KMVA 8225

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: Tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift grunnet manglende fradragsrett samt ileggelse av tilleggsavgift 

Påklaget beløp utgjør inklusive tilleggsavgift kr 110 521

 

Stikkord:  Fradragsrett    Tilleggsavgift

 

Bransje: Makeupvirksomhet, salg av kosmetikk, toalettartikler, klær, smykker og sko

 

Mval.:   § 3-5 § 8-1 § 18-1 (1) bokstav b § 21-3 (1)

 

Skatteetaten.no: Fradrag    Tilleggsavgift og andre reaksjoner 

 

 

  Innstillingsdato: 26. juni 2014

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse ved skriftlig votering 3. september 2014 i sak KMVA 8225 – Klager.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager, org. nr. xxx xxx xxx, ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 1. termin 2003. Virksomheten er registrert med formål makeupvirksomhet, inkludert butikkhandel med toalett- og kosmetikkartikler. I tillegg driver virksomheten med salg av brukte og nye klær, sko og smykker. Virksomheten har også drevet undervisning, men denne del er nå overført til A AS.

På bakgrunn av avgrenset kontroll av omsetningsoppgaven for 4. termin 2013 fattet skattekontoret vedtak 04.03.2014 om tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift med kr 92 101 og ileggelse av 20% tilleggsavgift med kr 18 420.

Det er mottatt klage fra virksomheten datert 20.03.2014. Klagefristen er overholdt.

Påklaget beløp utgjør:

 

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Saken er ikke innbrakt for domstolene eller sendt påtalemyndigheten.

Skattekontorets innstilling har vært forelagt klager med frist til å gi merknader den 17.06.2014. Det er ikke mottatt merknader til innstillingen innen fristen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok.nr.  Dokumentnavn  Dato 1 Varsel om oppgavekontroll 14.10.2013 2 Hovedbok, fakturaer 22.10.2013 3 Anmodning ytterligere opplysninger 01.11.2013 4 Ytterligere opplysninger 08.11.2013 5 Tolldeklarasjoner 08.11.2013 6 Varsel om fastsettelse 12.11.2013 7 Tilsvar varsel om fastsettelse 28.11.2013 8 Tilsvar varsel om fastsettelse 18.12.2013 9 Vedr. møte med avgiftspliktige 19.02.2014 10 Vedtak om etterberegning 04.03.2014 11 Klage på vedtak om etterberegning 24.03.2014 12 Oversendelse utkast til innstilling 03.06.2014

Klagen gjelder Klagen omfatter følgende forhold:

1. Etterberegning av fradragsført inngående merverdiavgift på grunn av manglende fradragsrett med kr 92 101.

2. 20 % tilleggsavgift på grunn av etterberegnet inngående avgift, kr 18 420.

1. Etterberegning av fradragsført inngående merverdiavgift på grunn av manglende fradragsrett

1.1 Sakens faktum Under kontrollen ble det opplyst at inngående bilag 503 og 43 gjaldt varer kjøpt inn for bruk i undervisning. Det var fradragsført inngående merverdiavgift med kr 92 101 vedrørende bilagene. Skattekontoret fant at det ikke var fradragsrett for den inngående merverdiavgift på disse bilag, da dette gjaldt anskaffelser som er til bruk i virksomhet utenfor merverdiavgiftsloven.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra skattekontorets vedtak:

"Etter merverdiavgiftsloven § 8-1 har et registrert avgiftssubjekt rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester som er til bruk i den registrerte virksomheten.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 8-2 første ledd at et registrert avgiftssubjekt som anskaffer varer og tjenester som er til bruk både i den registrerte virksomheten og til andre formål, har rett til fradrag for inngående merverdiavgift bare på den del av varen eller tjenesten som er til antatt bruk i den registrerte virksomheten.

Det foreligger ikke fradragsrett for inngående merverdiavgift knyttet til anskaffelser som er til bruk i virksomhet utenfor merverdiavgiftsloven (undervisning).

Klager driver make-up virksomhet, inkludert butikkhandel. I tillegger det opplyst i e-post av 08.11.2013 at virksomheten driver med undervisning.

I forbindelse med kontrollen mottok skattekontoret kopi av de største inngående faktura som var ført med fradrag for inngående merverdiavgift. Flere av de fremlagte bilagene viste underdokumentasjon med B angitt som fakturamottaker. Skattekontoret ba i brev av 01.11.2013 om en redegjørelse for dette, samt en redegjørelse for hvordan kjøpene knyttet til inngående bilag 503 og 43 var til bruk i Klager sin avgiftspliktige virksomhet.

I tilsvar av 08.11.2013 opplyser foretaket at produktene som er kjøpt knyttet til inngående bilag 503 og 43, er kjøpt inn for benyttelse i undervisning. Foretaket har ikke beregnet utgående merverdiavgift knyttet til innkjøpte varer fra B AB, da dette benyttes i undervisning og ikke skal pålegges mva.

Skattekontoret viser til ovennevnte regelverk hvor det ikke foreligger fradrag for inngående merverdiavgift knyttet til omsetning som er utenfor merverdiavgiftsloven, herunder undervisningstjenester. Skattekontoret varslet derfor om å nekte fradragsført inngående merverdiavgift knyttet til dette, og har lagt til grunn følgende:

Inngående bilag  Nektet fradragsført  Begrunnelse     inngående mva.   43    kr 91 124   Undervisning 503    kr      977   Undervisning Sum   kr 92 101

I tilsvar av 18.12.2013 anføres det følgende: "Forholdet mellom enkeltmannsforetaket og aksjeselskapet A AS har vært noe uheldig satt opp. De har foretatt dette på en slik måte at de reelt sett ikke mottar fradrag for en så stor del av merverdiavgiften som de reelt sett skulle hatt fradrag for. Det enkleste hadde vært at all undervisning ble skilt ut i egne foretak slik at den merverdiavgiftspliktige restvirksomhet ble skilt ut for seg. Samlet resultat frem til d.d er at de får mindre fradrag enn de reelt sett skulle. Hva angår omsetningsoppgaven for juli og august 2013 har enkeltmannsforetaket nå foretatt viderefakturering inkl. mva til A AS. Jeg vedlegger kopi av denne. A AS vil deretter kunne kreve fradrag etter kompensasjonsloven. Det vises til de betingelser som der foreligger. Selskapet beklager at de ikke har foretatt denne fakturering på et tidligere tidspunkt. De må derfor akseptere at omsetningsoppgaven for juli og august blir endret dog slik at dette hensyntas ved den senere fakturering i enkeltmannsforetaket i det forholdet må sees i sammenheng."

I møte med avgiftspliktige og deres advokat den 18.02.2014, ble dette nærmere forklart. Det ble redegjort for avgiftspliktiges misforståelse av regelverket da de har krevd fullt fradrag for inngående merverdiavgift knyttet nevnte faktura. De har nå skilt virksomhetene i de to foretakene, hvor A AS kun skal drive med undervisningstjenester som er utenfor merverdiavgiftsloven og foretaket Klager skal drive virksomhet innenfor merverdiavgiftsloven. I møte ble det bedt om at saken ble sett i sammenheng med begge virksomhetene, og for de påfølgende terminer. Enkeltpersonforetaket har fradragsført inngående merverdiavgift på anskaffelser knyttet til undervisning, men har senere viderefakturert dette til A AS.

På bakgrunn av opplysningene fra virksomheten legger skattekontoret til grunn at enkeltpersonforetaket Klager drev undervisningsvirksomhet i 4. termin 2013. Inngående bilag 43 og 503 var derfor til bruk i enkeltpersonforetakets virksomhet, men inngående avgift er ikke fradragsberettiget da kostnadene var til bruk i undervisningsvirksomhet som er unntatt fra merverdiavgift, jf. mval § 3-5, jf. § 8-1. Virksomheten har i etterkant av kontrollen omorganisert driften og lagt undervisningsvirksomheten inn i selskapet A AS. Dette er gjort etter utløpet av 4. termin 2013, og har således ikke betydning for kontrollen som gjelder 4. termin 2013.

Det er opplyst at bilag 43 og 503 er viderefakturert med merverdiavgift til A AS i 6. termin 2013. Skattekontoret vil bemerke at denne etterfølgende utfaktureringen fra enkeltpersonforetaket ikke medfører fradragsrett for inngående avgift på enkeltpersonforetakets hånd. Det vises til at vilkårene for fradragsrett skal foreligge på anskaffelsestidspunktet, og på anskaffelsestidspunktet 4. termin 2013 var bilag 43 og bilag 503 til bruk i enkeltpersonsforetakets avgiftsunntatte virksomhet.

Skattekontoret vil også orientere om at et vilkår for å ha rett til kompensasjon når det gjelder inngående avgift knyttet til undervisningstjenester er at dette gjelder undervisningstjenester som kommunen eller fylkeskommunen er pålagt å utføre ved lov, jf. kompensasjonsloven § 2 bokstav c. Det vises i den anledning til vedlagte dom fra Stavanger tingrett av 30.01.2012.

Skattekontoret vedtar med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b å nekte fradrag for inngående merverdiavgift med til sammen kr. 92 101."

1.3 Klagers innsigelser I brev av 20.03.2014 påklages skattekontorets vedtak. I klagen hevdes det at de aktuelle bilag ikke gjelder varer kjøpt inn til bruk i enkeltpersonsforetaket, men for videresalg til A AS til bruk i undervisning av studenter ved B. Det hevdes også at det ikke er riktig at klager i etterkant har omorganisert driften, men at skolen ved oppstart i august 2013 hørte inn under A AS. På grunn av betaling fra studentene til skolen en stund etter at skoleåret og undervisningen var startet, ble faktura til A AS for videresalg av varene utstedt noe senere på høsten. Innberetning av utgående merverdiavgift av dette salget er utsatt i påvente av behandling av klagesaken.

På denne bakgrunn ber en om at den foretatte etterberegning oppheves.

1.4 Skattekontorets vurdering av klagen Mval. § 8-1 gir registrerte næringsdrivende rett til fradrag for inngående merverdiavgift på varer og tjenester som er anskaffet til bruk i egen avgiftspliktig virksomhet. En registrert virksomhet som anskaffer varer og tjenester som er til bruk både i den registrerte virksomheten og til andre formål, har etter mval. § 8 2 (1) kun fradragsrett for inngående merverdiavgift for den del av varen eller tjenesten som er til antatt bruk i den registrerte del av virksomheten. Etter mval. § 3 5 er omsetning og formidling av undervisningstjenester unntatt fra loven. Unntaket omfatter også andre varer og tjenester som omsettes som et naturlig ledd i ytelsen av undervisningstjenester.

Unntaket innebærer at omsetning av undervisningstjenester ikke skal faktureres med merverdiavgift. Samtidig er det ikke fradragsrett for inngående merverdiavgift på utgifter som vedrører denne del av virksomheten.

Det er opplyst at virksomheten bl.a. driver med avgiftsunntatt undervisning. Det fremgår videre av innsendt dokumentasjon at inngående merverdiavgift på fakturaer med felleskostnader er fordelt mellom avgiftspliktig og avgiftsunntatt virksomhet. Det er videre opplyst at virksomheten i 2012 hadde avgiftspliktige salgsinntekter med kr 532 679 og salgsinntekter utenfor loven med kr 1 194 032.

I klagen hevdes det at undervisning ved skolestart 2013 hørte inn under A AS. Varene i bilag 43 og 503 var ikke kjøpt inn til bruk i Klager, men for videresalg til A AS til bruk i undervisningen ved B. Ifølge Enhetsregisteret er B en underenhet av A AS.

Slik skattekontoret ser saken, har virksomheten i klager på det tidspunktet fradragsføringen skjedde bestått både av avgiftspliktig salg av varer og avgiftsunntatt undervisning. Vi viser til at klager de siste årene har hatt en stor del av inntektene sine utenfor merverdiavgiftsloven. I denne sammenheng viser vi til klagers egne opplysninger. I tilsvar til varsel av 18.12.2013, skriver klager selv at forholdet mellom A AS og klager har vært noe "uheldig satt opp .Det enkleste hadde vært at all undervisning ble skilt ut i egne foretak slik at den merverdiavgiftspliktige restvirksomhet ble skilt ut for seg". Videre fremgår det i klagen under punktet "Tilleggsavgift" at "[d]en omorganiseringen som det ble orientert om under møtet, og som nå er foretatt, vil medføre at produkter til skolen vil bli kjøpt direkte fra lager i Sverige."

De innkjøpte varene (bilag 43 og 503) var etter det opplyste til bruk i den avgiftsunntatte undervisningen. Som redegjort for ovenfor er det ikke fradragsrett for inngående avgift på varer og tjenester til bruk i den del av klagers virksomhet som har bestått i avgiftsunntatt undervisning. Når klager i klagen anfører at det ikke medfører riktighet at det er først etter kontrollen ble varslet at omorganiseringen ble foretatt, avviker dette fra de opplysningene som er gitt i tilsvaret og i selve klagen. At klagers undervisningsvirksomhet ved skolestart, dvs. i tid etter fradragsføringen fant sted i klager, ble skilt ut og lagt til A AS endrer likevel ikke det faktum at klager på fradragstidspunktet fradragsførte inngående avgift til bruk i avgiftsunntatt undervisningsvirksomhet.

At klager ved faktura av 04.11.2013 har viderefakturert varene til A AS kan ikke medføre at klager oppnår fradragsrett ettersom varene på fradragstidspunktet var til bruk i klagers avgiftsunntatte virksomhet. For øvrig skal det nevnes at viderefaktureringen ble foretatt i tid etter kontrollen ble initiert og etter at skattekontoret bad om opplysninger om bruken av de aktuelle varene.

Skattekontoret finner ikke å legge vekt på at undervisningsdelen i ettertid er skilt ut til en annen enhet og den foretatte etterberegning fastholdes.

2. Ilagt tilleggsavgift 2.1 Sakens faktum Det vises til punkt 1.1 og punkt 1.2 ovenfor.

2.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra skattekontorets vedtak:

"Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift Skattekontoret vedtar med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 21-3 å ilegge tilleggsavgift med 20 %. Tilleggsavgiften utgjør kr. 18 420.

Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal ut fra foreliggende regler og rettspraksis vurderes ut fra et subjektivt grunnlag.

På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har fradragsført inngående merverdiavgift på anskaffelser det ikke foreligger fradragsrett for i sine avgiftsoppgaver og at loven dermed er overtrådt med det resultat at staten er eller kunne bli påført et tap.

I tilsvar av 18.12.2013 anfører advokat følgende: "Når det gjelder tilleggsavgift er det min oppdragsgivers oppfatning at dette vil være helt urimelig slik denne saken reelt sett foreligger. Det vises til hva som reelt sett skulle ha vært foretatt med konsekvens for redusert netto innbetaling av avgift og ingen økning. Vi ber derfor om at det etter den subjektive vurdering som skal foretas ikke ilegges tilleggsavgift."

De nye retningslinjene for ileggelse av tilleggsavgift skal sikre lik behandling og en mer enhetlig bruk av satser. Sentralt i de nye retningslinjene er at tilleggsavgiften skal utmåles med standardiserte satser på grunnlag av den utviste skyld i den konkrete sak, og ikke lenger etter typetilfeller med satser basert på mer generelle betraktninger om hvor klanderverdig den aktuelle feil er.

Det er tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Kravene til avgiftssubjektet er i praksis strenge og det skal ikke mye til før forholdet blir ansett som uaktsomt. Utgangspunktet for vurdering av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhet. Den omstendighet at han unnlater å søke kunnskap om regelverket, eventuelt ikke sørger for den nødvendige bistand, kan i seg selv anses som uaktsomt.

Merverdiavgiftssystemet er basert på terminvise oppgjør og avgiftssubjektet kan ikke basere bokføringen og egen kontroll av denne på at ev. feil kan rettes på neste termin.

Skattekontoret viser til at reglene om avgiftsplikt og unntakene fra denne er helt sentrale på merverdiavgiftsområdet. Dette gjelder også fradragsrett for inngående merverdiavgift, og må forutsettes kjent av virksomheten. Skattekontoret finner at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet når det gjelder det konkrete tilfellet. Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven anses derfor oppfylt."

2.3 Klagers innsigelser I klagen ber en også om at den ilagte tilleggsavgiften frafalles. Det vises til at klager har undersøkt på skatteetatens nettsider og også tatt kontakt med skattekontoret for å undersøke avgiftsplikt på undervisningstjenester. De har der fått opplyst at varer og tjenester som er kjøpt inn for undervisning og var et nødvendig ledd i undervisningen var unntatt fra merverdiavgift. På denne bakgrunn slo virksomheten seg til ro med at de ville få refundert merverdiavgiften på disse varene.

Virksomheten hevder på denne bakgrunn at de etter beste evne har forsøkt å sette seg inn i regelverket. Det vises til at dette er et omfattende regelverk og at de ikke har unnlatt å søke kunnskap. Det hevdes videre at en ikke kan se at staten vil bli påført tap som følge av forholdet. Det hevdes at den som taper penger er enkeltpersonforetaket.

2.4 Skattekontorets vurdering av klagen Etter mval. § 21-3 kan avgiftsmyndighetene ilegge tilleggsavgift hvis det foreligger en uaktsom eller forsettlig overtredelse av loven eller forskrifter gitt i medhold av denne, og at staten ved det har eller kunne ha blitt påført et tap. Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse.

Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer av 10.01.2012, revidert 15.02.2013, at tilleggsavgift kan ilegges der det er klar sannsynlighet for at avgiftssubjektet både har overtrådt bestemmelser gitt i lov eller forskrift og at overtredelsen er uaktsom.

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er at det har skjedd en overtredelse av lov eller forskrift og at overtredelsen har medført at staten har eller kunne ha blitt påført tap. Det er ikke noe krav om at staten faktisk er unndratt avgift.

Ved å fradragsføre inngående avgift som ikke er fradragsberettiget finner skattekontoret det klart at klager har overtrådt loven med tilhørende forskrifter.

Overtredelsen må ha medført at staten er eller kunne blitt påført tap. Det er tilstrekkelig at det er sendt inn en uriktig omsetningsoppgave. Det avgjørende vil være om virksomhetens handlemåte i seg selv er egnet til å unndra avgift, ikke om virksomheten i dette konkrete tilfellet var i en situasjon som gjør slik unndragelse sannsynlig, jf. Borgarting lagmannsretts dom av 31.03.2008.

I denne saken har klager sendt inn en uriktig oppgave ved at det er krevd fradrag for inngående avgift på utgifter som vedrører avgiftsunntatt virksomhet. Følgelig foreligger det fare for tap for staten.

Etter dette finner skattekontoret det klart at de objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt.

Det er videre et vilkår for ileggelse av tilleggsavgift at klager må ha opptrådt uaktsomt.

Det er tilstrekkelig for å ilegge tilleggsavgift etter mval. § 21 3 at det foreligger en uaktsom overtredelse av loven eller forskrifter. Vilkåret om uaktsomhet er oppfylt dersom det er utvist simpel uaktsomhet. Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer pkt. 2.2.1 at det foreligger uaktsomhet når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.

Kravene til den som forstår avgiftsoppgjøret er i praksis strenge og det skal ikke mye til før en overtredelse blir ansett som uaktsom. Det kreves at den som forestår avgiftsoppgjøret plikter å sette seg inn i de regler som gjelder for den aktuelle virksomhet. Reglene om fradragsføring av inngående avgift er helt sentrale og må forutsettes kjent.

Skattekontoret anser det som uaktsomt at det er krevd fradrag for inngående merverdiavgift som gjelder unntatt virksomhet med undervisning. En kan ikke se at det i dette tilfellet er unnskyldelig at en har søkt informasjon om unntaket for merverdiavgift ved omsetning av undervisningstjenester.

Regelen om manglende fradragsrett for inngående merverdiavgift på utgifter som vedrører unntatt virksomhet anses helt sentrale og må forutsettes kjent. Når klager har vært oppmerksom på at omsetning av undervisningstjenester og varer som omsettes som en naturlig del av denne er unntatt fra avgiftsplikt, burde en også være klar over at inngående merverdiavgift på kostnader vedrørende denne del av virksomheten ikke er fradragsberettiget.

Skattekontoret finner etter dette med klar sannsynlighetsovervekt at klager har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet.   Både de objektive og subjektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt.

Etter retningslinjenes pkt. 3.1 kan det unnlates å ilegge tilleggsavgift selv om vilkårene for dette er til stede. Ifølge retningslinjene må det vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan således ses bort fra bagatellmessige feil hos et ellers aktsomt og lojalt avgiftssubjekt.

At det er krevd fradrag for merverdiavgift som vedrører unntatt omsetning anses ikke som bagatellmessig. En anser det heller ikke som unnskyldelig at en har søkt informasjon om reglene, da det ikke er søkt om informasjon om fradragsrett for inngående avgift, men for avgiftsplikt ved omsetning av undervisningstjenester.

Skattekontoret fastholder etter dette vedtaket om å ilegge tilleggsavgift med 20 %, som er i tråd med retningslinjer og praksis.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k:

Den påklagede vedtak stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.