd ei helg, men måtte i staden på verkstad. Forventa inntekt i september er i e-posten opplyst å vere kr 4 000. Dersom bubilen vart utleigd i september vil det seie at inntektene i 2013 var kr 34 000.

Klagar peikar på at bilen vil ha ein restverdi etter 10 år. Skattekontoret har i sitt vedtak lagt til grunn at dei årlege avskrivingskostnadene vil utgjere (kr 389 908 x 10 prosent=) kr 38 991. Etter ei ny vurdering av saka har skattekontoret kome til at klagar mest sannsynleg har rett i at bubilen vil ha ein restverdi etter 10 år. Dette bør det takast omsyn til ved vurderinga av om utleiga er eigna til å gå med overskot. Skattekontoret er av den oppfatning at ein bubil som har vore nytta til utleige mest sannsynleg vil vere meir slitt og ha ein lågare restverdi enn ein bubil som berre har vore nytta privat. Skattekontoret legg til grunn at restverdien på bilen truleg vil liggje i overkant av kr 100 000. På bakgrunn av dette meiner skattekontoret at det vil vere rimeleg å nytte ein avskrivingssats på 7 prosent. Dei årlege avskrivingane vil då utgjere (kr 389 908 x 7 prosent =) kr 27 293 og truleg restverdi etter 10 år på omlag kr 117 000.

Klagar har opplyst at utgifter til forsikring og sørvis ligg på omlag kr 10 000 per år, utan at dette er dokumentert. Klagar har heller ikkje spesifisert storleiken på høvesvis forsikring og sørvis. Skattekontoret legg til grunn at bilen er forsikra for utleige og at forsikringspremien minst ligg ein stad mellom kr 8 000 og kr 10 000. Når det gjeld kostnader til vedlikehald og sørvis på bilen, er skattekontoret av den oppfatning at etter kvart som bilen blir eldre vil behovet for vedlikehald og reparasjonar både på inventar og køyretøy bli større og denne kostnaden vil auke. I tillegg kjem utgifter til EU-kontroll og reinhald mv. Skattekontoret legg til grunn at utgifter til forsikring og service/vedlikehald vil liggje på minimum kr 13 000 per år dei fire første åra.

Skattekontoret legg elles til grunn dei kostnadene som framgår av oppstillinga i bokettersynsrapporten.

På bakgrunn av dette meiner skattekontoret at vurderinga av om det ligg føre næringsdrift kan baserast på følgjande oversikt over inntekter og kostnader for åra 2010 – 2013:  2010 2011 2012 2013 Sum Inntekter 5 000 22 500 42 000 34 000 103 500 Avskrivingar 13 646 27 293 27 293 27 293 95 525 Normrente 4 796 10 722 9 436 8 773 33 727 Årsavgift 1 622 3 000 3 000 3 000 10 622 Forsikring/sørvis 6 500 13 000 13 000 13 000 45 500 Resultat -21 564 -31 515 -10 729 -18 066 -81 874

Skattekontoret vil tru at etter kvart som bilen vert eldre må utleieprisen setjast noko ned.

Skattekontoret er ikkje enig med klagar i at Kiønigdommen, Rt-1995-1422, tilseier at skattekontoret skal vere varsam med å vurdere om bubilutleiga er eigna til å gå med overskot. I dom i Gulating lagmannsrett av 25. september 2013, LG-2012-148338, som gjaldt spørsmål om ankande part skulle få frådrag for inngående merverdiavgift ved kjøp av båt for utleige, hevdar den ankande part at næringskravet, i følgje Kiønigdommen, som utgangspunkt vil vere oppfylt dersom drifta utelukkande var økonomisk vurdert. Lagmannsretten uttaler derimot følgjande: "Det er også slik at det ikke er tale om en fulltidsaktivitet og det er tale om driftsmidler som ofte brukes en del privat, noe som i seg selv gjør at kontrollhensynet får betydning for prøvingsintensiteten, jf dommen i Rt 1995 side 1422". Bubilutleiga i vår sak er heller ikkje fulltidsaktivitet, og bubil er eit driftsmiddel som er godt eigna til privat bruk.

Som oversikten ovanfor viser har inntektene frå bubilutleiga vore forholdsvis beskjedne og har berre auka frå 2011 til 2012, dersom vi held året 2010 utanfor. Skattekontoret er enig med klagar i at ei overskotsvurdering bør basere seg på resultata for fleire år. Kor lang periode ein bør sjå på ved ei slik vurdering, vil vere avhengig av bransje og aktivitet. Skattekontoret legg til grunn at det for ei verksemd som gjeld utleige av berre ein bubil, med innbyggjarane i heimkommunen som primærmarknad, vil det vere tilstrekkeleg å sjå på ein driftsperiode på to-tre år. Klagar peikar sjølv på at utleiga skjer frå ein bensinstasjon som har gode relasjonar i distriktet. Skattekontoret legg til grunn at ei slik avgrensa verksemd normalt sett vil kunne vere komen i normal drift allereie det andre eller tredje året, altså i denne saka i 2012 eller 2013.

På denne bakgrunn finn skattekontoret at utleigeverksemda, slik den har vore driven, ikkje har vore eigna til å gå med overskot. Skattekontoret legg då til grunn at bilen ikkje vart skaffa til bruk som "utleiekjøretøy i yrkesmessig utleievirksomhet". Klagar har difor gjort urettmessig frådrag for inngåande avgift ved kjøp av bubilen, jf. meirverdiavgiftslova  § 8-4 første ledd. Skattekontoret legger etter dette til grunn at vedtaket om å tilbakeføre den frådragsførte inngåande avgifta på bubilen etter meirverdiavgiftslova § 18-1 første ledd bokstav b er riktig.

Klagar sine merknader til innstillinga Klagar har fått tilsendt innstilling i klagesaka ved vår oversending av 12. februar 2014 og har ved brev av 19. februar 2014  kome med merknader til denne.

I nemnde merknader opprettheld klagar sin prinsipale og subsidære påstand i klaga. Det vert sitert frå klagar sine merknader:

"Samlet næringsvurdering Skattekontoret skriver at det forhold at klager bedriftsøkonomisk ser på bobilutleien som en integrert del av den samlede virksomheten som drives overfor bensinstasjonen sine kunder, ikke kan få betydning i forhold til den avgiftsmessige behandlingen. Skattekontoret mener således at virksomheten med utleie av bobil aldri kan vurderes som en integrert del av øvrige aktiviteter når man skal ta stilling til om virksomheten drives i næring. Vi kan ikke se at skattekontoret har hjemmel for å konkludere på denne måten. Et avgiftssubjekt som starter opp en ny aktivitet vil være avgiftspliktig for den nye aktiviteten uten hensyn til beløpsgrensen i merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd forutsatt at den nye aktiviteten drives i næring. Dersom en næringsdrivende driver virksomhet på flere områder, må kravet til næring som hovedregel vurderes isolert i relasjon til hver enkelt virksomhet. I følge rettspraksis må det foreligge en nærmere funksjonell sammenheng mellom de enkelte virksomhetsområdene, før disse kan anses som én virksomhet i forhold til næringsbegrepet.

I Hålogaland lagmannsretts dom av 14. november 2002 som også er omtalt i vedtaket og vår klage, fremgår blant annet følgende: "Retten la til grunn at ulike virksomheter må vurderes for seg, og ikke samlet, i relasjon til kravet om at virksomheten objektivt sett må være egnet til å gi overskudd. Dersom det imidlertid foreligger en nær og naturlig sammenheng mellom virksomhetene, skal de vurderes samlet" (Skattekontorets merknad: Det antas at det er sitert fra Merverdiavgiftshåndboken 9. utgave 2013 s. 76 og ikke direkte fra dommen). I den aktuelle saken knyttet aktivitetene seg til hhv jord- og skogbruk og transportvirksomhet. Retten kunne ikke se at transportvirksomheten hadde noen naturlig sammenheng med oppføringen av driftsbygningen. Vi kan ikke se at de ovennevnte rettslige utgangspunkt ikke skal ha anvendelse når en næringsdrivende blant annet driver med utleie av bobil. Det er derfor rettslig relevant å vurdere om det foreligger en nærmere funksjonell sammenheng mellom de enkelte virksomhetsområdene. Etter vår mening foreligger det i inneværende sak en nærmere funksjonell sammenheng mellom de aktiviteter som drives fra bensinstasjonen. Det vises her til hva vi har anført om dette i klagen. Det er derfor rettslig riktig å anse aktivitetene som én virksomhet i forhold til næringsbegrepet, og i denne sammenheng er det ikke tvil om at det drives næringsvirksomhet.

Isolert vurdering Rettspraksis viser at lønnsomhetsvurderingen må tas i et langsiktig perspektiv, jfr Azinor-saken, hvor lagmannsretten anfører at 5 – 8 år er passende. I denne sammenheng vil vi anføre at virksomheten sine første reelle driftsår er 2011 og 2012. Omsetningen for disse årene er på hhv kr 22 500 og 42 000. For å gå i balanse i 2012 iht oppstillingen fra Skatt vest måtte inntektene vært øket med kr 9 427. Når virksomheten i 2012 har en omsetning som mangler kr 9 427 på å gå i balanse, vil det etter vår mening være forretningsmessig realistisk å tro på at denne omsetningen kan økes de neste 4-5 årene. Vi har vanskelig for å forstå at dette kan bestrides etter en objektiv tilnærming av sakens faktum. Uansett hvordan det vris og vendes på faktum, så ligger utleien allerede idag tett opp mot å gå med overskudd. Dette styrker det faktum at virksomheten på oppstartstidspunktet kunne ha en objektiv forventning om at virksomheten skulle gå med overskudd. Skattekontoret må akseptere dette og gi den næringsdrivende mulighet til å drive business. Vi ser ikke hvorfor skattekontoret allerede i denne fasen skal nekte virksomheten fradrag når alle sakens opplysninger viser at det drives næring og når man allerede i sitt andre normale driftsår er tilnærmet i økonomisk balanse. I slike situasjoner bør skattekontoret være tilbakeholden med å overprøve den næringsdrivendes vurdering."

Skattekontoret skal til nemnde merknader vise til at desse er vurdert av skattekontoret tidlegare, sjå skattekontoret si vurdering av klaga ovanfor. Vi har ikkje ytterlegare kommentarar til desse.

V e d t a k:

Det påklaga vedtaket blir stadfesta.

Klagenemnda si avgjerd:

Nemndas medlem Ongre har avgitt slikt votum: "Skattekontoret har tilbakeført inngående avgift på anskaffelse av en bobil med henvisning til at virksomheten med utleie av bobilen ikke er egnet til å gå med overskudd, og derfor ikke drives i næring.

Jeg har etter en samlet vurdering kommet til at den aktuelle utleie av den aktuelle bobilen må anses å skje i næring, som en integrert del av den øvrige virksomheten. Etter mitt skjønn er det sannsynligjort at utleien av bobilen må anses som en integrert del av den øvrige næringsvirksomheten.

Jeg er enin med klager som viser til at utleie av bobil en aktivitet som har en naturlig og nær sammenheng med de øvrige aktiviteter, som drives med utgangspunktet i bensinstasjonen. De forskjellige virksomhetsområdene må anses som integrerte aktiviteter som selskapet leverer til sine kunder.

Utleien av bobilen føyer seg naturlig inn i den øvrige utleien og driften som selskapet har og bobilutleien kan derfor ikke anses som et eget virksomhetsområde.  Jeg stemmer derfor for at vedtaket om tilbakeføring av inngående merverdiavgift på kjøp av bobil oppheves.

Vedtak: Skattekontorets vedtak om tilbakeføring av inngående merverdiavgift på kjøp av bobil oppheves."

Nemndas medlem Frøystad har avgitt slikt votum: "Uenig i vedtaket. Det er tillatt å forsøke nye virksomhetsområder og det er ikke noen automatikk i at fradragsretten bortfaller dersom man feiler eller ikke oppnår de ønskede økonomiske resultater.

Bobilutleien har relevant tilknytning til selskapets øvrige aktivitet. Omsetningen har vært stigende. Skattekontoret har ikke redegjort for renteberegning. Det virker som om skattekontoret vilkårlig velger beløp for forsikringskostnader.

Denne saken føyer seg inn i en rekke bobilsaker fra skatt vest hvor vedtakene etter mitt syn er svake. I denne saken får jeg inntrykk av at vedtaket og innstillingen er et forsvar av et forutbestemt resultat, snarere enn en begrunnelse av resultatet.

Skattekontoret bruker også konkurransehensynet feil. Konkurransehensynet tilsier at underskuddsdrift kan anses næringsmessig dersom den kommer i konkurranse med næringsvirksomhet - ikke motsatt, at virksomhet nektes registrering fordi den kommer i konkurranse med underskuddsdrift/drift under registreringsgrensen.

Vedtak: Vedtaket oppheves."

Nemndas medlem Hines Grape har avgitt slikt votum: "Uenig. Feil å avskjære fradragsrett for relevant anskaffelse til bruk i (eksisterende) næringsvirksomhet, dvs i tråd med klagers prinsipale anførsel om fradragsrett for relevant anskaffelse til bruk i del av den øvrige næringsvirksomheten. Relevant som følge av funksjonell sammenheng. Skattekontoret har ikke sannsynliggjort annen bruk/annet formål med anskaffelsen."

Nemndas medlem Stenhamar sluttet seg til Ongre sitt votum.

Nemndas leder Rivedal sluttet seg til skattekontorets innstilling.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Etterberegningen oppheves.