Important information

This page is not available in English.

Klagenemnda for merverdiavgift

KMVA 8481

  • Published:
  • Avgitt 13 April 2015
Whole serial number KMVA 8481

Klagenemndas avgjørelse av 13. april 2015

Klagenemnda stadfestet innstillingen.

Saken gjelder:  
Sletting av virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret etter forhåndsregistrering. Etterberegning av fradragsført inngående merverdiavgift for perioden virksomheten har vært forhåndsregistrert.

Påklaget beløp utgjør totalt kr 503 628.

Stikkord:   
Forhåndsregistrering    
Manglende omsetning    
Sletting
Etterberegning inngående merverdiavgift

Bransje:   Drift av hoteller, pensjonater og moteller uten restaurant

Mval.:   § 2-1 første ledd    § 2-4, jf. merverdiavgiftsforskriften § 2-4-1    § 18-1 første ledd bokstav c

Skatteetaten.no: 
Merverdiavgiftsregisteret    
Skjønnsfastsettelse og endring

 

                   Innstillingsdato: 20. februar 2015

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 13. april 2015 i sak KMVA 8481 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS, org.nr. xxx xxx xxx, ble forhåndsregistrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 1. termin 2012. Virksomheten er registrert under bransjen "Drift av hoteller, pensjonater og moteller uten restaurant".

På bakgrunn av at virksomheten ikke kom i gang som forutsatt innenfor det tidsrom virksomheten ble forhåndsregistrert for, og det ei heller ble funnet grunnlag for ytterligere utvidelse av forhåndsregistreringsperioden, ble virksomheten slettet i Merverdiavgiftsregisteret den 06.11.2014 med tilbakevirkende kraft.

Som følge av at virksomheten ble slettet med tilbakevirkende kraft, jf. ovennevnte vedtak, ble det også fattet vedtak om tilbakeføring av inngående merverdiavgift for den periode virksomheten hadde stått registrert i Merverdiavgiftsregisteret, jf. skattekontorets vedtak av 12.11.2014. Etterberegnet beløp utgjør totalt kr 503 628.

Skattekontoret mottok klage på ovennevnte vedtak den 19.11.2014. Klagen er således rettidig, jf. forvaltningsloven § 29.

Påklaget beløp utgjør:

Påklaget beløp utgjør:
Termin/år Inng.avgift
1/2012 158 745
2/2012 43 914
3/2012 176 328
4/2012 7 452
5/2012 104 409
1/2013 11 805
2/2013 975
Sum 503 628

Klager fikk oversendt innstillingen for gjennomsyn den 15.01.2015. Skattekontoret mottok merknader til innstillingen den 02.02.2015. Merknadene er innarbeidet og kommentert nedenfor.

Saken er ikke innbrakt for domstolene, eller sendt påtalemyndigheten.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr Dokumentnavn Dato
1 Samordnet registermelding 04.03.2012
2 Forhåndsregistrering - informasjon 22.03.2012
3a måltall og budsjett 27.03.2012
3b kommentar budsjett 27.03.2012
3c Støttemidler  27.03.2012
4 Innhenting av tilleggsopplysninger 17.04.2012
5 E-post 24.04.2012
6 Innhenting av tilleggsopplysninger 15.05.2012
7 Generelt brev enhet manntall 25.05.2012
8 Forhåndsregistrering 31.08.2012
9 E-post 14.01.2013
10 Bekreftelse på registrering 05.02.2013
11 Varsel om sletting 03.03.2014
12 E-post 19.03.2014
13 Forhåndsregistrering – informasjon 27.03.2014
14 Generelt brev sak manntall 04.04.2014
15 E-post 05.09.2014
16 Varsel om sletting av forhåndsregistrert 16.09.2014
17 Vedtak om sletting 06.11.2014
18 Vedtak om etterberegning 12.11.2014
19 Klage på vedtak  19.11.2014
20 Oversendelse av innstiling  15.01.2015
21 Merknader til innstillingen  02.02.2015
A1 Høyesteretts dom av 14.01.2015 (Bremangerlandet Vindpark AS) HR-2015-00073
A2 Stavanger tingretts dom av 25.06.2014 (Aeriton Aircraft AS) TVI-STAV.13-207681
A3 Klagenemndssak nr. 8071 KMVA.2014.8071
A4 Klagenemndssak nr. 7867 KMVA.2013.7867

Klagen gjelder

1. Sletting av virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 1. termin 2012.

2. Tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift pålydende kr 503 628 i perioden 1. termin 2012 – 2. termin 2013, jf. punkt 1.

1. Sletting av virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 1. termin 2012

1.1 Sakens faktum

Klager AS søkte om forhåndsregistrering den 29.02.2012. I søknaden ble det opplyst om at dato for passering av registreringsgrensen på kr 50 000 ble anslått å være 31.12.2012. Forventet tidspunkt for økonomisk overskudd ble satt til 01.07.2014.

Videre ble det opplyst at virksomheten hadde foretatt anskaffelser i størrelsesorden kr 550 000, og at virksomheten planla å foreta ytterligere anskaffelser pålydende kr 1 000 000.

Vedlagt søknaden var blant annet kopi av inngående faktura, forretningsplan og budsjett.

Etter noe etterfølgende korrespondanse hvor virksomheten sendte inn ytterligere opplysninger og dokumentasjon, ble Klager AS forhåndsregistrert den 27.08.2012 frem til og med 6. termin 2012.

Den 14.01.2013 mottok skattekontoret følgende e-post fra virksomheten: "Pga. av ekstraordinære krav fra offentlig planmyndighet om omfattende utredning av rassikring for Klager vil arbeidet med etablering av overnattingsenheter inne på Klager bli minimum 9 måneder forsinket. Innsendt budsjett vil derfor blir revidert så snart vi har klarhet i når reguleringssaken kan bli godkjent.

Vi regner imidlertid uansett med å nå minimumsomsetning for vanlig MVA registering innen 2013, men vil herved søke om at nåværende forhåndsregistrering, som gikk ut ved årsskiftet, dvs. til og med desember 2012, blir forlenget med minimum et halvt år".

Skattekontoret ga i skriv av 05.02.2013 en bekreftelse på at virksomheten ville være forhåndsregistrert til og med 5. termin 2013.

Den 03.03.2014 ble virksomheten varslet om sletting i Merverdiavgiftsregisteret som følge av at det ikke var blitt innrapportert noen avgiftspliktig omsetning i løpet av forhåndsregisteringsperioden. Ei heller hadde det kommet inn ny søknad om forlengelse innen utgangen av 5. termin 2013.

Varselet ble besvart av klager i skriv av 19.03.2014, hvor det ble opplyst at utviklingen av reiselivsprosjektet dessverre hadde tatt betydelig lengre tid enn opprinnelig forutsatt. Årsaken til dette var blant annet at en reguleringsplan som skulle gi de nødvendige tillatelser for oppføring av kabiner for overnatting ble stoppet etter krav om ytterligere utredning av rasfare og sikringstiltak inne på Klager. I tillegg hadde det dukket opp komplikasjoner i forhold til selskapets avtale med grunneieren inne på Klager, og fremdriften ble på denne bakgrunn ansett som veldig usikker. Videre ble det opplyst at virksomheten nå hadde valgt å selge tidligere innkjøpt og kostbart driftsløsøre for prosjektet – noe som i betydelig grad overstiger minimumskravet på kr 50 000. Endelig ble det søkt om å forbli stående registrert i Merverdiavgiftsregisteret.

Virksomhetens skriv av 19.03.2014 ble vurdert som søknad om forlenget forhåndsregistrering, og skattekontoret ba i skriv av 27.03.2014 om ytterligere opplysninger, hvorpå skattekontoret mottok en tilbakemelding den 10.04.2014 og 05.09.2014.

Da skattekontoret vurderte situasjonen dithen at det ikke var grunnlag for fortsatt registering ble det på nytt sendt ut varsel om sletting i Merverdiavgiftsregisteret den 16.09.2014. Varselet ble ikke imøtekommet av virksomheten.

Vedtak om sletting ble truffet den 06.11.2014.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra skattekontorets vedtak av 06.11.2014 følgende:

"Dere er forhåndsregistrert i Merverdiavgiftsregisteret til september- oktober 2013, se vårt brev av 05.02.2013. I vårt brev av 16.09.2014 har vi varslet om sletting i Merverdiavgiftsregisteret og tilbakeføring av inngående merverdiavgift.

Skattekontoret har i dag slettet forhåndsregistreringen i Merverdiavgiftsregisteret med tilbakevirkende kraft.

Begrunnelse Grunnen er at omsetningen ikke har oversteget minimumsgrensen i løpet av det tidsrom det er gitt forhåndsregistrering for, og vilkårene for en ordinær registrering i Merverdiavgiftsregisteret er derfor ikke til stede. De investeringer som er foretatt har derfor ikke vært til bruk i avgiftspliktig virksomhet".

1.3 Klagers innvendinger til vedtaket

Klager viser til at selskapet har kommet i en rettstvist med grunneier inne på Klager, noe som har ført til at fremdriften har lidt og at prosjektet inntil videre har stoppet opp.

I Stavanger tingretts dom fra mai 2014 gikk saken i klagers favør, og det ble også tilkjent sakskostnader. Dommen er imidlertid anket til lagmannsretten, og skal først opp til behandling i juni 2015. Før den tid er det umulig for virksomheten å planlegge den videre fremtiden. På bakgrunn av kapasitetsproblemer – også på regnskapssiden, så har virksomheten ikke fått sendt inn løpende omsetningsoppgaver, noe virksomheten beklager. Omsetningsoppgaver blir nå sendt fra regnskapsfører. Her vil det fremgå at omsetningen langt overstiger det lovmessige minimumskravet om omsetning på kr 50 000. Dette er det også informert om tidligere, selv om omsetningsoppgavene beklageligvis ikke er sendt inn før nå.

1.4 Skattekontorets vurdering

Det følger av merverdiavgiftsloven § 2-4 første ledd bokstav a, at

"(1) Den som ikke har nådd beløpsgrensen for registrering, kan forhåndsregistreres i Merverdiavgiftsregisteret dersom a) Vedkommende har foretatt betydelige anskaffelser som har direkte sammenheng med senere merverdiavgiftspliktig omsetning".

Vilkårene for forhåndsregistrering er nærmere utdypet i merverdiavgiftsforskriften § 2-4-1. Fra bestemmelsen hitsettes:

"(1) Anskaffelser anses som betydelige når verdien er minst 250 000 kroner merverdiavgift medregnet. (2) Det er et vilkår for forhåndsregistrering at det framstår som overveiende sannsynlig at virksomheten når normal drift foreligger vil ha en omsetning som ligger betydelig over beløpsgrensen for registrering og at det skal drives næringsvirksomhet. Det er ikke adgang til forhåndsregistrering dersom det antas at det vil gå mindre enn fire måneder fra søknadstidspunktet til registreringsgrensen nås".

Forhåndsregistrering skal alltid gis for et gitt tidsrom. Ved vurderingen skal det legges vekt på hva som er normal investeringsperiode for vedkommende bransje. Dersom de generelle vilkår for registrering ikke blir oppfylt innenfor den gitte perioden, skal virksomheten slettes fra Merverdiavgiftsregisteret, med mindre skattekontoret finner at forhåndsregistreringsperioden bør forlenges, jf. Merverdiavgiftshåndboken 10. utgave (2014) side 116.

I forhold til de vilkår som gjelder for forhåndsregistrering er den sentrale problemstillingen i denne saken hvorvidt virksomheten har kommet i gang med avgiftspliktig omsetning som forutsatt innen fristen for forhåndsregistreringen.

Det fremgår av Ot.prp.nr. 84 (1988-1989) side 2 at risikoen for om den forhåndsregistrerte senere oppfyller vilkårene for registrering ligger hos den forhåndsregistrerte. Videre følger det av forarbeidene at det ikke bør være avgiftsmyndighetenes risiko at de forutsetninger som ligger til grunn for forhåndsregistreringen ikke slår til. Det er på det rene at virksomheten var forhåndsregistrert til 5. termin 2013, etter at forhåndsregistreringsperioden ble forlenget etter søknad. Dette innebærer at virksomheten innen dette tidspunkt, det vil si innen utgangen av oktober 2013, må ha kommet i gang med avgiftspliktig omsetning. Det følger av sammenhengen i systemet og fradragsrettens formål, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1, at omsetningen må være av en slik art at de anskaffelser som er gjort og som er ført til fradrag i forhåndsregistreringsperioden må anses for å være innsatsfaktorer i slik omsetning.

Formålet med etableringen av Klager AS var å utvikle Klager som en turistattraksjon. At virksomheten ikke har kommet i gang innenfor den planlagte tidsrammen skyldes flere forhold, dog hovedsakelig at en reguleringsplan som skulle gi de nødvendige tillatelser for oppføring av kabiner for overnatting ble stoppet etter krav om ytterligere utredning av rasfare og sikringstiltak inne på Klager. I tillegg har virksomheten havnet i rettssak mot grunneier. Klager vant i første runde i tingretten, men grunneier anket dommen inn for lagmannsretten, hvorpå saken ikke kommer opp før i juni 2015. Før disse forholdene er avklart, er fremtiden for virksomheten usikker i følge klager selv.

Etter skattekontorets oppfatning er det helt på det rene at virksomheten ikke kom i gang som forutsatt innenfor det tidsrom virksomheten var forhåndsregistrert for. De usikre prognosene rundt videre drift resulterte i at skattekontoret ikke fant grunnlag for å innvilge ytterligere forlengelse av registreringen.

Virksomheten har anført at det likevel er grunnlag for fortsatt registrering på bakgrunn av den omsetning som har funnet sted på 2. termin 2014.

Ovennevnte omsetning ble ikke innrapportert til avgiftsmyndighetene før etter at vedtak om sletting var truffet, ettersom oppgaven for 2. termin 2014 først ble sendt inn til skattekontoret den 09.12.2014. Oppgaven viste kr 552 000 i avgiftspliktig omsetning, hvilket utgjør kr 138 000 i utgående merverdiavgift. Skattekontoret har tidligere mottatt kopi av utgående faktura knyttet til denne omsetningen. Virksomheten har overfor skattekontoret anført at den sene innrapporteringen skyldes kapasitetsproblemer hos selskapet.

Den innrapporterte omsetningen på 2. termin 2014 gjelder salg av driftsmiddel (båt). At virksomheten omsetter selskapets driftsmidler, endrer ikke den realitet at virksomheten ikke kom i gang med den planlagte aktivitet (turisme/reiseliv på Klager) innen utløpet av forhåndsregistreringsperioden. At virksomheten kom i gang med reiselivsprosjektet var et vilkår og en forutsetning for forhåndsregistreringen.

Skattekontoret viser her til Klagenemndssak nr. 8071 (KMVA.2014.8071) hvor virksomheten var blitt forhåndsregistrert for produksjon av elektrisk kraft. Produksjonen av elektrisk kraft kom ikke i gang innen utgangen av forhåndsregistreringsperioden, og virksomheten ble slettet. Det hadde imidlertid funnet sted en omsetning av planer og rettigheter som lå som verdier i virksomheten, og som eventuelt kunne utnyttes av en annen virksomhet. Dette ble ikke ansett tilstrekkelig i forhold til vurderingen om vilkårene for forhåndsregistrering var oppfylt.

Tilsvarende problemstilling var oppe i Klagenemndssak nr. 7642 (KMVA.2013.7642). I denne saken var virksomheten forhåndsregistrert med det formål å utvikle og produsere fly, men ei heller denne virksomheten kom i gang som forutsatt. Virksomheten ble ikke hørt med at omsetning av rettigheter i selskapet var å anse som omsetning som ledd i den normale drift med å utvikle og produsere fly.

Likeledes kan ei heller salg av driftsmidler (båt) anses som omsetning som ledd i den normale drift med turisme og reiseliv/drift av hoteller, pensjonater og moteller uten restaurant, som klager ble forhåndsregistrert for.

Videre drift i selskapet er etter klagers egne ord veldig usikker, da fremtiden avhenger av ytre faktorer som å blant annet få på plass en reguleringsplan og komme til enighet med grunneier, eventuelt vinne saken mot grunneier i rettsapparatet.

På bakgrunn av ovennevnte fastholdes skattekontorets vedtak av 06.11.2014 om sletting i Merverdiavgiftsregisteret.

2. Tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift pålydende kr 503 628 i perioden 1. termin 2012 – 2. termin 2013, jf. punkt 1.

2.1 Faktum i saken

Det vises til punkt 1.1 og 1.2 ovenfor.

2.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Fra skattekontorets vedtak av 12.11.2014 hitsettes følgende: "Vi viser til vårt varsel om sletting av 1609.2014, og vedtak om sletting i Merverdiavgiftsregisteret, datert 06.11.2014.

Dette vedtaket må ses i sammenheng med vedtak om sletting.

Vedtak Med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 2-1, jf. § 14-3, har skattekontoret slettet virksomheten fra Merverdiavgiftsregisteret med virkning fra og med 1. termin 2012, jf. vedtak om sletting datert 06.11.2014.

Videre har skattekontoret med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav c tilbakeført fradragsført inngående merverdiavgift for perioden januar 2012 – april 2013 med kr 503 628.

For nærmere redegjørelse se nedenfor.

Begrunnelse for vedtaket

Virksomheten har sendt inn omsetningsoppgaver med fradrag for inngående avgift som følger:

 

1. termin 2012: fradragsført inngående avgift med kr 158 745
2. termin 2012: fradragsført inngående avgift med kr   43 914
3. termin 2012: fradragsført inngående avgift med kr 176 328
4. termin 2012: fradragsført inngående avgift med kr     7 452
5. termin 2012: fradragsført inngående avgift med kr 104 409
6. termin 2012: merverdiavgift å betale       kr   18 348
1. termin 2013: fradragsført inngående avgift med kr   11 805
2. termin 2013: fradragsført inngående avgift med kr        975

Til sammen fradragsført inngående avgift kr 503 628.

Beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift og beløpet for inngående merverdiavgift kan fastsettes ved skjønn når noen er blitt registrert i Merverdiavgiftsregisteret eller er blitt stående registrert uten å fylle vilkårene for registrering, og staten på grunn av dette er påført et avgiftstap. Dette følger av mval. § 18-1 (1) bokstav c.

Som det fremgår av vedtak om sletting i Merverdiavgiftsregisteret, datert 06.11.2014, har skattekontoret slettet selskapet i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 1. termin 2012.

Skattekontoret har på denne bakgrunn, med hjemmel i mval § 18-1 første ledd bokstav c tilbakeført inngående avgift for perioden januar 2012 – april 2013 med til sammen kr 503 628".

2.3 Klagers innsigelser

Klager har ikke fremsatt noen særskilte merknader knyttet til tilbakeføringen av den inngående avgiften, utover det at det ligger implisitt i anmodningen om å bli stående registrert at virksomheten også slipper å betale tilbake fradragsført inngående merverdiavgift.

Klagers merknader til innstillingen

Klager er uenig i at fradragsført inngående merverdiavgift nå må betales tilbake i sin helhet, og med tilbakevirkende kraft. Dette fordi det her er gjort en satsning for å få etablert et offentlig ønsket reiselivsanlegg på Klager. Videre viser klager til at det også er det offentlige som har hindret en gjennomføring av prosjektet innen rimelig tid ved å sette, etter klagers mening, urimelige krav til en reguleringsplan for det aktuelle området. I kjølvannet av den forsinkede reguleringen har det også oppstått en konflikt med grunneier omkring økonomiske forhold. Sistnevnte skal som tidligere nevnt opp for lagmannsretten medio juni 2015.

Det vises også til at virksomheten har hatt omsetning som nå er innrapportert. Denne omsetningen ligger langt over omsetningsgrensen, og burde alene gi grunnlag for permanent registrering i Merverdiavgiftsregisteret. Salg av bruksmiddel, en båt, må i denne sammenheng kunne vurderes å ligge innenfor enhetens virkeområde. Forøvrig er båten solgt til en offentlig etat, Statens Naturoppsyn, for bruk nord i landet.

På bakgrunn av ovennevnte forhold er klager av en slik oppfatning at en skjønnsmessig vurdering i klagers favør her må kunne legges til grunn.

Et krav om full innbetaling av tidligere fradragsført inngående merverdiavgift vil gi virksomheten en betydelig økonomisk utfordring.

2.4 Skattekontorets vurdering

Det følger av merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav c at:

"(1) Avgiftsmyndighetene kan fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift og beløpet for inngående merverdiavgift ved skjønn, herunder rette feil i et avgiftsoppgjør, når c)når noen har blitt registrert i Merverdiavgiftsregisteret eller blitt stående registrert uten å fylle vilkårene for registrering, og staten på grunn av dette er påført et avgiftstap".

Etter skattekontorets vurdering, så har virksomheten blitt registrert i Merverdiavgiftsregisteret uten å fylle vilkårene for registrering, jf. drøftelsen ovenfor under punkt 1.2 og 1.4. Som et resultat av at virksomheten har blitt har blitt stående registrert i Merverdiavgiftsregisteret og således krevd fradrag for anskaffelser knyttet til den forhåndsregistrerte virksomheten, så vil dette innebære at staten er påført et avgiftstap. Vilkårene for å kreve tidligere fradragsført inngående merverdiavgift tilbakebetalt er således oppfylt, jf. merverdiavgiftsloven § 18-1, første ledd bokstav c.

Videre må det foretas en vurdering i forhold til hvorvidt tilbakebetaling skal kreves, jf. ordlyden "kan" i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd.

Ordlyden "kan" i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd synes å legge opp til at skattekontoret skal foreta en konkret vurdering i hvert enkelt tilfelle. Det følger imidlertid av forarbeidene til merverdiavgiftslov 1969 § 55 første ledd nr. 3 (nå videreført i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav c), Ot.prp.nr.84 (1988-1989) og Innst.O. nr. 105 (1988-1989), samt forvaltningspraksis, at fradragsført inngående merverdiavgift skal tilbakebetales dersom forhåndsregistreringsperioden utløper uten at virksomheten har kommet i gang som forutsatt. Det vises særlig til Finansdepartementets uttalelser i Ot.prp.nr. 84 (1988-1989) hvor det blant annet fremgår følgende: "Men også i de tilfeller hvor det mer eller mindre uforskyldt er gitt ufullstendige opplysninger eller gitte forutsetninger for registrering senere ikke oppfylles av vedkommende, anser en det riktig at den uriktig registrerte ikke skal ha en økonomisk fordel som betales av staten. Det bør ikke være avgiftsmyndighetenes risiko at de opplysninger de bygger en registrering på, er korrekte eller de forutsetninger som ligger til grunn for denne, slår til".

Videre følger det av Merverdiavgiftshåndboken 10. utgave (2014) side 116 at: "I utgangspunktet skal fradragsført inngående avgift tilbakebetales dersom forhåndsregistreringsperioden utløper uten at virksomheten er kommet i gang som forutsatt. Av forarbeidene til tidligere lov § 55 første ledd nr. 3 (Ot.prp.nr. 84 (1988-89) og Innst. O.nr. 105 (1988-89)) følger at etterberegning skal skje uavhengig av om en registrert har vært i mer eller mindre god tro. Departementet så det ikke som urimelig at den som søker seg registrert selv har risikoen for at vilkårene for registreringen oppfylles, og at tilbakebetaling bør skje på objektivt grunnlag i de tilfeller hvor staten er påført et avgiftstap. Forhåndsregistrerte virksomheter som ikke når opp i omsetningsgrensen ble av departementet angitt som et av hovedtilfellene som var omfattet av bestemmelsen".

Klager er behørig varslet om konsekvensene dersom forutsetningene for forhåndsregistreringen ikke slår til. At utbetalt avgiftsoppgjør vil bli krevd tilbake er virksomheten blitt orientert om blant annet i skattekontorets skriv av 27.08.2012, 03.03.2014 og 16.09.2014.

På bakgrunn av en konkret helhetsvurdering finner skattekontoret at vilkårene for tilbakeføring av tidligere fradragsført inngående merverdiavgift er oppfylt, jf. merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav c.

Skattekontorets vedtak av 12.11.2014 om tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift blir således å opprettholde.

Skattekontorets kommentarer til klagers merknader til innstillingen

Klager har i merknadene til innstillingen anført at en skjønnsmessig vurdering må legges til grunn i klagers favør hva gjelder spørsmålet om tilbakeføring av fradragsført inngående avgift, og viser i den forbindelse til bakgrunnen for at prosjektet ikke har kommet i gang som forutsatt. 

Skattekontoret har under punkt 2.4 i innstillingen vist til at ordlyden i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd er at avgiftsmyndighetene "kan" fastsette inngående merverdiavgift, og at dette kan indikere at det er tale om en skjønnsmessig vurdering i forhold til hvorvidt fastsettelse skal skje eller ikke.

I forhåndsregistreringssaker er det imidlertid lagt til grunn i forarbeidene at en tilbakebetaling av fradragsført inngående merverdiavgift bør skje på objektivt grunnlag, da det er den forhåndsregistrerte virksomheten som er nærmest til å bære risikoen for at vilkårene for registrering ikke oppfylles innen et gitt tidsrom, jf. over. Dette gjelder uavhengig av hva bakgrunnen er for at forutsetningene ikke slår til som planlagt.

Avgiftsmyndighetene har forståelse for at en tilbakebetaling av tidligere fradragsført inngående merverdiavgift vil gi virksomheten en betydelig økonomisk utfordring, men samtidig er dette noe virksomheten har blitt gjort kjent med ved flere anledninger og således en kjent risiko virksomheten har tatt ved å bli forhåndsregistrert.

Når det gjelder klagers anførsel om at selskapet har hatt omsetning betydelig over registreringsgrensen, og at dette burde gi grunnlag for permanent registrering i Merverdiavgiftsregisteret, vises det til Stavanger tingretts dom av 25.06.2014 (Aeriton Aircraft AS), hvor retten kom til at et enkeltstående salg av IP-rettigheter (intellectual property rights) til morselskapet ikke var til hinder for sletting og tilbakeføring av inngående avgift selv om beløpsgrensen var oversteget. Aeriton Aircraft AS var forhåndsregistert for utvikling og produksjon av fly, og omsetningen ble ikke ansett å være av den typen virksomhet selskapet var forhåndsregistrert for. Dommen er anket, og er imidlertid ikke rettskraftig. Tilsvarende synspunkt må etter skattekontorets oppfatning likevel legges til grunn også i foreliggende sak, ettersom klager er forhåndsregistrert for drift av hoteller, pensjonater og moteller uten restaurant – og ikke for båtsalg.

Videre vises det til Høyesteretts dom av 14.01.2015 (Bremangerlandet Vindpark AS), hvor Høyesterett la til grunn ved tolkningen av merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav c, at det er den næringsdrivende som har risikoen for at forutsetningene for registrering inntreffer. Det at forutsetningen for registrering sviktet, hadde som konsekvens at virksomheten ble slettet. Objektivt sett har det da funnet sted en uriktig utbetaling som staten i utgangspunktet kan kreve tilbake.

For øvrig vises det til skattekontorets redegjørelse under punkt 1.4 og 2.4 over.

2.5 Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k:

De påklagede vedtak stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Frøystad har avgitt slikt votum: "Uenig. Jeg er av den oppfatning at tilbakeføring av merverdiavgift vil være i strid med merverdiavgiftssystemets prinsipp om konkurransenøytralitet.

Ordinært mva-registrerte næringsdrivende som driver næringsutvikling av nye produkter vil ha full fradragsrett for sine utviklingskostnader selv om bare ett av ti utviklingsprosjekter lykkes.

Hvis ikke nystartende næringsutviklere gis samme rett til fradrag for sine forsøk, virker merverdiavgiftssystemet ikke bare konkurransevridende, men direkte konkurransefiendtlig i disfavør av små og nystartede virksomheter med presset økonomi.

En praksis som avskjærer fradragsrett for næringsutviklingskostnader for forhåndsregistrerte med seriøse prosjekter vil være hemmende for forutberegnelighet og økonomistyring utviklingsprosjekter. Seriøse næringsutviklere skal etter mitt syn ikke måtte budsjettere med tanke på et potensielt scenario om tilbakeføring av fradragsført mva dersom prosjektet ikke lykkes.

Finansdepartementet har i brev av 25. mars 2013 til NHO skrevet:

"Det skal allikevel bemerkes at det fremgår av merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd at avgiftsmyndighetene "kan" fastsette beregningsgrunnlaget ved skjønn. I dette ligger at avgiftsmyndighetene ikke har noen plikt til å etterberegne. I tilfeller hvor en forhåndsregistrert har tilkjennegitt alle kjente opplysninger og forutsetninger på en lojal måte på forhåndsregistreringstidspunktet, og det er senere inntrådte begivenheter som medfører at omsetningsgrensen ikke nås, vil det skjønnet som etter bestemmelsen skal utøves kunne lede til at det ikke skal foretas en etterberegning. Dette beror på en konkret vurdering fra avgiftsmyndighetene."

Jeg kan ikke se at skattekontoret har foretatt en slik vurdering som omtales i Finansdepartementets brev til NHO. Tvert imot fremstår det som om skattekontoret har en klar oppfatning av at tilbakeføring skal skje i alle tilfeller, og viser til flere uttalelser til støtte for dette synet.

Skatteetaten argumenterer i denne type saker med at staten lider avgiftstap. Jeg er ikke enig i terminologien “avgiftstap”, når formålet med klager sine investeringer er seriøs næringsutvikling. Alternativet ville vært at klager ikke hadde forsøkt å starte næringsdrift. Da ville ikke klager ha foretatt anskaffelser og staten ville følgelig ikke hatt mva-inntekter av anskaffelsene. Jeg kan derfor ikke se at det foreligger noe reelt avgiftstap for staten, jfr mval § 18-1 bokstav c.

Konkurransenøytralitet har også en side mot de fire friheter EØS avtalen. EØS-avtalen omfatter ikke det norske merverdiavgiftsregelverket direkte. Norsk merverdiavgiftsregelverk vil imidlertid kunne komme i stride med EØS-avtalen dersom regelverket hindrer eller gjør etablering ugunstig. Dette ligger helt i kjernen av prinsippet om konkurransenøytralitet.

Jeg mener de norske reglene rundt tilbakeføring av merverdiavgift i forbindelse med forhåndsregistrering gjør Norge til et svært ugunstig land for næringsutvikling og derved i strid med etableringsretten/konkurransenøytralitetsprinsippet.

I EU-retten har spørsmålet om fradragsrett i denne type situasjoner vært tydelig avklart i snart 20 år, etter EU-domstolens avgjørelse C-110/94, Inzo mot Belgia (Eur-Lex no 61994J0110). Jeg siterer fra den danskspråklige versjonen av avgjørelsen, premiss 25:

“Det præjudicielle spørgsmål skal derfor besvares med, at direktivets artikel 4 skal fortolkes således, at

— når afgiftsmyndighederne har anset et selskab, som har erklæret at ville påbegynde økonomisk virksomhed forbundet med afgiftspligtige transaktioner, for afgiftspligtigt, er bestilling af en rentabilitetsundersøgelse med henblik på den påtænkte virksomhed en økonomisk virksomhed i artiklens betydning, selv om undersøgelsen har til formål at klarlægge, i hvilket omfang den påtænkte virksomhed er rentabel,  og at

— myndighederne ikke — bortset fra tilfælde af svig eller misbrug — med tilbagevirkende kraft kan nægte at anse selskabet for afgiftspligtigt, når det henset tilundersøgelsens resultater besluttes ikke at gå videre til den operationelle fase og at lade selskabet træde i likvidation, således at den påtænkte økonomiske virksomhed ikke var forbundet med afgiftspligtige transaktioner.”

Etter mitt syn har EU den eneste korrekte tilnærming til problemstillingen ved å opprettholde fradragsrett bortsett fra i svik- og misbrukstilfeller. Dette skyldes konkurransehensynet som er et grunnprinsipp i alle merverdiavgiftssystemer og – i alle fall på papiret – skal være styrende også i norsk internrett."

Nemndas medlem Hines Grape har avgitt slikt votum: "Uenig i etterberegning som følge av tilbakeføring av tidligere fradragsført inngående merverdiavgift på kostnader til oppstart av virksomheten. Tilfellet fremstår som et seriøst forsøk på næringsdrift som strander som følge av uheldige omstendigheter. Jeg er ikke uenig i at virksomheten skal slettes i Merverdiavgiftsregisteret, når det viser seg at den ikke kom i gang som forutsatt, men jeg mener det i dette tilfellet er urimelig å kreve tilbakeføring på objektivt grunnlag. Skattekontorenes praksis er uheldig på dette punktet. En praksis med tilbakeføring på tilnærmet objektivt grunnlag, innebærer en forskjellsbehandling i avgiftsmessig risiko (ikke nøytralitet) mellom etablert og nystartet virksomhet.

Det fremgår av merverdiavgiftsloven § 18-1 at skattekontoret "kan" fastsette beregningsgrunnlaget ved skjønn. I dette ligger det at avgiftsmyndighetene ikke har en plikt til å etterberegne tidligere fradragsført merverdiavgift. I tilfeller hvor en forhåndsregistrert virksomhet har tilkjennegitt alle kjente opplysninger og forutsetninger på en lojal måte ved søknad om forhåndsregistrering, og det er senere inntrådte begivenheter som medfører at omsetningsgrensen ikke nås, vil en forsvarlig skjønnsutøvelse etter min oppfatning innebære at det ikke skal foretas etterberegning. Denne saken fremstår som et slikt tilfelle.

Virksomheten har dessuten uansett dokumentert omsetning." 

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Som innstilt.